ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

26 липня 2023 року 
м. Київ
справа № 160/25972/21
адміністративне провадження № К/990/4009/23 

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Олендера І.Я.,
суддів: Пасічник С.С.,  Гончарової І.А., 

розглянув в попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу ДПС України на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 04.02.2022 (суддя Царікова О.В.) та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 22.09.2022 (судді: Бишевська Н.А. (головуючий), Добродняк І.Ю., Семененко Я.В.) у справі №160/25972/21 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Будінвест Інжиніринг» до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
У С Т А Н О В И В:
ІСТОРІЯ СПРАВИ
Короткий зміст позовних вимог
1. Товариство з обмеженою відповідальністю «Будінвест Інжиніринг» (далі - позивач, Товариство) звернулось до суду з позовом до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу ДПС України (далі - відповідач, контролюючий орган) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень від 29.11.2021:
- № 0188580705, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість (далі - ПДВ) за податковим зобов`язанням у розмірі 18555759,00 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями у розмірі 4638939,75 грн;
- № 0188590705, яким зменшено розмір від`ємного значення суми ПДВ у розмірі 936735,00 грн.
2. Позовні вимоги обґрунтовані тим, що оскаржувані податкові повідомлення - рішення контролюючим органом прийнято безпідставно, оскільки висновки про порушення Товариством вимог податкового законодавства не відповідають фактичним обставинам, є не обґрунтованими та базуються виключно на припущеннях, натомість у позивача наявні всі первинні документи, які підтверджують здійснення господарських операцій з контрагентами та свідчать про відсутність порушень податкового законодавства з боку позивача. 
Короткий зміст рішень судів першої та апеляційної інстанцій 
3. Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 04.02.2022, залишеним без змін постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 22.09.2022, позов задоволено, визнано протиправними та скасовано оскаржувані податкові повідомлення-рішення.
4. Задовольняючи позов суди попередніх інстанцій виходили з того, що господарські операції позивача з контрагентами є реальними, що підтверджено первинними документами, натомість висновки контролюючого органу ґрунтуються виключно на припущеннях та не підтверджені належними доказами. Відповідачем не надано доказів на підтвердження недобросовісності позивача чи його контрагентів, як і не наведено будь-яких доводів щодо здійснення позивачем господарських операцій за відсутності розумних економічних причин (ділової мети) та наміру отримати виключно неправомірну податкову вигоду у вигляді безпідставного формування податкового кредиту. Також, суди виходили з того, що основним підґрунтям доводів контролюючого органу, які стали підставою для прийняття спірних податкових повідомлень-рішень, фактично було непідтвердження здійснення господарських операцій з поставки товарів по ланцюгу їх постачання, відсутність трудових ресурсів та основних засобів у контрагентів, проте такі доводи не підтверджені належними, допустимими та достовірними доказами. Вказані обставини обґрунтовано виключно податковою інформацією, отриманою в результаті аналізу даних, наявних в інформаційно-аналітичних ресурсах ДПС.
Короткий зміст вимог касаційної скарги
5. Не погодившись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, контролюючий орган подав касаційну скаргу, де посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 04.02.2022, постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 22.09.2022 та ухвалити нове рішення про відмову у задоволенні позовних вимог Товариства в повному обсязі.
6. Касаційний розгляд справи проведено в попередньому судовому засіданні відповідно до статті 343 Кодексу адміністративного судочинства України.
СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
7. Судами попередніх інстанцій встановлено, що фактичною підставою для збільшення позивачу суми грошового зобов`язання з ПДВ, застосування штрафних (фінансових) санкцій та зменшення розміру від`ємного значення суми ПДВ стали висновки контролюючого органу викладені в акті перевірки №3519/04-36-07-05/40130383 від 12.10.2021, оформленого за результатами проведеної документальної позапланової виїзної перевірки Товариства з питань дотримання вимог податкового законодавства України з податку на додану вартість по взаємовідносинам з ТОВ «АРКАДА-ДНЕПР» за період з 01.04.2019 по 31.05.2019, з ТОВ «КІРМІКОМ» за період з 01.06.2020 по 30.06.2020 та з 01.09.2020 по 30.09.2020, ТОВ «РЕНІКС ТОРГ» за період 01.05.2019 по 31.05.2019 та за період з 01.07.2019 по 31.08.2019, з ТОВ «ТД «БУД-ІНВЕСТ» за період з 01.03.2020 по 30.06.2020 та за період з 01.12.2020 по 31.12.2020 та всіх звітних періодів, в яких було задекларовано податковий кредит за взаємовідносинами з цими контрагентами, під час якої було виявлено порушення позивачем вимог п.44.1 ст.44, п.198.1, п.198,3, п.198.6 ст. 198 Податкового кодексу України, в результаті чого завищено податковий кредит на загальну суму 19492494 грн.
Висновки фахівців контролюючого органу про порушення позивачем вимог податкового законодавства в акті перевірки вмотивовано тим, що господарські операції з контрагентами ТОВ «АРКАДА-ДНЕПР», ТОВ «КІРМІКОМ», ТОВ «РЕНІКС ТОРГ», ТОВ «ТД «БУД-ІНВЕСТ» не спричинили настання реальних правових наслідків, з огляду на те, що такі операції, на думку контролюючого органу, фактично не відбувались та мають формальний характер, оскільки за результатами аналізу даних наявних в інформаційно - аналітичних ресурсах ДПС було встановлено відсутність у вказаних контрагентів та контрагентів по «ймовірному» ланцюгу постачання трудових та матеріальних ресурсів (складських приміщень, транспортних засобів, основних засобів) для проведення відповідних господарських операцій, контрагенти підпадають під критерії ризиковості, не встановлено придбання товарів по ланцюгу постачання та джерела законного введення в обіг придбаних позивачем товарів. Також контролюючий орган вказував на ненадання позивачем документів, які свідчать про транспортування товарно - матеріальних цінностей, а також неможливість встановити, за якою адресою відбувалися вантажно-розвантажувальні роботи, та чи взагалі відбувалася передача товару від постачальника до покупця. Також зазначено, що позивачем не надано жодного доказу щодо проведення всіх можливих дій щодо встановлення «ділової репутації» контрагентів- постачальників та прояв належної обачності при їх виборі.
На підставі акту перевірки та вказаних висновків контролюючим органом прийнято оскаржувані податкові повідомлення-рішення.
Судами встановлено, що позивач мав взаємовідносини з контрагентами ТОВ «АРКАДА-ДНЕПР», ТОВ «КІРМІКОМ», ТОВ «РЕНІКС ТОРГ», ТОВ «ТД «БУД-ІНВЕСТ» на підставі договорів поставки.
Судами також встановлено, що позивачем в підтвердження реальності здійснення господарських операцій було надано копії документів, зокрема, договори, видаткові накладні, товарно - транспортні накладні, сертифікати якості. Розрахунки між позивачем та контрагентами здійснювалися в безготівковій формі шляхом перерахування коштів на розрахункові рахунки постачальників. На підставі видаткових накладних постачальниками були складені та зареєстровані податкові накладні в Єдиному державному реєстрі податкових накладних.
Всі вищевказані господарські операції узгоджуються з господарською діяльністю позивача, а надані первинні документи в повному обсязі розкривають зміст проведених операцій. Придбані товарно - матеріальні цінності позивачем були використані у власній господарській діяльності, що не заперечувалось контролюючим органом.
Також судами при прийнятті рішень враховано листи контрагентів позивача, які надавалися під час перевірки контролюючому органу, на підтвердження придбання реалізованого позивачу товару, а також видаткові накладні, складені за наслідками здійснення господарських операцій з придбання контрагентами товару, що був реалізований позивачу.
Судом встановлено, що контрагенти позивача на час укладення договорів та їх фактичного виконання були належним чином зареєстровані як юридичні особи та як платники податку на додану вартість.
ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ
8. Підставою касаційного оскарження рішень судів першої та апеляційної інстанцій контролюючий орган зазначив неправильне застосування судами норм матеріального права та порушення норм процесуального права, зокрема пункту 1 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України - якщо суд апеляційної інстанції в оскаржуваному судовому рішенні застосував норму права без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду, крім випадку наявності постанови Верховного Суду про відступлення від такого висновку.
Свої вимоги скаржник обґрунтовує тим, що суди першої та апеляційної інстанцій при прийнятті рішень не врахували відповідних висновків, викладених у постанові Верховного Суду від 01.02.2021 у справі №826/12509/18, що свідчить про неправильне застосування норм п. 198.6 ст. 198, п 201.1 ст. 201 Податкового кодексу України, з урахуванням п. 44.1 ст. 44 Податкового кодексу України. Зокрема, відповідач вказує, що всупереч висновкам Верховного Суду судами не враховано, що на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій платник повинен мати відповідні первинні документи, які в сукупності з встановленими обставинами справи, зокрема, і щодо можливостей здійснення господарюючими суб`єктами відповідних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для виконання умов, обумовлених договорами, мають свідчити про факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником податкового обліку. Проте судами не враховано доводи контролюючого органу щодо, неможливості постачання товару контрагентами в силу відсутності в них трудових та матеріальних ресурсів, ненадання товарно - транспортних накладних, неможливість встановити за якою адресою відбувались вантажно - розвантажувальні роботи, та чи відбувалась передача товару від постачальника до покупця, не встановлено придбання товарів по ланцюгу постачання та джерела законного введення в обіг придбаних позивачем товарів, ненадання доказів, які б свідчили про виявлену позивачем належну обачність при виборі контрагентів, тощо.
9. Товариством надано відзив на касаційну скаргу контролюючого органу, в якому позивач вказує, що судами першої та апеляційної інстанцій надано юридично правильну оцінку обставинам, відповідно до яких підтверджуються дотримання позивачем вимог норм Податкового кодексу України при формуванні даних податкового обліку та зазначає, що фактичне здійснення операцій підтверджується наявними у справі первинними документами, складеними з дотриманням вимог чинного законодавства, натомість контролюючим органом не надано жодних доказів на підтвердження своєї позиції щодо відсутності реальних правових наслідків господарських операцій між позивачем та контрагентами, у зв`язку з чим, Товариство просить залишити касаційну скаргу контролюючого органу без задоволення, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій просить залишити без змін.
ПОЗИЦІЯ СУДУ
Оцінка аргументів учасників справи і висновків судів першої і апеляційної інстанцій
10. Надаючи оцінку доводам скаржника у касаційні скарзі колегія суддів касаційної інстанції виходить з вимог частини першої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України, відповідно до якої суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.
Перевіривши доводи касаційної скарги, в межах касаційного перегляду, визначених статтею 341 Кодексу адміністративного судочинства України, а також, надаючи оцінку правильності застосування судами першої та апеляційної інстанції в оскаржуваних судових рішеннях норм матеріального і процесуального права у спірних правовідносинах, Верховний Суд виходить з наступного.
Для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту (пункт 44.1 статті 44 Податкового кодексу України).
Відповідно до пункту 198.1 статті 198 Податкового кодексу України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу; ґ) ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України. Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду (пункт 198.3 статті 198 Податкового кодексу України).
Також пунктом 198.6 статті 198 Податкового кодексу України визначено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу. У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.
З аналізу вказаних правових норм вбачається, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.
Зазначена правова позиція неодноразово була викладена у постановах Верховного Суду, зокрема  від 28 квітня 2020 року (справа № 826/15568/16), від 10 квітня 2020 року (справа № 808/954/17), від 09 вересня 2021 року (справа №460/2315/19).
Згідно вимог статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції. 
Встановлюючи правило щодо обов`язкового документального підтвердження сум податкового кредиту, законодавець, безумовно, передбачає, що ці документи є достовірними, тобто операції, які вони підтверджують, дійсно мали місце.
Превалювання сутності над формою (операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з юридичної форми) як принцип бухгалтерського обліку, що закріплений в статті 4 Закону Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», так само характеризує і податковий облік.
Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені для оформлення такої операції, не відповідають дійсності і не можуть бути підставою податкового обліку. Це відповідає і вимогам статті 75 Кодексу адміністративного судочинства України щодо достовірності доказів.
Відповідно до частини другої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Отже, наявність у платника податків первинних документів в підтвердження задекларованих сум податкового кредиту, є підставною для одержання податкової вигоди у вигляді податкового кредиту, якщо контролюючий орган не встановив і не довів, що відомості, які містяться в цих документах, неповні, недостовірні, суперечливі або ґрунтуються на інших документах, недійсність даних в яких установлена судом.
У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що документи, на підставі яких платник податків задекларував суми податкового кредиту, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи. Наведене випливає зі змісту частини першої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України, згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
Таким чином, на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, враховуючи специфіку таких операцій та договорів, що їх регламентують, Товариство повинно мати відповідні належно оформлені первинні документи, які в сукупності з встановленими обставинами мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що є підставою для формування платником податкового обліку.
Крім того, при вирішенні податкових спорів Суд враховує презумпцію добросовісності платника податків за якою передбачається економічна виправданість дій платника, що мають своїм наслідком отримання податкової вигоди та достовірність у бухгалтерській та податковій звітності платника.
Згідно доктрини реальності господарської операції, яка застосовується у судовій практиці Верховного Суду, наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів.
Нормами Податкового кодексу України презюмується вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків, як обов`язкова ознака господарської операції.
Як встановлено судами та вбачається з матеріалів справи основною підставою для невизнання контролюючим органом формування позивачем податкового кредиту за господарськими операми з контрагентами слугував висновок про відсутність реальності господарських операцій з огляду на не підтвердження таких відповідними документами (ненадання товарно - транспортних накладних, а відповідно і неможливість встановити дату відвантаження товару, адресу за якою відбувались вантажно - розвантажувальні роботи, недоліки в заповненні видаткових накладних - не вказано місце їх складання).
Судами першої та апеляційної інстанцій досліджено первинні документи, які згідно з пунктом 44.1 статті 44 Податкового кодексу України, є підставою для податкового обліку та встановлено, що надані позивачем документи (договори, видаткові накладні, товарно - транспортні накладні, сертифікати якості) містять достатні дані про зміст та обсяг господарських операцій, їх учасників, дату і місце їх складання, а отже підтверджують фактичне здійснення спірних господарських операцій з придбання позивачем товару та робіт (послуг). Позивачем надано товарно - транспортні накладні, які містять необхідні реквізити та з яких можливо встановити як дату відвантаження товару так і адресу за якою відбувались навантажувальні та розвантажувальні роботи. Крім того, у всіх товарно - транспортних накладних вказано супровідні документи, а саме конкретну видаткову накладну. 
Контролюючим органом не надано допустимих та достовірних доказів, а судами під час розгляду справи не було встановлено, що відомості, які містяться в первинних документах є неповними, недостовірними, суперечливими або такими ґрунтуються на інших документах, недійсність даних в яких установлена судом, а доводи відповідача про відсутність товарно-транспортних накладних спростовуються встановленими судами під час розгляду обставинами справи та доказами, наявними в матеріалах справи. 
При цьому слід зазначити, що актом перевірки констатовано факт використання придбаного позивачем товару у господарській діяльності підприємства, зазначене контролюючим органом не ставиться під сумнів та не спростовується, зокрема і в касаційній скарзі.
Крім того, судами встановлено, що всі податкові накладні по спірним правовідносинам, за якими позивачем було сформовано податковий кредит були зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних без зауважень зі сторони органів ДПС України, а відповідно до акту перевірки згідно даних Системи автоматизованого співставлення податкових зобов`язань та податкового кредиту у розрізі контрагентів на рівні ДПС України не встановлено розбіжностей між задекларованим позивачем податковим кредитом та податковими зобов`язаннями його контрагентів (т.1 а.с. 38, 95, 120).
Як встановлено судами та вбачається з матеріалів справи, а саме з акту перевірки, контролюючий орган дійшов висновку про нереальність господарських операцій виключно на підставі аналізу зібраної та опрацьованої узагальненої податкової інформації наявної в інформаційно - аналітичних ресурсах ДПС, відповідно до якої контрагенти позивача не мають трудових та матеріальних ресурсів для ведення відповідної господарської діяльності, непідтвердженість ланцюга постачання придбаного позивачем товару.
Як вже зазначалось вище з огляду на приписи частини другої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. Тобто саме на відповідача покладено обов`язок доказування правомірності прийняття оскаржуваних у цій справі податкових повідомлень - рішень. 
При цьому на підтвердження вказаної інформації відповідачем не надано належних, допустимих та достовірних доказів, як того вимагають приписи процесуального закону.
Інформація, що міститься в інформаційних базах даних контролюючих органів носить інформативний характер та не доводить наявності порушень податкового законодавства позивачем. Доказів, які б свідчили, що наявні у контрагентів трудові ресурси та матеріально - технічне забезпечення були недостатніми для проведення господарської діяльності з надання послуг (робіт) чи поставки товару позивачу, обумовленого укладеними договорами, надано не було, як не було доведено та надано належних доказів, які б свідчили про наявність фактів, які встановлені судами, однак не були враховані під час прийняття рішень, та свідчили про протиправну поведінку як позивача так і контрагентів та злагодженості дій між ними. 
Вказана позиція неодноразово була висловлена Верховним Судом, зокрема в постановах від 03.10.2019 у справі № 811/3223/14, від 16.04.2020 у справі №810/3443/18, від 30.09.2021 у справі №400/1986/19 та фактично була врахована судами під час вирішення цієї справи.
Надана відповідачем узагальнена податкова інформація по одному з контрагентів, а саме щодо ТОВ «АРКАДА-ДНЕПР», не є належним доказом неможливості проведення вказаним товариством господарської діяльності, зокрема і щодо поставки товару позивачу, оскільки така інформація складена виключно на підставі даних інформаційних баз контролюючих органів без аналізу жодного первинного документу господарюючих суб`єктів. Відносно долучених контролюючим органом до матеріалів справи звітів про суми нарахованої заробітної плати (форма Д4) по трьох контрагентах (ТОВ «АРКАДА-ДНЕПР» за квітень, травень 2019 року, ТОВ «КІРМІКОМ» за червень та вересень 2020 року, ТОВ «ТД «БУД-ІНВЕСТ» за березень, квітень 2020 року), згідно яких у контрагентів незначна кількість найманих працівників (від 1 до 3), то слід зазначити, що такі звіти не є беззаперечним доказом недостатності трудових ресурсів для виконання договірних зобов`язань перед позивачем. Вказані звіти не можуть бути самостійним доказом неможливості проведення господарських операцій, обумовлених з позивачем, такі докази можуть бути розцінені як такі, що свідчать про відсутність реальності господарських операцій з поставки товару виключно в комплексі з іншими наявними (наданими) доказами, які мають свідчити про відсутність поставки товару, і такі обставини мають бути встановлені судами. Проте інших доказів щодо нереальності спірних операцій з поставки товару матеріали справи не містять, а судами попередніх інстанцій у цій справі таких обставин встановлено не було.
Перевіряючи твердження контролюючого органу про нереальність спірних операцій з огляду на неможливість встановити у ланцюгах поставки джерело походження товару, поставленого в подальшому позивачу, суди правильно виходили з того, що порушення певним постачальником товару у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) податкової дисципліни, крім того, такі посилання не підтверджені належними, достовірними та достатніми доказами. Згідно акту перевірки, контролюючий орган дійшов вищевказаних висновків також виключно на підставі інформації наявної в інформаційних базах даних контролюючого органу, посилань на документи акт перевірки також не містить, наведені відповідачем схеми співставлення реалізації та придбання товарі (робіт, послуг) по контрагентах не є належними доказами, оскільки такі схеми є лише узагальненням інформації, що наявна в інформаційних базах, з таких не вбачається, що вони базуються на безпосередньому дослідженні та аналізі первинних документів господарюючих суб`єктів.
Стосовно посилання контролюючого органу на наявність відносно контрагента ТОВ «АРКАДА-ДНЕПР» рішення від 04.02.2020 № 1051 про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості то такі посилання судами обґрунтовано не взяти до уваги з огляду на те, що зазначене рішення прийнято майже через рік після здійснення господарських операцій із позивачем (01.04.2019 по 31.05.2019).
При цьому слід зазначити, що судами встановлена наявність правосуб`єктності сторін на час укладення та виконання спірних правочинів, зокрема, контрагенти позивача на момент укладення договорів та оформлення первинних документів, як і позивач, були належними учасниками цивільних та господарських правовідносин та були платниками ПДВ. 
Суди попередніх інстанцій також правильно виходили з недоведеності відповідачем обставин та не надання доказів, які б свідчили про штучний характер господарських операцій між позивачем та його контрагентами, невідповідність господарських операцій цілям та завданням статутної діяльності позивача, збитковості здійснених операцій, або інших обставин, які б окремо або в сукупності могли б свідчити про фіктивність вчинених операцій, а також про те, що вчинення зазначених операцій не було обумовлено розумними економічними причинами (цілями ділового характеру), а дії позивача та його контрагентів були спрямовані на отримання виключно необґрунтованої податкової вигоди.
Отже колегія суддів зазначає, що належних, допустимих та достовірних доказів в підтвердження посилань щодо нереальності спірних господарських операцій контролюючим органом надано не було, матеріали справи таких не містять. 
Контролюючим органом на виконання передбаченого частиною другою статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України обов`язку не наведено переконливих доводів, що ґрунтуються на об`єктивній інформації та спростовують факти господарської діяльності, засвідчені первинними документами, а також не надано жодних доказів на підтвердження того, що відомості, які містяться в таких документах є недостовірними. 
Контролюючим органом зроблено відповідні висновки на підставі аналізу інформації, а не доказів, інформація (без документального підтвердження), на яку посилається відповідач, як на підставу нереальності господарських операцій, не відповідає критерію юридичної значимості та не є допустимим та достовірним доказом в розумінні процесуального Закону. 
Висновки ж судів першої та апеляційної інстанцій є результатом оцінки наявних у їх розпорядженні доказів. Суд касаційної інстанції погоджується з ними, оскільки така оцінка здійснена з дотриманням вимог процесуального закону щодо повного та всебічного з`ясування всіх обстави справи на підставі належних та допустимих доказів.
11. Надаючи оцінку доводам відповідача, наведеним у касаційній скарзі, щодо неврахування судами висновків Верховного Суду, сформованих у постанові Верховного Суду від 01.02.2021 у справі №826/12509/18, колегія суддів звертає увагу на наступне.
Контролюючий орган посилається на правову позицію Верховного Суду, пов`язану виключно з критеріями оцінки доказів та висновками, здійсненими за результатами їх дослідження, що не є свідченням застосування у цій справі норм права, без урахування висновків щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладених у постанові Верховного Суду.
Аналіз висновків судів попередніх інстанцій у цій справі та в наведеному відповідачем рішенні суду касаційної інстанції свідчить про те, що вони ґрунтуються на конкретних фактичних обставинах справи, результати розгляду яких залежать від їх (обставин) повноти, характеру, об`єктивності, юридичного значення. При цьому у наведеній контролюючим органом постанові Верховного Суду, зокрема наголошувалось про необхідність дослідження сукупності обставин справи та первинних документів, які можуть як підтверджувати, так і спростовувати реальність господарських операцій у конкретному спірному випадку.
Таким чином, наведене скаржником судове рішення ухвалене за інших фактичних обставин справи, встановлених судами, тому посилання на те, що рішення у цій справі ухвалено без урахування висновків щодо застосування норм права у подібних правовідносинах, викладених у постанові Верховного Суду, є безпідставними.
Висновки за результатами розгляду касаційної скарги
12. Наведене вище у сукупності дає підстави вважати, що судами першої та апеляційної інстанцій повно та всебічно встановлено фактичні обставини справи та надано об`єктивний та обґрунтований їх аналіз з урахуванням доводів сторін. 
Доводи касаційної скарги не спростовують правильних по суті висновків судів першої та апеляційної інстанцій та фактично зводяться до переоцінки обставин господарських операцій позивача з контрагентами проте положення статі 341 Кодексу адміністративного судочинства України не наділяють суд касаційної інстанції повноваженнями встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.
13. Переглянувши судові рішення в межах касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення фактичних обставин справи та правильність застосування норм матеріального права, Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду, враховуючи норми законодавства, що регулюють спірні правовідносини, дійшов висновку, що при ухваленні оскаржуваних судових рішень, суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права, які могли б бути підставою для скасування судових рішень а тому касаційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу ДПС України на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 04.02.2022 та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 22.09.2022 слід залишити без задоволення.
14. Відповідно до пункту 1 частини першої статті 349 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право залишити судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій без змін, а скаргу без задоволення.
Суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права (частина перша статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України).
Керуючись статтями 341, 345, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд, 
П О С Т А Н О В И В:
Касаційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу ДПС України залишити без задоволення, а рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 04.02.2022 та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 22.09.2022 у справі №160/25972/21 залишити без змін. 
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Судді	І.Я.Олендер С.С. Пасічник   І.А. Гончарова