ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

10 серпня 2023 року 
м. Київ

справа № 380/19504/21
адміністративне провадження № К/990/19629/22 

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
головуючого - Губської О. А.,
суддів: Білак М.В., Смоковича М.І.
розглянув у порядку письмового провадження адміністративну справу
за позовом ОСОБА_1 до Західного міжрегіонального управління Міністерства юстиції (м. Львів), третя особа, яка не заявляє самостійних вимог на предмет спору на стороні відповідача - Головне управління ДПС у Львівській області, про визнання протиправною бездіяльності та зобов`язання вчинити дії, провадження у якій відкрито
за касаційною скаргою  Західного міжрегіонального управління Міністерства юстиції (м. Львів) на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 08 лютого 2022 року, прийняте у складі судді Брильовського Р.М., та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 12 травня 2022 року, ухвалену у складі колегії суддів: Качмара В.Я. (головуючий), Большакової О.О., Затолочного В.С., 
І. Суть спору:
1.  ОСОБА_1 (далі - ОСОБА_1 , позивач) звернувся до суду з позовом до Західного міжрегіонального управління Міністерства юстиції (м. Львів), третя особа, яка не заявляє самостійних вимог на предмет спору на стороні відповідача - Головне управління ДПС у Львівській області, в якому просив:
1.1. визнати протиправною бездіяльність Західного міжрегіонального управління Міністерства юстиції (м. Львів), щодо ненарахування, необчислення та несплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування із виплаченого ОСОБА_1 середнього заробітку за час вимушеного прогулу у сумі 125343,68 грн, за період з 24.09.2015 року по 17.07.2017 року;
1.2. зобов`язати Західне міжрегіональне управління Міністерства юстиції (м. Львів), нарахувати, обчислити та сплатити єдиний внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування із виплаченого ОСОБА_1 середнього заробітку за час вимушеного прогулу у сумі 125343,68 грн за період з 24.09.2015 року по 17.07.2017 року з дотриманням порядку, що визначений частиною другою  статті 7 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» від 08.07.2010 № 2464-VI.
2. В обґрунтування своїх вимог позивач зазначає, що   відповідно до постанови Львівського окружного адміністративного суду від 21.04.2016 року у справі №813/5855/15 на його користь стягнуто з Головного територіального управління юстиції у Львівській області середній заробіток за час вимушеного прогулу в розмірі 19 025,42 грн без урахування сум обов`язкових до сплати податків та зборів, сум отриманих доходів. Відповідно до ухвали Львівського окружного адміністративного суду від 05.12.2019 року у справі № 813/5855/15 на його користь стягнуто з Головного територіального управління юстиції у Львівській області середній заробіток за час вимушеного прогулу  у зв`язку з невиконанням постанови Львівського окружного адміністративного суду від 21.04.2016 у справі № 813/5855/15 про поновлення на роботі. Загалом вимушений прогул тривав з 24.09.2015 року по 17.07.2017 року та за цей час відповідно до вказаних судових рішень на користь позивача було стягнуто 125343,68 грн середнього заробітку за час вимушеного прогулу. 30.04.2021 року із зверненням про нарахування та виплату єдиного соціального внеску позивач звернувся до Західного міжрегіонального управління Міністерства юстиції (м. Львів), однак у задоволенні звернення йому було відмовлено. 15.07.2021 року ОСОБА_1 подав звернення до Державної податкової служби України про вжиття заходів контролю за проведенням нарахування та сплатою єдиного соціального внеску на одержані ним доходи у вигляді середнього заробітку за час вимушеного прогулу за період з 24.09.2015 року по 17.07.2017 року. Однак йому повідомили про неможливість проведення перевірки у зв`язку з встановленням мораторію. ОСОБА_1 вказує, що згідно з пунктом 1 частини першої  статті 4 Закону № 2464-VI платниками єдиного внеску є роботодавці: підприємства, установи та організації, інші юридичні особи. Позивач зазначає, що відповідно до пункту 1 частини першої  статті 7 Закону № 2464-VI єдиний внесок нараховується для платників, зазначених у пунктах 1 (крім абзацу сьомого) частини першої  статті 4 цього Закону, - на суму нарахованої кожній застрахованій особі заробітної плати за видами виплат. Вказує, що порядок нарахування внеску поширюється також на осіб, яким після звільнення з роботи нараховано заробітну плату (дохід) за відпрацьований час або згідно з рішенням суду - середню заробітну плату за вимушений прогул. 
3. Відповідач позов не визнав та просив відмовити в його задоволенні.
ІІ. Установлені судами фактичні обставини справи
4. Наказом Головного територіального управління юстиції у Львівській області (далі  ГТУЮ) від 23.09.2015 № 671/К «Про звільнення ОСОБА_1 » позивача звільнено з посади начальника Відділу державної виконавчої служби Бориславського міського управління юстиції (далі - Посада) за угодою сторін на підставі пункту 1 частини першої  статті 36 Кодексу законів про працю України  (далі  КЗпП).
5. Постановою Львівського окружного адміністративного суду від 21 квітня 2016 року у справі №813/5855/15, залишеною без змін ухвалою Львівського апеляційного адміністративного суду від 6 вересня 2016 року та постановою Верховного Суду від 6 червня 2018 року, позовні вимоги задоволено частково: визнано протиправним та скасовано Наказ від 23.09.2015 № 671/К «Про звільнення ОСОБА_1 »; поновлено ОСОБА_1 на посаді з 24.09.2015; стягнуто з ГТУЮ середній заробіток за час вимушеного прогулу в розмірі 19025,42 грн без урахування сум обов`язкових до сплати податків та зборів, сум отриманих доходів; в решті позову - відмовлено.
6. Ухвалою Львівського окружного адміністративного суду від 11 грудня 2018 року заяву позивача про стягнення оплати вимушеного прогулу при затримці виконання рішення суду про поновлення на роботі у справі № 813/5855/15 задоволено повністю.  Стягнуто з ГТУЮ на його користь середній заробіток за час вимушеного прогулу при затримці виконання Постанови у зв`язку з невиконанням рішення суду про поновлення на роботі за період з 22.04.2016 по 17.07.2017 у розмірі 106318,26 грн.
7. 30.04.2021 ОСОБА_1 звернувся до Західного міжрегіонального управління Міністерства юстиції (м. Львів), яке, відповідно до  постанови Кабінету Міністрів України від 09.10.2019  №870 «Деякі питання територіальних органів Міністерства юстиції»  є правонаступником ГТУЮ, із заявою про нарахування та виплату єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування.
8. Листом Західного міжрегіонального управління Міністерства юстиції (м. Львів) від 04.06.2021 №12750/0/1-21/12.2-04 у задоволенні його звернення  відмовлено.
9. Оскільки відповідачем не нараховано та не виплачено єдиний соціальний внесок, позивач звернувся з цим позовом до суду.
ІІІ. Рішення судів першої й апеляційної інстанцій і мотиви їх ухвалення
10. Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 8 лютого 2022 року, залишеним без змін постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 12 травня 2022 року, позов задоволено.
11. Задовольняючи позов, суд першої інстанції, з висновком якого погодився й апеляційний суд, виходив з того, що  Закон України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування»  та  Закон України «Про загальнообов`язкове державне пенсійне страхування» прямо вказують на наявність у відповідача законодавчо передбаченого обов`язку здійснювати нарахування, обчислення та сплату ЄВ у разі виплати середньої заробітної плати за вимушений прогул.
IV. Провадження в суді касаційної інстанції 
12. У касаційній скарзі відповідач просить скасувати рішення судів попередніх інстанцій та прийняти нове рішення, яким відмовити ОСОБА_1 в задоволенні позовних вимог до Західного міжрегіонального управління Міністертсва юстиції (м.Львів) повністю. 
13. Нормативними підставами для касаційного оскарження судових рішень в цій справі ДСА зазначила пункти 1 і 2 частини четвертої  статті 328 КАС України. 
14. Щодо першої підстави, то заявник пояснив, що під час ухвалення рішення у даній справі суд апеляційної інстанції в оскаржуваному судовому рішенні неправильно застосував норму права без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду. Зокрема, зазначено, що судами прийнято рішення без урахування висновку Верховного Суду, викладеному у постановах від 10.10.2019 у справі №522/13736/15 та від 21.04.2021 у справі №461/1303/19.
14.1. На думку відповідача, судами першої та апеляційної інстанцій неправильно віднесено середній заробіток за час затримки виконання рішення про поновлення на роботі до структури заробітної плати (всупереч висновкам Верховного Суду у справах №522/13736/15 та №461/1303/19), а тому, відповідно, не вірно визначено базу нарахування ЄВ у спірних правовідносинах. 
14.2. Так, скаржник зазначає, що у зазначених вище рішеннях Верховного Суду міститься правовий висновок про те, що середній заробіток за час затримки виконання рішення про поновлення на роботі не входить до структури заробітної плати, а отже не може бути базою нарахування ЄВ.
14.3. Аргументуючи свою позицію, скаржник також зазначив, що базою нарахування єдиного внеску є безповоротна фінансова допомога, що має систематичний характер та виплачена роботодавцем працівникам, які перебувають з ним у трудових відносинах. Отже, за змістом норм чинного законодавства, середній заробіток за час затримки власником або уповноваженим ним органом виконання судового рішення про поновлення на роботі незаконно звільненого працівника за своєю правовою природою не є основною чи додатковою заробітною платою (винагородою, яку роботодавець виплачує працівникові за виконану ним роботу), а також не є заохочувальною чи компенсаційною виплатою у розумінні статті 2 Закону України «Про оплату праці». Середній заробіток за час затримки виконання рішення про поновлення на роботі працівника не входить до структури заробітної плати, а є спеціальним видом відповідальності роботодавця за порушення трудових прав працівника, а тому не може бути базою нарахування ЄВС. 
14.4. Окрім того вказує, що при зверненні з позовом до Суду, позивач просив визнати протиправною бездіяльність ЗМУЮ щодо не нарахування, не обчислення та не сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування із виплаченого йому середнього заробітку за час вимушеного прогулу у сумі 125343, 68 грн за період з 24.09.2015 по 17.07.2017. Проте необхідно звернути увагу, що ця сума складається з двох частин, які мають різну правову природу: середній заробіток за час вимушеного прогулу та середній заробіток за час невиконання рішення про поновлення, а отже, повинні бути і різні дії щодо цих сум.
14.5. Так, судом першої та апеляційної інстанції помилково зроблено висновок, що сума, яка стягувалась на користь ОСОБА_1 у розмірі 106 318,26 є середнім заробітком за час вимушеного прогулу і може бути базою нарахування ЄСВ. Так, відповідно до постанови Львівського окружного адміністративного суду від 21.04.2016 у справі №813/5855/15 стягнуто з Головного територіального управління у Львівській області на користь ОСОБА_1 , як середній заробіток за час вимушеного прогулу в розмірі 19 025, 42 грн без урахування сум обов`язкових до сплати податків та зборів, сум отриманих доходів, та ухвалою від 05.12.2019 стягнуто з Головного територіального управління у Львівській області 106 318, 26 грн середнього заробітку  за час затримки виконання рішення суду. Тобто, сплачений середній заробіток за час вимушеного прогулу складає 19 025, 42 грн, а не 125 343,68 грн.
15. Щодо іншої правової підстави для касаційного оскарження судових рішень в цій справі (пункт 2 частини четвертої  статті 328 КАС України) відповідач зазначив, що вважає за необхідне відступити від застосування висновку Верховного Суду, викладеного у постанові Верховного Суду від 22.07.2019 №813/80/14 щодо того, що суми заробітної плати, стягнуті державною виконавчою службою за рішенням суду на користь працівника згідно з виконавчим листом є базою нарахування ЄВ.
15.1. Скаржник зазначає, що у випадках примусового виконання рішень суду щодо стягнення зарплати на користь працівника за час вимушеного прогулу держвиконавець здійснює необхідні заходи щодо своєчасного і повного виконання судового рішення у спосіб і в порядку, що визначені виконавчим документом, а отже, і рішенням суду. При цьому нарахування податків, зборів та інших платежів на суми стягнутої заробітної плати працівника Законом України «Про виконавче провадження» не передбачено. Таким чином, суми заробітної плати, стягнуті за рішенням суду на користь працівника згідно з виконавчим листом, не є базою нарахування єдиного внеску.
15.2. Відповідач звертає увагу, що  заробітна плата, стягнута державною виконавчою службою за рішенням суду на користь працівника згідно з виконавчим листом, не може бути базою нарахування єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування.
16. Позивач подав відзив на касаційну скаргу, в якому просив оскаржувані судові рішення залишити без змін, а скаргу - без задоволення.
V. ДЖЕРЕЛА ПРАВА
17. Частиною другою статті 19 Конституції України обумовлено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
18. Правові та організаційні засади забезпечення збору та обліку єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування (далі - єдиний внесок), умови та порядок його нарахування і сплати та повноваження органу що здійснює його збір та ведення обліку визначні Законом України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» від 08.07.2010 №2464 -VІ (далі - Закон №2464).
19. Відповідно до статті 1 Закону №2464-VI єдиний внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування (далі - єдиний внесок) - консолідований страховий внесок, збір якого здійснюється до системи загальнообов`язкового державного соціального страхування в обов`язковому порядку та на регулярній основі з метою забезпечення захисту у випадках, передбачених законодавством, прав застрахованих осіб на отримання страхових виплат (послуг) за діючими видами загальнообов`язкового державного соціального страхування; застрахована особа це фізична особа, яка відповідно до законодавства підлягає загальнообов`язковому державному соціальному страхуванню і сплачує (сплачувала) та/або за яку сплачується чи сплачувався у встановленому законом порядку єдиний внесок.
20. Статтею 4 Закону №2464 визначений перелік платників єдиного внеску.
21. Так, згідно із пунктом 1 частини першої  статті 4 Закону №2464-VI  платниками єдиного внеску є роботодавці: підприємства, установи та організації, інші юридичні особи, утворені відповідно до законодавства України, незалежно від форми власності, виду діяльності та господарювання, які використовують працю фізичних осіб на умовах трудового договору (контракту) або на інших умовах, передбачених законодавством, чи за цивільно-правовими договорами (крім цивільно-правового договору, укладеного з фізичною особою - підприємцем, якщо виконувані роботи (надавані послуги) відповідають видам діяльності відповідно до відомостей з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців), у тому числі філії, представництва, відділення та інші відокремлені підрозділи зазначених підприємств, установ і організацій, інших юридичних осіб, які мають окремий баланс і самостійно ведуть розрахунки із застрахованими особами.
22. Відповідно до пунктів 1, 2 частини другої статті 6 Закону №2464-VI платник єдиного внеску зобов`язаний: своєчасно та в повному обсязі нараховувати, обчислювати і сплачувати єдиний внесок до податкового органу за основним місцем обліку платника єдиного внеску; вести облік виплат (доходу) застрахованої особи та нарахування єдиного внеску за кожним календарним місяцем і календарним роком, зберігати такі відомості в порядку, передбаченому законодавством.
23. Відповідно до пункту 1 частини першої статті 7  Закону № 2464-VI  єдиний внесок нараховується для платників, зазначених у пунктах 1 (крім абзацу сьомого), частини першої  статті 4 цього Закону, - на суму нарахованої кожній застрахованій особі заробітної плати за видами виплат, які включають основну та додаткову заробітну плату, інші заохочувальні та компенсаційні виплати, у тому числі в натуральній формі, що визначаються відповідно до  Закону України "Про оплату праці", та суму винагороди фізичним особам за виконання робіт (надання послуг) за цивільно-правовими договорами.
24. Положеннями частини другої статті 7  Закону №2464-VI  передбачено, що для осіб, які працюють у сільському господарстві, зайняті на сезонних роботах, виконують роботи (надають послуги) за цивільно-правовими договорами, творчих працівників (архітекторів, художників, артистів, музикантів, композиторів, критиків, мистецтвознавців, письменників, кінематографістів), та інших осіб, які отримують заробітну плату (дохід) за виконану роботу (надані послуги), строк виконання яких перевищує календарний місяць, єдиний внесок нараховується на суму, що визначається шляхом ділення заробітної плати (доходу), виплаченої за результатами роботи, на кількість місяців, за які вона нарахована.
Зазначений порядок нарахування внеску поширюється також на осіб, яким після звільнення з роботи нараховано заробітну плату (дохід) за відпрацьований час або згідно з рішенням суду - середню заробітну плату за вимушений прогул.
25. Згідно з частиною п`ятою статті 7 Закон №2464-VI єдиний внесок нараховується на суми, зазначені в частинах першій і другій цієї статті, незалежно від джерел їх фінансування, форми, порядку, місця виплати та використання, а також від того, чи виплачені такі суми фактично після їх нарахування до сплати.
26. Відповідно до підпункту  162.1.3  пункту  162.1  статті  162 ПК  платником податку на доходи фізичних осіб є податковий агент.
27. Податковий агент щодо податку на доходи фізичних осіб - юридична особа, які незалежно від організаційно-правового статусу та способу оподаткування іншими податками та/або форми нарахування (виплати, надання) доходу (у грошовій або негрошовій формі) зобов`язані нараховувати, утримувати та сплачувати податок, передбачений  розділом IV цього Кодексу, до бюджету від імені та за рахунок фізичної особи з доходів, що виплачуються такій особі, вести податковий облік, подавати податкову звітність контролюючим органам та нести відповідальність за порушення його норм в порядку, передбаченому статтею 18 та розділом IV цього Кодексу (підпункт 14.180 пункту 14.1 статті 14 ПК).
28. У пункті  164.1  статті  164 ПК  вказано, що базою оподаткування є загальний оподатковуваний дохід.
Загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду.
29. За змістом підпункту  164.2.1  пункту  164.2  статті  164 ПК  до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включаються доходи у вигляді заробітної плати, нараховані (виплачені) платнику податку відповідно до умов трудового договору (контракту).
30. Відповідно до підпункту  168.1.1  пункту  168.1  статті  168 ПК  податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов`язаний утримувати податок із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену в  статті 167 цього Кодексу.
31. Згідно з підпунктом  168.1.2  пункту  168.1  статті  168 ПК  податок сплачується (перераховується) до бюджету під час виплати оподатковуваного доходу єдиним платіжним документом. Банки приймають платіжні документи на виплату доходу лише за умови одночасного подання розрахункового документа на перерахування цього податку до бюджету.
32. Частинами шостою, восьмою статті 9  Закону № 2464-VI  визначено, що для зарахування єдиного внеску в центральному органі виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, та його територіальних органах відкриваються в установленому порядку небюджетні рахунки відповідному органу доходів і зборів.
33. Платники, зазначені в абзацах третьому та четвертому пункту 1 частини першої  статті 4 Закону №2464-VI, які не мають банківського рахунку, сплачують внесок шляхом готівкових розрахунків через банки чи відділення зв`язку.
34. Відповідно до абзацу 2 підпункту 4 пункту 2 Інструкції про порядок нарахування та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, затвердженої  наказом Міністерства фінансів України від 20.04.2015 №449  порядок нарахування внеску поширюється також на осіб, яким нараховано заробітну плату (дохід) за відпрацьований час після звільнення з роботи або згідно з рішенням суду,- середню заробітну плату за вимушений прогул.
35. Відповідно до ст.235 КЗпП України у разі звільнення без законної підстави або незаконного переведення на іншу роботу, у тому числі у зв`язку з повідомленням про порушення вимог Закону України "Про запобігання корупції" іншою особою, працівник повинен бути поновлений на попередній роботі органом, який розглядає трудовий спір.
При винесенні рішення про поновлення на роботі орган, який розглядає трудовий спір, одночасно приймає рішення про виплату працівникові середнього заробітку за час вимушеного прогулу або різниці в заробітку за час виконання нижчеоплачуваної роботи, але не більш як за один рік. Якщо заява про поновлення на роботі розглядається більше одного року, не з вини працівника, орган, який розглядає трудовий спір, виносить рішення про виплату середнього заробітку за весь час вимушеного прогулу.
У разі затримки видачі копії наказу (розпорядження) про звільнення з вини роботодавця працівникові виплачується середній заробіток за весь час вимушеного прогулу.
Рішення про поновлення на роботі незаконно звільненого або переведеного на іншу роботу працівника, прийняте органом, який розглядає трудовий спір, підлягає негайному виконанню.
36. Згідно зі ст.236 КЗпП України у разі затримки роботодавцем виконання рішення органу, який розглядав трудовий спір про поновлення на роботі незаконно звільненого або переведеного на іншу роботу працівника, цей орган виносить ухвалу про виплату йому середнього заробітку або різниці в заробітку за час затримки.
37. За змістом ст.65 Закону України «Про виконавче провадження» від 2 червня 2016 року №1404-VIII рішення про поновлення на роботі незаконно звільненого або переведеного працівника виконується невідкладно в порядку, визначеному статтею 63 цього Закону. Рішення вважається виконаним боржником з дня видання відповідно до законодавства про працю наказу або розпорядження про поновлення стягувача на роботі, після чого виконавець виносить постанову про закінчення виконавчого провадження.
VI. ОЦІНКА ВЕРХОВНОГО СУДУ
38. Відповідно до частини першої  статті 341 КАС України  суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.
39.  Суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази (частина друга статті 341 КАС України).
40. Надаючи оцінку оскаржуваному судовому рішенню у межах доводів касаційної інстанції за правилами  статті 341 КАС України, Верховний Суд виходить із такого.
41. Предметом судового контролю у цій справі є питання нарахування, обчислення та сплатити єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування із виплаченого ОСОБА_1 середнього заробітку за час вимушеного прогулу у сумі 125 343,68 грн за період з 24.09.2015 року по 17.07.2017 року.
42. Як встановлено судами попередніх інстанцій, постановою Львівського окружного адміністративного суду від 21 квітня 2016 року у справі №813/5855/15 стягнуто з ГТУЮ на користь позивача середній заробіток за час вимушеного прогулу в розмірі 19 025,42 грн без урахування сум обов`язкових до сплати податків та зборів, сум отриманих доходів, а ухвалою Львівського окружного адміністративного суду від 11 грудня 2018 року -  середній заробіток за час вимушеного прогулу при затримці виконання вказаної вище постанови у розмірі 106 318,26 грн.
43. Проте, із виплаченого середнього заробітку за час вимушеного прогулу, стягнутого відповідно до вказаних вище судових рішень, позивачу не було нараховано та сплачено єдиний внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування.
44. Відповідач відмовляючи у такому нарахуванні та виплаті аргументує свою позицію тим, що заробітна плата, стягнута державною виконавчою службою за рішенням суду на користь працівника згідно з виконавчим листом, не може бути базою нарахування єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування.    Також зазначає, що середній заробіток за час затримки виконання рішення про поновлення на роботі працівника не входить до структури заробітної плати, а є спеціальним видом відповідальності роботодавця за порушення трудових прав працівника, а тому не може бути базою нарахування ЄСВ.  
45. Касаційне провадження у справі, що розглядається, відкрито, зокрема, з підстави, передбаченої пунктом 1 частини четвертої  статті 328 КАС України.
46.  Відповідно до зазначеної вище норми, підставою касаційного оскарження судових рішень, зазначених у частині першій цієї статті, є неправильне застосування судом норм матеріального права чи порушення норм процесуального права виключно в таких випадках: якщо суд апеляційної інстанції в оскаржуваному судовому рішенні застосував норму права без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду, крім випадку наявності постанови Верховного Суду про відступлення від такого висновку.
47. У касаційній скарзі відповідачем зазначено, що у постановах Верховного Суду від 10.10.2019 у справі №522/13736/15 та від 21.04.2021 у справі №461/1303/19 міститься правовий висновок про те, що середній заробіток за час затримки виконання рішення про поновлення на роботі не входить до структури заробітної плати, а отже не може бути базою нарахування ЄВ. Проте суди в оскаржуваних судових рішеннях не застосували вказаних висновків Верховного Суду. 
48. Проаналізувавши висновки Верховного Суду у справах №№522/13736/15, №461/1303/19 у зіставленні з предметом спору, підставами і змістом позовних вимог та правовим регулюванням спірних правовідносин у цій справі на предмет їх подібності, а відтак застосовності як підстави для касаційного перегляду оскаржуваного рішення суду апеляційної інстанції по суті, колегія суддів зазначає таке.
49. Умовою для перегляду Верховним Судом судових рішень в адміністративних справах з підстави, визначеної пунктом 1 частини четвертої статті 328 КАС України, є їх невідповідність викладеному у постанові Верховного Суду висновку щодо застосування норм права у подібних правовідносинах.
50. Невідповідність правозастосовному висновку Верховного Суду (висловленому за наслідками розгляду (іншої) справи у касаційному порядку) матиме місце тоді, коли суд (суди) попередніх інстанцій, розглядаючи справу за схожих предмета спору, підстав позову, обставин справи та правового регулювання спірних правовідносин дійшов (дійшли) протилежних висновків щодо суті заявлених вимог, застосувавши норму права по-іншому, аніж це роз`яснив суд касаційної інстанції (в іншій подібній справі).
51. Подібність правовідносин означає, зокрема, тотожність суб`єктного складу учасників відносин, об`єкта та предмета правового регулювання, а також умов застосування правових норм (зокрема, часу, місця, підстав виникнення, припинення та зміни відповідних правовідносин). Зміст правовідносин з метою з`ясування їх подібності в різних рішеннях суду (судів) визначається обставинами кожної конкретної справи.
52. При цьому, обставини, які формують зміст правовідносин і впливають на застосування норм матеріального права, та оцінка судами їх сукупності не можна визнати як подібність правовідносин.
53. Колегія суддів зазначає, що висновки Верховного Суду у справах №№522/13736/15, №461/1303/19 стосуються застосування положення частини першої  статті 233 КЗпП України  у спорі про стягнення середнього заробітку за час затримки виконання рішення суду про поновлення на роботі і не є релевантними до спірних правовідносин у цій справі, оскільки у розглядуваній справі не ставиться під сумнів строк звернення позивача до суду з відповідним позовом.
54. З наведеного вбачається, що Верховний Суд у вказаних рішеннях не робив висновок про  те чи може бути середній заробіток за час затримки виконання рішення про поновлення на роботі працівника базою нарахування єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування.
55. Отже, правовідносини у справах №№522/13736/15, №461/1303/19 є відмінними від тих, що виникли між сторонами у розглядуваній справі.
56. Підсумовуючи наведене колегія суддів констатує, що постанови Верховного Суду, на які скаржник посилається як на підставу касаційного оскарження за пунктом 1 частини четвертої статті 328 КАС України, ухвалені за інших фактичних обставин, які не є подібними до правовідносин у цьому касаційному провадженні, та відрізняються нормативним регулюванням, а тому не можуть слугувати прикладом неправильного застосування судами норм права при ухваленні судових рішень, щодо яких подано касаційну скаргу в цій справі, у розумінні пункту 1 частини четвертої статті 328 КАС України.
57. Таким чином підстави для скасування оскаржуваних судових рішень на підставі пункту 1 частини четвертої статті 328 КАС України не знайшли свого підтвердження.
58. Крім того, Суд зазначає, що Велика Палата Верховного Суду у постанові від 08 лютого 2022 року (справа №755/12623/19) визначила правову природу середнього заробітку за час вимушеного прогулу, вказавши, що такий заробіток є заробітною платою, право на отримання якої виникло у працівника, який був незаконно позбавлений можливості виконувати свою трудову функцію. Незаконне звільнення - це незаконне припинення роботодавцем із працівником трудового договору в односторонньому порядку. У свою чергу, виконання роботодавцем рішення про поновлення на роботі незаконно звільненого працівника полягає у відновленні трудового договору, який раніше існував і був незаконно припинений. Таким чином, середній заробіток за час вимушеного прогулу входить до структури заробітної плати, бо є заробітною платою. Велика Палата Верховного Суду наголосила, що таке тлумачення відповідає засадам справедливості, добросовісності, розумності, сприяє дотриманню балансу прав і законних інтересів незаконно звільнених працівників, які були позбавлені можливості працювати та отримувати гарантовану на конституційному рівні винагороду за виконану роботу, та стимулює несумлінних роботодавців, які порушили таке конституційне право працівників, у подальшому дотримуватися норм чинного законодавства. У цій постанові Велика Палата розмежувала правову природу середнього заробітку за час вимушеного прогулу від правової природи середнього заробітку за час затримки розрахунку при звільненні (ст.117 КЗпП): середній заробіток за час вимушеного прогулу - це заробітна плата, а середній заробіток за час затримки розрахунку при звільненні таким не є; відступила від раніше висловлених об`єднаною палатою Касаційного цивільного суду у складі Верховного Суду та неодноразово продубльованих нею висновків про те, що середній заробіток за час вимушеного прогулу за своєю правовою природою не є основною чи додатковою заробітною платою (винагородою, яку роботодавець виплачує працівникові за виконану ним роботу), а також не є заохочувальною чи компенсаційною виплатою у розумінні статті 2 Закону України «Про оплату праці», тобто середній заробіток за час вимушеного прогулу не входить до структури заробітної плати, а є спеціальним видом відповідальності роботодавця за порушення трудових прав працівника. Отже, у разі визнання звільнення незаконним та постановлення судом рішення про поновлення незаконно звільненого працівника на роботі держава гарантує отримання ним середнього заробітку за весь час вимушеного прогулу, - оскільки цей працівник був незаконно позбавлений роботодавцем можливості виконувати свою трудову функцію з незалежних від нього причин та отримувати заробітну плату. Тому при винесенні рішення про поновлення на роботі орган, який розглядає трудовий спір, зобов`язаний одночасно прийняти рішення про виплату працівникові середнього заробітку за час вимушеного прогулу за період, що обчислюється починаючи з дати незаконного звільнення по дату постановлення рішення про поновлення на роботі, що підлягає негайному виконанню (ст.235 КЗпП). Якщо ж роботодавець затримує/ухиляється від виконання рішення суду про поновлення на роботі (котре підлягає негайному виконанню), то вимушений прогул триває, а суд виносить ухвалу про виплату незаконно звільненому працівнику середнього заробітку за весь період вимушеного прогулу (від дати постановлення рішення про поновлення на роботі до дати фактичного поновлення цієї особи на роботі). При цьому стягнуті судом суми середнього заробітку за весь час вимушеного прогулу мають правову природу заробітної плати.
59. Крім того,   відповідно до висновку Верховного Суду, викладеному в постанові від 04 серпня 2022 року у справі №380/6129/20 до вимушеного прогулу прирівнюється затримка роботодавцем виконання рішення про поновлення на роботі (стаття 236 Кодексу законів про працю України).
60. Аналогічна правова позиція викладена також і в постанові Верховного Суду від 03 травня 2023 року №280/4125/21 і Суд не вбачає підстав для відступу від неї.
61. Як вбачається з матеріалів справи та встановлено судами попередніх інстанції, наказ про звільнення ОСОБА_1 з посади виданий 23 вересня 2015 року. Суд постановив рішення про скасування цього наказу як незаконного та про поновлення ОСОБА_1 на посаді з 24 вересня 2015 року, а також допустив це рішення до негайного виконання. Однак роботодавець виконав це рішення шляхом видачі відповідного наказу лише 18 липня 2017 року.
62. Таким чином, у період з 24 вересня 2015 року по 17 липня 2017 року є періодом вимушеного прогулу ОСОБА_1 .
63. Крім того, з матеріалів справи вбачається, що суд стягнув з роботодавця на користь ОСОБА_1 за цей період середній заробіток за час вимушеного прогулу у загальній сумі 125 343,68 грн (19025,42+106318,20) та ці платежі мають правову природу заробітної плати.
64. Колегія суддів зазначає, що відповідач є платником єдиного внеску як роботодавець, який використовує працю фізичних осіб на умовах трудового договору (контракту) або на інших умовах, передбачених законодавством, тому зобов`язаний своєчасно та у повному обсязі нараховувати, обчислювати і сплачувати єдиний внесок до податкового органу за основним місцем обліку платника єдиного внеску, а також вести облік виплат (доходу) застрахованої особи та нарахування єдиного внеску за кожним календарним місяцем і календарним роком, зберігати такі відомості в порядку, передбаченому законодавством.
65. З врахуванням наведеного вище, ОСОБА_1 у період проходження ним публічної служби (в т.ч. в період вимушеного прогулу) був застрахованою особою, а Головне територіальне управління юстиції у Львівській області, правонаступником якого є Західне міжрегіональне управління Міністерства юстиції (м.Львів),  страхувальником-роботодавцем.
66. З огляду на викладене, колегія суддів погоджується з висновками судів попередніх інстанцій, що відповідач як роботодавець-страхувальник при виплаті (в примусовому порядку) застрахованому ОСОБА_1 середнього заробітку за час вимушеного прогулу в сумі 125 343,68 грн за період з 24 вересня 2015 року по 17 липня 2017 року повинен був, керуючись положеннями частини другої статті 7 Закону №2464-VI, обчислити, нарахувати та сплатити єдиний внесок, однак вказаного не зробив.
67. Посилання відповідача на те, що у нього відсутній обов`язок здійснювати нарахування та сплату єдиного внеску на підставі Закону України «Про виконавче провадження» в межах виконавчого провадження з примусового стягнення на підставі рішення суду на користь працівника суми середнього заробітку за час вимушеного прогулу, колегія суддів не приймає до уваги, оскільки цей закон визначає обов`язки відповідача як сторони виконавчого провадження  боржника, разом з тим, обов`язки відповідача як роботодавця-страхувальника щодо нарахування та сплати єдиного внеску, в т.ч. з сум середнього заробітку за час вимушеного прогулу, виплачених незаконно звільненому працівнику, визначає ч.5 ст.7 Закону №2464-VІ, де зазначено, що єдиний внесок нараховується на суми, зазначені в частинах першій і другій цієї статті, незалежно від джерел їх фінансування, форми, порядку, місця виплати та використання, а також від того, чи виплачені такі суми фактично після їх нарахування до сплати, тому сам по собі факт стягнення з роботодавця середнього заробітку за час вимушеного прогулу на користь працівника в примусовому порядку відповідно до Закону України «Про виконавче провадження» не звільняє його (роботодавця) від обов`язку нараховувати єдиний внесок на суми такого середнього заробітку.
68. Таким чином, суми заробітної плати, стягнуті державною виконавчою службою за рішенням суду на користь працівника згідно з виконавчим листом, є базою нарахування єдиного внеску.
69. При цьому, посилання відповідача, що за  Законом України «Про виконавче провадження» від 2 червня 2016 року № 1404-VІІІ  не передбачено нарахування податків, зборів та інших платежів на суми стягнутої заробітної плати працівника є необґрунтованим, так як єдиний внесок нараховується на суму нарахованої кожній застрахованій особі заробітної плати за видами виплат, які включають основну та додаткову заробітну плату, інші заохочувальні та компенсаційні виплати, у тому числі в натуральній формі, що визначаються відповідно до  Закону України "Про оплату праці", та суму винагороди фізичним особам за виконання робіт (надання послуг) за цивільно-правовими договорами незалежно від джерел їх фінансування, форми, порядку, місця виплати та використання, а також від того, чи виплачені такі суми фактично після їх нарахування до сплати.
70. Аналогічна правова позиція міститься в постанові Верховного Суду від 22 липня 2019 року у справі №813/80/14.
71. Разом з тим, скаржник вказує про необхідність відступити від висновку викладеного у вказаній постанові Верховного Суду від 22 липня 2019 року у справі №813/80/14 щодо того, що суми заробітної плати, стягнуті державною виконавчою службою за рішенням суду на користь працівника згідно з виконавчим листом є базою нарахування ЄВ,   оскільки заробітна плата, стягнута державною виконавчою службою за рішенням суду на користь працівника згідно з виконавчим листом, не може бути базою нарахування єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування.
72. Колегія суддів звертає увагу, що у разі подання касаційної скарги на підставі пункту 2 частини четвертої  статті 328 КАС України  скаржник повинен вмотивовано обґрунтувати необхідність відступлення від висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду та застосованого судом апеляційної інстанції в оскаржуваному судовому рішенні.
73. Верховний Суд уважає за доцільне зазначити, що статтями  8,  129,  147 Конституції України  гарантовано визнання та застосування в Україні принципу верховенства права. При цьому, загальновизнано, що його базовим елементом є принцип правової визначеності, який, крім іншого, означає стабільність та єдність судової практики, а також можливість відступу судом від своєї попередньої правової позиції лише за наявності вагомих підстав.
74. Єдність системи судоустрою забезпечується єдністю судової практики (пункт 4 частини четвертої  статті 17 Закону України «Про судоустрій і статус суддів»).
75. Необхідно зазначити, що єдність судової практики відіграє надважливу роль у забезпеченні однакового правозастосування в адміністративному судочинстві, що сприяє правовій визначеності та передбачуваності стосовно вирішення спірних ситуацій для учасників судового процесу.
76. За змістом частини п`ятої  статті 242 КАС України  при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.
77. Причинами для відступу можуть бути вади попереднього рішення чи групи рішень (їх неефективність, неясність, неузгодженість, необґрунтованість, незбалансованість, помилковість); зміни суспільного контексту.
78. З метою забезпечення єдності та сталості судової практики для відступу від висловлених раніше правових позицій Суд повинен мати ґрунтовні підстави: його попередні рішення мають бути помилковими, неефективними чи застосований у цих рішеннях підхід повинен очевидно застаріти внаслідок розвитку в певній сфері суспільних відносин або їх правового регулювання.
79. Надаючи правову оцінку доводам скаржника, наведеним у касаційній скарзі, Верховний Суд звертає увагу на те, що зміст скарги не дає підстав для висновку, що скаржник навів належне обґрунтування необхідності відступлення від висновків щодо застосування норм права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду від 22 липня 2019 року у справі №813/80/14  та застосованого судом апеляційної інстанції в оскаржуваному судовому рішенні.
80. Скаржник не наводить інших прикладів судових рішень, ухвалених після прийняття Верховним Судом вказаних постанов, у яких Верховний Суд по іншому застосовує норми права у подібних правовідносинах.
81. Підсумовуючи наведене, Верховний Суд зазначає, що суди попередніх інстанцій, належним чином установивши фактичні обставини справи, не допустили неправильного застосування норм матеріального права та дійшли обґрунтованого висновку про відмову у задоволенні позовних вимог.
82. Відповідно до  статті 350 КАС України  суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуте в передбачених  статтею 341 цього Кодексу  межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права.
83. Враховуючи, що оскаржуване судове рішення, переглянуте судом касаційної інстанції в межах доводів та вимог, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, ухвалене з додержанням норм матеріального і процесуального права, касаційну скаргу необхідно залишити без задоволення, а спірне судове рішення без змін.
VIІ. Судові витрати
84. З огляду на результат касаційного розгляду, суд не вирішує питання щодо розподілу судових витрат.
Керуючись статтями  341,  345,  349,  350,  355,  356,  359 КАС України, Верховний Суд
ПОСТАНОВИВ:
1. Касаційну скаргу Західного міжрегіонального управління Міністерства юстиції            (м. Львів) залишити без задоволення.
2. Рішення Львівського окружного адміністративного суду від 08 лютого 2022 року та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 12 травня 2022 року залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною та оскарженню не підлягає.

Головуючий                                                                                          О. А. Губська

Судді                                                                                                    М. В. Білак

                                                                                                    М. І. Смокович