ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

03 серпня 2023 року 	м. Дніпро	справа № 280/712/23	

Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: 
головуючого - судді  Чабаненко С.В. ,
                               суддів:  Білак С.В., Юрко І.В.,     
за участю секретаря судового засідання Боровської М.С. 
розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Дніпро апеляційну скаргу Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 07 квітня 2023 року у справі №280/712/23 за позовом  Приватного акціонерного товариства "Електрометалургійний завод "Дніпроспецсталь" ім.А.М. Кузьміна"  до  Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків  про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,- 

ВСТАНОВИВ:
ПрАТ “ДНІПРОСПЕЦСТАЛЬ” звернулось до суду з адміністративним позовом до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків, в якому просив:
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення № 30/32-00-51-01-04 від 12.01.2023, яким ПрАТ “ДНІПРОСПЕЦСТАЛЬ” зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість за серпень 2022 року на суму 722 615,00 грн. та накладені штрафні (фінансові) санкції у розмірі 361 307,50 грн.;
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення № 31/32-00-51-01-04 від 12.01.2023, яким ПрАТ “ДНІПРОСПЕЦСТАЛЬ” відмовлено в наданні бюджетного відшкодування з податку на додану вартість: за липень 2022 року на суму 4 137 224,00 грн., за серпень 2022 року на суму 13 997 936,00 грн.
Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від  07 квітня 2023 року позов задоволено. Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків:
-  № 30/32-00-51-01-04 від 12.01.2023, яким ПрАТ “ДНІПРОСПЕЦСТАЛЬ” зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість за серпень 2022 року на суму 722 615,00 грн. та накладені штрафні (фінансові) санкції у розмірі 361 307,50 грн.;  
- № 31/32-00-51-01-04 від 12.01.2023, яким ПрАТ “ДНІПРОСПЕЦСТАЛЬ” відмовлено в наданні бюджетного відшкодування з податку на додану вартість: за липень 2022 року на суму 4 137 224,00 грн., за серпень 2022 року на суму 13 997 936,00 грн.
Не погоджуючись з рішенням суду першої інстанції, відповідачем подано апеляційну скаргу, в якій останній просить оскаржуване рішення скасувати та ухвалити нове рішення про відмову в задоволенні позову.
В судовому засіданні представник відповідача підтримав доводи  апеляційної скарги та просив скасувати рішення суду першої інстанції, ухвалити нове рішення про відмову в задоволені позову. Представник позивача навів заперечення проти доводів апелянта та просив залишити без змін рішення суду першої інстанції.
Перевіривши підстави для апеляційного перегляду, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, з огляду на наступне.
Як встановлено судом першої інстанції та підтверджено письмовими доказами, наявними в матеріалах справи,  на підставі наказу Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 20.10.2022  року № 107-п представниками податкового органу, в період 31.10.2022 року по 16.12.2022 року проведена документальна позапланова виїзна перевірка ПРИВАТНОГО АКЦІОНЕРНОГО ТОВАРИСТВА “ЕЛЕКТРОМЕТАЛУРГІЙНИЙ ЗАВОД “ДНІПРОСПЕЦСТАЛЬ” ІМ. A.M. КУЗЬМІНА” з питання законності декларування від`ємного значення податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. грн. по деклараціям з податку на додану вартість за липень 2022 року (вх. № 9163447922 від 22.08.2022) з урахуванням уточнюючого розрахунку (вх. № 9213090505 від 17.10.2022), за серпень 2022 року (вх. № 9186810834 від 19.09.2022) з урахуванням уточнюючого розрахунку (вх. № 9213108070 від 17.10.2022).
За результатами перевірки контролюючим органом складено акт перевірки від 19.12.2022 № 574/32-00-51-01-04/00186536, відповідно до висновків якого встановлено наступні порушення:
За липень 2022 року:
- п.198.1, п. 198.2, п. 198.3, п. 198.6 ст. 198 ПК України, пп.1 п.4 Розділу V “Порядку заповнення та подання податкової звітності з податку на додану вартість”, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 26.01.2016р. № 21, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України від 29.01.2016р. за № 159/28289 (зі змінами та доповненнями), в результаті чого ПрАТ “ДНІПРОСПЕЦСТАЛЬ” по декларації за липень 2022 року з урахуванням уточнюючого розрахунку завищено суму податкового кредиту на 346 902 грн. при відображенні в податковій звітності взаємовідносин з контрагентами (TOB "ЕКОТЕХНІКА ДНІПРО", TOB "ЗАП-АЛ", TOB "ТД" ГАД-КAT", TOB "ІНЖЕНЕРНА ГРУПА "АСФА", TOB "УКРРЕМПРОМ"), які декларують господарські операції при відсутності можливості їх здійснення (недостатня кількості персоналу для надання послуг/виконання робіт; відсутність (або незначна наявність) основних засобів; відсутність технічної та матеріальної бази для виконання робіт/послуг, постачання ТМЦ; неможливість виробництва ТМЦ, відсутність фактичних виробників по ланцюгу придбання/реалізації товарів, робіт/послуг; неможливість реального здійснення платником податків господарських операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно.
За серпень 2022 року: 
- п.198.1, п. 198.2, п. 198.3, п. 198.6 ст. 198 ПК України, пп.1 п.4 Розділу V “Порядку заповнення та подання податкової звітності з податку на додану вартість”, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 26.01.2016р. № 21, зареєстрованого в Міністерстві юстиції "України від 29.01.2016р. за № 159/28289 (зі змінами та доповненнями), в результаті чого ПрАТ “ДНІПРОСПЕЦСТАЛЬ” (код за ЄДРПОУ 0186536) по декларації за серпень 2022 року з урахуванням уточнюючого розрахунку завищено суму податкового кредиту на 375 713 грн. при відображенні в податковій звітності взаємовідносин з контрагентами (TOB "ЕКОТЕХНІКА ДНІПРО", TOB "ЗАП-АЛ", TOB "AM МЕТАЛ ГРУП"), які декларують господарські операції при відсутності можливості їх здійснення (недостатня кількості персоналу для надання послуг/виконання робіт; відсутність (або незначна наявність) основних засобів; відсутність технічної та матеріальної бази для виконання робіт/послуг, постачання ТМЦ; неможливість виробництва ТМЦ, відсутність фактичних виробників по ланцюгу придбання/реалізації товарів, робіт/послуг; неможливість реального здійснення платником податків господарських операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно.
Також в акті перевірки податковим органом зазначено про порушення платником податків пп. в) п. 200.14 ст. 200 ПК України, внаслідок чого ПрАТ “ДНІПРОСПЕЦСТАЛЬ” не має права на отримання бюджетного відшкодування за результатами документальної позапланової виїзної перевірки по деклараціях з податку на додану вартість за липень та серпень 2022 р. (з урахуванням уточнюючих розрахунків) на загальну суму 18 135 160 грн., у т.ч. по періодах липень 2022 p. - 4 137 224 грн., серпень 2022 р. - 13 997 936 грн.
ПрАТ “ДНІПРОСПЕЦСТАЛЬ” подані заперечення № 115-156 від 22.12.2022 до акту перевірки, у яких позивачем зазначалось про невідповідність висновків, які вказані в акті, вимогам чинного законодавства України та документам, які надавались під час перевірки.
За результатами розгляду заперечень платника податків на акт перевірки № 73/6/32-00-51-01-04 від 05.01.2023, податковим органом відмовлено у задоволенні заперечень позивача.
На підставі висновків акту перевірки, податковим органом прийнято податкові повідомлення-рішення від 12.01.2023 року:
- № 30/32-00-51-01-04, яким зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість за серпень 2022 року на суму 722 615,00 грн. та накладені штрафні (фінансові) санкції у розмірі 361 307,50 грн.;
- № 31/32-00-51-01-04, яким відмовлено в наданні бюджетного відшкодування з податку на додану вартість за липень 2022 року на суму 4 137 224,00 грн.; за серпень 2022 р. на суму 13 997 936,00 грн.
Вказані податкові повідомлення-рішення отримано позивачем 18.01.2023 року.
Вважаючи протиправними зазначені податкові повідомлення-рішення позивач звернувся до суду з даним позовом.
Вирішуючи спір, суд першої інстанції дійшов висновку, що наведене в Акті перевірки, є необґрунтованим та недоведеним, у зв`язку з чим спірні рішення контролюючого органу, прийняті відповідачем на підставі встановлених Актом порушень, є протиправним та підлягають скасуванню.
Колегія суддів погоджується з такими висновками суду першої інстанції з огляду на наступне.
Відповідно до ч. 2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Як вбачається з матеріалів справи, відповідачем на підставі норм підпункту 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 ПК України  була здійснена документальна позапланова виїзна перевірка з питання законності декларування від`ємного значення податку на додану вартість за липень 2022 року, серпень 2022 року.
Відносини з приводу справляння податку на додану вартість регламентовані, приписами розділу V ПК України, згідно пункту 185.1 статті 185 ПК України об`єктом оподаткування є операції платників податку з:
а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу у володіння та користування лізингоодержувачу/орендарю;
б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу;
в) ввезення товарів на митну територію України;
г) вивезення товарів за межі митної території України;
е) постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.
Відповідно до визначень п.14.1.191 ст.14 ПК України постачання товарів - будь-яка передача права на розпоряджання товарами як власник, у тому числі продаж, обмін чи дарування такого товару, а також постачання товарів за рішенням суду, а у розумінні п.п.14.1.185 ст.14 ПК України постачання послуг - будь-яка операція, що не є постачанням товарів, чи інша операція з передачі права на об`єкти права інтелектуальної власності та інші нематеріальні активи чи надання інших майнових прав стосовно таких об`єктів права інтелектуальної власності, а також надання послуг, що споживаються в процесі вчинення певної дії або провадження певної діяльності.
Згідно п.187.1 ст.187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на рахунок платника податку в банку/небанківському надавачу платіжних послуг як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг, оплата яких здійснюється електронними грошима, - дата зарахування електронних грошей платнику податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, на електронний гаманець, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", незалежно від дати накладення електронного підпису.
За загальним правилом п.188.1 ст.188 ПК України база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку, який нараховується відповідно до підпунктів 213.1.9 і 213.1.14 пункту 213.1 статті 213 цього Кодексу, збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).
Порядок визначення суми податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або відшкодуванню з Державного бюджету України (бюджетному відшкодуванню), та строки проведення розрахунків, регламентовано статтею 200 ПК України.
Відповідно до пункту 200.1 означеної норми сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.
Пунктом 200.2 статті 200 ПК України передбачено, що при позитивному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені цим розділом.
Для перерахування податку до бюджету центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, надсилає центральному органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриті рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, реєстр платників, в якому зазначаються назва платника, податковий номер та індивідуальний податковий номер платника, звітний період та сума податку, що підлягає перерахуванню до бюджету. На підставі такого реєстру центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриті рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, не пізніше останнього дня строку, встановленого цим Кодексом для самостійної сплати податкових зобов`язань, перераховує суми податку до бюджету.
За приписами пункту 200.4 статті 200 ПК України при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума:
а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200 1.3 статті 200 1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу -
б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200 1.3 статті 200 1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету,
в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.
Згідно з пунктом 200.7 статті 200 ПК України платник податку, який має право на отримання бюджетного відшкодування та прийняв рішення про повернення суми бюджетного відшкодування, подає відповідному контролюючому органу податкову декларацію та заяву про повернення суми бюджетного відшкодування, яка відображається у податковій декларації.
Відповідно до пункту 200.8 статті 200 ПК України до податкової декларації або уточнюючих розрахунків (в разі їх подання) платником податків додаються розрахунок суми бюджетного відшкодування та оригінали митних декларацій. У разі якщо митне оформлення товарів, вивезених за межі митної території України, здійснювалося з використанням електронної митної декларації, така електронна митна декларація надається контролюючим органом за місцем митного оформлення контролюючому органу за місцем обліку такого платника податків в порядку, затвердженому центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації кваліфікованого електронного підпису відповідно до закону.
Платники податку, які мають право на бюджетне відшкодування відповідно до цієї статті та подали заяву про повернення суми бюджетного відшкодування, отримують таке бюджетне відшкодування в разі узгодження контролюючим органом заявленої суми бюджетного відшкодування за результатами камеральної перевірки, а у випадках, визначених пунктом 200.11 цієї статті, - за результатами перевірки, зазначеної у такому пункті, що проводяться відповідно до цього Кодексу.
Відповідно до пункту 200.11 статті 200 ПК України контролюючий орган має право протягом 60 календарних днів, що настають за граничним строком подання податкової декларації, а в разі якщо така податкова декларація надана після закінчення граничного строку - за днем її фактичного подання, провести документальну перевірку платника податку у порядку, передбаченому підпунктом 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу.
Рішення про проведення документальної перевірки має бути прийнято не пізніше закінчення граничного строку проведення камеральної перевірки.
В той же час пунктом 200.14 статті 200 ПК України визначено, що якщо за результатами камеральної або документальної перевірки, контролюючий орган виявляє невідповідність суми бюджетного відшкодування сумі, заявленій у податковій декларації, то такий орган: у разі перевищення заявленої платником податку суми бюджетного відшкодування над сумою, визначеною контролюючим органом за результатами перевірок, надсилає платнику податку податкове повідомлення, в якому зазначаються сума такого перевищення та підстави для її вирахування; у разі з`ясування за результатами проведення перевірок факту, за яким платник податку не має права на отримання бюджетного відшкодування, надсилає платнику податку податкове повідомлення, в якому зазначаються підстави відмови в наданні бюджетного відшкодування.
Таким чином, наявність належним чином оформлених первинних документів, зокрема, податкових накладних є підставою для включення до податкового кредиту платника сум ПДВ за такими накладними.
При цьому, сама по собі наявність або відсутність окремих документів, а так само помилки у їх оформленні не є підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю мали місце. Водночас наявність формально складених, але недостовірних первинних документів, відповідність яких фактичним обставинам спростована належними доказами, не є безумовним підтвердженням реальності господарської операції.
Відповідно до ч. 2 ст. 3 Закону України “Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні” № 996-ХІV (далі Закон № 996-ХІV) бухгалтерський облік є обов`язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.
За змістом ч. 1 ст. 9 вищезазначеного Закону № 996-ХІV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Частиною 2 ст. 9 Закону № 996-ХІV передбачені обов`язкові реквізити, які мають містити первинні та зведені облікові документи.
З аналізу приведених норм законодавства вбачається, що для підтвердження даних податкового обліку можуть братися до уваги лише ті первинні документи, що складені в разі фактичного здійснення господарської операції. Визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків, що кореспондується з нормами Податкового кодексу України.
При цьому, колегія суддів вважає за необхідне зазначити, що судова практика вирішення податкових спорів виходить із презумпції добросовісності платника, яка презюмує економічну виправданість його дій, що мають своїм наслідком отримання податкової вигоди, і достовірність відомостей у бухгалтерській та податковій звітності платника.
Як вбачається з матеріалів справи, перевіркою встановлено неправомірність формування (завищення) податкового кредиту ПрАТ “ДНІПРОСПЕЦСТАЛЬ” за липень та серпень 2022 року (з урахуванням уточнюючих розрахунків) на загальну суму ПДВ 722 615 грн. при господарських операціях по взаємовідносинам з наступними контрагентами.
Так, між ПрАТ “ДНІПРОСПЕЦСТАЛЬ” (Покупець) та TOB "ЗАП-АЛ" (Постачальник) укладено договір поставки № 11160342 від 19 травня 2016 року, відповідно до умов якого постачальник зобов`язується передати (поставити) у зумовлені строки (строк) покупцю феросплави та інші матеріали (Товар), а покупець зобов`язується прийняти вказаний товар і сплатити за нього узгоджену ціну.
На підставі специфікації № 31 від 07.06.2022 TOB "ЗАП-АЛ" здійснено поставку товару ПрАТ "ДНІПРОСПЕЦСТАЛЬ" (покупцю), що підтверджується видатковою накладною № РН-0000006 від 12.07.2022, рахунком-фактурою № СФ-0000028 від 12.07.2022 року.
Транспортування товару здійснювалось відповідно до товарно-транспортних накладних № 0806-1 від 12.07.2022 року, № 1108-1 від 11.08.2022 року.
Придбаний товар на суму 835 200,00 грн., в т.ч. ПДВ 139 200,00 грн. був повністю оплачений позивачем, що підтверджується банківськими виписками AT “ОТП БАНК” за 10.10.2022, 11.10.2022, та банківською випискою філії Запорізьке ОУ AT “ОЩАДБАНК” за 14.11.2022.
За вказаною господарською операцією TOB “ЗАП-АЛ” складені та зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних (ЄРПН) податкові накладні № 31 від 12.07.2022 на загальну суму 417 600,00 грн., в т.ч. ПДВ 69 600,00 грн. - зареєстрована в ЄРПН 27.07.2022; № 37 від 11.08.2022 на загальну суму 417 600,00 грн., в т.ч. ПДВ 69 600,00 грн. - зареєстрована в ЄРПН 29.08.2022, що не заперечується учасниками справи. В акті перевірки підтверджується факт реєстрації TOB “ЗАП-АЛ” податкових накладних, а також надання до перевірки рахунків-фактур, платіжних доручень, видаткових накладних, прибуткових ордерів, ТТН, сертифікатів якості, якими оформлено взаємовідносини за липень та серпень 2022 року між ПрАТ "ДНІПРОСПЕЦСТАЛЬ" та TOB “ЗАП-АЛ”.
Водночас, податковим органом вказано, що TOB “МП “ЕФЕС”, що має ознаки пов`язаної з TOB “ЗАП-АЛ” особи, у липні-серпні 2022 року виписало податкові накладні в адресу TOB “ЗАП-АЛ” з номенклатурою, аналогічною наведеній у податкових накладних TOB “ЗАП-АЛ”, складених в адресу ПрАТ “ДНІПРОСПЕЦСТАЛЬ”.
Перевіркою встановлено, що у TOB “МП “ЕФЕС” відсутнє придбання брухту алюмінію, алюмінію вторинного у кількості, достатній для подальшої реалізації та здійснення власного виробництва, отже не підтверджено придбання товару в ланцюгах його постачання. ПрАТ “ДНІПРОСПЕЦСТАЛЬ” декларувало придбання у TOB “ЗАП-АЛ” “Алюмінію для розкислювання подрібненого”, який фактично відсутній, у зв`язку з не підтвердженням його придбання у ланцюгах оформлення податкових накладних та недостатністю сировини для власного виробництва.
При цьому, як вбачається з матеріалів справи та не заперечується учасниками, TOB "ЗАП-АЛ" здійснювало поставку позивачу в липні-серпні 2022 р. “алюмінія для розкислювання подрібненого” в кількості 8,00 тон загальною вартістю 835 200,00 грн., в т.ч. ПДВ 139 200,00 грн.
В акті перевірки підтверджено, що протягом 2021 року - серпня 2022 року основним постачальником TOB "ЗАП-АЛ" - TOB “МП “ЕФЕС” здійснено поставку TOB "ЗАП-АЛ" “алюмінія для розкислювання подрібненого” в кількості 56,45 тонн.
Разом з тим, контролюючий орган в акті зазначає про направлення запиту на проведення зустрічної звірки або отримання податкової інформації, на який відповіді не отримано.
Крім того, у перевіряємому періоді були господарські взаємовідносини між ПрАТ "ДНІПРОСПЕЦСТАЛЬ" (Покупець) та TOB “AM МЕТАЛ ГРУП” (Постачальник), що оформлено договором поставки № 11220046 від 25 січня 2022 року.
Відповідно до умов договору постачальник зобов`язується передати (поставити) у зумовлені строки (строк) покупцю продукцію матеріально-технічного призначення (Товар), а покупець зобов`язується прийняти вказаний товар і сплатити за нього узгоджену ціну.
На підтвердження виконання умов договору позивачем надано, специфікацію № 2 від 25.07.2022, видаткову накладну № 281 від 01.08.2022 р., рахунок № 307 від 25.07.2022 р. 
Доставка товару ( “Електроди ОКТА ОЗЛ-8 ф.3,0 мм у кількості 5 кг. та Електроди ОКТА ОЗЛ-8 ф.4,0 мм у кількості 55 кг.”) підтверджується експрес-накладною “Нової пошти” № 59000846819762 від 01.08.2022. Враховуючи, що транспортування товару не здійснювалось автомобільним транспортом із залученням перевізника, товарно-транспортна накладна за ф. №1-ТН не оформлювалась.
Товар був прийнятий покупцем та оприбуткований на склад, про що свідчать відмітки на експрес-накладній і видатковій накладній, а також складено прибутковий ордер № 32.
Придбаний товар на суму 12 976,20 грн., в т.ч. ПДВ 2 162,70 грн. був повністю оплачений Позивачем, що підтверджується банківською випискою філії Запорізьке ОУ AT “ОЩАДБАНК” за 25.11.2022.
За вказаною господарською операцією TOB “AM МЕТАЛ ГРУП” складено та зареєстровано 17.08.2022 в ЄРПН податкову накладну № 1 від 01.08.2022 на загальну суму 12 976,20 грн. в т.ч. ПДВ 2 162.70 грн.
При цьому в акті перевірки відповідачем зазначається, що інформація в наданій до перевірки експрес-накладній Нової пошти, не підтверджує факт постачання товару: електроди ОКТА ОЗЛ-8 ф.3,0 мм у кількості 5 кг. та електроди ОКТА ОЗЛ-8 ф.4,0 мм у кількості 55 кг та до перевірки не надано товарно-транспортні накладні, що засвідчують транспортування товару від TOB "AM МЕТАЛ ГРУП" в адресу ПрАТ “ДНІПРОСПЕЦСТАЛЬ” у серпні 2022 року, неможливо підтвердити факт постачання придбаного товару, оскільки не доведено факт транспортування товару на ПрАТ “ДНІПРОСПЕЦСТАЛЬ”. 
Стосовно походження товару, реалізованого TOB "AM МЕТАЛ ГРУП" в адресу ПрАТ "ДНІПРОСПЕЦСТАЛЬ" у серпні 2022 р., у ході аналізу ЄРПН та даних вантажно-митних декларацій (імпорт) АІС “Податковий блок” придбання товарів: Електроди ОКТА ОЗЛ-8 ф.3,0 мм у кількості 5 кг. та Електроди ОКТА ОЗЛ-8 ф.4,0 мм у кількості 55 кг. платником податків TOB "AM МЕТАЛ ГРУП"" не встановлено. Це свідчить про можливе введення в обіг товарів невідомого походження, оформлення операцій з реалізації електродів ОКТА ОЗЛ-8 ф.3,0 мм у кількості 5 кг та електродів ОКТА ОЗЛ-8 ф.4,0 мм у кількості 55 кг, при їх фактичному невиконанні. У наданих до перевірки сертифікатах якості виробником товару зазначено TOB "НАУКОВО-ВИРОБНИЧЕ ПІДПРИЄМСТВО "ЗАВОД ОКТА". Крім того, стосовно TOB "НАУКОВО-ВИРОБНИЧЕ ПІДПРИЄМСТВО "ЗАВОД ОКТА" прийнято рішення від 04.02.2022 №2715 про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
В той же час, колегія суддів вважає вірним висновок суду першої інстанції стосовно того, що відповідність критеріям ризиковості TOB "НАУКОВО-ВИРОБНИЧЕ ПІДПРИЄМСТВО "ЗАВОД ОКТА", з якими у позивача відсутні прямі договірні відносини, не свідчить про нереальність господарської операції позивача з TOB “AM МЕТАЛ ГРУП”.
Також, у перевіряємому період позивач (замовник) мав господарські взаємовідносним з  ТОВ “ІНЖЕНЕРНА ГРУПА “АСФА” (Виконавець) на підставі договору № 21210478 від 05 листопада 2021 року, згідно умов якого Замовник доручає, а Виконавець приймає на себе виконання робіт “Контрольне обстеження системи газоочистки агрегату газо-кисневого рафінування (ГКР) в СПЦ-2 ПрАТ “ДНІПРОСПЕЦСТАЛЬ” з метою підвищення її експлуатаційної надійності” (Код послуги згідно з ДКПП-71,12).
До початку виконання робіт ТОВ “ІНЖЕНЕРНА ГРУПА “АСФА” був наданий дозвіл № 637.14.23 від 28.08.2014 на виконання робіт підвищеної небезпеки, строк дії якого продовжений до 28.08.2024. Виконання робіт (надання послуг) підтверджується актом здачі-приймання робіт (надання послуг) № 2 від 20.07.2022 на загальну суму 76 200,00 грн., в т.ч. ПДВ 12 700,00 грн., рахунком №6 від 23.02.2022. Надані послуги повністю оплачені позивачем, що підтверджується банківською випискою філії Запорізьке ОУ АТ “ОЩАДБАНК” за 31.10.2022. Результатом надання послуг за Договором є надання ТОВ “ІНЖЕНЕРНА ГРУПА “АСФА” Технічного звіту із відповідними висновками та рекомендаціями щодо підвищення експлуатаційної надійності системи газоочистки.
За вказаною господарською операцією ТОВ “ІНЖЕНЕРНА ГРУПА “АСФА” складено та зареєстровано 15.08.2022 в ЄРПН податкову накладну № 4 від 20.07.2022 на загальну суму 76 200.00 грн.. в т.ч. ПДВ 12 700,00 грн.
До укладення Договору ТОВ “ІНЖЕНЕРНА ГРУПА “АСФА” надана ПрАТ "ДНІПРОСПЕЦСТАЛЬ" довідка від 21.09.2021, згідно якої штатна кількість працюючого персоналу складає 8 (вісім) осіб.
Як встановлено судом першої інстанції, контролюючим органом 01.09.2022 прийнято рішення № 51166 про відповідність платника податку TOB "ІНЖЕНЕРНА ГРУПА "АСФА" критеріям ризиковості платника податку.
В той же час, колегія суддів враховує, що податкова накладна № 4 від 20.07.2022 за господарською операцією з позивачем на загальну суму 76 200,00 грн., в т.ч. ПДВ 12 700,00 грн. зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних 15.08.2022, тобто до прийняття податковим органом рішення про відповідність вказаного  контрагента позивача критеріям ризиковості платника податку.  
При цьому питання повноти та своєчасності нарахування і виплати заробітної плати ТОВ “ІНЖЕНЕРНА ГРУПА “АСФА” своїм працівникам, в т.ч. правильності відображення цих сум у відповідній податковій звітності, а також оформлення з ними відповідно до вимог законодавства трудових чи цивільно-правових правовідносин належить до обов`язків такого контрагента та знаходяться поза межами відповідальності ПрАТ "ДНІПРОСПЕЦСТАЛЬ".
Також в перевіряємому періоді між ПрАТ "ДНІПРОСПЕЦСТАЛЬ" (покупець) та ТОВ “ТОРГОВИЙ ДІМ “ГАЛ-КАТ” (постачальник) укладено договором поставки № 11190021 від 16 січня 2019 року, згідно якого постачальник зобов`язується передати у власність покупцеві, а покупець прийняти та оплатити устаткування на умовах, викладених в цьому договорі.
На підтвердження виконання вимог договору до матеріалів справи надано   специфікацію № 17 від 15.12.2021 до договору, видаткову накладну № 501 від 21.02.2022, рахунком № 455 від 21.02.2022, банківські виписки на підтвердження оплати за придбаний товар.
Транспортування товару здійснювалось згідно товарно-транспортної накладної № Р501 від 21.02.2022 р.; товар був прийнятий покупцем та оприбуткований на склад, про що свідчать відмітки на товарно-транспортній накладній і видатковій накладній, а також складено прибутковий ордер № 9.
За вказаною господарською операцією TOB “ТОРГОВИЙ ДІМ “ГАЛ-КАТ” складена та зареєстрована 03.06.2022 в Єдиному реєстрі податкових накладних (ЄРПН) податкова накладна № 278 від 21.02.2022 на загальну суму 588 092,81 грн., в т.ч. ПДВ 98 015,47 грн.
Колегія суддів вважає неспроможними доводи відповідача щодо відповідності TOB “ТОРГОВИЙ ДІМ “ГАЛ-КАТ” критеріям ризиковості певних контрагентів цих постачальників (по ланцюгу постачання), з якими у позивача відсутні договірні відносини, не обґрунтовані, оскільки безпосередніми контрагентом - постачальником позивача є TOB “ТОРГОВИЙ ДІМ “ГАЛ-КАТ”, яким складені та зареєстровані в ЄРПН відповідні податкові накладні по господарським операціям з ПрАТ “ДНІПРОСПЕЦЄТАЛЬ”.
Крім наведених господарських операцій у перевіряємомву періоді між ПрАТ "ДНІПРОСПЕЦСТАЛЬ" (Покупець) та TOB “ЕКОТЕХНІКА ДНІПРО” (Постачальник) оформлено договором поставки № 11200146 від 16 березня 2020 року, згідно якого постачальник зобов`язується передати у власність покупцю, а покупець прийняти та оплатити паливно-мастильні матеріали (надалі - Товар) на умовах, визначених в цьому договорі.
На підтвердження виконання умов договору позивачем до перевірки та до матеріалів справи надано рахунки, видаткові накладні, товарно-транспортні накладні, податкові накладні та банківські виписки.
Проаналізувавши податковий кредит TOB "ЕКОТЕХНІКА ДНІПРО" податковим органом встановлено, що підприємство у даних періодах не мало можливості (враховуючи відсутність придбання сировини в достатній кількості) для самостійного виробництва продукції Олива індустріальна марки І-40А - номенклатура, з якою були виписані податкові накладні TOB "ЕКОТЕХНІКА ДНІПРО" в адресу ПрАТ “ДНІПРОСПЕЦСТАЛЬ”. 
При цьому в акті перевірки міститься інформація, що в податковому кредиті TOB "ЕКОТЕХНІКА ДНІПРО" наявне придбання - “Олива індустріальна марки І-40А” від наступних контрагентів: TOB "ДМС-ТРЕЙД" (код ЄДРПОУ 38191740) у кількості - 679.70 тон, TOB "Нафтапродукт" (код ЄДРПОУ 23640044) у кількості - 178 650 тон, TOB "ГАЗТРОН ТРЕЙД" (код ЄДРПОУ 40237768) у кількості - 366.65 тон та TOB "УКРНАФКО" (код ЄДРПОУ 30427998) у кількості - 260.942 тон.
В той же час доказі проведення зустрічних звірок контрагентів позивача за ланцюгом постачання, матеріали справи не містять, а тому вищенаведені висновки податкового органу ґрунтуються виключно на аналізі податкових накладних, зареєстрованих в ЄРПН. Контролюючим органом не наведено доводів, що ґрунтуються на об`єктивній інформації та спростовують факти господарської діяльності, засвідченої належними документами, а також не представлено доказів на підтвердження того, що відомості, які містяться в цих документах, неповні, недостовірні та (або) суперечливі.
Також предметом перевірки були господарські операції між ПрАТ “ДНІПРОСПЕЦСТАЛЬ” (Замовник) та TOB “УКРРЕМПРОМ” (Виконавець) за укладеним  договором № 21210166 від 21.04.2021, згідно якого Виконавцем надані наступні послуги: механічна обробка (фрезерування) кованих смуг 154-255,9*400-800 (Ст.Х12МФ-МП, №пл.041824) вагою 1,595 тн; механічна обробка (фрезерування) кованих смуг 154-255,9*400-800 (Ст. Х12МФ-МП, №пл.041821) вагою 1,45 тн.
На підтвердження виконання умов договору до перевірки та до матеріалів справи позивачем надно акт здачі-приймання робіт (надання послуг) № 10 від 11.02.2022, рахунок, виписки банку з розраухнокового рахунку та податкову накладну  № 16 від 11.02.2022 складену та зареєстровану 18.07.2022 в ЄРПН на загальну суму 30 145.50 грн., в т.ч. ПДВ 5 024,25 грн.
В акті перевірки вказано, що Рішенням від 03.08.2022 р. № 20967 TOB "УКРРЕМПРОМ" внесено до реєстру ризикових контрагентів відповідно до п.8 критеріїв ризиковості, затверджених Постановою КМУ від 11.12.2019 р. №1165 "Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних". З лютого 2022 року звітність до органів ДПС підприємством не подається.
В той же час, як зазначалось вище та не заперечується учасниками процесу, податкова накладна № 16 від 11.02.2022 на загальну суму 30 145,50 грн., в т.ч. ПДВ 5 024,25 грн., зареєстрована в ЄРПН 18.07.2022 за господарською операцією позивача з TOB “УКРРЕМПРОМ”, тобто внесення TOB "УКРРЕМПРОМ" до реєстру ризикових контрагентів відповідно до п.8 критеріїв ризиковості.
При дослідженні висновків Акту щодо здійснення спірних господарських операцій,  оцінюванню підлягали відносини безпосередньо між учасниками тієї операції, на підставі якої сформовано дані податкового обліку. Відносини між учасниками попередніх ланок постачання товарів не мають безпосереднього впливу на дослідження факту реальності господарської операції, вчиненої між конкретними контрагентами. В разі наявності у органу державної податкової служби інформації щодо порушення окремим платником податків податкового законодавства, негативні наслідки повинні застосовуватися саме щодо цієї особи.
Крім того, контролюючий орган в апеляційній скарзі посилається на податкову інформацію щодо контрагентів позивача, як то відсутність необхідних трудових ресурсів, технічного та кваліфікованого персоналу тощо.
Колегія суддів щодо вищенаведених доводів апеляційної скарги зазначає, що податкове законодавство України не ставить право платника податку на оформлення податкового кредиту в залежність від дій або бездіяльності його контрагентів чи відсутності у контрагентів основних фондів, кваліфікованого персоналу, тощо.
Якщо контрагент припустився інших порушень при здійсненні господарської діяльності, це тягне відповідальність та негативні наслідки виключно щодо такого контрагента. Зазначена обставина не є підставою для позбавлення платника податку права на формування податкового кредиту з податку на додану вартість у разі, якщо останній виконав усі передбачені законом умови щодо включення сум податку, сплачених ним в ціні придбаних товарів (робіт, послуг), до складу податкового кредиту та має всі документальні підтвердження розміру свого податкового кредиту.
Також колегія суддів критично розцінює висновки контролюючого органу, які базуються, крім іншого, на податковій інформації, сформованій за результатами аналізу відомостей, отриманих з відкритих джерел, при цьому контролюючим органом не здійснено ґрунтовного аналізу сутності та наслідків господарських операцій, які мали місце у перевіряємому періоді, що, в свою чергу, не є безумовною підставою для висновків про відсутність фактичного виконання спірних операцій за умови наявності належних первинних документів, які спростовують такі доводи. 
Так, Верховний Суд у постанові від 20.03.2018 у справі №804/939/16 зазначив, що податкова інформація, яка наявна в інформаційно - аналітичних базах відносно контрагентів позивача по ланцюгах постачання, а також податкова інформація надана іншими контролюючими органами, носить виключно інформативний характер та не є належним доказом в розумінні процесуального закону.
Відповідачем, на якого відповідно до ч.2 ст.77 КАС України покладено обов`язок щодо доказування правомірності прийнятого рішення, не доведено факт вчинення позивачем господарської операції без мети настання реальних правових наслідків, та порушенням публічного порядку.
Враховуючи викладене,  колегія суддів зазначає, що податкове повідомлення-рішення № 30/32-00-51-01-04 від 12.01.2023, обґрунтовано судом першої інстанції визнано протиправним та скасовано.
Стосовно вимоги щодо визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення № 31/32-00-51-01-04 від 12.01.2023 року, яким ПрАТ “ДНІПРОСПЕЦСТАЛЬ” відмовлено в наданні бюджетного відшкодування з податку на додану вартість: за липень 2022 року на суму 4 137 224,00 грн., за серпень 2022 року на суму 13 997 936,00 грн., винесене згідно пп.54.3.2 п.54.3 ст. 54, п.58.1 ст. 58 та п. 200.14 ст. 200 ПК України на підставі акта перевірки, у якому встановлено порушення п.п. в) п.200.14 ст.200 ПК України та виявлено відсутність права на отримання бюджетного відшкодування податку на додану вартість на рахунок платника у банку колегія суддів зазначає таке. 
У податковому повідомленні-рішенні зазначено: “Східним Міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків отримано ухвалу Печерського районного суду м. Києва від 06 вересня 2022 року по справі № 757/23352/22-к по кримінальному провадженню № 62021000000000146 від 16.02.2021. Суд при винесенні ухвали надав оцінку наявності достатніх обґрунтованих підозр щодо вчинення кримінального правопорушення ПРАТ "ЕЛЕКТРОМЕТАЛУРГІЙНИЙ ЗАВОД "ДНІПРОСПЕЦСТАЛЬ" ІМ. А.М.КУЗЬМІНА". З метою встановлення обставин справи направлено запит на адресу Головного слідчого управління Державного бюро розслідувань, яким здійснюється досудове розслідування у кримінальному провадженні. З урахуванням отриманої відповіді Головного слідчого управління Державного бюро розслідувань Східним Міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків переглянуто висновок акту в частині бюджетного відшкодування від`ємного значення на загальну суму 18 135 160 грн., заявленого в деклараціях за липень та серпень 2022 року (з урахуванням уточнюючих розрахунків). ПрАТ “ДНІПРОСПЕЦСТАЛЬ” до заперечення надано документи (у додатках до листа від 22.12.2022 за № 115-156 (вх. Східного МУ № 5830/6/ЕКПП від 22.12.2022), у яких зазначено обставини, які підпадають під п. 1 та п. 2. абз. 1 Постанови Кабінету Міністрів України від 03.03.2022 № 187 “Про забезпечення захисту національних інтересів за майбутніми позовами держави Україна у зв`язку з військовою агресією Російської Федерації”. У зв`язку з цим Східним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків залишено без змін висновки акту в частині операцій ПРАТ “ЕЛЕКТРОМЕТАЛУРГІЙНИЙ ЗАВОД “ДНІПРОСПЕЦСТАЛЬ ЇМ. А.М. КУЗЬМІНА” після дати набрання чинності Постановою від 03.03.2022 № 187, що включені до бюджетного відшкодування в сумі 18 135 160 грн.”
Відповідно до пункту 200.14 статті 200 ПК України якщо за результатами камеральної або документальної перевірки, контролюючий орган виявляє невідповідність суми бюджетного відшкодування сумі, заявленій у податковій декларації, то такий орган:
б) у разі перевищення заявленої платником податку суми бюджетного відшкодування над сумою, визначеною контролюючим органом за результатами перевірок, надсилає платнику податку податкове повідомлення, в якому зазначаються сума такого перевищення та підстави для її вирахування;
в) у разі з`ясування за результатами проведення перевірок факту, за яким платник податку не має права на отримання бюджетного відшкодування, надсилає платнику податку податкове повідомлення, в якому зазначаються підстави відмови в наданні бюджетного відшкодування.
Як зазначено в акті перевірки, порушення п.п. в) п.200.14 ст.200 ПК України Східним Міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків встановлено відповідно до отриманої ухвали Печерського районного суду м. Києва від 06 вересня 2022 року по справі № 757/23352/22-к по кримінальному провадженню № 62021000000000146 від 16.02.2021.
Ухвалою Печерського районного суду міста Києва по справі №757/23352/22-к у кримінальному провадженні №62021000000000146 від 16.12.2021 слідчим суддею наданий дозвіл групі прокурорів Офісу Генерального прокурора на проведення обшуку в приміщеннях Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків, службовими особами якого приймалися рішення про бюджетне відшкодування податку на додану вартість ПрАТ “ДНІПРОСПЕЦСТАЛЬ”, з метою відшукання та вилучення речей і документів, що мають значення для досудового розслідування у кримінальному провадженні №62021000000000146 від 16.12.2021 відносно ПрАТ “ДНІПРОСПЕЦСТАЛЬ” за період з 01.01.2020 по 06.09.2022.
В акті перевірки та в оскаржуваному податковому повідомленні-рішенні міститься посилання на отримання ухвали Печерського районного суду м. Києва від 06 вересня 2022 року у справі № 757/23352/22-к.
Під час перевірки контролюючим органом не встановлено обставин щодо нікчемності договорів чи відсутності фактичної сплати отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200 1.3 статті 200.1  ПК України на момент отримання контролюючим органом податкової декларації на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань, або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету. В акту перевірки відповідний висновок відсутній.
Вищевказана ухвала Печерського районного суду м. Києва від 06 вересня 2022 року у справі № 757/23352/22-к, процитована відповідачем в акті перевірки, не може бути самостійною підставою для відмови позивачу у відшкодуванні ПДВ.
Доводи апелянта з приводу наявності обставини, які підпадають під п. 1 та п. 2. абз. 1 Постанови Кабінету Міністрів України від 03.03.2022 № 187 “Про забезпечення захисту національних інтересів за майбутніми позовами держави Україна у зв`язку з військовою агресією Російської Федерації”. що відповідач вважає підставою для висновку про відсутність права на бюджетне відшкодування від`ємного значення, сформованого за рахунок податкового кредиту по ПРАТ “ЕЛЕКТРОМЕТАЛУРГІЙНИЙ ЗАВОД “ДНІПРОСПЕЦСТАЛЬ” ІМ. А.М.КУЗЬМІНА” у сумі ПДВ 18 135 160 гривень, в т.ч. по періодах липень 2022 р. (з урахуванням уточнюючого розрахунку) - 4 137 224 гривні та серпень 2022 р. (з урахуванням уточнюючого розрахунку) - 13 997 936 гривень, колегія суддів визнає необґрунтованими.
Так, відповідно до постанови № 187 (у редакції на момент виникнення спірних правовідносин) відповідно до статей 12-1, 20 Закону України “Про правовий режим воєнного стану”, Указу Президента України від 24 лютого 2022 р. № 64 “Про введення воєнного стану в Україні” Кабінет Міністрів України постановив:
1. Для забезпечення захисту національних інтересів за майбутніми позовами держави України у зв`язку з військовою агресією Російської Федерації установити до прийняття та набрання чинності Законом України щодо врегулювання відносин за участю осіб, пов`язаних з державою-агресором, мораторій (заборону) на:
1) виконання, у тому числі в примусовому порядку, грошових та інших зобов`язань, кредиторами (стягувачами) за якими є Російська Федерація або такі особи (далі - особи, пов`язані з державою-агресором, зокрема:
юридичні особи, створені та зареєстровані відповідно до законодавства України, кінцевим бенефіціарним власником, членом або учасником (акціонером), що має частку в статутному капіталі 10 і більше відсотків, якої є Російська Федерація, громадянин Російської Федерації, крім того, що проживає на території України на законних підставах, або юридична особа, створена та зареєстрована відповідно до законодавства Російської Федерації.
Суд зазначає, що постанова №187 прийнята саме з метою посилення захисту інтересів держави Україна та припинення шляхів фінансування юридичних осіб, пов`язаних з РФ, що неминуче призводить до опосередкованого фінансування військової агресії РФ, та встановлення мораторію на виконання зобов`язань перед юридичними особами, утвореними відповідно до законодавства іноземної держави, що пов`язані з РФ, за рахунок коштів, передбачених у Державному бюджеті України.
В той же час вказана постанова КМУ не містить інформацію щодо впливу мораторію (заборони)  на податковий процес та проведення податкових перевірок, щодо відшкодування ПДВ.
В свою чергу податковий орган посилаючись на норми Постанови №187, зазначає про відсутність у позивача права на бюджетне відшкодування від`ємного значення, сформованого за рахунок податкового кредиту у сумі ПДВ 18 135 160 гривень, за липень 2022 та серпень 2022 року у зв`язку з тим, що відповідно до інформації Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб підприємців та громадських формувань кінцевим беніфіціарним власником ПрАТ “ДНІПРОСПЕЦСТАЛЬ” є ОСОБА_1 . Відповідно до відкритих та загальнодоступних інформаційних джерел ОСОБА_2 народилась ІНФОРМАЦІЯ_1 , у м. Очер, Пермський край, Російська Федерація. Законодавство про громадянство РФ передбачає отримання громадянства країни за народженням. ОСОБА_2 набула громадянство російської федерації за народженням, що спростовує позицію позивача стосовно відсутності громадянства рф.
При  цьому у висновку акту перевірки про порушення позивачем п.п. в) п.200.14 ст.200 ПК України відсутні посилання на обставини які підпадають під п. 1 та п. 2. абз. 1 Постанови № 187 як зазначено у податковому повідомленні-рішенні, а відповідно, податкове повідомлення-рішення не ґрунтується на висновках податкового органу за результатами проведеної перевірки.
На спростування обґрунтувань наведених в спірному податковому повідомленні-рішенні, до матеріалів справи позивачем надані копія паспорту ОСОБА_3 , кінцевого бенефіціарного власника ПрАТ “ЕЛЕКТРОМЕТАЛУРГІЙНИЙ ЗАВОД “ДНІПРОСПЕЦСТАЛЬ ІМ. A.M. КУЗЬМІНА”, яка має громадянство Франції, та частка якої складає 39,57 % статутного капіталу. 
Також надана структура власності ПрАТ “ДНІПРОСПЕЦСТАЛЬ”, інформація щодо акціонерів ПрАТ “ДНІПРОСПЕЦСТАЛЬ” станом на 14.12.2022 (інформаційна довідка Національного депозитарію України вих. № 93941 від 16.12.2022), та листи, надані акціонерами позивача - Boundryco Ltd.”, “Crascoda Holdings Limited”, “Middleprime Limited”, “Gazaro Ltd.”, “Wenox Holdings Limited” (резиденти Кіпру).
Крім того, не заперечується сторонами та підтверджується структурою власності ПрАТ “ДНІПРОСПЕЦСТАЛЬ”, що ОСОБА_4 дійсно є акціонером ПрАТ “ДНІПРОСПЕЦСТАЛЬ”, проте володіє (є власником) лише 6,82 % акцій в статутному капіталі.
Зазначена інформація надана позивачем на підтвердження відсутності у ПрАТ “ДНІПРОСПЕЦСТАЛЬ” кінцевих беніфіціарних власників, членів або учасників (акціонерів), що мають частку в статутному капіталі 10 і більше відсотків - РФ, громадян РФ, юридичних осіб, створених та зареєстрованих відповідно до законодавства РФ.
В той же час, відповідачем до суду апеляційної інстанції подано додаткові пояснення до яких додано Указ Президента України № 279/2023 від 12 травня 2023 року, щодо введення в дію Рішення Ради національної безпеки і оборони України від 12 травня 2023 року «Про застосування та внесення змін до персональних спеціальних економічних та інших обмежувальних заходів (санкцій)» (далі Рішення). Згідно додатку 1 до вищевказаного Рішення у п.8 вказано ОСОБА_2 , ІНФОРМАЦІЯ_2 , громадянку Французької Республіки, громадянку Російської Федерації, ідентифікаційний номер платника податків в Єдиному державному реєстрі платників податків Російської Федерації- 770472042544. При цьому, до ОСОБА_2 на три роки застосовано такі види обмежувальних заходів (відповідно до Закону України «Про санкції»):
1) блокування активів – тимчасове позбавлення права користуватися та розпоряджатися активами, що належать фізичній або юридичній особі, а також активами, щодо яких така особа може прямо чи опосередковано (через інших фізичних або юридичних осіб) вчиняти дії, тотожні за змістом здійсненню права розпорядження ними;
2) обмеження торговельних операцій (повне припинення);
3) обмеження, часткове чи повне припинення транзиту ресурсів, польотів та перевезень територією України (повне припинення);
4) запобігання виведенню капіталів за межі України;
5) зупинення виконання економічних та фінансових зобов`язань;
6) анулювання або зупинення ліцензій та інших дозволів, одержання (наявність) яких є умовою для здійснення певного виду діяльності, зокрема, анулювання чи зупинення дії спеціальних дозволів на користування надрами;
7) заборона участі у приватизації, оренді державного майна резидентами іноземної держави та особами, які прямо чи опосередковано контролюються резидентами іноземної держави або діють в їх інтересах;
8) заборона або обмеження заходження іноземних невійськових суден та військових кораблів до територіального моря України, її внутрішніх вод, портів та повітряних суден до повітряного простору України або здійснення посадки на території України (повна заборона);
9) заборона передання технологій, прав на об`єкти права інтелектуальної власності;
10) позбавлення державних нагород України, інших форм відзначення;
11) заборона на набуття у власність земельних ділянок.
В той же час, як вірно зазначає апелянт, до ОСОБА_2 , як до фізичної сособи, застосовано саме персональні спеціальні економічні та інші обмежувальні заходи (санкції). При цьому з урахуванням вимог Постанови КМУ № 187 встановлено мораторій на виконання, у тому числі в примусовому порядку, грошових та інших зобов`язань, зокрема юридичним особам, створеним та зареєстрованим відповідно до законодавства України, кінцевим бенефіціарним власником, членом або учасником (акціонером), що має частку в статутному капіталі 10 і більше відстоків, якої є Російська Федерація, громадянин Російської Федерації.
Колегія суддів зазначає, що наявність кінцевого бенефіціара – громадянина Російської Федерації, в даному випадку ОСОБА_2 , не може позбавляти платника податків – ПрАТ «ДНІПРОСПЕЦСТАЛЬ» законного права, передбаченого нормами ст. 200 ПК України на отримання задекларованого бюджетного відшкодування ПДВ за липень-серпень 2022 року.
Крім того, відповідно до ч.1 ст. 1 ПК України відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів врегульовано ПК України.
Постановою КМУ № 187 податкові відносини не регулюються та запроваджений цим нормативно-правовим актом мораторій, в частині на яку посилається відповідач, стосується виключно виконання зобов`язань перед кредиторами.
Також колегія суддів звертає увагу на те, що відшкодування ПДВ здійснюється на рахунок платника податків - ПрАТ «ДНІПРОСПЕЦСТАЛЬ», а не бенефіціарів, які є власниками відповідних часток акцій, тобто доказів того, що ОСОБА_2 в разі здійснення процедури відшкодування ПДВ отримає грошові кошти на свій рахунок матеріали справи не містять.
Крім того, відповідачем не доведено невідповідність суми бюджетного відшкодування сумі, заявленій у податковій декларації, а відповідно передбачені ст. 200 ПК України підстави для відмови у бюджетному відшкодуванні  відсутні.
Враховуючи вищевикладене, колегія суддів погоджує висновки суду першої інстанції щодо  неправомірності прийняття відповідачем рішення № 31/32-00-51-01-04 від 12.01.2023, яким ПрАТ “ДНІПРОСПЕЦСТАЛЬ” відмовлено в наданні бюджетного відшкодування з податку на додану вартість: за липень 2022 року на суму 4 137 224,00 грн., за серпень 2022 року на суму 13 997 936,00 грн.
З урахуванням наведеного, колегія суддів дійшла висновку, що постанова суду першої інстанції ґрунтується на всебічному, повному і об`єктивному дослідженні в судовому засідання усіх обставин справи в їх сукупності.
Отже, доводи апеляційної скарги не спростовують правового обґрунтування, покладеного в основу судового рішення, тому не можуть бути підставою для скасування постанови суду першої інстанції.
Згідно ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Керуючись ст.ст. 243, 315, 316, 321, 322, 327, 329 КАС України, суд,-

ПОСТАНОВИВ:
Апеляційну скаргу Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків – залишити без задоволення.
Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 07 квітня 2023 року у справі №280/712/23– залишити без змін.
Постанова Третього апеляційного адміністративного суду набирає законної сили з моменту її проголошення та може бути оскаржена у касаційному порядку в строк, визначений ст. 329 КАС України.

   
Головуючий - суддя                                                                      С.В. Чабаненко 

                               суддя                                                                      С.В. Білак 

                               суддя                                                                      І.В. Юрко