ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

26 липня 2023 року 	м. Дніпро	справа № 160/9738/21	

Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді  Божко Л.А. (доповідач),
                               суддів:  Лукманової О.М., Дурасової Ю.В.,     
за участю секретаря судового засідання Соловей Л.О. 
розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Дніпро   апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Дніпропетровській області на рішення Дніпропетровського  окружного адміністративного суду від 28.09.2022 р.(суддя Озерянська С.І.) по справі за позовом Державного підприємства «Підприємство державної кримінально – виконавчої служби України (№79)» до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень – рішень

в с т а н о в и В:

16.06.2021 р. ДП «Підприємство ДКВС  України (№79)»  звернулася до Дніпропетровського  окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень – рішень, де просили визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення – рішення від 14.05.2021 р.:
- №0066410724 форми «Р» щодо збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість на суму 78  693,5 грн, де податкове зобов`язання 62  955 грен та штрафна (фінансова) санкція 15  738,75 грн; 
- №0066420724 про застосування штрафу в розмірі 39  798,29 грн за платежем податок на додану вартість.
Рішенням Дніпропетровського   окружного адміністративного суду від 28.09.2022 р.  адміністративний позов задоволений.
Не погодившись з рішенням суду ГУ ДПС  у Дніпропетровській  області подало апеляційну скаргу, де просили, скасувати рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 28.09.2022 р., ухвалити нове рішення, чим в задоволенні позову відмовити в повному обсязі.
Апеляційна скарга мотивована тим, що рішення суду прийняте з порушенням норм матеріального та процесуального права, що є підставою для його скасування.
На апеляційну скаргу відповідача позивач надав відзив, де просив апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду – залишити без змін.
Дослідивши матеріали справи, докази по справі, та, вислухавши учасників процесу,  суд апеляційної інстанції дійшов висновку про залишення без задоволення апеляційної скарги в зв`язку з наступним.
Судом встановлено, що ДП «Підприємство ДКВС України (№79)»  перебуває на обліку у ГУ ДПС у Дніпропетровській області як платник податку на додану вартість.
В період з 05.10.2020 р. по 13.10.2020 р. посадовими особами відповідача проведена  документальна позапланова виїзна перевірка ДП «Підприємство ДКВС України (№79)» за період діяльності з 01.01.2017 року по теперішній час з метою перевірки дотримання вимог податкового, валютного законодавства, іншого законодавства та за період з 01.07.2018 по теперішній час з метою перевірки дотримання законодавства щодо правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, за результатами чого 21.10.2020 р.  складений акт  №53790/04-36-07-24/08679741, де зафіксовані виявлені перевіркою порушення: зокрема, 
-п.185.1 ст.185, п.187.1 ст.187, п.188.1 ст. 188 Податкового кодексу України від 02.12.2010 року №2755-УІ зі змінами та доповненнями (в редакції, що діяла на момент вчинення правопорушення), в результаті чого занижено податок на додану вартість всього у сумі 91 901 грн., в тому числі за: січень 2017 року занижено на 27 423 грн., лютий 2017 року занижено на 18 022 грн., березень 2017 року завищено на 35 703 грн., квітень 2017 року занижено на 1 422 грн., серпень 2017 року занижено на 5 400 грн., вересень 2017 р. завищено на 4  725 грн; жовтень 2017 р. занижено на 1  919 грн; листопад 2017 р. занижено на 1  435 грн; грудень 2017 р. занижено на 455 грн; січень 2018 р. занижено на 41  060 грн; лютий 208 р. завищено на 41  060 грн; червень 2018 р. занижено на 794 грн; серпень 2018 р. завищено на 4  156 грн, жовтень 2018 р. завищено на 4  715 грн;  червень 2019 р. занижено на 64 грн; липень 2019 р. зханижено на 975 грн; травень 2019 року завищено на 760 грн., червень 2019 року занижено на 64 грн., липень 2019 року занижено на 975 грн., вересень 2019 року занижено на 499 грн., жовтень 2019 року занижено на 337 грн; листопад 2019 р. завищено на 13  883 грн; грудень 2019 р. занижено на 66  250 грн; лютий 2020 р. занижено на 27  425 грн; верезень 2020 р. занижено на 14  882 грн; квітень 200 р. завищено на 12  673 грн; травень 23020 р. занижено на 1  470 грн; червень 2020 р. завищено на 643 грн; липень 2020 р. занижено на 54 грн; серпень 2020 р. занижено на 334 грн.;
- п. 50.1 ст.50 Податкового кодексу України від 02.10.2010 №2755-VI зі змінами та доповненнями (в редакції, що діяла на момент вчинення правопорушення). Відповідальність платника передбачена пунктом 120.2 ст.120 Податкового кодексу України;
- п. 201.10 ст.201 Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-VI зі змінами таі доповненнями (в редакції, що діяла на момент вчинення правопорушення);
Відповідальність платника передбачена пунктом 120і.2 статті 120і Податкового кодексу України.
- пп. 212.3.4 п.212.3 ст.212 Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-VI зі змінами та доповненнями (в редакції, що діяла в момент вчинення правопорушення), в результаті чого Державне підприємство Підприємство державної кримінально-виконавчої служби України (№79) не зареєструвалося платником акцизного податку до початку здійснення реалізації пального. Відповідальність платника передбачена пунктом 117.3 статті 117 Податкового кодексу України;
- р. Ill Наказу Міністерства фінансів України від 13.01.2015р. № 4, зареєстрованого в Мін`юсті №111/26556 від 30.01.2015р. Про затвердження форми Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків, і сум утриманого з них податку та Порядку заповнення та подання податковими агентами податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку, абз. б п. 176.2 ст. 176 Податкового кодексу України в частині надання до Нікопольського управління ГУ ДПС у Дніпропетровській області податкових розрахунків сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків, і сум утриманого з них податку (форма №1-ДФ) з недостовірними відомостями за 1У кв. 2018р. (№ 9309332048 від 01.02.2019 р.), за 1 кв. 2019 р. (звіт № 9092697499 від 08.05.2019 р.),за II кв. 2019 р. (звіт № 9160877118 від 24.07.2019 р.), за III кв. 2019 р. (звіт№ 9262837946 від 08.11.2019 р.), за І кв. 2020 р. (звіт № 9099210932 від 08.05.2020 р.),за II кв. 2020 р. (звіт № 9179536730 від 28.07.2020 р.), за ІУ кв. 2019р. (№ 9334106894 від 10.02.2020 р.);
- пп. 164.1.2 п. 164.1, пп. 164.2.1 п. 164.2 ст.164, пп. 168.1.2 п. 168.1, п. 168.3 ст.168, абз.а п. 171.2 ст. 171, абз. а п. 176.2 ст.176 Податкового кодексу України, у результаті чого визначено суму податкових зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб в загальній сумі 30608,77 грн., у т.ч.: за жовтень 2018 -773,24 грн., листопад 2018 - 4400,43 грн., грудень 2018 - 5466,56 грн., січень 2019 - 5405,59 грн., лютий 2019 - 5973,35 грн., березень 2.019 - 6009,12 грн., квітень 2019 - 2580,48 грн.;
- пп. 168.1.2 п. 168.1, п. 168.3 ст.168, абз.а п. 171.2 ст. 171, абз. а п. 176.2 ст. 176 Податкового кодексу України, в частині несвоєчасного перерахування до бюджету податку на доходи фізичних осіб із заробітної плати засуджених осіб в загальній сумі 32453,35 грн., у тому числі: у томі числі: липень 2015 - 14439,34 грн., серпень 2015 - 16572,87 грн., вересень 2015 - 1441,14 грн.;
- пп.129.1.3 п.129.1 ст.129 Податкового кодексу України, у результаті чого за прострочення встановлених строків сплати податку на доходи фізичних осіб (термін - 90 календарних днів) за результатами перевірки підлягає донарахуванню пеня в сумі 15351,46 грн.;
- пп.1.6 п.161 підрозділу 10 Розділу XX, пп.164.1.2 п.164.1, 164.2.1 п.164.2 ст.164, пп.168.1.2 п.168.1, п.168.3 ст.168, абз.а п.171.2 ст.171, абз. а п.176.2 ст.176 Податкового кодексу України, у результаті чого визначено суму податкових зобов`язань з військового збору в загальній сумі 2550,73 грн., у т.ч.: за жовтень 2018 -64,44 грн., листопад 2018 - 366,70 грн., грудень 2018 - 455,55 грн., січень 2019 - 450,47 грн., лютий 2019 - 497,78 грн., березень 2019 - 500,76 грн., квітень 2019-215,04 грн.
Як слідує з матеріалів справи, позивач подав заперечення на акт перевірки, і листом від 21.12.2020 р. відповідач повідомив про скасування висновку перевірки від 21.10.2020 р.  в частині застосування штрафної санкції на суму недоплати за січень 2018 року (що відображена в лютому 2018 р).
Судом встановлено, що на підставі акту перевірки, 22.12.2020 р. відповідачем прийняті податкові повідомлення-рішення № 0061720724, № 0061750724, № 0061740724, № 0061730724, № 006160724, № 0061620718, № 0061640718, № 0061600718.
Оскарживши ППР до ДПС України, ДПС України 01.04.2021 р. прийняло рішення                            № 7348/6/99-00-06-01-01-06, де скасувало податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Дніпропетровській області від 22.12.2020 р. № 00617200724 в частині зниження податкових зобов`язань по ПДВ при здійсненні операцій з постачання товарів за цінами, нижче цін їх придбання та штрафних санкцій у відповідній частині, а в іншій частині зазначене податкове повідомлення-рішення залишено без змін; скасоване податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Дніпропетровській області від 22.12.2020 р. № 0061740724 в частині відсутності реєстрації податкових накладних при здійсненні операцій з постачання товарів за цінами, нижче цін їх придбання, а в іншій частині зазначене податкове повідомлення-рішення залишено без змін; скасовані податкові повідомлення-рішення ГУ ДПС у Дніпропетровській області від 22.12.2020 № 0061620718, 0061640718; залишені без змін податкові повідомлення-рішення ГУ ДПС у Дніпропетровській області від 22.12.2020 № 0061750724, № 0061730724, № 00061760724, № 0061600718, скаргу задоволено частково.
На підставі акту перевірки від 21.10.2020 р. №53790/04-36-07-24/08679741, з врахуванням рішення ДПС України від 01.04.2021 р. № 7348/6/99-00-06-01-01-06 прийняті: податкове повідомлення-рішення від 14.05.2021 р. № 0066410724 форми Р, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) (14010100) у загальному розмірі 62 955, 00 грн. в т.ч штрафні (фінансові) санкції у розмірі 15 738, 75 грн.; податкове повідомлення-рішення від 14.05.2021 р. № 0066420724 форми ПН, яким визначено загальну суму штрафу, яка становить 39 798, 29 коп.
Як судом встановлено, непогодження  позивача з прийнятими податковими повідомленнями-рішеннями від 14.05.2021 року № 0066410724 та № 0066420724 стало підставою для звернення позивача з даним позовом до адміністративного суду.
З матеріалів справи вбачається, що підставою для прийняття спірного ПРР від 14.05.2021 р. № 0066410724 були висновки акту перевірки щодо порушення ст.185 та ст. 188 ПК України,  в зв`язку з чим занижений податок на додану вартість та донарахований податок на додану вартість.
Також встановлено, що відповідач, встановлюючи факти заниження та завищення позивачем податкових зобов`язань з ПДВ, а також відсутність складених податкових накладних та їх реєстрації в ЄРПН, не зазначив про належні та допустимі докази вказаних порушень.
Однак, суд першої інстанції в рішенні вказав, що в акті перевірки відсутній детальний опис господарських операцій і аналіз первинних документів, що підтверджували б допущені позивачем порушення вимог чинного законодавства України щодо заниження або завищення податкових зобов`язань в перевіряємому періоді.
Як слідує з спірного ППР від 14.05.2021 р. № 0066410724 та його розрахунку відповідачем застосована штрафна санкція на підставі п.123.1 ст. 123 ПК України  в розмірі 25%.
Однак, статтею 123 ПК України передбачено, що «123.1. Вчинення платником податків діянь, що зумовили визначення контролюючим органом суми податкового зобов`язання та/або іншого зобов`язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи, зменшення суми бюджетного відшкодування та/або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків на підставах, визначених підпунктами 54.3.1 , 54.3.2 (крім випадків зменшення суми податку на доходи фізичних осіб, задекларованої до повернення з бюджету у зв`язку із використанням права на податкову знижку), 54.3.6 пункту 54.3 статті 54 цього Кодексу, 
-тягне за собою накладення на платника податків штрафу в розмірі 10 відсотків суми визначеного податкового зобов`язання та/або іншого зобов`язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи, завищеної суми бюджетного відшкодування.
123.2. Діяння, передбачені пунктом 123.1 цієї статті, вчинені умисно, 
-тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 25 відсотків від суми визначеного податкового зобов`язання та/або іншого зобов`язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи, завищеної суми бюджетного відшкодування».
Таким чином, судом встановлено, що відповідач, приймаючи оскаржуване рішення та зазначаючи про застосування вимог ч.1 статті 123 ПК України, де передбачена штрафна санкція в розмірі 10%, фактично застосував ч.2 ст. 123 ПК України, щодо штрафної санкції в розмірі 25%. Крім того, приймаючи оскаржуване рішення, відповідач жодними доказами не довів правомірність свого рішення.
Також судом встановлено, що  відповідачем прийняте ППР від 14.05.2021 р. № 0066420724.
Так, перевіркою встановлена відсутність складання та реєстрації протягом граничного строку податкових накладних на суму ПДВ 79  596,57 грн та відповідно ст. 120-1 ПК України застосований штраф в розмірі 50% на суму 39  798,29 грн.
Однак, статтею 120-1 ПК України ( в редакції станом на спірний період) передбачено, що « 120-1.2. Відсутність реєстрації протягом граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою), що зазначена у податковому повідомленні - рішенні, складеному за результатами перевірки контролюючого органу, - тягне за собою накладення на платника податку штрафу в розмірі 50 відсотків суми податкових зобов`язань з податку на додану вартість, зазначеної у такій податковій накладній та/або розрахунку коригування до податкової накладної або від суми податку на додану вартість, нарахованого за операцією з постачання товарів/послуг, якщо податкову накладну на таку операцію не складено. У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних згідно з пунктом 201.16 статті 201 цього Кодексу штрафні санкції, передбачені цим пунктом, не застосовуються на період зупинення такої реєстрації до прийняття відповідного рішення щодо відновлення реєстрації таких податкових накладних/розрахунків коригування згідно з підпунктом 201.16.4 пункту 201.16 статті 201 цього Кодексу».
Відповідно статті 120-1 ПК України (в редакції  від 23.05.2020 р.) встановлено, що «120-1.2. Відсутність реєстрації протягом граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість; податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою, податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами "а" - "г" пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної, податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної, податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу), що зазначена в податковому повідомленні-рішенні, складеному за результатами перевірки контролюючого органу, - тягне за собою накладення на платника податку штрафу в розмірі 50 відсотків суми податкових зобов`язань з податку на додану вартість, зазначеної у такій податковій накладній та/або розрахунку коригування до податкової накладної, або від суми податку на додану вартість, нарахованого за операцією з постачання товарів/послуг, якщо податкову накладну на таку операцію не складено. У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних згідно з пунктом 201.16 статті 201 цього Кодексу штрафні санкції, передбачені цим пунктом, не застосовуються на період зупинення такої реєстрації до прийняття відповідного рішення щодо відновлення реєстрації таких податкових накладних/розрахунків коригування».
Судом встановлено, що всі господарські операції, за результатами чого не було складено та зареєстровано податкові накладені в ЄРПН, мали місце по операціям з постачання неплатнику податку, а саме, ДУ «Покровський виправний центр (№79), який дійсно в спірний період не був платником ПДВ.
Крім того,  відповідно абзацу 2 п. 73 підрозділу 2 розділу ХХ ПК України, внесеними змінами Законом № 786-1Х від 14.07.2020 р. встановлено, що «Штрафи, застосовані через відсутність реєстрації протягом граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних за операціями, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість, операціями, що оподатковуються податком на додану вартість за нульовою ставкою, операціями, що не передбачають надання податкової накладної отримувачу (покупцю), а також податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами "а" - "г" пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної, податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної, податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної, нараховані платникам податків протягом періоду з 1 січня 2017 року до дати набрання чинності Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві", строк сплати грошових зобов`язань за якими не настав або грошові зобов`язання за якими неузгоджені (відповідні податкові повідомлення-рішення знаходяться в процедурі адміністративного або судового оскарження та грошові зобов`язання за ними не сплачено) станом на дату набрання чинності Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві", застосовуються в розмірі 2,5 відсотка обсягу постачання (без податку на додану вартість), але не більше 1700 гривень».
Таким чином, судом встановлено, що за вчинене позивачем порушення щодо відсутності реєстрації податкових накладних виданих за операціями, що передбачають надання податкових накладних отримувачу та у випадку ненастання строку сплати грошових зобов`язань, штраф застосовується в розмірі 2,5% обсягу постачання, але не більше 1700 грн, а відповідачем застосований штраф в розмірі 50%, що свідчить про протиправність спірного ППР.
Враховуючи вищевикладене, суд апеляційної інстанції повністю погоджується з висновком суду першої інстанції про протиправність спірних податкових повідомлень – рішень та скасування їх, в зв`язку з чим апеляційна скарга відповідача підлягає залишенню без задоволення, а рішення суду – залишенню без змін.
Керуючись ст.ст. 315,316,321,322,325 КАС України, суд –

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Дніпропетровській області  - залишити без задоволення.
Рішення Дніпропетровського  окружного адміністративного суду від 28.09.2022 р . – залишити без змін.
                    Постанова суду набирає законної сили з моменту проголошення  та може бути оскаржена в касаційному порядку шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів.    

Головуючий - суддя                                                                      Л.А. Божко 

                               суддя                                                                      О.М. Лукманова 

                               суддя                                                                      Ю. В. Дурасова