ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
26 вересня 2023 року	Львів	Справа № 300/1727/22 пров. № А/857/8392/23	

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі:

головуючого судді                                          Ільчишин Н.В., 
суддів                                                             Довгополова О.М., Гудима Л.Я.,
розглянувши у письмовому провадженні в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Івано-Франківській області та Державної податкової служби України на рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 19 серпня 2022 року (судді Боршовського Т.І., ухвалене у письмовому провадженні за правилами спрощеного позовного провадження в м. Івано-Франківськ) у справі №300/1727/22 за позовом Фермерського господарства «Романа Матусяка» до Головного управління ДПС в Івано-Франківській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії,-
ВСТАНОВИВ:

ФГ «Романа Матусяка» 12.04.2022 звернулося в суд з позовом до Головного управління ДПС в Івано-Франківській області, Державної податкової служби України в якому просить визнати протиправним та скасувати рішення комісії регіонального рівня з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ГУ ДПС в Івано-Франківській області про відмову в реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних № 3010057/39780416 від 20.08.2021 та № 3158243/39780416 від 27.09.2021, зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних сформовані Фермерським Господарством «Романа Матусяка» податкові накладні № 5 від 04.08.2021 та № 9 від 12.08.2021.
Ухвалою Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 04.05.2022 суд визнав неповажними зазначені в позовній заяві від 28.04.2022 причини пропуску ФГ «Романа Матусяка» строку звернення до суду з цим позовом в частині вимог про визнання протиправним та скасування рішення комісії регіонального рівня з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ГУ ДПС в Івано-Франківській області про відмову в реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних № 3010057/39780416 від 20.08.2021 та зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкову накладну № 5 від 04.08.2021, та повернув позивачу позовну заяву в зазначеній частині вимог.
Щодо решти позову в частині визнання протиправним та скасування рішення комісії регіонального рівня з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ГУ ДПС в Івано-Франківській області про відмову в реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних № 3158243/39780416 від 27.09.2021 та зобов`язання Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкову накладну № 9 від 12.08.2021, то ухвалою від 04.05.2022 визнано поважними причини пропуску строку звернення до суду з цим позовом в зазначеній частині вимог та відкрито провадження в адміністративній справі.
Оскаржуваним рішенням Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 19 серпня 2022 року позов задоволено повністю.
Не погоджуючись із вказаним рішенням Головне управління ДПС в Івано-Франківській області та Державна податкова служба України подали апеляційну скаргу, яку обґрунтовує тим, що судом першої інстанції при прийнятті оскаржуваного рішення допущено порушення норм процесуального та матеріального права, просить скасувати рішення та ухвалити нове, яким відмовити в задоволенні позову. 
Позивач своїм правом на подання відзиву на апеляційну скаргу не скористався, відповідно до частини 4 статті 304 Кодексу адміністративного судочинства України (далі – КАС України) відсутність відзиву на апеляційну скаргу не перешкоджає перегляду рішення суду першої інстанції.
Згідно статті 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги. 
Ухвалою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 28.07.2023 призначено апеляційний розгляд в порядку письмового провадження.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги у їх сукупності, колегія суддів дійшла висновку, що подана скарга не підлягає задоволенню з наступних мотивів. 
Як встановлено судом першої інстанції та підтверджується матеріалами справи, що Фермерське Господарство «Романа Матусяка» зареєстроване 06.05.2015 як суб`єкт підприємницької діяльності, одним із видів господарської діяльності якого є 01.11 – Вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур. 
02.08.2021 ФГ «Романа Матусяка», як постачальник, та Товариство з обмеженою відповідальністю «Агро Фонд», як покупець, уклали договір поставки № 02/08/2021/02 (далі – Договір), згідно пункту 1.1 умов якого постачальник зобов`язувався поставити та передати у власність покупця зернові, олійні культури та похідні від них, а покупець зобов`язувався прийняти та оплатити товар згідно умов, передбачених даним Договором і відповідними Специфікаціями товару, які є невід`ємною частиною (а.с. 48-49).
Згідно Специфікації № 2 від 11.08.2021 до Договору сторони домовились про поставку пшениці в кількості 170 тонн за ціною 6800,00 грн. з ПДВ, вартість з ПДВ 1156000,00 грн. Умови поставки відповідно до міжнародних правил Інкотермс в редакції 2010 року. Умови оплати: покупець зобов`язаний здійснити оплату 86% вартості товару після навантаження товару в наданий покупцем автотранспорт у місці поставки. Розрахунок за поставлений товар здійснюється у безготівковій формі шляхом перерахування грошових коштів на поточний рахунок постачальника протягом 3-х банківських днів після поставки товару покупцю та надання відповідних рахунків та накладних. Розрахунок за поставлений товар здійснюється у безготівковій формі шляхом перерахування грошових коштів на банківський рахунок постачальника в наступному порядку: оплата у розмірі 86% від вартості поставленого товару – протягом 3 банківських днів з моменту поставки товару, остаточний розрахунок – не пізніше наступного дня за днем отримання покупцем в електронному вигляді повідомлення про реєстрацію податкової накладної на поставлений товар в Єдиному реєстрі податкових накладних (а.с. 51).
11.08.2021 позивач склав рахунок № 6 на пшеницю урожаю 2021 року в кількості 167,62 тонн на загальну суму 1139816,00 грн. (а.с. 86).
11.08.2021 Товариство з обмеженою відповідальністю «Агро Фонд» здійснило оплату 680000,00 грн. за пшеницю згідно договору № 02/08/2021/2, що підтверджується копією платіжного доручення № 28505 від 11.08.2021 (а.с. 88).
12.08.2021 товар в кількості 167,62 тонн на загальну суму 1139816,00 грн. відвантажено Товариству з обмеженою відповідальністю «Агро Фонд» згідно видаткової накладної № 6 від 12.08.2021 (а.с. 61).
Згідно товарно-транспортних накладних від 12.08.2021 №№ 00012/08/21/29, 00012/08/21/30, 00012/08/21/31, 00012/08/21/32, 00012/08/21/33, 00012/08/21/34, 00012/08/21/35, вказаний вище товар перевезено за замовленням Товариства з обмеженою відповідальністю «Агро Фонд» з пункту навантаження: село Пуків, Рогатинський район, Івано-Франківська область, до пункту розвантаження: село Пониковиця, Бродівський район, Львівська область (а.с. 65-71).
12.08.2021 Товариство з обмеженою відповідальністю «Агро Фонд» здійснило оплату 476000,00 грн. за пшеницю згідно договору № 02/08/2021/2, що підтверджується копією платіжного доручення № 28512 від 12.08.2021 (а.с. 89).
На підтвердження фактів самостійного вирощення пшениці позивач надав копії: звіту про збирання врожаю сільськогосподарських культур за 01.01.2021 рік (а.с. 21); звіту про збирання врожаю сільськогосподарських культур за 01.11.2021 рік (а.с. 22); звіту про площі та валові збори сільськогосподарських культур, плодів, ягід і винограду у 2020 році (а.с. 23-31); звіту про посівні площі сільськогосподарських культур під урожай 2021 року (а.с. 32-34); податкової декларації платника податків Єдиного податку 4-ї групи за 2021 рік (а.с. 35-39); податкової декларації з плати за землю за 2021 рік (а.с. 40-42).
Позивачем як постачальником (продавцем) товарів/послуг складено податкову накладну № 9 від 12.08.2021 на суму 1139816,00 грн. (зокрема ПДВ 139977,40 грн.) (а.с. 56).
Реєстрація зазначеної податкової накладної № 9 від 12.08.2021 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена контролюючим органом відповідно до п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України у зв`язку з тим, що коди УКТЗЕД/ДКПП товару відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару або обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано позивачу надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПК/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (а.с. 43).
ФГ «Романа Матусяка» надіслав контролюючому органу в електронному вигляді повідомлення про надання пояснень та копій документів щодо податкової накладної, реєстрацію якої зупинено. У вказаному поясненні ФГ «Романа Матусяка» зазначило, що специфіка господарської діяльності позивача полягає у вирощуванні та реалізації сільгосппродукції. Вирощування сільгосппродукції, що постачається, можливе завдяки наявності в позивача належної матеріально-технічної бази, якими здійснюється вирощування сільськогосподарської продукції на орендованих землях загальною площею 287,9291 га. ФГ «Романа Матусяка» повідомило, що здійснює реалізацію виключно власної сільськогосподарської продукції. Так, відповідно до договору поставки від 02.08.2021 № 02/08/2021/02, укладеного між ФГ «Романа Матусяка» та Товариством з обмеженою відповідальністю «Агро Фонд», позивач поставив Товариству з обмеженою відповідальністю «Агро Фонд» 12.08.2021 озиму пшеницю власного виробництва у кількості 167,62 тонн. Транспортування продукції здійснювалось за рахунок покупця. Покупець підтвердив належне виконання поставки продукції шляхом підписання видаткових накладних, товаро-транспортних накладних, які повністю відповідають вимогам договору, укладеного між сторонами. Також повідомлено, що 14.09.2020 позивачем складено та підписано таблицю даних платників ПДВ, у якій наведено вищевказану інформацію про специфіку роботи господарства як сільськогосподарського виробника (а.с. 44-47).
Комісією Головного управління ДПС в Івано-Франківській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, прийнято рішення № 3158243/39780416 від 27.09.2021 про відмову в реєстрації податкової накладної № 9 від 12.08.2021 (а.с. 57).
Підставою для такої відмови контролюючим органом  в спірному випадку визначено надання платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства, а саме: згідно наданих платником копій підтверджуючих документів неможливо ідентифікувати першу подію господарської операції, встановлено невідповідність дати виписки податкової накладної від 12.08.2021 та платіжного доручення від 11.08.2021.
Позивачем подано скаргу до комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Державної податкової служби України на рішення комісії Головного управління ДПС в Івано-Франківській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, за № 3158243/39780416 від 27.09.2021.
12.10.2021 рішенням комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Державної податкової служби України № 46843/39780416/2 залишено без задоволення скаргу ФГ «Романа Матусяка», а рішення за № 3158243/39780416 від 27.09.2021 без змін (а.с. 58).
Не погоджуючись з рішенням комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних при Головному управлінні ДПС в Івано-Франківській області за № 3158243/39780416 від 27.09.2021, позивач звернувся до суду з цим адміністративним позовом.
Даючи правову оцінку оскаржуваному судовому рішенню та доводам апелянта, що викладені у апеляційній скарзі, суд апеляційної інстанції виходить із такого.
Частиною 2 статті 19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відповідно до пункту 187.1 статті 187 Податкового кодексу України (далі - ПК України) датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
За правилами абзаців 1, 5 пункту 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
За приписами абзаців 10, 12 пункту 201.10. статті 201 ПК України якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин. Квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування надсилається одночасно продавцю та покупцю платнику податку.
Відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України реєстрація податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165 затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок № 1165).
Пунктом 3 Порядку № 1165 визначено, що податкові накладні/розрахунки коригування (крім розрахунків коригування, складених у разі зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, та розрахунків коригування, складених на неплатника податку), що подаються для реєстрації в Реєстрі, перевіряються щодо відповідності ознакам безумовної реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування. У цьому пункті наведено чотири ознаки безумовної реєстрації.
У разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі (пункт 4 Порядку № 1165).
Платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2). Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3) (пункт 5 Порядку № 1165).
Пунктом 6 Порядку № 1165 визначено, що у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється. Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня. У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Згідно з пунктом 7 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації (пункт 10 Порядку №1165).
Відповідно до пункту 11 Порядку №1165 у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Згідно з пунктом 25 Порядку № 1165 Комісія регіонального рівня приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації, врахування або неврахування таблиці даних платника податку, відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Відповідно до визначення термінів, наведених у пункті 2 Порядку №1165, таблиця даних платника податку - зведена інформація, що подається платником податку до контролюючого органу, щодо кодів видів економічної діяльності платника податку згідно з Класифікатором видів економічної діяльності, кодів товарів згідно з УКТЗЕД та/або кодів послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, що постачаються та/або придбаваються (отримуються) платником податку, ввозяться на митну територію України.
Пунктами 12, 14 Порядку №1165 визначено, що платник податку має право подати до ДПС таблицю даних платника податку за встановленою формою (додаток 5). У таблиці даних платника податку зазначаються: види економічної діяльності відповідно до КВЕД; коди товарів згідно з УКТЗЕД, що постачаються та/або придбаваються (отримуються) платником податку, ввозяться на митну територію України; коди послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, що постачаються та/або придбаваються (отримуються) платником податку, ввозяться на митну територію України. Таблиця даних платника податку подається з поясненням, в якому зазначається вид діяльності, з посиланням на податкову та іншу звітність платника податку.
Зі змісту зазначених норм суд вбачає, що подання зазначеної таблиці є правом, а не обов`язком платника податку. 
Механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України, визначено наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 №520, яким затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок №520).
Пунктом 2 Порядку №520 визначено, що прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС.
Відповідно до пунктів 3, 4 Порядку №520 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі. Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.
Разом із тим, пунктом 5 Порядку №520 визначено перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, серед яких: - договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; - договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; - первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; - розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; - документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
При цьому, письмові пояснення та копії документів, зазначені у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній/розрахунку коригування.
Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг», «Про електронні довірчі послуги» та «Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами», затвердженого в установленому порядку (пункти 6, 7 Порядку №520).
Згідно з вимогами пунктів 9, 10 та 11 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядаються комісіями контролюючих органів.
Комісія регіонального рівня приймає рішення про: реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі; відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.
Підставами для прийняття комісією регіонального рівня рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування є: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Як встановлено судом зі змісту рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних при Головному управлінні ДПС в Івано-Франківській області за № 3158243/39780416 від 27.09.2021, в реєстрації податкової накладної № 9 від 12.08.2021 в Єдиному реєстрі податкових накладних відмовлено з підстав надання платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства, а саме: згідно наданих платником копій підтверджуючих документів неможливо ідентифікувати першою подією господарської операції, встановлено невідповідність дати виписки податкової накладної від 12.08.2021 та платіжного доручення від 11.08.2021.
ФГ «Романа Матусяка» зареєстроване 06.05.2015 як суб`єкт підприємницької діяльності, одним із вид господарської діяльності є 01.11 – Вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур. Отже, операції за номенклатурою товарів/послуг в податковій накладній № 9 від 12.08.2021 є в межах зазначеного виду основної діяльності.
Суд звертає увагу відповідачів на те, що загальними вимогами, які висуваються до акта індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його оформлення (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття. Можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретних обставин за відповідним критерієм оцінки ступеня ризиків. Вживання податковим органом загальних посилань на певний критерій ризиковості платника податків, без наведення конкретних обставин за яких його застосовано, які документи необхідно надати, призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків на участь в прийнятті рішення, оскільки такий платник не знає, які саме конкретно зауваження є в фіскального органу до операції такого платника, і які документи йому необхідно подати. 
Суд переконаний в тому, що платник податків самостійно не повинен догадуватися чи часом не їх мав на увазі контролюючий орган, коли зупиняв реєстрацію податкових накладних та пропонував надати пояснення та первинні документи в підтвердження відповідних операцій, що є об`єктами оподаткування. 
Колегія суддів вважає правильними висновки суду першої інстанції, що в квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної контролюючий орган не вказав конкретних обставин, які стали підставою для прийняття такого рішення, та переліку документів, які необхідно подати для реєстрації податкової накладної, тому є незрозумілим твердження відповідачів про неподання платником податків вичерпного пакету документів для реєстрації податкової накладної.
В спірному випадку позивачем надано контролюючому органу копії документів, які передбачені пунктом 5 Порядку № 520. 
Так, в поясненнях, надісланих контролюючому органу, ФГ «Романа Матусяка» пояснило походження товару. Зокрема позивач вказав, що товар власного виробництва. Позивач зазначив весь процес власного вирощування пшениці, з посиланням на відповідні документи про наявність на праві користування посівних площ, власної техніки сільськогосподарського призначення (а.с. 44-47) та до вказаних документів відповідачі не висловили жодних зауважень.
Також позивач надав контролюючому органу первинні документи в підтвердження факту операції, відображеної в податковій накладній № 9 від 12.08.2021: договір поставки № 02/08/2021/02 від 02.08.2021 ФГ «Романа Матусяка» (а.с. 48-49); специфікації товару № 1 від 02.08.2021 та № 2 від 11.08.2021 до Договору (а.с. 50-51); рахунок № 6 від 11.08.2021 (а.с. 86); платіжне доручення № 28505 від 11.08.2021 (а.с. 88); видаткову накладну № 6 від 12.08.2021 (а.с. 61); товарно-транспортні накладні від 12.08.2021 №№ 00012/08/21/29, 00012/08/21/30, 00012/08/21/31, 00012/08/21/32, 00012/08/21/33, 00012/08/21/34, 00012/08/21/35 (а.с. 65-71); платіжне доручення № 28505 від 11.08.2021 (а.с. 89).
На підтвердження фактів самостійного вирощення пшениці позивач надав копії: звіту про збирання врожаю сільськогосподарських культур за 01.01.2021 рік (а.с. 21); звіту про збирання врожаю сільськогосподарських культур за 01.11.2021 рік (а.с. 22); звіту про площі та валові збори сільськогосподарських культур, плодів, ягід і винограду у 2020 році (а.с. 23-31); звіту про посівні площі сільськогосподарських культур під урожай 2021 року (а.с. 32-34); податкової декларації платника податків Єдиного податку 4-ї групи за 2021 рік (а.с. 35-39); податкової декларації з плати за землю за 2021 рік (а.с. 40-42).
З огляду на зміст вказаних первинних документів, такі дані співпадають з господарською операцією за результатами якої такі документи складені, та чітко відображають її суть та факт вчинення. Наданих позивачем доказів (договору, первинних документів бухгалтерського обліку та організації) достатньо для висновку про підставність складення податкової накладної № 9 від 12.08.2021 за фактом операції ФГ «Романа Матусяка» з поставки ТзОВ «Агро Фонд» пшениці на суму 1139816,00 грн.
Таким чином, відповідно до пункту 187.1 статті 187 ПК України податкові зобов`язання з постачання товарів виникли з першої події, а саме: з дати відвантаження товару покупцю.
Що стосується доводів відповідачів про те, що позивач долучив до позовної заяви копії документів, які не були подані Комісії Головного управління ДПС в Івано-Франківській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, то суд зазначає, що подані ФГ «Романа Матусяка» разом із позовною заявою додаткові документи не мають значення для прийняття Комісією Головного управління ДПС в Івано-Франківській області рішення про реєстрацію податкової накладної № 9 від 12.08.2021 в Єдиному реєстрі податкових накладних, оскільки пояснення та долучених до нього документів було цілком достатньо для реєстрації такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, оскільки вони підтверджували господарську операцію, що є об`єктом оподаткування.
Щодо доводів відповідачів про невідповідність дати виписки податкової накладної від 12.08.2021 та платіжного доручення від 11.08.2021, то суд звертає увагу на таке: 
Відповідно до пункту 1.4 Договору поставки № 02/08/2021/02 від 02.08.2021, укладеного між ФГ «Романа Матусяка» та ТзОВ «Агро Фонд», товар приймається згідно кількості, зазначеної у товарно-транспортній накладній на товар.
Право власності на товар переходить до покупця з моменту передачі його постачальником, що проводиться відповідно до товарно-супровідних документів (пункт 1.5 Договору).
Згідно з пунктом 2.1 Договору відвантаження товару на транспортний засіб покупця проводиться за рахунок постачальника. При поставці товару постачальник зобов`язаний завантажити товар на своєму складі в автомобільний транспорт, наданий покупцем, за адресою, що встановлюється в Специфікаціях до Договору, своїми засобами і за власний рахунок. Строки поставки кожної партії товару або її частини визначаються в Специфікаціях до цього Договору з урахуванням умов цього Договору.
Відповідно до пункту 2.2 Договору поставка товару підтверджується оригіналами наступних документів: товарно-транспортними накладними; видаткова накладна на відповідну кількість товару; податкова накладна на відповідну кількість товару, складена в електронній формі з дотриманням умов щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством; копії звітів форм 29-сг, 4-сг та 37-сг з квитанціями.
Обов`язок постачальника щодо поставки товару є виконаним у повному обсязі з моменту отримання покупцем товару документів, визначених в п. 2.2 Договору. Право власності на товар виникає у покупця з моменту завантаження товару в автомобільний транспорт, наданий покупцем на складі постачальника (пункт 2.4 Договору).
Згідно з пунктом 2.5 Договору датою поставки товару є дата фактичного отримання товару покупцем у місці поставки відповідно до п. 2.1 Договору, що зазначається в товарно-транспортній накладній.
Оплата вартості товару проводиться покупцем самостійно, безготівково в національній валюті України на підставі рахунку-фактури на оплату товару шляхом банківського переказу грошових коштів на банківський рахунок постачальника. Оплата вартості товару провожиться покупцем в термін, який встановлений у відповідній специфікації товару (пункт 3.1-3.2 Договору).
Відповідно до Специфікації № 1 від 02.08.2021 до Договору сторони домовились про поставку пшениці в кількості 72,38 тонн за ціною 6150,00 грн. з ПДВ, вартість з ПДВ 445137,00 грн. (а.с. 50).
Згідно Специфікації № 2 від 11.08.2021 до Договору сторони домовились про поставку пшениці в кількості 170 тонн за ціною 6800,00 грн. з ПДВ, вартість з ПДВ 1156000,00 грн. Умови поставки відповідно до міжнародних правил Інкотермс в редакції 2010 року. Умови оплати: покупець зобов`язаний здійснити оплату 86% вартості товару після навантаження товару в наданий покупцем автотранспорт у місці поставки. Постачальник має право не випускати завантажений товаром транспортний засіб покупця зі свого складу до того моменту, поки покупець не здійснити оплату за товар у вищевказаному розмірі. Даний випадок не вважається порушенням строку поставки (відвантаження) товару покупцю. Розрахунок за поставлений товар здійснюється у безготівковій формі шляхом перерахування грошових коштів на поточний рахунок постачальника протягом 3-х банківських днів після поставки товару покупцю та надання відповідних рахунків та накладних. Розрахунок за поставлений товар здійснюється у безготівковій формі шляхом перерахування грошових коштів на банківський рахунок постачальника в наступному порядку: оплата у розмірі 86% від вартості поставленого товару – протягом 3 банківських днів з моменту поставки товару, остаточний розрахунок – не пізніше наступного дня за днем отримання покупцем в електронному вигляді повідомлення про реєстрацію податкової накладної на поставлений товар в Єдиному реєстрі податкових накладних (а.с. 51).
З огляду на зміст вищевказаних умов Договору та Специфікацій, такі документи не забороняють можливості проведення покупцем оплати за товар до моменту навантаження товару в наданий покупцем автотранспорт у місці поставки. До того ж пункт 3 Специфікації № 2 від 11.08.2021 до Договору передбачає право постачальника не випускати завантажений товаром транспортний засіб покупця зі свого складу до того моменту, поки покупець не здійснити оплату за товар.
За вказаних обставин, суд не вбачає жодних порушень щодо проведення на підставі платіжного доручення № 28505 від 11.08.2021 частини оплати за товар, який відвантажений (поставлений) покупцю наступного дня 12.08.2021.
Як зазначено судом вище, згідно з пунктом 2.5 Договору датою поставки товару є дата фактичного отримання товару покупцем у місці поставки відповідно до п. 2.1 Договору, що зазначається в товарно-транспортній накладній.
В спірному випадку, видаткова накладна № 6 від 12.08.2021 товарно-транспортні накладні №№ 00012/08/21/29, 00012/08/21/30, 00012/08/21/31, 00012/08/21/32, 00012/08/21/33, 00012/08/21/34, 00012/08/21/35 складені 12.08.2021, а тому вказана дата і є датою поставки товару на суму 1139816,00 грн., що відображено позивачем як постачальником (продавцем) товарів/послуг в податковій накладні № 9 від 12.08.2021 (а.с. 56).
Окрім цього, поставки товару згідно Договору здійснюються окремими партіями, а тому оплата за товар також може здійснюватися не однією сумою, а залежно від партій.
Так, згідно рахунку № 6 від 11.08.2021 та видаткової накладної № 6 від 12.08.2021 покупець мав сплатити 1139816,00 грн. за 167,62 тонн пшениці урожаю 2021 року.
Натомість ТзОВ «Агро Фонд» згідно платіжного доручення № 28505 від 11.08.2021 здійснило оплату 680000,00 грн. (а.с. 88), а згідно платіжного доручення № 28512 від 12.08.2021 здійснило оплату 476000,00 грн. (а.с. 89), що в загальній сумі становить 1156000,00 грн., що перевищує суму поставки.
Вказані обставини можуть свідчити про те, що ТзОВ «Агро Фонд» згідно платіжного доручення № 28505 від 11.08.2021 здійснило оплату за частину отриманого товару з попередніх партій, однак вказаних обставин контролюючий орган не досліджував.
При цьому, суд зауважує, що видаткової накладної № 6 від 12.08.2021 містить всі обов`язкові реквізити первинного документа, а саме: видана, підписана та скріплена печаткою постачальника – ФГ «Романа Матусяка», містять прізвище та посаду особи – директор ОСОБА_1 , що підтверджує факт відпуску товару. Зі сторони ТзОВ «Агро Фонд» вказана видаткова накладна містить печатку такого суб`єкту підприємницької діяльності та підпис особи, яка отримала товар – директор Мигаль Іван Богданович (а.с. 61). 
Таким чином наданий примірник видаткової накладної містить персональні дані осіб, які їх підписали, що свідчить про належне оформлення такої накладної № 6 від 12.08.2021, отже, зазначені доводи відповідачів не спростовують фактів відпуску товару, його отримання згідно вказаної видаткової накладної та транспортування, інформації про те, що покупець не підтверджує дійсності таких обставин, контролюючим органом суду не подано.
Отже, колегія суддів дійшла висновку, що всі первинні документи, які підтверджують господарську операцію, за якою складено спірну податкову накладну, позивач надав контролюючому органу, про що свідчать матеріали справи.
Таким чином, зважаючи на те, що наданих контролюючому органу документів та письмових пояснень було достатньо для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної, останній не мав правових підстав для відмови позивачу у такій реєстрації.
При цьому, як вказав Верховний Суд у постанові від 07.12.2022 у справі №500/2237/20, приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами ПК України.
Предметом розгляду в цій справі є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкових накладних, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом.
Окрім того, у постановах від 12.11.2019 у справі №816/2183/18, від 21.05.2019 у справі №0940/1240/18, від 18.02.2020 у справі №360/1776/19, від 27.04.2020 у справі №360/1050/19, від 18.06.2020 у справі №824/245/19-а Верховний Суд наголошував на тому, що здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинно підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.
Отже, рішення Комісії про відмову в реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних № 3010057/39780416 від 20.08.2021 є протиправним та підлягає скасуванню. 
Щодо позовної вимоги в частині зобов`язання Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну в ЄРПН, апеляційний суд зазначає наступне.
Відповідно до вимог пунктів 201.1, 201.10 статті 201 ПК України реєстрацію податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних віднесено до обов`язків платника податків.
У той же час, наведені норми розраховані на відсутність спірних правовідносин, оскільки у випадку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування механізм її подальшої реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних є іншим.
Так, згідно із нормами пунктів 19, 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 №1246, з наступними змінами та доповненнями, податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення); неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. У разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.
Як встановлено судом, підтверджено матеріалами справи і не спростовано відповідачами, надані позивачем документи підтверджували реальність здійснення господарської операції по поданій податковій накладній №1. При цьому, обставин, які б унеможливлювали реєстрацію податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, судом не встановлено.
Таким чином, з метою відновлення прав та інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду, та з метою дотримання судом гарантій на те, що спір між сторонами буде остаточно вирішений, суд дійшов висновку про необхідність зобов`язання ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №9.
Вказана правова позиція апеляційного суду узгоджується із постановами Верховного Суду від 05.01.2021 по справі № 640/11321/20, від 16.09.2022 по справі №380/7736/21, які в силу приписів частини 5 статті 242 КАС України враховуються апеляційним судом під час вирішення наведеного спору.
Підсумовуючи вищенаведене, виходячи з системного аналізу норм законодавства та обставин справи, суд апеляційної інстанції не встановив неправильного застосування норм матеріального права, порушень норм процесуального права при ухваленні судового рішення і погоджується з висновками суду першої інстанції у справі, а доводами апеляційної скарги висновки, викладені в судовому рішенні, не спростовуються і підстав для його скасування не вбачається. 
Частиною 2 статті 6 КАС України передбачено, що суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського суду з прав людини.
Згідно із статтею 17 Закону України «Про виконання рішень і застосування практики Європейського Суду з прав людини» суди застосовують при розгляді справ Конвенцію і практику Суду як джерело права.
Аналізуючи питання обсягу дослідження доводів скаржника та їх відображення у судових рішеннях, питання вичерпності висновків суду, судом апеляційної інстанції ґрунтується на висновках, що їх зробив Європейський суд з прав людини у справі «Проніна проти України» (Рішення Європейського суду з прав людини від 18.07.2006). Зокрема, у пункті 23 рішення Європейський суд з прав людини зазначив, що пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди давати обґрунтування своїх рішень, але це не може сприйматись як вимога надавати детальну відповідь на кожен аргумент. Межі цього обов`язку можуть бути різними в залежності від характеру рішення. Крім того, необхідно брати до уваги різноманітність аргументів, які сторона може представити в суд, та відмінності, які існують у державах-учасницях, з огляду на положення законодавства, традиції, юридичні висновки, викладення та формулювання рішень. Таким чином, питання, чи виконав суд свій обов`язок щодо подання обґрунтування, що випливає зі статті 6 Конвенції, може бути визначено тільки у світлі конкретних обставин справи, що і зроблено апеляційним судом переглядаючи рішення суду першої інстанції, аналізуючи відповідні доводи скаржника. 
Відповідно до статті 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду – без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права.
Відповідно до статті 139 КАС України судові витрати не стягуються.
Керуючись ст.ст. 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328 КАС України, суд, -
ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Івано-Франківській області та Державної податкової служби України – залишити без задоволення.
Рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 19 серпня 2022 року у справі №300/1727/22 – залишити без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом 2 частини 5 статті 328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

                  Головуючий суддя                                          Н.В. Ільчишин

                  Судді                                                                О.М. Довгополов

                                                                                            Л.Я. Гудим

Повний текст постанови складено 26.09.2023