ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

28 липня 2023 року 
м. Київ

справа № 280/1987/20
касаційне провадження № К/9901/7573/21

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Гончарової І.А.,
суддів - Олендера І.Я., Ханової Р.Ф., 
розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків
на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 09 вересня 2020 року (головуючий суддя - Татаринов Д.В.)
та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 28 січня 2021 року (головуючий суддя - Сафронова С.В.; судді - Мельник В.В., Чепурнов Д.В.) 
у справі № 280/1987/20
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ІНТЕРЕНЕРГОСЕВІС»
до Офісу великих платників податків ДПС
про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, 
У С Т А Н О В И В:
У березні 2020 року Товариство з обмеженою відповідальністю «ІНТЕРЕНЕРГОСЕВІС» (далі - ТОВ «ІНТЕРЕНЕРГОСЕРВІС», позивач, платник, товариство) звернулося до адміністративного суду з позовом до Офісу великих платників податків ДПС (далі - Офіс ВПП ДПС, відповідач, контролюючий орган, податковий орган) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 11 січня 2020 року № 0000035007 та № 0000055007.
В обґрунтування позовних вимог платник зазначив, що висновки контролюючого органу про фіктивність господарських операцій позивача з його контрагентом Товариством з обмеженою відповідальністю «Агрокапітал Інвест ЛТД» (далі - ТОВ «Агрокапітал Інвест ЛТД») є безпідставними та спростовуються належним чином оформленими первинними документами. 
Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 09 вересня 2020 року, залишеним без змін постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 28 січня 2021 року, позов задоволено. 
Не погодившись з рішеннями судів попередніх інстанцій, Східне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків звернулося до Верховного Суду з касаційною скаргою, в якій просить скасувати рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 09 вересня 2020 року, постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 28 січня 2021 року та прийняти нове рішення, яким відмовити в задоволенні позовних вимог у повному обсязі.
Мотивуючи касаційну скаргу, податковий орган посилається на порушення судовими інстанціями норм матеріального та процесуального права. При цьому наголошує на фіктивному характері господарських операцій платника з ТОВ «Агрокапітал Інвест ЛТД». Зазначає, що судами попередніх інстанцій не враховані правові висновки Верховного Суду, викладені в постановах від 21 травня 2019 року у справі № 815/662/16, від 18 березня 2020 року у справі № 826/8114/15.
Разом із касаційною скаргою податковим органом заявлено клопотання про заміну відповідача у справі - Офісу ВПП ДПС його правонаступником - Східним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків, у зв`язку з реорганізацією, яке згідно зі статтею 52 Кодексу адміністративного судочинства України підлягає задоволенню.
Ухвалою від 11 жовтня 2021 року Верховний Суд відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків.
Відзив на касаційну скаргу від позивача не надійшов, що в силу частини четвертої статті 338 Кодексу адміністративного судочинства України не перешкоджає перегляду рішення судів першої та апеляційної інстанцій.
Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга задоволенню не підлягає з огляду на таке.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що відповідачем проведено документальну позапланову виїзну перевірку платника з питань дотримання вимог податкового законодавства при взаємовідносинах з ТОВ «Агрокапітал Інвест ЛТД» щодо визначення показників декларації з податку на додану вартість за березень 2017 року, а також показників фінансової звітності з їх відображенням у декларації з податку на прибуток підприємств за перший квартал 2017 року, за результатами якої складено акт від 11 грудня 2019 року № 15/28-10-50-07/34063592.
Відповідно до висновків акта перевірки контролюючим органом встановлені порушення позивачем:
пункту 44.1 статті 44, підпункту «а» пункту 198.1, пунктів 198.3, 198.6 статті 198, пунктів 200.1, 200.4 статті 200, пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України (далі - ПК України), в результаті чого завищено податковий кредит за березень 2017 року у сумі 3 669 139 грн;
пункту 44.1 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України внаслідок заниження фінансового результату до оподаткування податком на прибуток за перший квартал 2017 року у сумі 3 962  671,00 грн.
Обґрунтовуючи свою позицію, податковий орган зазначив, що під час перевірки встановлений факт формування податкового кредиту та витрат за операціями, що мають нереальних характер між позивачем та ТОВ «Агрокапітал Інвест ЛТД».
На підставі висновків названого акта перевірки контролюючим органом 11 січня 2020 року прийняті податкові повідомлення-рішення:
№ 0000035007, яким платнику збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість на 4  058  423,75 грн, з яких за податковим зобов`язанням 3  669  139,00 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями 917  284,75 грн;
№ 000005507, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток приватних підприємств на 4  953  338,75 грн, з яких за податковим зобов`язанням 3  962  671,00 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями 990  667,75 грн.
Надаючи оцінку правомірності прийняття контролюючим органом названих актів індивідуальної дії, Верховний Суд виходить із такого.
Відповідно до пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
За приписами підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.
Згідно із пунктом 198.1 статті 198 ПК України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів та послуг.
Пунктом 198.3 статті 198 ПК України передбачено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг.
Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу (пункт 198.6 статті 198 ПК України).
Господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами (підпункт 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України).
За приписами статті 1 Закону України «Про бухгалтерській облік та фінансову звітність в Україні» господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства; первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію.
Відповідно до частини першої статті 9 Закону України «Про бухгалтерській облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Аналіз вказаних норм свідчить, що правові наслідки у вигляді виникнення у покупця права на формування сум витрат та податкового кредиту виникають за наявності сукупності таких обставин та підстав, зокрема: фактичного (реального) здійснення оподатковуваних операцій; документального підтвердження реального здійснення господарських операцій сукупністю юридично значимих (дійсних) первинних та інших документів, які зазвичай супроводжують операції певного виду; наявності у сторін спеціальної податкової правосуб`єктності; наявності у покупця належним чином складеної податкової накладної; наявності ділової мети, розумних економічних причин для здійснення господарської операції.
При цьому наявність формально оформлених (складених) первинних документів та/або сплати грошових коштів не може слугувати підставою для формування даних податкового обліку за відсутності факту придбання відповідного активу.
Судовим розглядом встановлено, що 01 березня 2017 року між позивачем, як «покупцем» та ТОВ «Агрокапітал Інвест ЛТД», як «продавцем» уколено договір поставки сільськогосподарської продукції № 68-ІЕС. 
Застосовуючи зазначені вище правила оподаткування при оцінці оспорюваних господарських операцій, судами попередніх інстанцій встановлено, що вони є реальними та підтверджуються долученими платником до матеріалів справи належним чином оформленими копіями документів, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку та які містять достатні дані про зміст господарських операцій та їх учасників, підтверджують фактичність здійснення таких операцій і господарський характер понесених за ними витрат, а саме: видаткових накладних; актів приймання-передачі; товарно-транспортних накладних з відміткою портового терміналу про якість; реєстру товарно-транспортних накладних; податкових накладних; довіреності на отримання товару; заявки на відрядження; звіту про використання коштів; платіжних доручень; відомості руху товарів. 
Крім того, на підтвердження факту подальшої реалізації придбаної продукції (сої) позивачем надано договір комісії на реалізацію сільськогосподарської продукції № 69-ІЕС, відповідно до якого ТОВ «ІНТЕРЕНЕРГОСЕРВІС» (Комітент) доручає Товариству з обмеженою відповідальністю «СОНО ПЛЮС» (Комісіонер) здійснити від свого імені та за рахунок Комітента угоду з продажу сільськогосподарської продукції за межами України.
На підтвердження виконання зазначеного договору комісії матеріали справи містять копії: актів приймання-передачі; зовнішньоекономічного контракту з нерезидентом «GRANT INVEST L.P.» від 01 березня 2017 року № 04/0317-GISP; акта передачі права власності на товар; акта щодо технологічних втрат під час завантаження судна; митної декларації; податкової накладної; акта приймання-передачі послуг; акта про прийом виконаних робіт; звіту комісіонера; банківської виписки; акта надання послуг. 
Контролюючим органом, у свою чергу, не наведено переконливих доводів, що ґрунтуються на об`єктивній інформації та спростовують факти господарської діяльності, засвідчені вказаними документами, не представлено жодних доказів на підтвердження того, що відомості, які містяться в цих документах, неповні, недостовірні та (або) суперечливі, а також не зазначено про здійснення платником розглядуваних операцій за відсутності розумних економічних причин (ділової мети) та наміру одержати економічний ефект тощо.
Судовими інстанціями обґрунтовано не взято до уваги посилання контролюючого органу на відсутність документів, які підтверджують якість товару, оскільки сертифікати якості не є документами бухгалтерського чи податкового обліку, а є лише документами, що посвідчують якість товару, а не факт проведення господарської операції.
Доводи контролюючого органу про те, що постачальник позивача не мав необхідних ресурсів для провадження господарської діяльності правильно відхилено судовими інстанціями. Адже, відповідно до висновку Верховного Суду, висловленого, зокрема, в постановах від 17 квітня 2018 року у справі № 826/14549/15, від 06 лютого 2018 року у справі № 816/166/15-а, від 13 серпня 2020 року у справі № 520/4829/19, від 21 жовтня 2020 року у справі № 140/1845/19, відсутність у контрагента матеріальних та трудових ресурсів не виключає можливості реального виконання ним господарської операції, оскільки залучення працівників є можливим за договорами цивільно-правового характеру, аутсорсингу та аутстафінгу (оренда персоналу). Основні та транспортні засоби можуть перебувати в постачальника на праві оренди або лізингу.
Доводи відповідача про те, що контрагент позивача є фігурантом кримінального провадження також об`єктивно не прийнято до уваги судами, оскільки відповідно до положень частини шостої статті 78 Кодексу адміністративного судочинства України вирок суду в кримінальному провадженні, ухвала про закриття кримінального провадження і звільнення особи від кримінальної відповідальності або постанова суду у справі про адміністративне правопорушення, які набрали законної сили, є обов`язковими для адміністративного суду, що розглядає справу про правові наслідки дій чи бездіяльності особи, стосовно якої ухвалений вирок, ухвала або постанова суду, лише в питанні, чи мали місце ці дії (бездіяльність) та чи вчинені вони цією особою, проте податкоим органом, всупереч вимог частини другої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України, такого доказу як вирок надано не було.
Щодо посилань податкового органу на постанови Верховного Суду від 21 травня 2019 року у справі № 815/662/16, від 18 березня 2020 року у справі № 826/8114/15, то слід зазначити, що правова позиція, висловлена у вказаних судових рішеннях, не суперечить висновкам судів попередніх інстанцій, зробленим у цій справі. Висновки у кожній із цих справ здійснені за результатами оцінки доказів, які підтверджують обставини, пов`язані з правами та обов`язками учасників справи. У кожних окремих правовідносинах при застосуванні судом одних й тих самих норм права в залежності від фактичних обставин справи, оцінки судами доказів або відсутності певних доказів, висновки судів можуть бути відмінними від тих, що здійснені судами у даній справи, проте це не свідчить про неправильне застосування норми матеріального права, а вказує на відмінність фактичних обставин та доказової бази.
За таких обставин доводи судових інстанцій про необ`єктивність висновку відповідача про неправомірність відображення позивачем даних податкового обліку за оспорюваними господарськими операціями ґрунтуються на правильному застосуванні норм матеріального права.
З огляду на викладене та враховуючи, що за правилами частини другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази, а суди попередніх інстанцій не допустили порушення норм процесуального права, які б могли вплинути на встановлення дійсних обставин справи, та правильно застосували норми матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку про залишення касаційної скарги Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків без задоволення, а оскаржених судових рішень - без змін.
Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -
П О С Т А Н О В И В:
Замінити відповідача у справі - Офіс великих платників податків ДПС його правонаступником - Східним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків.
Касаційну скаргу Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків залишити без задоволення. 
Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 09 вересня 2020 року та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 28 січня 2021 року залишити без змін. 
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.
Суддя-доповідач                                                                                І. А. Гончарова
Судді                                                                                                    І. Я. Олендер
                                                                                                    Р. Ф. Ханова