ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

20 липня 2023 року 
м. Київ

справа № 520/5288/21
адміністративне провадження № К/990/14552/22  
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Олендера І.Я.,
суддів: Гончарової І.А.,  Пасічник С.С., 

розглянув в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами касаційну скаргу Головного управління ДПС у Харківській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу ДПС України на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 05.10.2021 (суддя Волошин Д.А.) та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 14.02.2022 (судді: Бартош Н.С. (головуючий), Григоров А.М., Подобайло З.Г.) у справі №520/5288/21 за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Вал-Оіл» до Головного управління ДПС у Харківській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу ДПС України про визнання протиправним та скасування наказу і податкового повідомлення-рішення, 
У С Т А Н О В И В:
ІСТОРІЯ СПРАВИ
Короткий зміст позовних вимог
1. Товариство з обмеженою відповідальністю «Вал-Оіл» (далі - позивач, Товариство) звернувся до суду з позовом до Головного управління ДПС у Харківській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу ДПС України (далі - відповідач, контролюючий орган) про визнання протиправним та скасування наказу Головного управління ДПС у Харківській області №2336 від 23.07.2020 про проведення фактичної перевірки господарюючого об`єкта Товариства з обмеженою відповідальністю «ВАЛ-ОІЛ»; про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 11.03.2021 №0030400901, яким до позивача застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) у розмірі 1 120 000,00 грн.
19.05.2021 ухвалою Харківського окружного адміністративного суду позовну заяву в частині вимог про визнання протиправним та скасування наказу Головного управління ДПС у Харківській області №2336 від 23.07.2020 про проведення фактичної перевірки господарюючого об`єкта Товариства з обмеженою відповідальністю «ВАЛ-ОІЛ» було залишено без розгляду.
2. В обґрунтування позовних вимог позивач вказував на порушення контролюючим органом порядку призначення фактичної перевірки, зокрема наказ про проведення перевірки було оформлено з порушенням вимог статті 81 Податкового кодексу України, оскільки зазначаючи в наказі підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України відповідачем не було зазначено конкретної підстави для проведення перевірки, а саме інформації, яка свідчила б про порушення платником податків вимог законодавства. У наказі про проведення фактичної перевірки не вказано на підставі яких відомостей, інформації або документів були встановлені факти порушення позивачем вимог законодавства у сфері виробництва і обігу пального. 
Товариство також посилається на висновки Верховного Суду у подібних правовідносинах, зокрема у справі №826/17123/18 щодо першочергового надання оцінки процедурним порушенням під час проведення перевірки, у справах № 520/12028/18, № 1440/2045/18, №520/1304/2020 щодо зазначення в наказі підстав для проведення перевірки.
По суті виявлених порушень вимог законодавства позивач вказував, що застосування до нього штрафної (фінансової) санкції за відсутність реєстрації в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників рівня пального у резервуарі є необґрунтованим, оскільки в діях (бездіяльності) Товариства відсутня вина, адже позивач вжив достатніх заходів щодо дотримання вимог законодавства. Крім того, під час проведення перевірки на об`єкті перевірки були встановлені та зареєстровані в Єдиному державному реєстрі всі витратоміри-лічильники та рівнеміри-лічильники рівня пального у резервуарі.
Короткий зміст рішень судів першої та апеляційної інстанцій
3. Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 05.10.2021 адміністративний позов задоволено частково, оскаржуване податкове повідомлення-рішення від 11.03.2021 №0030400901 скасовано в частині застосування до Товариства штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) у розмірі 240000,00 грн, в задоволенні іншої частини позовних вимог відмовлено.
Задовольняючи позовні вимоги в частині скасування застосованих штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) у розмірі 240000,00 грн суд дійшов висновку про відсутність факту вчинення позивачем повторно будь-якого з порушень, передбачених абзацом першим пунктом 128-1.1 статті 128-1 Податкового кодексу України.
Відмовляючи в задоволенні решти позовних вимог суд виходив з того, що оскільки позивач зберігав та здійснював реалізацію пального в період з 01.04.2020 по 31.07.2020 за відсутності реєстрації витратомірів-лічильників, рівнемірів-лічильників в Реєстрі, то контролюючим органом правомірно встановлено наявність порушення вимог підпункту 230.1.2 пункту 230.1 статті 230 Податкового кодексу України та застосовано штрафну (фінансову) санкцію. Крім того, суд дійшов висновку, що оскільки контролюючий орган був допущений до проведення фактичної перевірки, то наведені позивачем доводи про відсутність підстав для призначення перевірки не є порушеннями, які вплинули або об`єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки, а відповідно і на обґрунтованість та законність прийнятого за результатами перевірки оскаржуваного рішення.
4. Постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 14.02.2022 рішення суду першої інстанції скасовано та прийнято нове, яким позов Товариства задоволено в повному обсязі, скасовано оскаржуване податкове повідомлення - рішення.
Рішення суду обґрунтовано тим, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення є протиправним, оскільки прийняте за результатами перевірки, яка здійснена без дотримання вимог в частині наявності підстав для її проведення, передбачених підпунктом 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України, у наказі від 23.07.2020 №2336 не вказано підстав для проведення фактичної перевірки, що тягне за собою неправомірність прийняття відповідачем наказу про проведення перевірки позивача та, як наслідок, незаконність проведеної на його підставі перевірки.
При цьому суд апеляційної інстанції посилався на висновки викладені Верховним Судом у постановах від 21.02.2020 у справі №826/17123/18 та від 22.09.2020 у справі №520/8836/18.
Короткий зміст вимог касаційної скарги
5. Не погодившись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, відповідач подав касаційну скаргу, де посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення Харківського окружного адміністративного суду від 05.10.2021, постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 14.02.2022 та ухвалити нове рішення про відмову у задоволенні позовних вимог Товариства в повному обсязі.
6. У зв`язку з ухваленням зборами суддів Верховного Суду в Касаційному адміністративному суді рішення від 09.06.2023 №9 про обрання судді ОСОБА_1 до Великої Палати Верховного Суду розпорядженням заступника керівника апарату Верховного Суду - керівника секретаріату Касаційного адміністративного суду від 28.06.2023 №1022/0/78-23 призначено повторний автоматизований розподіл цієї судової справи між суддями.
Протоколом повторного автоматизованого розподілу судової справи між суддями від 29.06.2023 визначено склад колегії суддів для розгляду цієї справи: Олендер І.Я. (головуючий суддя), судді: Гончарова І.А., Пасічник С.С.
Касаційний розгляд справи проведено в порядку письмового провадження відповідно до статті 345 Кодексу адміністративного судочинства України.
СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
7. Судами попередніх інстанцій встановлено, що на підставі підпункту 80.2.5. пункту 80.2 статті 80 (здійснення функцій визначених законодавством у сфері обігу пального), підпунктів 19-1.1.14, 19-1.1.17 пункту 19-1.1 статті 19-1 Податкового кодексу України, частини 1 статті 16 Закону України від 19.12.1995 року №481/95-ВР «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального» контролюючим органом видано наказ від 23.07.2020 №2336 про проведення фактичної перевірки ТОВ «ВАЛ-ОІЛ» за місцем фактичного провадження діяльності у господарських об`єктах, розташованих за адресами вул. Дорожна, буд. 2, с. Сніжків, Валківський район, Харківська обл.; вул. Харківська, буд. 1, смт Старий Салтів, Вовчанський район, Харківська обл.; вул. Дружна, буд. 13, м. Харків; вул. Суворова, буд. 8-г, смт Краснопавлівка, Лозівський район, Харківська обл.; 2 окружна дорога Київ-Довжанський, 482 км, Кільцевий шлях, смт Мала Данилівка, Дергачівський район, Харківська обл. 
На виконання вказаного наказу та на підставі направлень від 23.07.2020 № 554, № 555 посадовими особами контролюючого органу проведено фактичну перевірку ТОВ «ВАЛ-ОІЛ», за місцем здійснення діяльності: вул. Дорожна, буд. 2, с. Сніжків, Валківський район, Харківська обл; вул. Харківська, буд. 1, смт Старий Салтів, Вовчанський район, Харківська обл.; вул. Дружна, буд. 13, м. Харків; вул. Суворова, буд. 8-г, смт Краснопавлівка, Лозівський район, Харківська обл.; 2 окружна дорога Київ-Довжанський, 482 км, Кільцевий шлях, смт Мала Данилівка, Дергачівський район, Харківська обл., за наслідками якої складено акт від 03.08.2020 №1087/20-40-32-01-08/38381921, у якому зафіксовано порушення позивачем вимог підпункту 230.1.2 пункту 230.1 статті 230 Податкового кодексу України, а саме здійснення господарської діяльності без наявності зареєстрованих витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників.
На підставі вказаного акту відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення від 25.09.2020 №0003153201 про застосування штрафної санкції у розмірі 1 680 000,00 грн.
За результатами адміністративного оскарження рішенням ДПС України від 23.02.2021 № 4190/6/99-00-06-03-01-06 скаргу Товариства було частково задоволено, скасовано податкове повідомлення - рішення від 25.09.2020 №0003153201 в частині застосованих штрафних (фінансових) санкцій на суму 560000,00 грн, в іншій частині залишено без змін. 
З урахуванням проведеної процедури адміністративного оскарження, контролюючим органом прийнято оскаржуване у цій справі податкове повідомлення-рішення від 11.03.2021 № 0030400901 на суму штрафної (фінансової) санкції (штрафу) у розмірі 1 120 000,00 грн
Згідно розрахунку штрафних фінансових санкцій до вказаного податкового повідомлення рішення, штрафна санкція застосована за відсутність реєстрації в Єдиному державному реєстрі 16 витратомірів-лічильників та 20 рівнемірів-лічильників, за які передбачена відповідальність в розмірі 20000 грн за кожний витратомір/рівномір-лічильник (36*20000=720000) та у зв`язку з встановленням повторності зазначеного порушення за 3 витратоміри-лічильники та 5 рівнемірів-лічильників в розмірі 50000 грн (8*50000=400000). 
Встановлення повторності допущеного позивачем порушення обґрунтовано тим, що на АЗС за адресою Кільцевий шлях 2 (окружна дорога Київ-Довжанський, 482 км) смт Мала Данилівка, первинно вказане порушення встановлено актом перевірки №240/20/30/РРО/38381921 від 10.07.2020, на підставі якого до позивача застосовано штраф податковим повідомленням -рішенням № 00002690510 від 31.07.2020.
ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ
8. Підставою касаційного оскарження рішень судів першої та апеляційної інстанцій контролюючий орган зазначив неправильне застосування судами норм матеріального права та порушення норм процесуального права, зокрема пункту 1 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України - якщо суд апеляційної інстанції в оскаржуваному судовому рішенні застосував норму права без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду, крім випадку наявності постанови Верховного Суду про відступлення від такого висновку.
Касаційну скаргу вмотивовано тим, що суд апеляційної інстанції застосував приписи статті підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України без урахування висновків Верховного Суду, викладених у постановах від 22.05.2018 у справі № 810/1394/16, від 07.11.2019 у справі № 140/391/19 та від 10.04.2020 у справі №815/1978/18.
Зокрема, відповідач вказує, що всупереч висновкам Верховного Суду судом апеляційної інстанції не враховано, що здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального є самостійною підставою з якою законодавець пов`язує право контролюючого органу проводити фактичні перевірки суб`єктів господарювання за умови дотримання процедурних питань.
9. Товариством надано відзив на касаційну скаргу, в якому позивач вказує на правильність висновку суду апеляційної інстанції про те, що у наказі на призначення фактичної перевірки за підставами, вказаними у підпункті 80.2.5. пункту 80.2. статті 80 Податкового кодексу України, повинно чітко бути зазначено конкретну інформацію, отриману в установленому законом порядку про порушення платником податків законодавства у відповідній сфері правовідносин, що свідчить про незаконність призначеної перевірки щодо позивача, а відповідно і про протиправність прийнятого за її результатами податкового повідомлення - рішення.
У зв`язку з зазначеним Товариство просить залишити касаційну скаргу контролюючого органу без задоволення, а рішення суду апеляційної інстанції просить залишити без змін з посиланням на необґрунтованість такої скарги.
ПОЗИЦІЯ СУДУ
Оцінка аргументів учасників справи і висновків судів першої і апеляційної інстанцій
10. Надаючи оцінку доводам скаржника у касаційні скарзі колегія суддів касаційної інстанції виходить з вимог частини першої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України, відповідно до якої суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.
Перевіривши доводи касаційної скарги, в межах касаційного перегляду, визначених статтею 341 Кодексу адміністративного судочинства України, а також, надаючи оцінку правильності застосування апеляційної інстанції в оскаржуваному судовому рішенні норм матеріального і процесуального права у спірних правовідносинах, Верховний Суд виходить з наступного.
11. Відповідно до пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Згідно пункту 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
Фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків/особи (пункт 80.1 статті 80).
Відповідно до підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав, зокрема, у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.
З аналізу підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України вбачається, що здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального є самостійною підставою з якою законодавець пов`язує право контролюючого органу проводити фактичні перевірки суб`єктів господарювання за умови дотримання процедурних питань (прийняття наказу, вручення наказу, направлень, пред`явлення службових посвідчень) та не вимагає наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства.
В даному випадку достатньо факту покладення на контролюючий орган здійснення контролю за дотриманням норм законодавства у відповідній сфері правовідносин, зокрема і у сфері виробництва та обігу пального. 
Тобто, норма зазначеного вище підпункту дозволяє проведення фактичної перевірки, у тому числі на виконання функцій контролюючого органу, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, які в силу приписів статті 16 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального» покладені на відповідача.
Відповідні функції контролю передбачені також і підпунктами 19-1.1.1, 19-1.1.14, 19-1.1.16, 19-1.1.17,  19-1.1.54. пункту 19-1.1 статті 19-1 Податкового кодексу України, зокрема контролюючі органи виконують такі функції: проводять відповідно до законодавства перевірки платників податків; здійснюють контроль у сфері виробництва, обігу та реалізації підакцизних товарів, контроль за їх цільовим використанням, забезпечують міжгалузеву координацію у цій сфері; здійснюють заходи щодо запобігання та виявлення порушень законодавства у сфері виробництва та обігу спирту, алкогольних напоїв і тютюнових виробів та пального; проводять роботу щодо боротьби з незаконним виробництвом, переміщенням, обігом спирту, алкогольних напоїв і тютюнових виробів та пального; здійснюють інші функції, визначені законом.
Отже контролюючий орган має право на проведення фактичної перевірки господарюючого суб`єкту з підстав здійснення функцій контролю, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.
Зазначений висновок узгоджується із правовими позиціями, висловленими в постановах Верховного Суду від 06.04.2023 у справі №440/14765/21, від 12.08.2021 у справі № 140/14625/20, від 10.04.2020 у справі №815/1978/18, від 25.01.2019 у справі №812/1112/16, від 07.11.2019 у справі №140/391/19, від 20.03.2018 у справі №820/4766/17, від 22.05.2018 у справі №810/1394/16.
При цьому, слід зазначити, що окремою підставою, з якою законодавець пов`язує право контролюючого органу проводити фактичні перевірки, згідно положень підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України, є також наявність та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками.
Тобто саме за вказаною підставою контролюючий орган, окрім посилання на підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України, у наказі має зазначати конкретну інформацію, яка була наявна у контролюючого органу чи отримана ним в установленому порядку та свідчить про порушення платником податків відповідного законодавства. 
Як вбачається з встановлених обставин справи, а також наказу від 23.07.2020 №2336, апеляційної та касаційної скарги, контролюючий орган фактично призначив перевірку з підстав здійснення функцій контролю, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, що відповідає підставі визначеній у підпункті 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України.
З урахуванням зазначеного, відповідач не мав зазначати у наказі інформацію, яка ним отримана щодо будь-яких порушень з боку позивача.
Висновок суду апеляційної інстанції про відсутність у наказі від 01.10.2020 №1979, визначених пунктом 80.2 статті 80 Податкового кодексу України підстав для проведення фактичної перевірки (не вказано, яка інформація була отримана щодо порушень з боку позивача) є безпідставним та таким, що суперечить нормам права, які регулюють спірні правовідносини.
Натомість суд першої інстанції дійшов висновку, що вищевказаний наказ на перевірку відповідає вимогам чинного законодавства, оскільки відповідає вимогам, що передбачені пунктом 81.1 статті 81 Податкового кодексу України, а саме, вказаний наказ містить: дату видачі; найменування контролюючого органу; найменування та реквізити суб`єкта; адреса об`єкта; мета перевірки контроль за дотриманням вимог чинного законодавства під час провадження діяльності, пов`язаної з обігом пального, вид перевірки, підстави для проведення перевірки, визначені Податковим кодексом України, зокрема, підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України; дата початку перевірки; тривалість перевірки, містить підпис першого заступника начальника ДПС та скріплений печаткою контролюючого органу. 
При цьому колегія суддів зазначає про помилковість висновку суду першої інстанції, що оскільки контролюючий орган був допущений до проведення фактичної перевірки, то наведені позивачем доводи про відсутність підстав для призначення перевірки не є взагалі порушеннями, які вплинули або об`єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та відповідно на обґрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення.
З цього приводу колегія суддів також звертає увагу на наступне.
У постанові Верховний Суд від 21.02.2020 у справі №826/17123/18 сформував правовий висновок про те, що оскаржуючи наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому, таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.
Крім того, Велика Палата Верховного Суду у постанові від 08.09.2021 у справі №816/228/17 сформувала правовий висновок, згідно з яким неправомірність дій контролюючого органу при призначенні і проведенні перевірки не може бути предметом окремого позову, але може бути підставами позову про визнання протиправними рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки. При цьому підставами для скасування таких рішень є не будь-які порушення, допущені під час призначення і проведення такої перевірки, а лише ті, що вплинули або об`єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та відповідно на обґрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення.
Тобто, у разі якщо підставами позову, щодо протиправності податкових повідомлень - рішень, є порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо призначення та проведення перевірки, то суди повинні надавати правову оцінку таким підставам (доводам), в незалежності від того, що контролюючий орган був допущений до перевірки. Допуск до перевірки не може свідчити про те, що при призначенні чи проведенні перевірки контролюючим органом не було допущено процедурних порушень. Тобто Суд зобов`язаний в першу чергу надати оцінку підставам (доводам) щодо порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо призначення та проведення перевірки, у разі їх наявності, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень (податкових повідомлень - рішень), прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.
При цьому слід зазначити, що доводи позивача щодо порушення процедури проведення перевірки стосувались виключно не зазначення в наказі про проведення перевірки підстав для її проведення.
Таким чином враховуючи те, що суд апеляційної інстанції при скасуванні оскаржуваного податкового повідомлення - рішення виходив виключно з мотивів неправомірності прийняття контролюючим органом наказу про проведення перевірки позивача (відсутність в наказі на перевірку підстав для її проведення, визначених підпунктом 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України) та, як наслідок, незаконність проведеної на його підставі перевірки, і такі мотиви є помилковими, враховуючи, що суд апеляційної інстанції не надавав оцінку правомірності оскаржуваного податкового повідомлення - рішення в контексті наявності встановлених під час перевірки порушень податкового та/або іншого законодавства та фактично не переглядав рішення суду першої інстанції в цій частині, колегія суддів приходить до висновку про передчасність висновку суду апеляційної інстанції про наявність підстав для скасування оскаржуваного податкового повідомлення - рішення.
З урахуванням вищезазначеного, колегія суддів приходить до висновку про не встановлення судом апеляційної інстанції фактичних обставин справи, що мають значення для правильного її вирішення.
Суду апеляційної інстанції необхідно встановити обставин справи по суті встановлених порушень під час проведення перевірки, дослідити докази та на підставі зазначеного надати оцінку спірним правовідносинам, перевірити законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції.
Встановлення вказаних вище обставин через дослідження та оцінку доказів має вирішальне значення для правильного вирішення справи.
При цьому суду апеляційної інстанції при вирішенні спору по суті слід врахувати правову позицію щодо застосування пункту 128-1.1 статті 128-1 Податкового кодексу України, яка сформована у постанові Верховного Суду  від 19.01.2023 у справі №580/9246/21.
Висновки за результатами розгляду касаційної скарги
12. За змістом частини четвертої статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України суд повинен: визначити характер спірних правовідносин та зміст правової вимоги, а також факти, що підлягають встановленню і лежать в основі позовних вимог та заперечень; з`ясувати, які є докази на підтвердження зазначених фактів, і вжити заходів для виявлення та витребування доказів. 
Принцип всебічного, повного та об`єктивного дослідження доказів судом при розгляді адміністративної справи закріплений частиною першою ст. 90 Кодексу адміністративного судочинства України. Зазначений принцип передбачає, зокрема, всебічну перевірку доводів сторін, на які вони посилаються в підтвердження своїх позовних вимог чи заперечень на позов.
Предметом доказування є обставини, які підтверджують заявлені вимоги чи заперечення або мають інше значення для розгляду справи і підлягають встановленню при ухваленні судового рішення (частина 2 статті 73 Кодексу адміністративного судочинства України).
Доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи. Ці дані встановлюються такими засобами: письмовими, речовими та електронними доказами; висновками експертів, показаннями свідків (стаття 72 Кодексу адміністративного судочинства України). 
Докази суду надають учасники справи. Суд може пропонувати сторонам надати докази та збирати з власної ініціативи (частина четверта статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України).
13. Вказані вище обставини справи досліджені в неповному обсязі, тому для повного, об`єктивного та всебічного з`ясування обставин справи суду необхідно надати належну правову оцінку кожному окремому доказу та їх сукупності, які міститься в матеріалах справи або витребовується, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин, що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, з посиланням на це в мотивувальній частині свого рішення, враховуючи при цьому відповідні норми матеріального права при дотриманні норм процесуального права.
Згідно статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим, тобто таким, що ухвалене відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Оскаржуване рішення суду апеляційної інстанції вказаним вимогам не відповідає, оскільки судом не з`ясовано обставини справи, що мають значення для правильного її вирішення.
14. Відповідно до пункту 2 частини першої статті 349 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право скасувати судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій повністю або частково і передати справу повністю або частково на новий розгляд, зокрема за встановленою підсудністю або для продовження розгляду.
За правилами частини другої статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази, за умови висновку про обґрунтованість заявлених у касаційній скарзі підстав касаційного оскарження, передбачених пунктами 1, 2, 3 частини другої статті 328 цього Кодексу; або суд встановив обставини, що мають істотне значення, на підставі недопустимих доказів.
Керуючись статтями 133, 341, 345, 349, 353, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд,
П О С Т А Н О В И В:
Касаційну скаргу Головного управління ДПС у Харківській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу ДПС України задовольнити частково.
Постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 14.02.2022 у справі №520/5288/21 скасувати, а справу направити на новий розгляд до суду апеляційної інстанції.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Судді	І.Я.Олендер І.А. Гончарова   С.С. Пасічник