ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

25 липня 2023 року 
м. Київ

справа № 812/560/17
касаційне провадження № К/9901/200/17 
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Бившевої Л.І.,
суддів: Ханової  Р.Ф.,  Хохуляка В.В., 
 
розглянув у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління ДФС у Луганській області на постанову Луганського окружного адміністративного суду від 21.07.2017 (суддя Чернявська Т.І.) та ухвалу Донецького апеляційного адміністративного суду від 29.11.2017 (головуючий суддя - Блохін А.А., судді - Гаврищук Т.Г., Сухарьок М.Г.) у справі  за позовом Приватного підприємства "Азуріт" до Головного управління ДФС у Луганській області, третя особа, яка не заявляє самостійних вимог щодо предмету спору, на стороні відповідача: Сєвєродонецька міська рада, про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

УСТАНОВИВ:
Приватне підприємство "Азуріт" (далі -  позивач, Підприємство, платник) звернулося до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДФС у Луганській області (далі - відповідач, Управління, контролюючий орган), третя особа, яка не заявляє самостійних вимог щодо предмету спору, на стороні відповідача: Сєвєродонецька міська рада (далі - третя особа, Міська рада), в якому просило визнати протиправними та скасувати податкове повідомлення-рішення від 03.04.2017 №0001291203, яким позивачу збільшено грошові зобов`язання з орендної плати за землю на суму 361958,15 грн, у тому числі за податковими зобов`язаннями в сумі 289566,48 грн, штрафними (фінансовими) санкціями у розмірі 72391,67 грн.
Обґрунтовуючи вимоги, позивач зазначив про протиправність прийнятих рішень, оскільки він не повинен сплачувати орендну плату за користування земельними ділянками відповідно до статті 6 Закону України "Про тимчасові заходи на період проведення антитерористичної операції" від 02.09.2014 №1669-VII (далі - Закон №1669-VII), яким передбачено, що під час проведення антитерористичної операції звільнено суб`єктів господарювання, які здійснюють діяльність на території проведення антитерористичної операції, від сплати за користування земельними ділянками державної та комунальної власності. 
Відповідач у запереченнях вказує на відповідність прийнятого ним рішення вимогам податкового законодавства, посилаючись на обов`язок позивача сплачувати орендну плату за землю відповідно до статті 20 Закону України «Про оренду землі» від 06.10.1998 № 161-ХІV (далі - Закон № 161-ХІV).
Луганський окружний адміністративний суд постановою від 21.07.2017, залишеною без змін ухвалою Донецького апеляційного адміністративного суду від 29.11.2017, адміністративний позов задовольнив частково. Визнав  протиправним та скасував податкове повідомлення-рішення Управління від 03.04.2017 №0001291203 в частині збільшення Підприємству грошових зобов`язань з орендної плати за землю на суму 319549,77 грн, у тому числі: за податковими зобов`язаннями на суму 255639,78 грн, штрафними (фінансовими) санкціями у розмірі на 63909,99 грн. В решті позовних вимог відмовив.
Частково задовольняючи позовні вимоги суди попередніх інстанцій виходили з того, що  зважаючи на мету прийняття Закону №1669-VII та на те, що норми Податкового кодексу України (далі - ПК України) регулюють, зокрема, загальні питання справляння плати за землю, а положення №1669-VII регулюють вказані питання з визначенням певної території, на яку розповсюджується дія норм цього закону (населені пункти, визначені у затвердженому Кабінетом Міністрів України переліку, де проводилася антитерористична операція), а також часу такого розповсюдження (між 14.04.2014 та датою набрання чинності Указом Президента України про завершення проведення антитерористичної операції або військових дій на території України), норми Закону №1669-VII щодо плати за землю є спеціальними відносно відповідних норм ПК України. 
Суди дійшли висновку, що оскільки на момент прийняття Інспекцією спірних рішень позивач і орендована ним земельна ділянка знаходилися на території, на якій, згідно з розпорядженням Кабінету Міністрів України від 02.12.2015 № 1275-р здійснювалася антитерористична операція, позивач в силу вимог статті 6 Закону № 1669-VII був звільнений від плати за її використання до внесення змін до вказаної норми Закону, а саме - до 08.06.2016, та платником правомірно, в межах строків, встановлених ПК України, здійснено уточнення податкових зобов`язань з орендної плати за землю. 
Інспекція, не погодившись з прийнятими судовими рішеннями в частині задоволених позовних вимог, звернулася до суду з касаційною скаргою, в якій просить скасувати судові рішення попередніх інстанцій та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовити в повному обсязі.
В обґрунтування своїх вимог відповідач посилається на неправильне застосування та порушення судами норм матеріального права, зокрема, статті 20 Закону № 161-ХІV та наполягає на тому, що позивач повинен сплачувати орендну плату за земельну ділянку відповідно до умов договору оренди, а положення Закону №1669-VII не можуть розповсюджуватися на платника позивача, оскільки в нього відсутній сертифікат Торгово-промислової палати України про засвідчення форс-мажорних обставин. 
Позивач процесуальним правом подання відзиву на касаційну скаргу не скористався, що не перешкоджає розгляду справи у касаційному порядку.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 22.01.2018 відкрив провадження за касаційною скаргою Управління та витребував матеріали справи із суду першої інстанції, а ухвалою від 24.07.2023 - визнав за можливе проведення попереднього розгляду справи і призначив попередній розгляд справи на 25.07.2023.
Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга задоволенню не підлягає з огляду на наступне.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що позивач зареєстрований як юридична особа, знаходиться у місті Сєвєродонецьку Луганської області та перебуває на обліку в ДПІ у м. Сєвєродонецьку ГУ ДФС у Луганській області як платник податків.
26.09.2011 між Сєвєродонецькою міською радою (орендодавець) та позивачем (орендар) укладено договір оренди землі №441290004000586, державна реєстрація від 22.12.2011 за №441290004000586, за умовами якого орендодавець на підставі рішення Сєвєродонецької міської ради від 28.07.2011 №759 надає, а орендар приймає в строкове платне користування земельну ділянку - землі транспорту, зв`язку (під комплекс будівель), яка знаходиться за адресою: м. Сєвєродонецьк, вул. Пивоварова, 9. В оренду передається земельна ділянка площею 1,4372 га, в тому числі: під капітальною одноповерховою будівлею - 0,2776 га; під капітальною трьох та більше поверховою будівлею - 0,0395 га, під тимчасовими будівлями - 0,0004 га, під спорудами - 0,0221 га, під проїздами, проходами та площадками - 0,7703 га, під зеленими насадженнями - 0,3273 га (пункт 2 договору). 
Згідно з пунктом 5 договору нормативна грошова оцінка земельної ділянки (кадастровий №4412900000:04:004:0015) становить 1949705,52 грн.
Відповідно до пункту 8 договору його укладено на 25 років, строком по 27.07.2036 включно. Після закінчення строку договору орендар має переважне право поновлення його на новий строк. У цьому разі орендар повинен не пізніше ніж за 30 днів до закінчення строку дії договору повідомити письмово орендодавця про намір продовжити його дію.
Орендна плата вноситься орендарем самостійно у грошовій формі та розмірі: з 28.07.2011 по 31.12.2011 в сумі 58491,17 грн на рік, що складає 3 % від нормативної грошової оцінки земельної ділянки, з 01.01.2012 по 31.12.2012 в сумі 68239,69 грн на рік, що складає 3,5 % від нормативної грошової оцінки земельної ділянки, з 01.01.2013 по 31.12.2013 в сумі 77988,22 грн на рік, що складає 4 % від нормативної грошової оцінки земельної ділянки, з 01.01.2014 по 31.12.2014 в сумі 87736,75 грн на рік, що складає 4,50 % від нормативної грошової оцінки земельної ділянки, з 01.01.2015 в сумі  97485,28 грн на рік, що складає 5 % від нормативної грошової оцінки земельної ділянки (пункт 9 договору).
Обчислення розміру орендної плати за землю здійснюється з урахуванням індексації (пункт 10 договору).
Надаючи оцінку правомірності прийняття відповідачем оскаржуваних рішень, Верховний Суд виходить із такого.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулює ПК України, який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства. 
Підпунктом 14.1.72 пункту 14.1 статті 14 ПК України (у редакції, чинній на дату виникнення спірних правовідносин) визначено, що земельний податок - обов`язковий платіж, що справляється з власників земельних ділянок та земельних часток (паїв), а також постійних землекористувачів (далі - податок для цілей розділу XIII цього Кодексу).
Відповідно до пункту 288.7 статті 288 ПК України податковий період, порядок обчислення орендної плати, строк сплати та порядок її зарахування до бюджетів застосовується відповідно до вимог статей 285 - 287 цього розділу.
Платники плати за землю самостійно обчислюють суму податку щороку станом на 1 січня і не пізніше 20 лютого поточного року подають відповідному органу державної податкової служби за місцезнаходженням земельної ділянки податкову декларацію на поточний рік за формою, встановленою у порядку, передбаченому статтею 46 цього Кодексу, з розбивкою річної суми рівними частками за місяцями (пункт 286.2 статті  286 ПК України).
Податкове зобов`язання щодо плати за землю визначене у податковій декларації на поточний рік, сплачується рівними частками власниками та землекористувачами земельних ділянок за місцезнаходженням земельної ділянки за податковий період, який дорівнює календарному місяцю, щомісяця протягом 30 календарних днів, що настають за останнім календарним днем податкового (звітного) місяця (пункт 287.3 статті 287 ПК України).
Указом Президента України від 14.04.2014 №405/2014 введено в дію рішення Ради національної безпеки і оборони України від 13.04.2014 «Про невідкладні заходи щодо подолання терористичної загрози і збереження територіальної цілісності України».
Верховна Рада України 02.09.2014 прийняла Закон України «Про тимчасові заходи на період проведення антитерористичної операції» №1669-VII, який набув чинності 15.10.2014 (далі - Закон №1669-VII), в якому визначені тимчасові заходи для забезпечення підтримки суб`єктів господарювання, що здійснюють діяльність на території проведення антитерористичної операції, та осіб, які проживають у зоні проведення антитерористичної операції або переселилися з неї під час її проведення.
Відповідно до частини першої статті 1 Закону №1669-VII період проведення антитерористичної операції - час між датою набрання чинності Указом Президента України «Про рішення Ради національної безпеки і оборони України від 13.04.2014 «Про невідкладні заходи щодо подолання терористичної загрози і збереження територіальної цілісності України» від 14.04.2014 №405/2014 та датою набрання чинності Указом Президента України про завершення проведення антитерористичної операції або військових дій на території України.
Згідно з частиною другою статті 1 Закону №1669-VII територією проведення антитерористичної операції є територія України, на якій розташовані населені пункти, визначені у затвердженому Кабінетом Міністрів України переліку, де проводилася антитерористична операція, розпочата відповідно до Указу Президента України «Про рішення Ради національної безпеки і оборони України від 13.04.2014 «Про невідкладні заходи щодо подолання терористичної загрози і збереження територіальної цілісності України» від 14.04.2014 №405/2014 та датою набрання чинності Указом Президента України про завершення проведення антитерористичної операції або військових дій на території України.
02.12.2015 Кабінетом Міністрів України прийнято розпорядження №1275-р «Про затвердження переліку населених пунктів, на території яких здійснювалася антитерористична операція, та визнання такими, що втратили чинність, деяких розпоряджень Кабінету Міністрів України». Пунктом 1 та 3 вказаного  розпорядження, затверджено перелік населених пунктів, на території яких здійснювалася антитерористична операція, згідно з додатком, та визнано такими, що втратили чинність:  розпорядження Кабінету Міністрів України від 30.10.2014 №1053 «Про затвердження переліку населених пунктів, на території яких здійснювалася антитерористична операція»; розпорядження Кабінету Міністрів України від 05.11.2014 №1079 «Про зупинення дії  розпорядження Кабінету Міністрів України від 30.10.2014 №1053».
Згідно з додатком до розпорядження Кабінету Міністрів України від 02.12.2015 №1275-р до зазначених населених пунктів належить м. Сєвєродонецьк.
Відповідно до статті 6 Закону 1669-VII (у редакції, чинній до 08.06.2016) під час проведення антитерористичної операції звільнено суб`єктів господарювання, які здійснюють діяльність на території проведення антитерористичної операції, від сплати за користування земельними ділянками державної та комунальної власності.
Законом України Про внесення змін до Закону України "Про тимчасові заходи на період проведення антитерористичної операції" щодо безперешкодної діяльності органів місцевого самоврядування від 17.05.2016 № 1365-VIII, який набрав законної сили 08.06.2016, внесені зміни до Закону №1669-VII, якими доповнено пункт 4 до статті 4 Закону наступного змісту: "Перелік населених пунктів, на території яких органи державної влади тимчасово не здійснюють свої повноваження, та перелік населених пунктів, що розташовані на лінії зіткнення, затверджуються Кабінетом Міністрів України, який забезпечує своєчасну їх актуалізацію.
Вказаним Законом також змінено редакцію статті 6 Закону №1669-VII, яка з 08.06.2016 передбачає звільнення суб`єктів господарювання від плати за користування земельними ділянками державної та комунальної власності в населених пунктах згідно з переліками, передбаченими частиною четвертою статті 4 цього Закону.
Згідно переліку населених пунктів, на території яких органи державної влади тимчасово не здійснюють свої повноваження та переліку населених пунктів, що розташовані на лінії зіткнення, затвердженого розпорядженням Кабінету Міністрів України "Про затвердження переліку населених пунктів, на території яких органи державної влади тимчасово не здійснюють свої повноваження, та переліку населених пунктів, що розташовані на лінії зіткнення" від 07.11.2014 №1085-р, м. Сєвєродонецьк не належить до населених пунктів, що розташовані на лінії зіткнення та  населених пунктів, на території яких органи державної влади тимчасово не здійснюють свої повноваження.
Ураховуючи наведені норми права, Верховний Суд дійшов висновку, що Закон №1669-VII є спеціальним законом у спірних правовідносинах і згідно з частиною третьою статті 11 цього Закону закони та інші нормативно-правові акти України діють у частині, що не суперечить цьому Закону. Відтак, положення цього Закону підлягають застосуванню до спірних правовідносин, які виникли і існували з 14.04.2014 по 08.06.2014, незалежно від того, що ПК України відповідних положень не містить.
Оскільки, як установлено судовими інстанціями, орендована позивачем земельна ділянка розташована на території міста Сєвєродонецьк, на якій, згідно з розпорядженням Кабінету Міністрів України від 02.12.2015 №1275-р, здійснювалася антитерористична операція, колегія суддів погоджується з висновками судів попередніх інстанцій,  що позивач в силу приписів статті 6 Закону №1669-VII був звільнений від плати за її використання до внесення змін до вказаної норми Закону - до 08.06.2016.
Ураховуючи наведене, суди першої та апеляційної інстанції дійшли правильного висновку, що у позивача з 08.06.2016 виникає обов`язок щодо сплати орендної плати за користування земельними ділянками, розташованими у м. Сєвєродонецьку.
Колегія суддів не може прийняти посилання скаржника на приписи статті 10 Закону України "Про тимчасові заходи на період проведення антитерористичної операції" та твердження, що протягом терміну дії цього Закону єдиним належним та достатнім документом, що підтверджує настання обставин непереборної сили (форс-мажору), що мали місце на території проведення антитерористичної операції, як підстави для звільнення від відповідальності за невиконання (неналежного виконання) зобов`язань, є сертифікат Торгово-промислової палати України, оскільки статтею 6 Закону №1669-VII, яка має пряму дію, не вимагається додаткове отримання сертифіката про засвідчення форс-мажорних обставин. До того ж, сертифікат Торгово-промислової палати України потрібен для звільнення від відповідальності за невиконання (неналежного виконання) зобов`язань, а положення статті 6 Закону №1669-VII передбачають саме звільнення від сплати за користування земельними ділянками державної та комунальної власності.
Підсумовуючи зазначене, Верховний Суд погоджується з висновками судів, що  позивач з січня 2014 року по квітень 2014 року та з червня 2016 по 31 грудня 2016 року зобов`язаний сплачувати узгоджені суми з орендної плати за землю.
Оскільки, позивач був звільнений від сплати орендної плати з 14.04.2014 по 08.06.2014, колегія суддів погоджується з висновками судів попередніх інстанцій, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення підлягає скасуванню у визначені судами частині. 
Відповідач у доводах касаційної скарги не спростовує висновків судів попередніх інстанцій в частині задоволених позовних вимог, не обґрунтовує і не зазначає, у чому полягає неправильне застосування судами норм матеріального права.
Таким чином, рішення судів першої та апеляційної інстанції в частині задоволених позовних вимог є правильними та підлягають залишенню без змін.
За правилами частини другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства  України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.
Судами попередніх інстанцій виконано всі вимоги процесуального законодавства, всебічно перевірено обставини справи, вирішено справу у відповідності з нормами матеріального права, постановлено обґрунтоване рішення, в якому повно відображені обставини, що мають значення для справи. Висновки суду про встановлені обставини і правові наслідки є вичерпними, відповідають дійсності, а тому підстав для їх перегляду з мотивів, викладених в касаційній скарзі, не вбачається.
Як встановлено пунктом 1 частини першої статті 349 Кодексу адміністративного судочинства  України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право залишити судові рішення судів першої та  (або) апеляційної інстанцій без змін, а скаргу без задоволення.
Керуючись статтями 341, 344, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд  

ПОСТАНОВИВ:
 
Касаційну скаргу Головного управління ДФС у Луганській області залишити без задоволення, а постанову Луганського окружного адміністративного суду від 21.07.2017 та ухвалу Донецького апеляційного адміністративного суду від 29.11.2017 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Судді	Л.І. Бившева Р.Ф. Ханова   В.В. Хохуляк