ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

20 липня 2023 року 
м. Київ

справа № 420/14480/20
адміністративне провадження № К/9901/18391/21 
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача - Загороднюка А.Г.,
суддів: Калашнікової О.В., Соколова В.М., 
розглянувши у порядку письмового провадження касаційну скаргу Південного офісу Держаудитслужби на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 03 лютого 2021 року (суддя: Єфіменко К.С.) та постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 14 квітня 2021 року (судді: Кравченко К.В., Джабурія О.В., Вербицька Н.В.) у справі №420/14480/20 за позовом Куяльницької сільської ради Подільського району Одеської області до Південного офісу Держаудитслужби про визнання протиправним та скасування пунктів вимоги,
УСТАНОВИВ:
Короткий зміст позовних вимог та їх обґрунтування.
Куяльницька сільська рада Подільського району Одеської області (далі - позивач) звернулась до суду з адміністративним позовом до Південного офісу Держаудитслужби (далі - відповідач), в якій просила визнати протиправним та скасувати пункти 1, 2 вимоги відповідача щодо усунення виявлених порушень від 25 листопада 2020 року № 151508-14/6124-2020.
В обґрунтування заявлених позовних вимог зазначено, що на підставі акту ревізії окремих питань фінансово-господарської діяльності Куяльницької сільської раді Подільського району Одеської області за період з 01 січня 2018 року по 31 серпня 2020 року відповідачем сформовано вимогу щодо усунення виявлених порушень від 25 листопада 2020 року №151508-14/6124-2020. Позивач не погоджується з пунктами 1 та 2 цієї вимоги, якими його зобов`язано забезпечити відшкодування працівниками зайво виплачених їм сум матеріальної допомоги на оздоровлення при наданні щорічної відпустки, а також провести перерахунок та відповідні взаємозвірки щодо надмірно перерахованих сум єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування в сумі 287,41 тис. грн. та зарахувати ці зайво сплачені кошти в рахунок майбутніх платежів по ЄСВ. 
Позиція позивача полягає в тому, що право на надання матеріальної допомоги на оздоровлення при наданні щорічної відпустки в розмірі середньомісячної заробітної плати випливає з положень статті 13 Закону України «Про оплату праці», якою встановлено, що оплата праці працівників установ і організацій, що фінансуються з бюджету, здійснюється на підставі актів Кабінету Міністрів України в межах бюджетних асигнувань, а підпунктом 3 пункту 2 постанови Кабінету Міністрів України від 09 березня 2006 року № 268 «Про упорядкування структури та умов оплати праці працівників апарату органів виконавчої влади, органів прокуратури, судів та інших органів» надано право керівникам органів у межах затвердженого фонду оплати праці надавати працівникам допомогу для оздоровлення при наданні щорічної відпустки у розмірі, що не перевищує середньомісячної заробітної плати працівника.
Позивач також зазначає, що право на надання матеріальної допомоги на оздоровлення при наданні щорічної відпустки у розмірі середньомісячної заробітної плати в періоді, за який проводилась перевірка, також підтверджено і листами Мінсоцполітики від 16 жовтня 2009 року № 620/13/84-09, від 19 липня 2010 року № 671/13-84-10, від 11 вересня 2013 року №10212/0/14-13/13.
При цьому, позивач не погоджується з посиланнями відповідача на роз`яснення Національного агентства України з питань державної служби №111-р/з від 03 серпня 2020 року «Щодо визначення розміру матеріальної допомоги при наданні щорічної відпустки посадовим особам місцевого самоврядування», і в якому зазначається про необхідність застосування саме частини 5 статті 21 Закону України «Про службу в органах місцевого самоврядування» при виплаті матеріальної допомоги на оздоровлення при наданні щорічної відпустки у розмірі посадового окладу, оскільки таке роз`яснення опубліковано лише 03 серпня 2020 року.
Установлені судами попередніх інстанцій обставини справи
Відповідно до пункту 1.4.3 Плану проведення заходів державного фінансового контролю Південного офісу Держаудитслужби на III квартал 2020 року проведено ревізію окремих питань фінансово-господарської діяльності Куяльницької сільської ради Подільського району Одеської області за період з 01 січня 2018 року по 31 серпня 2020 року.
За результатами перевірки складено акт ревізії від 02 листопада 2020 року № 04-11/45, який підписано посадовими особами об`єкта контролю із запереченнями.
Ревізією встановлено порушення частини 5 статті 21 Закону України «Про службу в органах місцевого самоврядування» у вигляді виплати Куяльницькому сільському голові та посадовим особам місцевого самоврядування Куяльницької сільської ради за 2018, 2019 роки та січень-серпень 2020 року матеріальної допомоги на оздоровлення при наданні щорічної відпустки в розмірі середньомісячної заробітної плати, що призвело до необґрунтованих видатків на заробітну плату (КПКВК 0110150) в загальній сумі 1358004,49 грн. (2018 рік - 410799,68 грн., 2019 рік - 583306,19 грн., січень-серпень 2020 року - 363898,62 грн.), та, як наслідок, необґрунтовано перераховано єдиного внеску в загальній сумі 287406,74 грн. (2018 рік - 86515,91 грн., 2019 рік - 123802,37 грн., 2020 рік - 77088,46 грн.).
Позиція відповідача полягає в тому, що згідно з частиною 5 статті 21 Закону України «Про службу в органах місцевого самоврядування» матеріальна допомога на оздоровлення при наданні щорічної відпустки могла надаватися у розмірі посадового окладу, а не в розмірі середньомісячної заробітної плати.
На підставі акту ревізії направлено вимогу від 25 листопада 2020 року № 151508-14/6124-2020 щодо усунення виявлених порушень.
В пункті 1 спірної вимоги відповідач вимагає від позивача забезпечити відшкодування шкоди, відповідно до норм статей 130-136 Кодексу законів про працю України на користь Куяльницької сільської ради Подільського району Одеської області, заподіяної внаслідок неправильного нарахування і виплати матеріальної допомоги на оздоровлення при наданні щорічної відпустки, у загальній сумі 1358004,49 грн. Врахувати право працівників відшкодувати заподіяну шкоду відповідно до частини 5 статті130 КЗпПУ та право осіб, які безпідставно отримали вищезазначені виплати, добровільно відшкодувати кошти на підставі їхніх письмових заяв.
В пункті 2 цієї вимоги відповідач вимагає провести перерахунок та відповідні взаємозвірки щодо надмірно перерахованих сум єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування та зарахувати в рахунок майбутніх платежів зайво сплачені кошти в сумі 287,41 тис. грн. відповідно до вимог пунктів 5, 6 Порядку зарахування у рахунок майбутніх платежів єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування або повернення надміру та/або помилково сплачених коштів, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 05 лютого 2016 року № 193/28323, розділу V Порядку формування та подання страхувальниками звіту щодо сум нарахованого єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, затвердженого наказом міністерства фінансів України від 14 квітня 2015 року № 435. 
Позивач не погоджується з такими пунктами спірної вимоги, вважаючи їх безпідставними, оскільки матеріальна допомога була нарахована та виплачена в розмірі середньомісячної заробітної плати посадовим особам органів місцевого самоврядування згідно чинного законодавства та положення про преміювання.
Короткий зміст рішень судів попередніх інстанцій
Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 03 лютого 2021 року, залишеним без змін постановою П`ятого апеляційного адміністративного суду від 14 квітня 2021 року позов задоволено. 
Визнано протиправним та скасовано пункт 1, 2 вимоги Південного офісу Держаудит служби щодо усунення виявлених порушень від 25 листопада 2020 року № 151508-14/6124-2020.
Задовольняючи позовні вимоги, суди попередніх інстанцій погодились з доводами позивача про правомірність виплати позивачем матеріальної допомоги на оздоровлення при наданні щорічної відпустки у розмірі середньомісячної заробітної плати.
Короткий зміст та обґрунтування вимог касаційної скарги.
Не погоджуючись з рішеннями судів попередніх інстанцій, відповідач звернувся з касаційною скаргою, в якій просить їх скасувати та прийняти нове рішення про відмову у задоволенні позову. 
Касаційне провадження відкрито на підставі пункту 1 частини четвертої статті 328 КАС України. 
В обґрунтування вимог касаційної скарги скаржник зазначив, що суд апеляційної інстанції, ухвалюючи оскаржувану постанову, не враховував висновків Верховного Суду щодо застосування норм права у подібних правовідносинах, викладених у постановах Верховного Суду від 08 квітня 2020 року у справі № 809/504/17, від 02 квітня 2020 року у справі № 820/3534/16, від 12 лютого 2020 року у справі № 815/7325/13-а, від 29 липня 2019 року у справі № 400/2658/18, від 02 липня 2019 року у справі № 826/2525/15, від 20 лютого 2018 року у справі № 822/2087/17, у постанові Верховного Суду України від 27 січня 2015 року у справі № 21-436а14, якими визначено, що вимога органу державного фінансового контролю, спрямована на корегування роботи підконтрольного об`єкта та приведення її у відповідність із вимогами законодавства, є обов`язковою до виконання. Стосовно відшкодування виявлених збитків, завданих державі чи об`єкту контролю, то про їх наявність може бути зазначено у вимозі, але вони не можуть бути примусово стягнуті шляхом вимоги, оскільки такі збитки відшкодовуються у добровільному порядку або шляхом звернення до суду з відповідним позовом. Тобто, в органу державного фінансового контролю є право заявляти вимогу про усунення порушень, виявлених у ході перевірки підконтрольних об`єктів, яка обов`язкова до виконання лише в частині усунення допущених порушень законодавства і за допомогою якої неможливо примусово стягнути виявлені в ході перевірки збитки. Законність та правильність обчислення розміру збитків може бути предметом перевірки у судовому порядку за позовом органу державного фінансового контролю про їх стягнення, а не у справі за позовом підконтрольної установи про визнання вимоги протиправною.
Позиція інших учасників справи.
Відзиву на касаційну скаргу не надходило.
Рух касаційної скарги.
Ухвалою Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду від 13 липня 2021 року (судді: ОСОБА_1., Бучик А.Ю., Желєзний І.В.) відкрито касаційне провадження за касаційною скаргою Південного офісу Держаудитслужби на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 03 лютого 2021 року та постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 14 квітня 2021 року. 
Розпорядженням заступника керівника апарату Верховного Суду - керівника секретаріату Касаційного адміністративного суду від 13 червня 2023 року № 905/0/78-23 призначено повторний автоматизований розподіл цієї судової справи між суддями у зв`язку з ухваленням Вищою радою правосуддя рішення від 08 червня 2023 року № 22/0/15-23 «Про звільнення ОСОБА_1 з посади судді Верховного Суду у зв`язку з поданням заяви про відставку».
Протоколом повторного автоматизованого розподілу судової справи між суддями від 15 червня 2023 року визначено склад колегії суддів для розгляду цієї справи (судді: Стеценко С.Г., Стрелець Т.Г., Тацій Л. В.)
Ухвалою Верховного Суду від 21 червня 2023 року прийнято до провадження справу № 420/14480/20 за позовом Куяльницької сільської ради Подільського району Одеської області до Південного офісу Держаудитслужби про визнання протиправним та скасування пунктів вимоги.
11 липня 2022 року суддями Стеценком С.Г., Стрелець Т. Г., Тацій Л. В. заявлено самовідводи від участі у розгляді справи за цією касаційною скаргою, у зв`язку з порушенням порядку визначення суддів для розгляду справи, встановленого  статтею 31 КАС України, а саме, без врахування спеціалізації.
Ухвалою Верховного Суду від 11 липня 2023 року заяви суддів про самовідвід задоволено. Відведено суддів Стеценка С. Г., Стрелець Т. Г., Тацій Л. В. від участі у розгляді цієї справи № 420/14480/20.
Протоколом повторного автоматизованого розподілу судової справи між суддями від 13 липня 2023 року визначено склад колегії суддів для розгляду цієї справи (судді: Загороднюк А.Г., Калашнікова О.В., Соколов В.М.).
Ухвалою Верховного Суду від 19 липня 2023 року призначено справу до розгляду.
Релевантні джерела права й акти їх застосування
Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Частиною другою   статті 2 КАС України визначено, що в справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені   Конституцією   та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.
Відповідно до частини першої та другої статті 2 Закону України «Про основні засади здійснення державного фінансового контролю в Україні» головними завданнями органу державного фінансового контролю є: здійснення державного фінансового контролю за використанням і збереженням державних фінансових ресурсів, необоротних та інших активів, правильністю визначення потреби в бюджетних коштах та взяттям зобов`язань, ефективним використанням коштів і майна, станом і достовірністю бухгалтерського обліку і фінансової звітності у міністерствах та інших органах виконавчої влади, державних фондах, фондах загальнообов`язкового державного соціального страхування, бюджетних установах і суб`єктах господарювання державного сектору економіки, а також на підприємствах, в установах та організаціях, які отримують (отримували у періоді, який перевіряється) кошти з бюджетів усіх рівнів, державних фондів та фондів загальнообов`язкового державного соціального страхування або використовують (використовували у періоді, який перевіряється) державне чи комунальне майно (далі - підконтрольні установи), за дотриманням бюджетного законодавства, дотриманням законодавства про закупівлі, діяльністю суб`єктів господарської діяльності незалежно від форми власності, які не віднесені законодавством до підконтрольних установ, за судовим рішенням, ухваленим у кримінальному провадженні.
Державний фінансовий контроль забезпечується органом державного фінансового контролю через проведення державного фінансового аудиту, інспектування, перевірки закупівель та моніторингу закупівлі.
За приписами частини першої статті 4 вказаного Закону інспектування здійснюється органом державного фінансового контролю у формі ревізії та полягає у документальній і фактичній перевірці певного комплексу або окремих питань фінансово-господарської діяльності підконтрольної установи, яка повинна забезпечувати виявлення наявних фактів порушення законодавства, встановлення винних у їх допущенні посадових і матеріально відповідальних осіб. Результати ревізії викладаються в акті.
Статтею 10 Закону України «Про основні засади здійснення державного фінансового контролю в Україні»   визначено право органу державного фінансового контролю, зокрема, перевіряти в ході державного фінансового контролю грошові та бухгалтерські документи, звіти, кошториси й інші документи, що підтверджують надходження і витрачання коштів та матеріальних цінностей, документи щодо проведення закупівель, проводити перевірки фактичної наявності цінностей (коштів, цінних паперів, сировини, матеріалів, готової продукції, устаткування тощо) (пункт 1); пред`являти керівникам та іншим особам підприємств, установ та організацій, що контролюються, обов`язкові до виконання вимоги щодо усунення виявлених порушень законодавства, вилучати в судовому порядку до бюджету виявлені ревізіями приховані і занижені валютні та інші платежі, ставити перед відповідними органами питання про припинення бюджетного фінансування і кредитування, якщо отримані підприємствами, установами та організаціями кошти і позички використовуються з порушенням чинного законодавства (пункт 7); звертатися до суду в інтересах держави, якщо підконтрольною установою не забезпечено виконання вимог щодо усунення виявлених під час здійснення державного фінансового контролю порушень законодавства з питань збереження і використання активів (пункт 10); при виявленні збитків, завданих державі чи підприємству, установі, організації, що контролюється, визначати їх розмір у встановленому законодавством порядку (пункт 13).
Відповідно до частини другої статті 15 вказаного Закону законні вимоги службових осіб органу державного фінансового контролю є обов`язковими для виконання службовими особами об`єктів, що контролюються.
Постановою Кабінету Міністрів України від 3 лютого 2016 року №43   затверджено Положення про Державну аудиторську службу (далі - «Положення №43»).
Відповідно до пункту 1 Положення №43 Державна аудиторська служба України (Держаудитслужба) є центральним органом виконавчої влади, діяльність якого спрямовується і координується Кабінетом Міністрів України та який забезпечує формування і реалізує державну політику у сфері державного фінансового контролю.
Підпунктом 3 пункту 4 Положення №43 визначено, що Держаудитслужба реалізує державний фінансовий контроль через здійснення: державного фінансового аудиту; перевірки державних закупівель; інспектування (ревізії); моніторингу закупівель.
Згідно з пунктом 7 Положення №43 Держаудитслужба здійснює свої повноваження безпосередньо і через утворені в установленому порядку міжрегіональні територіальні органи.
Порядок проведення інспектування Державною аудиторською службою, її міжрегіональними територіальними органами затверджено постановою Кабінету Міністрів України від 20 квітня 2006 року № 550 (далі - «Порядок №550»).
Пунктом 2 Порядку № 550, визначено, що інспектування полягає у документальній і фактичній перевірці певного комплексу або окремих питань фінансово-господарської діяльності об`єкта контролю і проводиться у формі ревізії, яка повинна забезпечувати виявлення фактів порушення законодавства, встановлення винних у їх допущенні посадових і матеріально відповідальних осіб.
Згідно з пунктом 50 Порядку № 550 за результатами проведеної ревізії у межах наданих прав органи державного фінансового контролю вживають заходів для забезпечення: притягнення до адміністративної, дисциплінарної та матеріальної відповідальності винних у допущенні порушень працівників об`єктів контролю; порушення перед відповідними державними органами питання про визнання недійсними договорів, укладених із порушенням законодавства; звернення до суду в інтересах держави щодо усунення виявлених ревізією порушень законодавства з питань збереження і використання активів, а також стягнення у дохід держави коштів, одержаних за незаконними договорами, без встановлених законом підстав або з порушенням вимог законодавства; застосування заходів впливу за порушення бюджетного законодавства.
Оцінка висновків судів, рішення яких переглядаються, та аргументів учасників справи.
Вирішуючи питання про обґрунтованість поданої касаційної скарги, Верховний Суд виходить з наступного.
Верховний Суд, перевіривши доводи касаційної скарги, виходячи з меж касаційного перегляду, визначених статті 341 КАС України, а також надаючи оцінку правильності застосування судами попередніх інстанцій норм процесуального права, виходить із такого.
Скаржник вказує, що при винесені рішення судом апеляційної інстанції не враховано висновки Верховного Суду щодо питання застосування норми права у подібних правовідносинах, викладені у постановах від 08 квітня 2020 року у справі № 809/504/17, від 02 квітня 2020 року у справі № 820/3534/16, від 12 лютого 2020 року у справі № 815/7325/13-а, від 29 липня 2019 року у справі № 400/2658/18, від 02 липня 2019 року у справі № 826/2525/15, від 20 лютого 2018 року у справі № 822/2087/17, у постанові Верховного Суду України від 27 січня 2015 року у справі № 21-436а14.
Верховний Суд відхиляє доводи скаржника, що судом апеляційної інстанції застосовано норми права без урахування висновку Верховного Суду викладеного у вказаних постановах, з огляду на таке.
Велика Палата Верховного Суду в постанові від 12 жовтня 2021 року у справі № 233/2021/19 (провадження № 14-166цс20, пункт 39) конкретизувала свої висновки щодо визначення подібності правовідносин, зазначивши таке. На предмет подібності потрібно оцінювати саме ті правовідносини, які є спірними у порівнюваних ситуаціях. Установивши учасників спірних правовідносин, об`єкт спору (які можуть не відповідати складу сторін справи та предмету позову) і зміст цих відносин (права й обов`язки сторін спору), суд має визначити, чи є певні спільні риси між спірними правовідносинами насамперед за їхнім змістом. А якщо правове регулювання цих відносин залежить від складу їх учасників або об`єкта, з приводу якого вони вступають у правовідносини, то в такому разі подібність варто також визначати за суб`єктним й об`єктним критеріями відповідно. Для встановлення подібності спірних правовідносин у порівнюваних ситуаціях суб`єктний склад цих відносин, предмети, підстави позовів і відповідне правове регулювання не обов`язково мають бути тотожними, тобто однаковими.
У судових рішеннях, на які посилається скаржник, звергнуто увагу на наступне.
У постанові Верховного Суду від 08 квітня 2020 року у справі № 809/504/17 предметом спірних правовідносин була вимога Західного офісу Держаудитслужби про усунення виявлених ревізією порушень від 25 січня 2017 року за № 13-09-08-14/397 в частині порушення ТУ ДСА України в Івано-Франківській області при виплаті премій працівникам апаратів судів (прибиральникам та робітникам по обслуговуванню будівель судів) до професійних свят (День юриста, День працівника суду) в загальній сумі 222 200,00 грн. та перерахування єдиного соціального внеску на загальну суму 74 522,80 грн.
У постанові Верховного Суду від 02 квітня 2020 року у справі № 820/3534/16 предметом спірних правовідносин була вимога Державної фінансової інспекції у Харківській області від 13 травня 2016 року №20-06-25-14/3405, якою встановлені порушення щодо правильності визначення завищення вартості та обсягів виконаних ремонтних робіт підрядними організаціями на загальну суму 734    987,80    грн., внаслідок допущеного порушення КП «Харківський метрополітен» завдано матеріальної шкоди (збитків) на зазначену суму.
У постанові Верховного Суду від 12 лютого 2020 року у справі № 815/7325/13-а предметом спірних правовідносин була вимога Державної фінансової інспекції в Одеській області, якою позивачем встановлені порушення п.п. 3.3.5 п. 3.3, п.п. 5.7 статуту Комунального підприємства "Малиновський ринок" затвердженого рішенням Одеської міської ради від 15 липня 2005 року №4261-ІV та статтею 5 Закону України "Про колективні договори і угоди" від 1 липня 1993 року № 3356-ХІІ (незаконне використання прибутку підприємства на загальну суму 38674 грн. для придбання туристичних путівок, не передбачених контрактом); порушення вимог Положення № 637 та порушення вимог п.2.4 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку від 24.05.1995 року №88 (здійснено витрати на оплату міжнародної транспортної пошти у сумі 492,00 грн. на підставі документу, складеному іноземною мовою, в якому відсутні данні про вартість послуги).
У постанові Верховного Суду від 29 липня 2019 року у справі № 400/2658/18 предметом спірних правовідносин була вимога Південного офісу Держаудитслужби в Миколаївській області, якою встановлені порушення вимог статті 97 КЗпП, статті 15 Закону України «Про оплату праці» та пункту 3.14 розділу ІІІ «Оплата праці» Колективного договору на 2016-2018 роки за листопад 2016 року, листопад 2017 року та травень 2018 року (безпідставно нараховано премію в розмірі 854582,01 грн. та зайво нараховано і сплачено 184009,05 грн єдиного соціального внеску, що призвело до матеріальної шкоди (збитків) на загальну суму 1038591,06    грн); пункту 4.4 «Правил визначення вартості проектно-вишукувальних робіт та експертизи проектної документації на будівництво» ДСТУ Б Д.1.1-7:2013 (завищено вартість проектних робіт на загальну суму 310992,08 грн, що призвело до матеріальної шкоди (збитків) на вказану суму); пункту 6.2.7.4 ДСТУ-Б Д.1.1-1:2013 «Правила визначення вартості будівництва» та пунктів 5.4.2, 5.4.4.1 ДСТУ-Н Б Д.1.1-5:2013 «Настанова щодо визначення розміру коштів на титульні тимчасові будівлі та споруди, інші витрати у вартості будівництва» (до акта приймання виконаних робіт за грудень 2015 року підрядником ТОВ «Укртрансзв`язок» внесено кошти на відрядження в сумі 2970,93 грн, які не підтверджені даними бухгалтерського обліку та оплачені замовником, внаслідок чого ПАТ завдано матеріальної шкоди (збитків) на вказану суму); частин першої, п`ятої статті 9 Закону України від 16 липня 1999 року №    996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» та Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29 листопада 1999 року № 290 (у бухгалтерському обліку ПАТ не відображено штрафні санкції, застосовані до ТОВ «Компанія Мегастар», ФОП ОСОБА_2 , ДП «Суднобудівний завод імені 61 Комунара», ТОВ «ЕКСПОМИКОЛАЇВ», що призвело до заниження обліку доходів позивача в 2018 році на загальну суму 162951,59 грн).
У постанові Верховного Суду 02 липня 2019 року у справі № 826/2525/15 предметом спірних правовідносин була вимога Державної фінансової інспекції України, якою встановлені порушення вимог частин першої, другої статті 3 Закону України «Про господарські товариства», а також абзацу другого статті 6 Декрету Кабінету Міністрів України «Про впорядкування діяльності суб`єктів підприємницької діяльності, створених за участю державних підприємств» від 31 грудня 1992 року № 24-92 був учасником компаній «Ruslan International Limited» та «Ruslan Salis GmbH» і в порушення вимог статті 3 Закону України «Про управління об`єктами державної власності».
У постанові Верховного Суду від 20 лютого 2018 року у справі № 822/2087/17 предметом спірних правовідносин був акт ревізії Управління Західного офісу Держаудитслужби в Хмельницькій області та документів, складених за наслідками перевірки. У цій справі Суд зазначив, що акт ревізії та документи складені за наслідками перевірки не породжували правових наслідків чи обов`язків для позивача, а тому не мали ознак рішень (нормативно-правових актів або правових актів індивідуальної дії), оскарження яких здійснюється за нормами КАС України.
У постанові Верховного Суду України від 27 січня 2015 року у справі № 21-436а14 предметом спірних правовідносин була вимога Державної фінансової інспекції в Полтавській області від 11 червня 2013 року "Про усунення виявлених ревізією порушень та недоліків», якою зобов`язано позивача: при укладенні договорів про спільну діяльність з Вищим державним навчальним закладом України "Українська медична стоматологічна академія" дотримуватися вимог пунктів 20,22 Порядку складання, розгляду, затвердження та основних вимог до виконання кошторисів бюджетних установ, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 28 лютого 2002 року № 228, частини другої статті 85, частини 28 статті 116 Бюджетного кодексу України від 8 липня 2010 року № 2456-IV в частині заборони цим Кодексом планування та здійснення видатків, не віднесених до місцевих бюджетів; привести угоду про співробітництво від 1 січня 2011 року, яку укладено між лікарнею та Академією у відповідність до вимог частини другої статті 4, частини другої статті 8 Бюджетного кодексу України; відповідно до чинного законодавства забезпечити повернення до місцевого бюджету України кошти в сумі 9 679 грн., які сплачені за спожиті комунальні послуги кафедрами Академії (сторонньої юридичної особи), як таких, що суперечать нормам Бюджетного кодексу України. У разі необхідності вказане питання вирішити в судовому порядку.
Натомість у цій справі предметом судового контролю є п. 1, 2 вимоги Південного офісу Держаудитслужби про відшкодування виявлених збитків за порушення частини 5 статті21 Закону України «Про службу в органах місцевого самоврядування» у вигляді виплати Куяльницькому сільському голові та посадовим особам місцевого самоврядування Куяльницької сільської ради за 2018, 2019 роки та січень-серпень 2020 року матеріальної допомоги на оздоровлення при наданні щорічної відпустки в розмірі середньомісячної заробітної плати, що призвело до необґрунтованих видатків на заробітну плату (КПКВК 0110150) в загальній сумі 1358004,49 грн. (2018 рік - 410799,68 грн., 2019 рік - 583306,19 грн., січень-серпень 2020 року - 363898,62 грн.), та, як наслідок, необґрунтовано перераховано єдиного внеску в загальній сумі 287406,74 грн. (2018 рік - 86515,91 грн., 2019 рік - 123802,37 грн., 2020 рік - 77088,46 грн.).
Колегія суддів зауважує, що висновки, викладені у постановах Верховного Суду, перебувають у нерозривному зв`язку із обсягом встановлених обставин у кожній конкретній справі окремо. Тому адміністративні суди не повинні сприймати як обов`язкові висновки, викладені у постановах Верховного Суду, здійснені на підставі відмінних фактичних обставин справи.
Дослідивши зміст правовідносин з метою з`ясування їхньої подібності з урахуванням обставин кожної зазначеної справи, колегія суддів дійшла висновку про помилковість доводів касаційної скарги, оскільки висновки Верховного Суду, на які посилається скаржник, стосуються правовідносин, які не є подібними.
Стосовно доводів касаційної скарги щодо неправильного обрання позивачем способу захисту порушеного права, оскільки спірні пункти вимоги не можуть бути предметом оскарження в адміністративній справі, Суд зазначає наступне. 
Предметом оскарження у цій справі є вимога Управління Західного офісу Держаудитслужби в Рівненській області №131704-14/487-2022 від 4 березня 2022 року.
Вимога органу державного фінансового контролю спрямована на корегування роботи підконтрольної організації та приведення її у відповідність із вимогами законодавства, і є обов`язковою до виконання.
Оспорювана вимога контролюючого органу є індивідуально-правовим актом і в силу закону є обов`язковою до виконання підконтрольною установою, якій вона адресована.
Велика Палата Верховного Суду у постанові від 21 листопада 2018 року у справі №820/3534/16 дійшла висновку, що спір про правомірність вимог контролюючих органів, скерованих на адресу підконтрольних суб`єктів, є публічно-правовим та підпадає під визначення справи адміністративної юрисдикції. У цій постанові Велика Палата Верховного Суду вказала, що такий висновок був сформульований Верховним Судом України у постанові від 23 лютого 2016 року у справі № 818/1857/14, і Велика Палата Верховного Суду не знайшла підстав для відступу від цієї позиції.
Аналогічна правова позиція також підтримана і Верховним Судом, зокрема у постанові від 8 травня 2018 року у справі №826/3350/17, у якій за наслідками проведеного аналізу сутності завдань і функцій органів фінансового контролю, в тому числі у їх співвідношенні із завданнями адміністративного судочинства (рішення суб`єкта владних повноважень як предмет судового контролю), сформульовано позицію, що рішення (дії, бездіяльність) органу фінансового контролю, прийняті в результаті реалізації їх окремо взятих завдань або функцій (пред`явлення обов`язкової до виконання вимоги як одна з них), є окремими предметами судового контролю.
До того ж, у постанові від 8 травня 2018 року у справі № 826/3350/17 Верховний Суд зазначив, що під час вирішення справ, предметом яких є правомірність вимог контролюючих органів, скерованих на адресу підконтрольних суб`єктів, судам належить, виходячи із правової природи письмової вимоги контролюючого органу, враховувати чи прийнята вона на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені законодавством. З метою встановлення того, чи контролюючим органом при прийнятті спірної вимоги владні управлінські функції реалізовані у передбачений законом спосіб, суду належить надати правову оцінку змісту вимоги як індивідуально-правового акту.
Отже, правова природа письмової вимоги контролюючого органу породжує правові наслідки, зокрема, обов`язки для свого адресата, а тому наділена рисами правового акту індивідуальної дії з урахуванням її змістовної складової, незалежно від форми документа, в якому вона міститься, і такий акт може бути предметом судового контролю в порядку адміністративного судочинства у разі звернення із відповідним позовом.
Тому, з метою дотримання завдань і основних засад адміністративного судочинства суди, які розглядали справу і наділені процесуальними повноваженнями встановлювати і оцінювати фактичні обставини справи, об`єктивно мали право перевірити обґрунтованість доводів позивача щодо дотримання органом фінансового контролю законності при прийнятті спірної вимоги, а також обґрунтованість доводів контролюючого органу щодо того чи породжує ця вимога права і обов`язки позивача.
Верховний Суд у постанові від 20 лютого 2018 року у справі №822/2087/17 зазначив, що висновок суду про те, що збитки контролюючим органом можуть бути стягнуті лише в ході відповідного судового процесу (а не шляхом пред`явлення обов`язкової до виконання вимоги), не спростовує того, що «законна вимога» контролюючого органу, як індивідуально-правовий акт, повинна відповідати вимогам закону в частині її змісту і форми. Саме аналіз змісту вимоги контролюючого органу свідчить про те, чи такі вимоги дотримано та чи породжує така вимога права і обов`язки для підконтрольної установи.
З проведеного аналізу сутності завдань і функцій органів фінансового контролю, в тому числі у їх співвідношенні із завданнями адміністративного судочинства (рішення суб`єкта владних повноважень як предмет судового контролю), висновується, що рішення (дії, бездіяльність) органу фінансового контролю, прийняті в результаті реалізації їхніх окремо взятих завдань або функцій (пред`явлення обов`язкової до виконання вимоги як одна з них), є окремими предметами судового контролю.
Та обставина, що законодавство прямо передбачає порядок реалізації окремо взятого завдання чи функції контролюючого органу, зокрема, стягнення збитків у судовому порядку на підставі пункту 10 частини першої   статті 10 Закону України «Про основні засади здійснення державного фінансового контролю в Україні», з якою кореспондується пункт 50 Порядку №550, жодним чином не відміняє чи спростовує того, що всі рішення, дії чи бездіяльність органів державного фінансового контролю, прийняті або здійснені при реалізації ними їхніх владних управлінських функцій, можуть бути окремим предметом судового розгляду при поданні відповідного адміністративного позову.
За своєю правовою природою реалізація контролюючим органом компетенції в частині пред`явлення обов`язкових до виконання вимог і в частині здійснення процедури стягнення заподіяних збитків передбачає наявність різних, окремих, незалежних процедур.
Таку правову позиція неодноразово висловлював Верховний Суд, зокрема, у постановах від 22 жовтня 2020 року у справі №820/3089/17, від 31 травня 2021 року у справі №826/18686/16, від 31 серпня 2021 року у справі №160/5323/20, від 2 листопада 2021 року у справі №420/6808/19, від 12 травня 2022 року у справі №620/4169/20, від 22 грудня 2022 року у справі №826/13003/17.
На переконання позивача, правильність обчислення збитків має перевірятись судом, який розглядає позов Держаудитслужби про стягнення збитків, а не під час вирішення справи за позовом підконтрольної установи про визнання вимоги протиправною. 
З цього приводу Верховний Суд зважає на таке.  
Законність і правильність обчислення розміру визначення збитків, зазначених у цій частині, може бути предметом перевірки у судовому порядку за позовом органу фінансового контролю до винних осіб, а не у справі за позовом підконтрольної установи про визнання вимоги протиправною.
Проте, оскарження у судовому порядку індивідуально-правового акта, яким у цьому випадку є вимога Держаудитслужби, є гарантованим правом підконтрольного органу в розрізі завдань та принципів адміністративного судочинства.
Стосовно включення контролюючим органом до змісту оскаржуваної вимоги окрім необхідності усунути виявлені перевіркою порушення, зобов`язання відшкодувати завдані збитки, Верховний Суд зауважує наступне.
Крізь призму фактичних обставин цієї справи висновується, що зміст оспорюваної вимоги як індивідуально-правового акта, містить вказівку щодо відшкодування збитків, встановлених контролюючим органом. До того ж, зміст вимоги передбачає застереження, що невиконання вимоги є підставою для звернення до суду в інтересах держави, що додатково свідчить про її обов`язковий характер (а.с. 68 т.1).
Варто зауважити, що вказівка про відшкодування виявлених збитків, завданих державі чи об`єкту контролю, може бути зазначено у вимозі. Але ці збитки не можуть бути примусово стягнуті шляхом видачі вимоги, оскільки вони відшкодовуються у добровільному порядку або шляхом звернення до суду з відповідним позовом.
Між тим, оспорювана вимога хоча і вказує на забезпечення відшкодування шкоди, все ж не містить вимоги про стягнення цих збитків.
Тому, в цьому випадку Верховний Суд не вбачає порушень з боку контролюючого органу в розрізі змісту виданої ним вимоги.
До подібних висновків дійшов Верховний Суд у постанові від 22 грудня 2022 року у справі №826/13003/17, від 06 липня 2023 року у справі № 1740/2398/18, від 21 березня 2023 року у справі № 560/4370/22. 
Щодо суті виявлених порушень, Верховний Суд зважає на таке. 
Частиною 5 статті 21 Закону України «Про службу в органах місцевого самоврядування» від 07 червня 2001 року № 2493-ІІІ визначено, що посадовим особам місцевого самоврядування надається щорічна відпустка тривалістю 30 календарних днів, якщо законами України не передбачено тривалішої відпустки, з виплатою допомоги на оздоровлення у розмірі посадового окладу.
Статтею 13 Закону України «Про оплату праці» передбачено, що оплата праці працівників установ і організацій, що фінансуються з бюджету, здійснюється на підставі актів Кабінету Міністрів України в межах бюджетних асигнувань.
Питання оплати праці, преміювання та надання матеріальної допомоги працівникам органів місцевого самоврядування встановлюється постановою Кабінету Міністрів України «Про упорядкування структури та умов оплати праці працівників апарату органів виконавчої влади, органів прокуратури, судів та інших органів» від 09 березня 2006 року № 268.
Відповідно до пп.3 пункту 2 постанови Кабінету Міністрів України № 268 керівникам органів, зазначених у пункті 1 цієї постанови, у межах затвердженого фонду оплати праці надано право надавати працівникам матеріальну допомогу для вирішення соціально-побутових питань та допомогу для оздоровлення при наданні щорічної відпустки у розмірі, що не перевищує середньомісячної заробітної плати працівника (місячного грошового забезпечення військовослужбовців, осіб начальницького складу).
Згідно з пп.2 пункту 6 постанови Кабінету Міністрів України № 268 преміювання сільських, селищних і міських голів, голів районних і районних у містах рад, їх заступників, встановлення їм надбавок, надання матеріальної допомоги здійснюється у порядку та розмірі, установлених цією постановою, у межах затверджених видатків на оплату праці. Рішення про зазначені виплати приймається відповідною радою.
Згідно з пунктом 8 постанови Кабінету Міністрів України № 268 видатки, пов`язані з набранням чинності цією постановою, здійснюються в межах асигнувань на оплату праці, затверджених у кошторисах на утримання відповідних органів.
Позивач підтвердив копіями відповідних документів, що рішеннями сільради від 22 грудня 2017 року № 34-VII, від 17 січня 2019 року №1472-VII та від 24 грудня 2019 року № 3181-VII «Про затвердження положень про преміювання, виплату матеріальної допомоги та встановлення надбавок працівникам виконавчих органів, а також колективним договором між адміністрацією і трудовим колективом Куяльницької сільської ради на 2018-2021 роки було передбачено надання працівникам сільської ради - посадовим особам місцевого самоврядування та службовцям матеріальної допомоги для вирішення соціально-побутових питань та допомоги для оздоровлення при наданні щорічної відпустки у розмірі, що не перевищує середньомісячної заробітної плати працівника.
Отже, положення частини 5 статті 21 Закону України «Про службу в органах місцевого самоврядування» та пп.3 пункту 2 постанови КМУ № 268 разом зі статтею 13 Закону України «Про оплату праці» по-різному визначають розмір матеріальної допомоги на оздоровлення при наданні щорічної відпустки.
Міністерство соціальної політики України, до основних завдань якого входило, зокрема забезпечення формування та реалізації державної політики у сфері соціальної політики, загальнообов`язкового державного соціального та пенсійного страхування, соціального захисту населення, узагальнення практики застосування законодавства з питань, що належать до його компетенції, не однократно надавались відповідні роз`яснення з вказаного спірного питання.
Такі роз`яснення були надані листами Мінсоцполітики від 16 жовтня 2009 року №620/13/84-09, від 19 липня 2010 року № 671/13-84-10, від 11 вересня 2013 року №10212/0/14-13/13, в яких Міністерство роз`яснювало, що передбачена пп.3 п.2 постанови Кабінету Міністрів України № 268 матеріальна допомога на оздоровлення при наданні щорічної відпустки обов`язково має виплачуватися у розмірі посадового окладу, а за наявності коштів у розмірі середньомісячної заробітної плати.
Таким чином, Мінсоцполітики у вказаних роз`ясненнях фактично визначило мінімальні та максимальні межі вказаної матеріальної допомоги, а саме: мінімум згідно частини 5 статті 21 Закону України «Про службу в органах місцевого самоврядування» у розмірі посадового окладу, а максимум згідно з пп.3 пункту 2 постанови Кабінету Міністрів України № 268 у розмірі середньомісячної заробітної плати.
Наведене свідчить, що орган місцевого самоврядування в межах наданих йому повноважень, які передбачені законами України «Про місцеве самоврядування в Україні», «Про службу в органах місцевого самоврядування», «Про оплату праці», Бюджетним кодексом України, постановою Кабінету Міністрів України № 268 приймав рішення про виплату матеріальної допомоги в межах бюджетних видатків на оплату праці. При цьому розмір матеріальної допомоги, що виплачувались працівникам, не суперечить положенням наведених вище нормативно-правових актів.
Подібна правова позиція міститься у постановах Верховного Суду від 30 січня 2020 року у справі № 599/1422/16-а, від 09 березня 2023 року у справі № 500/2489/21.
За таких обставин Верховний Суд погоджується з висновком суддів попередніх інстанцій, що спірні пункти вимоги є протиправними та підлягають скасуванню.
Крім того, посилання відповідача на роз`яснення Національного агентства України з питань державної служби № 111-р/з від 03 серпня 2020 року «Щодо визначення розміру матеріальної допомоги при наданні щорічної відпустки посадовим особам місцевого самоврядування» не є підставою для задоволення касаційної скарги, оскільки цих роз`яснень не існувало під час проведення позивачем вищевказаних виплат ради у 2018, 2019 роках та у січні по 01 серпня 2020 року. 
Оскільки у даному випадку пункт 1 спірної вимоги визнано протиправним то відповідно, не може бути виконаний і пункт 2 вимоги, в якому відповідач вимагає від позивача провести перерахунок та відповідні взаємозвірки щодо надмірно перерахованих сум єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування та зарахувати в рахунок майбутніх платежів зайво сплачені кошти в сумі 287,41 тис. грн. відповідно до вимог пунктів 5, 6 Порядку зарахування у рахунок майбутніх платежів єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування або повернення надміру та/або помилково сплачених коштів, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 05 лютого 2016 року № 193/28323, розділу V Порядку формування та подання страхувальниками звіту щодо сум нарахованого єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, затвердженого наказом міністерства фінансів України від 14 квітня 2015 року № 435. 
За змістом частини першої статті 350 КАС України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з додержанням норм матеріального та процесуального права.
Таким чином, зважаючи на приписи статті 350 КАС України, касаційну скаргу необхідно залишити без задоволення, а оскаржувані судові рішення - без змін. 
Висновки щодо розподілу судових витрат
Відповідно до частини шостої статті 139 КАС України, якщо суд апеляційної чи касаційної інстанції, не повертаючи адміністративної справи на новий розгляд, змінить судове рішення або ухвалить нове, він відповідно змінює розподіл судових витрат.
Оскільки Верховний Суд не змінює судові рішення та не ухвалює нове, розподіл судових витрат не здійснюється.
Керуючись статтями 3, 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Верховний Суд
ПОСТАНОВИВ:
Касаційну скаргу Південного офісу Держаудитслужби залишити без задоволення.
Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 03 лютого 2021 року та постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 14 квітня 2021 року залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач                                                                      А.Г. Загороднюк 

судді                                                                                           О.В. Калашнікова 

                                                                                          В.М. Соколов