ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

03 серпня 2023 року 	м. Дніпро	справа № 340/5939/22	

          Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: 
          головуючого - судді  Лукманової О.М. (доповідач),
          суддів:  Божко Л.А., Дурасової Ю.В.,     
                    за участю секретаря судового засідання: Юрчука М.О., 
розглянувши у відкритому судовому засіданні у в м. Дніпро апеляційні скарги Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків, Державної податкової служби України   на рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 28.02.2023 року (суддя Черниш О.А., м. Кропивницький, повний текст рішення складено 28.02.2023 року) в справі №340/5939/22 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Санолта» до Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків, Державної податкової служби України  про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання зареєструвати у реєстрі податкову накладну, -

в с т а н о в и в:
15.12.2022 року ТОВ «Санолта» (далі по тексту – позивач) звернулось до суду з позовом до Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (далі по тексту – відповідач), в якому просило  визнати протиправним та скасувати рішення комісії Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному державному реєстрі накладних або відмову у такій від 13.07.2022 року № 7047341/38401364, яким відмовлено у реєстрації в Єдиному державному реєстрі податкових накладних податкової накладної № 18 від 19.04.2022 року; зобов`язати зареєструвати в Єдиному державному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 18 від 19.04.2022 року, датою її фактичного подання. 
Рішенням Кіровоградського окружного адміністративного суду від 28.02.2023 року позовні вимоги ТОВ «Санолта» задоволено.
Центральне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків не погодившись з рішенням суду, подало апеляційну скаргу, в якій просило рішення суду скасувати та у задоволенні позовних вимог відмовити. Свої вимоги обґрунтувало тим, що судом не надано належної оцінки нормам чинного законодавства, висновки суду не відповідають обставинам справи, що призвело до прийняття невірного рішення. Апелянт зазначав, що позивачем було складено та направлено на реєстрацію в Єдиний реєстр податкову накладну № 18 від 19.04.2022 року, яка за результатами опрацювання виявилась такою, що не відповідає нормам, зокрема у накладній було виявлено невідповідність обсягів придбаних товарів/послуг відповідно до УКТЗЕД, обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання товару, що відповідає п. 8 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Після опрацювання даних податкової накладної, встановлено участь товариства у схемних поставках з метою штучного формування податкових показників. Реєстрація накладної зупинена також з причини того, що платник податків, яким подано накладну для реєстрації, не підтвердив підстави її формування. Апелянт вказував, що з метою недопущення використання «схемного» податкового кредиту було здійснено заходи щодо встановлення реальності господарських операцій. Апелянт вказував, що позивачу було запропоновано надати пояснення щодо відповідності обсягів надання послуг, проте, надані пояснення та документи  не усунули виявлені порушення. Підставою для прийняття комісією рішень про відмову у реєстрації податкових накладних є ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеній у податкових накладних, до яких застосована процедура зупинення реєстрації. Апелянт вказував, що підставою для зупинення реєстрації накладних є відповідно до профільного Порядку ризик порушення норм податкового законодавства. 
Також Державна податкова служба України  не погодившись з рішенням суду, подала апеляційну скаргу, в якій просила рішення суду скасувати та у задоволенні позовних вимог відмовити. Апелянт зазначав, що платник податку подає копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду та прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в реєстрі, та визначено перелік документів який рекомендовано подати платнику податків до Комісії, це можуть бути: договори з додатками до них, договори, довіреності, акти керівного органу платника податку якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку здійснення операції, первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентарні описи). У платника податку після отримання квитанції виникає право подання документів, що були складені ним відповідно до Закону 996, та які можуть вважатись первинними та підтвердити факт наявності чи відсутності операції. У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної / розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної / розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної / розрахунку коригування зупиняється. Обов`язок підтвердити реальність операції за якими було складено податкові накладні / розрахунок коригування виникає у платника податку з моменту зупинення такої податкової накладної, а для отримання відповідної податкової вигоди такий платник податків зобов`язаний надати первинні документи до Комісії регіонального рівня, що ним були складені відповідно до Закону № 996-ХІУ. Комісією у межах свої повноважень та у спосіб, що передбачений Законом надано оцінку тим документам які було подано позивачем, але у зв`язку з тими підставами на яких ґрунтується оскаржуване рішення, йому було відмовлено у такій реєстрації у зв`язку з недоведеністю реальності господарської операції, у зв`язку з відсутністю події, яка зумовила формування накладної. Апелянт вказував, що встановлено недійсність транспортування товару. Має нарікання на транспортування товару – шроту соняшникового, відсутні докази фізичного транспортування товару від продавця «ТОВ «Санолта» до покупця ТОВ «Санолта Корм». У цій частині було  запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної, однак товарно-транспортні накладні на підтвердження дійсності транспортування товару надані не були.
Перевіривши матеріали справи, законність і обґрунтованість рішення суду в межах доводів апеляційної скарги, а також правильність застосування судом норм матеріального і процесуального права та правової оцінки обставин у справі, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що апеляційні скарги не підлягають задоволенню. 
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що податкова накладна, подана на реєстрацію позивачем не містила помилок та була сформована у відповідності до вимог ст. 201 ПК України, а саме в накладній № 18 від 19.04.2022 року містились всі обов`язкові реквізити: порядковий номер податкової накладної; дата виписування податкової накладної; повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім`я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, - продавця товарів/послуг; податковий номер платника податку (продавця та покупця), зазначені податкові накладні реєструвались вперше, що виключає факт реєстрації податкових накладних з такими ж реквізитами. Суд першої інстанції вказував, що відповідно до Порядку №1165, податкова накладна/розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі. Суд першої інстанції вказував, що податкова накладна, реєстрацію якої зупинено, реєструється у день набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної, у разі надходження до ДПС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування, яке набрало законної сили, податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. Датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду. 
Згідно матеріалів справи, 19.04.2022 року ТОВ «Санолта» сформувало податкову накладну № 18, за результатами постачання ТОВ «Санолта Корм» шроту соняшника у кількості 450 тон. 10.06.2022 року податкова накладна № 18 була направлена до Єдиного реєстру податкових накладних на реєстрацію. Згідно квитанції від 28.07.2022 року про реєстрацію податкової накладної, реєстрація податкової накладної зупинена, податкова накладна відповідає критеріям оцінки ступеня ризиків, виявлено невідповідність обсягів постачання обсягам придбання по товарах, запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної.
05.07.2022 року ТОВ «Санолта» направило до Центрального міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків пояснення та документи щодо підтвердження реальності здійснення операції за відповідною податковою накладною. Разом з повідомленням та поясненням направлено первинні документи на підтвердження дійсності здійснення продажу ТОВ «Санолта Корм» шроту соняшника, що підтверджується документами довільної форми.  
13.07.2022 року ТОВ «Санолта» отримало рішення комісії, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкової накладної або відмову в такій реєстрації № 7047341/38401364, про відмову у реєстрації податкової  накладної у зв`язку з наданням платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства та/або не є достатніми для прийняття комісією рішення про реєстрацію податкової накладної № 18 від 19.04.2022 року. 
Рішення № 7047341/38401364 було оскаржено до відповідної комісії ДПС України шляхом подання скарги. Рішенням за результатами розгляду скарги на рішення комісії регіонального рівня, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації № 42094/38401364/2 від 15.09.2022 року скаргу залишено без задоволення та рішення Комісії ГУ ДПС у Кіровоградській області без змін, підстави, вказані ненадання платником податку копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання, транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів тощо.  
Як доказ правомірності формування податкової накладної позивач надає контракт №Р21С005 від 25.01.2021 року, укладений з ТОВ «Санолта Корм», за умовами якого позивач як постачальник зобов`язується поставити, а ТОВ «Санолта Корм» (покупець) прийняти та оплатити товар - шрот соняшниковий.
Надано докази здійснення ТОВ «Санолта Корм» оплати за поставлений шрот соняшника, що підтверджується платіжними дорученнями № 109 від 13.05.2022 року, № 110 від 13.05.2022 року, № 5273 від 13.05.2022 року. Надано виписку по банківським рахункам. 
Надано видаткову накладну №  75 від 19.04.2022 року щодо поставки ТОВ «Санолта Корм» ТОВ «Санолта» 450 тон шроту соняшникового. Надано посвідчення про якість № 441 від 19.04.2022 року на 450 тон шроту соняшникового. 
Між ТОВ «Санолта Корм» та ТОВ «Санолта» підписано акт приймання-передачі № 5 від 19.04.2022 року. 
ТОВ «Санолта» підтверджує, що отриманий шрот соняшниковий поставило на бухгалтерський облік по рахунку 361. 
Як доказ виникнення у ТОВ «Санолта» шроту соняшникового, ТОВ «Санолта» надає докази купівлі у інших суб`єктів господарювання насіння соняшникового. Внаслідок переробки насіння соняшникового утворюється шрот соняшниковий. 
Згідно договору № 058Д21 від 02.09.2021 року укладеного з ТОВ «Відродження», ТОВ «Санолта» замовляє у ТОВ «Відродження» послуги з переробки давальницької сировини.
Згідно листів № 2212/5/99-00-05-03-02-05 від 20.02.2023 року та № 2174/5/99-00-05-03-02-05 від 17.02.2023 року, адресованих ДПС України ГУ НП в Кіровоградській області та ГУ НП в Чернігівській області, ДПС України вказує, що між ТОВ «Санолта» та ТОВ «Відродження»  укладено договори  на переробку давальницької сировини, ТОВ «Відродження» переробляє для ТОВ «Санолта» олійні та зернові культури з подальшим отримання готової продукції, 
Згідно договору № 3-А від 02.01.2020 року ТОВ «Санолта» орендує у ТОВ «КЛК» частину нежитлового приміщення за адресою: Кіровоградська область, Голованівський район, смт. Голованівськ, вул. Матросова, буд. 40, площею 5 кв.м. 
Згідно договору № 1-А від 02.01.2020 року ТОВ «Санолта» орендує у ТОВ «Відродження» частину нежитлового приміщення за адресою: Кіровоградська область, Голованівський район, смт. Голованівськ, вул. Матросова, буд. 40в, площею 1030 кв.м. 
ТОВ «Санолта» долучає до матеріалів справи копію накладної на внутрішнє переміщення матеріалів № 5 від 19.04.2022 року, згідно якої зі складу відправника на склад отримувача переміщено 450 тон шроту соняшника.
Ухвалою Третього апеляційного адміністративного суду від 08.06.2023 року зобов`язано Товариство з обмеженою відповідальністю «Санолта» надати докази транспортування (товарно-транспортні накладні) 450 тон шроту соняшникового отримувачу ТОВ «Санолта Корм», у разі необхідності пояснення.
На виконання ухвали, ТОВ «Санолта» надало до суду відповідні докази та пояснення, що контрактом №Р21С005 від 25.01.2021 року передбачено, що ТОВ «Санолта» зобов`язується передати у власність покупця шрот соняшниковий, постачальник поставляє товар на умовах EXW Франко-Завод (...місце зазначене) ТОВ «Відродження» (Кіровоградська обл.. Голованівський район. смт.Голованівськ. вул. Матросова.40) згідно «Інкотермс» в редакції 2010 року, за винятком застережень, прямо передбачених даним контрактом. Постачальник поставляє товар на умовах EXW. Постачання товару (шрот соняшниковий) згідно договору поставки товарів № Р21С005 від 25.01.2021 року здійснювалось на складі продавця, ТТН на перевезення товару в даному разі не складалась. Операція фактичного руху товару підтверджується первинними бухгалтерськими документами: видатковою накладною №75 від 19.04.2022 року на суму 4050000,00 грн. в кількості 450,0 тон, посвідчення про якість №441 від 19.04.2022 року, актом прийому-передачі №5 від 19.04.2022 року, накладною на внутрішнє переміщення матеріалів №5 від 19.04.2022 року. 
ТОВ «Відродження» для утворення шроту соняшника, для переробки готової продукції було використано сировину - соняшник, який закуплено у: ФГ «Богдан-С» згідно укладеного договору №П22С0133 від 02.02.2022 року в кількості 54,38 т; ФГ «Богдан-С» згідно укладеного договору №П22С0120 від 02.02.2022 року в кількості 53,86 т; ФГ «Богдан-С» згідно укладеного договору №П22С0197 від 11.02.2022 року в кількості 54,7 т; ФГ «МАЙЯ-АГРО» згідно укладеного договору №П22С0154 від 04.02.2022 року в кількості 99,82 т; ФГ «МАЙЯ-АГРО» згідно укладеного договору №П22С0121 від 02.02.2022 року в кількості 49,3 т; ФГ «МАЙЯ-АГРО» (код ЄДРПОУ 35046501) згідно укладеного договору №П22С0126 від 02.02.2022 року в кількості 97,8 т; ФГ «МАЙЯ-АГРО» згідно укладеного договору №П22С0114 від 01.02.2022 року в кількості 52,9 т; ФГ «Воронова Володимира Анатолійовича» згідно укладеного договору №П22Є0125 від 02.02.2022 року в кількості 215,54 т; ФГ «Агро-Вікторія Катеринопіль» згідно укладеного договору №П22Є0182 від 09.02.2022 року в кількості 218,38 т; ФГ «Агро-Вікторія Катеринопіль» згідно укладеного договору №П22Є0195 від 11.02.2022 року в кількості 187,6 т. Транспортування товару здійснювалося найманим автомобільним транспортом покупця та постачальника. Готова продукція за результатом переробки сировини зберігається як на складах переробника - ТОВ «Відродження» згідно умов договору на переробку давальницької сировини № 058Д21 від 02.09.2021 року, так і на складах що орендується ТОВ «Санолта».
Згідно п. 8.2. договору на переробку давальницької сировини № 058Д21 від 02.09.2021 року замовник (ТОВ «Санолта») має право укладати договори про продаж з покупцями кінцевої продукції та постачати кінцеву продукцію покупцю на підприємстві виконавця чи давати виконавцю вказівки щодо завантаження та/або поставку кінцевої продукції певному одержувачу (резиденту України) відповідно до інструкцій, отриманих від замовника. 
Встановлено, що придбаний ТОВ «Санолта Корм», шрот соняшниковий у ТОВ «Санолта» в подальшому було реалізовано, третім особам - суб`єктам господарювання: Селянське (фермерське) господарство «Пащенка», ПП «Аграрна компанія 2004», ТОВ Агропромисловий комплекс «Насташка».
Відповідно до товарно-транспортних накладних № 1075 від 19.04.2022 року, № 1079 від 19.04.2022 року, № 1080 від 20.04.2022 року, № 1082 від 20.04.2022 року, № 1078 від 19.04.2022 року, № 1101 від 21.04.2022 року, № 1108 від 21.04.2022 року, № 1109 від 21.04.2022 року, № 1110 від 21.04.2022 року,№ 1112 від 22.04.2022 року, № 1115 від 22.04.2022 року, № 1111 від 22.04.2022 року, № 1069 від 19.04.2022 року, № 1074 від 19.04.2022 року, № 1099 від 21.04.2022 року, № 1095 від 20.04.2022 року, № 1087 від 20.04.2022 року, № 1086 від 20.04.2022 року, № 1088 від 20.04.2022 року, № 1076 від 19.04.2022 року, шрот соняшника транспортувався від вантажовідправника «Відродження» по договору з «Санолта Корм» до вантажоотримувачів (СФГ «Пащенка», ПП «Аграрна компанія 2004», ТОВ «Агропромисловий комплекс Насташка»).
Судом встановлено, що товар – шрот соняшника не переміщався зі складу ТОВ «Відродження», після перероблення давальницької сировини. Після утворення шроту соняшника, він залишався на складі ТОВ «Відродження», змінювався його власник шляхом продажу та перепродажу. У свою чергу, вже покупець ТОВ «Санолта Корм» здійснювало продаж шроту соняшникового та його транспортування отримувачам. 
Суд звертає увагу, що  ТОВ «Санолта Корм» після отримання від ТОВ «Санолта» шроту соняшника здійснено його продаж СФГ «Пащенка», ПП «Аграрна компанія 2004», ТОВ «Агропромисловий комплекс Насташка», що підтверджується виписаними та зареєстрованими у Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними. 
Відповідно до п. 201.1, п. 201.2, п. 201.7, п. 201.10 ст. 201 ПК України, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін. У податковій накладній зазначаються в окремих рядках такі обов`язкові реквізити: а) порядковий номер податкової накладної; б) дата складання податкової накладної; в) повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім`я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, - продавця товарів/послуг; г) податковий номер платника податку (продавця та покупця). У разі постачання/придбання філією (структурним підрозділом) товарів/послуг, яка фактично є від імені головного підприємства - платника податку стороною договору, у податковій накладній, крім податкового номера платника податку додатково зазначається числовий номер такої філії (структурного підрозділу); д) повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім`я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, - покупця (отримувача) товарів/послуг; е) опис (номенклатура) товарів/послуг та їх кількість, обсяг; є) ціна постачання без урахування податку; ж) ставка податку та відповідна сума податку в цифровому значенні; з) загальна сума коштів, що підлягають сплаті з урахуванням податку; і) код товару згідно з УКТ ЗЕД, для послуг - код послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг; платники податків, крім випадків постачання підакцизних товарів та товарів, ввезених на митну територію України, мають право зазначати код товару згідно з УКТ ЗЕД або код послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг неповністю, але не менше ніж чотири перших цифри відповідного коду; й) індивідуальний податковий номер. Форма та порядок заповнення податкової накладної затверджуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. Податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс). При здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту. Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження. Податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних. Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня. З метою отримання податкової накладної/розрахунку коригування, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних, покупець надсилає в електронному вигляді запит до Єдиного реєстру податкових накладних, за яким отримує в електронному вигляді повідомлення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та податкову накладну/розрахунок коригування в електронному вигляді. Такі податкова накладна/розрахунок коригування вважаються зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних та отриманими покупцем. Покупцю товарів/послуг податкова накладна/розрахунок коригування можуть бути надані продавцем таких товарів/послуг в електронній формі з дотриманням вимог законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги». З метою отримання продавцем зареєстрованого в Єдиному реєстрі податкових накладних розрахунку коригування, що підлягає реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних покупцем, такий продавець надсилає в електронному вигляді запит до Єдиного реєстру податкових накладних, за яким отримує в електронному вигляді повідомлення про реєстрацію розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та розрахунок коригування в електронному вигляді. Такий розрахунок коригування вважається зареєстрованим в Єдиному реєстрі податкових накладних та отриманими продавцем. Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції. Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин. Помилки в реквізитах, визначених пунктом 201.1 цієї статті (крім коду товару згідно з УКТ ЗЕД), які не заважають ідентифікувати здійснену операцію, її зміст (товар/послугу, що постачаються), період, сторони та суму податкових зобов`язань, не можуть бути причиною неприйняття податкових накладних у електронному вигляді. Квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування надсилається одночасно продавцю та покупцю платнику податку. Якщо протягом операційного дня не надіслано квитанції про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, така податкова накладна вважається зареєстрованою в Єдиному реєстрі податкових накладних. Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків: для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені; для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені; для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 15 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем). Платник податку має право зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну та/або розрахунок коригування, складені починаючи з 1 липня 2015 року, в яких загальна сума податку не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу. Відсутність факту реєстрації платником податку - продавцем товарів/послуг податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних не дає права покупцю на включення сум податку на додану вартість до податкового кредиту та не звільняє продавця від обов`язку включення суми податку на додану вартість, вказаної в податковій накладній, до суми податкових зобов`язань за відповідний звітний період. Виявлення розбіжностей даних податкової декларації та даних Єдиного реєстру податкових накладних є підставою для проведення контролюючими органами документальної позапланової виїзної перевірки продавця та у відповідних випадках покупця товарів/послуг. Податкова накладна, що містить помилки в реквізитах, визначених пунктом 201.1 цієї статті (крім коду товару згідно з  УКТ ЗЕД), які не заважають ідентифікувати здійснену операцію, її зміст (товар/послугу, що постачаються), період, сторони та суму податкових зобов`язань, є підставою для віднесення покупцем сум податку до податкового кредиту.
Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних встановлюється Кабінетом Міністрів України. Покупець має право звіряти дані отриманої податкової накладної на відповідність із даними Єдиного реєстру податкових накладних.
Відповідно до пунктів 1, 2, 3, 5 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого наказом Міністерства фінансів України № 1307 від 31.12.2015 року, податкову накладну складає особа, яка зареєстрована як платник податку у контролюючому органі та якій присвоєно індивідуальний податковий номер платника податку на додану вартість. Податкова накладна та додатки до неї складаються в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи. Усі податкові накладні, у тому числі накладні, особливості заповнення яких викладені в  пунктах 9-15  та  19  цього Порядку, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних у порядку, встановленому Кабінетом Міністрів України, та за формою, чинною на день такої реєстрації. Податкова накладна складається у день виникнення податкових зобов`язань постачальника (продавця), крім випадків, передбачених  Податковим кодексом України  та цим Порядком. Дата складання податкової накладної заповнюється цифрами у такій послідовності: день місяця (дві цифри), місяць (дві цифри), рік (чотири цифри). При цьому крапки, коми та інші розділові знаки в даті складання податкової накладної не проставляються.
Згідно пунктів 2, 5 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України № 1246 від 29.12.2010 року, податкова накладна електронний документ, який складається платником податку на додану вартість відповідно до вимог Податкового кодексу України  в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації. Податкова накладна та/або розрахунок коригування приймаються до Реєстру у разі дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192, пунктами 200-1.3, 200-1.9 статті 200-1  та  пунктами 201.1, 201.10 і 201.16 статті 201 Кодексу, а також з урахуванням Законів України  «Про електронний цифровий підпис», «Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку. Реєстрації підлягають податкові накладні та/або розрахунки коригування (у тому числі ті, що не надаються отримувачу (покупцю) товарів/послуг, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, складені за операціями з постачання послуг нерезидентом) незалежно від суми податку на додану вартість в одній податковій накладній/розрахунку коригування. За операціями з постачання послуг нерезидентом податкова накладна та/або розрахунок коригування складаються та реєструються зареєстрованим на території України отримувачем (покупцем) - платником податку таких послуг.
Згідно п. 12 вищевказаного Порядку після надходження податкової накладної  та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної  та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких  податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію  податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до  пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1  Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації  податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог Законів України  «Про електронний цифровий підпис»,  «Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Таким чином, підставою для зупинення/відмови в реєстрації податкової накладної у Єдиному реєстрі податкових накладних є неповне заповнення її реквізитів, невнесення даних.
Колегія суддів вважає, що податкова накладна виписана ТОВ «Санолта» № 18 від 19.04.2022 року містить всі обов`язкові реквізити, передбачені пунктом 201.1 статті 201 Податкового кодексу України, в накладній заповнені всі графи, до яких вноситься обов`язкова інформація. 
Також слід звернути увагу, що комісією Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, при вирішенні питання про реєстрацію або не реєстрацію податкової накладної вказує, що товариством надано пакет документів до повідомлення про надання інформації та копій документів щодо невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку, зокрема: пояснення, договори поставки, платіжні доручення, ттн, договір поставки та ін. Натомість у рішенні № 7047341/38401364 про відмову у реєстрації податкової накладної вказано про не надання копій документів, вказано на відсутність договорів, платіжних документів тощо.
Варто вказати, що після надходження податкової накладної до органу ДПС, перевіряється її відповідність критеріям вказаним у п. 12 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України № 1246 від 29.12.2010 року, та те, чи може суб`єкт господарювання, який виписав податкову накладу здійснити постачання товару.
Згідно пунктів 5, 6, 7, 14, 18, 21, 22 Порядку  зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку  коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України № 117 від 21.02.2018 року (дійсного на час подання податкової накладної) податкова накладна  /  розрахунок коригування, які підлягають моніторингу, перевіряються на відповідність критеріям ризиковості платника податку, критеріям ризиковості здійснення операцій та показникам позитивної податкової історії платника податку. У разі коли за результатами моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну  /  розрахунок коригування, відповідає критеріям ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної  / розрахунку коригування зупиняється. У разі коли за результатами моніторингу податкова накладна  /  розрахунок коригування відповідають критеріям ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної  /  розрахунку коригування, складених платником податку, який має позитивну податкову історію платника податку, реєстрація таких податкової накладної  / розрахунку коригування зупиняється. Перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, включає в себе: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлені повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством. Письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 15 цього Порядку, розглядаються комісіями контролюючих органів. Підставами для прийняття комісіями контролюючих органів рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування є: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено; ненадання платником податку копій документів відповідно до підпункту 4 пункту 13 цього Порядку. Рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної  / розрахунку коригування в Реєстрі за формою згідно з додатком  2 підлягає реєстрації в окремому Реєстрі податкових накладних / розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена. Відповідне рішення набирає чинності після реєстрації його в такому Реєстрі.
Колегія суддів зазначає, що нормами ПК України передбачено чіткий перелік умов, за яких Комісія ДПС може не прийняти податкову накладну. Нормами податкового законодавства передбачено, що податкова накладна вважається прийнятою у день її фактичного отримання контролюючим органом та її дані повинні бути внесені у спеціалізовані бази даних в яких зберігається інформація щодо податкових показників платника податків.
Згідно пунктів 5, 6, 7, 17 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України № 1165 від 11.12.2019 року,  платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі  податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку, показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку. Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій. У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено  податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється. У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу  податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється. Рішення комісії центрального рівня не підлягає адміністративному оскарженню та може бути оскаржено в судовому порядку у строки, визначені  статтею 56  Кодексу.
Згідно пунктів 2 – 7, 11 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого  наказом Міністерства фінансів України 12.12.2019 року № 520, прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС. Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до  пункту 4  цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому  статтею 42  Кодексу. У разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі. Перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством. Письмові пояснення та копії документів, зазначених у  пункті 5  цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній / розрахунку коригування. Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних / розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні / розрахунки коригування складено на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних / розрахунках коригування відображено однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТ ЗЕД) або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг (ДКПП)). Письмові пояснення та копії документів, зазначених у  пункті 5  цього Порядку, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України  «Про електронні документи та електронний документообіг», «Про електронні довірчі послуги»  та  Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку. Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до  пункту 5  цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Як на підставу для відмови у реєстрації податкових накладних, податковий орган посилається на ненадання позивачем як платником податку копій документів, а саме: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання, транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи) у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфікації, накладні. Проте, позивачем було надано пояснення та підтверджуючі документи, мету діяльності та ланцюг дій, документи були доставлені по алгоритму до ДПС України, збережені та опрацьовані.
У разі, коли податкова накладна складена відповідно до Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України № 1246 від 29.12.2010 року, після перевірки виявлено, що операція за податковою накладною  не відповідає критеріям ризиковості, така накладна приймається та реєструється у Єдиному реєстрі податкових накладних без застережень. 
Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, проте, позивачем було надано пояснення та копії первинних документів щодо операції, що передували та на підставі яких виписано податкові накладні. 
У разі коли у Центрального міжрегіонального управління ДПС виникнуть сумніви щодо правильності даних вказаних у накладній, вправі було провести моніторинг податкової накладної і у випадку відсутності необхідності щодо додаткової перевірки зареєструвати таку податкову накладну. Зупиняючи реєстрацію накладної для отримання додаткових пояснень, отримало такі пояснення та документи, після чого відмовило у реєстрації без надання пояснень та не обґрунтовуючи підстави, за яких пояснення не були прийняті. 
Передбачено, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється у разі якщо за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку. Комісія Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків щодо реєстрації податкової накладної вказала на наявність документів щодо здійснення господарської операції та зазначила не відповідність товариства критеріям ризиковості. 
Згідно п. 19 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України № 1246 від 29.12.2010 року податкова накладна  та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення); неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
Податкова накладна підлягає реєстрації у разі набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення). Коли податкова накладна складена відповідно до Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України № 1246 від 29.12.2010 року, та податкова накладна не відповідає критеріям ризиковості, а тому має бути зареєстрована у Єдиному реєстрі податкових накладних без застережень. 
                              Згідно ч. 1, ч. 6 ст. 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа. Якщо суд апеляційної чи касаційної інстанції, не повертаючи адміністративної справи на новий розгляд, змінить судове рішення або ухвалить нове, він відповідно змінює розподіл судових витрат.
                              Не передбачено повернення судових витрат здійснених суб`єктом владних повноважень, крім пов`язаних із залученням свідків та проведенням експертиз.
                              Враховуючи вищевикладене, колегія суддів вважає, що апеляційні скарги не підлягають задоволенню, рішення суду першої інстанції слід залишити без змін, як таке, що прийняте з додержанням норм матеріального та процесуального права.
                    Керуючись статтями 314, 315, 316, 321, 322 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
п о с т а н о в и в:
                              Апеляційні скарги Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків, Державної податкової служби України - залишити без задоволення.
                              Рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 28.02.2023 року в справі №340/5939/22  – залишити без змін.
                              Постанова Третього апеляційного адміністративного суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня її проголошення у порядку ст.ст. 328 – 329 КАС України.
   
Головуючий - суддя                                                                      О.М. Лукманова 

                               суддя                                                                      Л.А. Божко 

                               суддя                                                                      Ю. В. Дурасова