ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

28 липня 2023 року 
м. Київ
справа № 813/2109/16
адміністративне провадження № К/9901/38126/18 
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Васильєвої І.А., суддів: Бившевої Л.І.,  Юрченко В.П., 
розглянувши в порядку письмового провадження адміністративну справу за позовом Керівника Дрогобицької місцевої прокуратури Львівської області в інтересах держави в особі Дрогобицької об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Львівській області до Товариства з обмеженою відповідальністю "Універсальна бурова техніка" про стягнення податкового боргу, касаційне провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Товариства з обмеженою відповідальністю "Універсальна бурова техніка" на постанову Львівського окружного адміністративного суду від 08.09.2016 (суддя Сакалош В. М.) та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 21.02.2017 (головуючий суддя Гінда О. М., судді: Качмар В. Я., Ніколін В. В.),
У С Т А Н О В И В :
У червні 2016 року прокурор звернувся до суду з позовом в інтересах держави в особі ОДПІ про стягнення з товариства податкового боргу з орендної плати за землю в сумі 630' 850,99 грн, з якої 527' 038,96 грн - за основним платежем, 103' 812,03 грн - пеня.
Позовні вимоги мотивовані тим, що згідно з довідкою ОДПІ від 20.04.2016 №3008/23-00, де перебуває на податковому обліку товариство, за останнім станом на 19.04.2016 обліковується податковий борг в сумі 630' 850,99 грн. Прокурор також зазначив, що раніше внаслідок несплати товариством у встановлені строки податкових зобов`язань контролюючим органом було надіслано платнику податкову вимогу від 20.06.2014 №379-25 на загальну суму боргу 374' 172,96 грн.
Своє право на звернення до суду з цим позовом в інтересах держави прокурор обґрунтував посиланням на норми статті 23 Закону України ''Про прокуратуру'' та статті 60 Кодексу адміністративного судочинства (КАС) України. 
Львівський окружний адміністративний суд постановою від 08.09.2016, залишеною без змін ухвалою Львівського апеляційного адміністративного суду від 21.02.2017, позов задовольнив: стягнув з товариства на користь місцевого бюджету міста Дрогобича податковий борг в сумі 630' 850,99 грн.
Задовольняючи позовні вимоги, суди попередніх інстанцій виходили з того, що заявлена до стягнення сума боргу, що виникла внаслідок несплати товариством самостійно узгоджених зобов`язань зі сплати орендної плати за землю за період з грудня 2015 року по лютий 2016 року та у зв`язку з чим була нарахована пеня, знайшла своє підтвердження у судовому процесі та не спростована відповідачем. Контролюючим органом вживалися заходи щодо погашення товариством податкового боргу, що виник раніше, 20.06.2014 сформовано та надіслано платнику податкову вимогу №379-25, однак, такі заходи ДПІ не призвели до погашення податкового боргу. Після направлення платнику податків податкової вимоги сума його податкового боргу збільшилася, а сплачені ним у період з червня по липень 2016 року суми були зараховані податковим органом в рахунок погашення податкового боргу згідно з черговістю його виникнення, що узгоджується з приписами пункту 87.9 статті 87 Податкового кодексу (ПК) України.
Щодо наявності підстав здійснення представництва інтересів держави в суді прокурором суди виходили з того, що право на звернення прокурора до суду в інтересах держави передбачено статтею 121 Конституції України, статтею 23 Закону України ''Про прокуратуру України'' та статтею 60 КАС України.
Товариство подало до Вищого адміністративного суду України касаційну скаргу, у якій, посилаючись на порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, просило скасувати зазначені судові рішення та прийняти нове рішення про відмову в позові.
Відповідач доводив, що судові рішення не відповідають вимогам процесуального закону щодо їх законності та обґрунтованості. Під час вирішення спору суди не врахували доводи товариства про те, що заявлена сума боргу, яка є предметом спору в цій справі, є складовою суми боргу, розтраченої згідно з договором від 25.05.2016 №5, яким своєю чергою встановлено інші строки і порядок сплати боргу. Також відповідач заперечує наявність у нього боргу, посилаючись на акт звірки розрахунків з бюджетом станом на 01.08.2016, який, за його твердженням, суди попередніх інстанцій не взяли до уваги, як і здійснені платежі з орендної плати згідно з платіжними дорученнями від 22.06.2016, від 11.07.2016, від 29.07.2016. Крім того, відповідач доводить відсутність процесуальної дієздатності прокурора через відсутність підстав для звернення прокурора до суду в інтересах держави з таким позовом.
Вищий адміністративний суд України ухвалою від 14.03.2017 (суддя Вербицька О. В.) відкрив касаційне провадження №К/800/7294/17 у цій справі. 
У запереченнях на касаційну скаргу ОДПІ просила залишити скаргу позивача без задоволення як безпідставну, а судові рішення - без змін.
У зв`язку з набранням 15.12.2017 чинності нової редакції Кодексу адміністративного судочинства (КАС) України згідно з Законом України від 03.10.2017 №2147-VIII ``Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України та інших законодавчих актів`` та початком роботи Верховного Суду касаційна скарга була передана на розгляд Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи відповідача, правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права і дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з огляду на таке.
Порядок стягнення податкового боргу платників податків, крім фізичних осіб, регулюється статтями 95 - 99 Податкового кодексу (ПК) України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин).
Відповідно до пункту 95.1 статті 95 ПК України контролюючий орган здійснює за платника податків і на користь держави заходи щодо погашення податкового боргу такого платника податків шляхом стягнення коштів, які перебувають у його власності, а в разі їх недостатності - шляхом продажу майна такого платника податків, яке перебуває у податковій заставі.
Стягнення коштів та продаж майна платника податків провадяться не раніше ніж через 60 календарних днів з дня надіслання (вручення) такому платнику податкової вимоги {підпункт 95.2 цієї статті}.
Згідно з пунктом 59.1 статті 59 цього Кодексу у разі коли платник податків не сплачує узгодженої суми грошового зобов`язання в установлені законодавством строки, контролюючий орган надсилає (вручає) йому податкову вимогу в порядку, визначеному для надсилання (вручення) податкового повідомлення-рішення.
Відповідно до пункту 59.5 цієї статті уразі якщо у платника податків, якому надіслано (вручено) податкову вимогу, сума податкового боргу збільшується (зменшується), погашенню підлягає вся сума податкового боргу такого платника податку, що існує на день погашення.
У разі якщо після направлення (вручення) податкової вимоги сума податкового боргу змінилася, але податковий борг не був погашений в повному обсязі, податкова вимога додатково не надсилається (не вручається) {пункт 59.5 статті 59 в редакції Закону № 4834-VI від 24.05.2012}.
Оскільки повторного направлення податкових вимог на збільшену суму податкового боргу не передбачено, то у контролюючого органу відсутні повноваження щодо повторного направлення платнику податків податкової вимоги у разі збільшення податкового боргу.
Підпунктом 60.1.1 пункту 60.1 статті 60 ПК України визначено, що податкова вимога вважаються відкликаними, якщо сума податкового боргу самостійно погашається платником податків або органом стягнення. У зв`язку з цим із погашенням суми податкового боргу раніше надіслана платникові податків податкова вимога є відкликаною, а тому не може бути підставою для вжиття заходів із примусового стягнення податкового боргу.
Отже, лише у разі, якщо платником податків податковий борг був погашений, а через деякий час виник знову, органу державної податкової служби слід направити (вручити) йому нову податкову вимогу виходячи з виникнення нового грошового зобов`язання.
Поряд з цим податкове законодавство України, чинне з 01.01.2011, передбачає застосування спеціальних заходів відповідальності за порушення платником податків вимог щодо першочергового погашення податкового боргу та виконання податкових зобов`язань у порядку календарної черговості їх виникнення.
Пунктом 87.9 статті 87 ПК України визначено, що у разі наявності у платника податків податкового боргу органи державної податкової служби зобов`язані зарахувати кошти, що сплачує такий платник податків, в рахунок погашення податкового боргу згідно з черговістю його виникнення незалежно від напряму сплати, визначеного платником податків. 
Спрямування коштів платником податків на погашення грошового зобов`язання перед погашенням податкового боргу забороняється, крім випадків спрямування цих коштів на виплату заробітної плати та єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування.
У випадку зарахування контролюючим органом коштів, сплачених платником податків, у рахунок погашення податкового боргу, що виник раніше, виникає недоїмка за податковими зобов`язаннями за поточні податкові періоди, яка також погашається у порядку, визначеному пунктом 87.9 статті 87 ПК України.
У зв`язку з цим є правильною позиція судів стосовно доводу відповідача щодо здійснених ним платежів у період у період з червня по липень 2016 року, за якими відповідні суми були зараховані контролюючим органом в рахунок погашення податкового боргу згідно з черговістю його виникнення.
Тобто, товариство, сплачуючи орендну плату, частково погашало суму боргу, і, як наслідок, не сплачувало задекларовані поточні зобов`язання у повному обсязі.
Такий висновок щодо застосування пункту 87.9 статті 87 ПК Україні відповідає висновку щодо застосування вказаної норми у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховний Суд від 08.02.2021 у справі №2а-7192/12/2670, але не виключно.
Разом з тим, усталеною є практика Верховного Суду (зокрема, але не виключно, постанови від 19.02.2019 (справа №807/495/17), від 03.02.2022 (справа №560/4343/19), від 14.02.2022 (справа №826/9711/17)), що предметом доказування у справах про стягнення податкового боргу є обставини, які свідчать про наявність підстав, з якими закон пов`язує можливість стягнення податкової заборгованості в судовому порядку, зокрема: наявність узгодженого грошового зобов`язання; складові основної суми боргу, штрафних (фінансових) санкцій, пені; підстави виникнення податкового боргу; момент його виникнення; встановлення факту сплати (несплати) податкового боргу в добровільному порядку; перевірка вжиття контролюючим органом заходів щодо стягнення податкового боргу на підставі та в порядку, встановлених ПК України.
У постанові від 14.02.2022 у справі №826/9711/17 Верховний Суд зазначив, що предметом доказування у спорах про стягнення суб`єктом владних повноважень коштів з рахунків платника податків у банках, обслуговуючих останнього, також є наявність у відповідача податкового боргу. Відповідність заявленого у позові розміру податкового боргу фактичному перевіряється судом за наслідками аналізу інтегрованої картки платника, яка ведеться згідно з вимогами Порядку ведення органами Державної фіскальної служби України оперативного обліку податків і зборів, митних та інших платежів до бюджетів, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування.
У цій справі суди дійшли висновку, що наявність довідки ОДПІ від 20.04.2016 №3008/23-00 про суму боргу, що обліковується за товариством станом на 19.04.2016, та направлення платнику податкової вимоги від 20.06.2014 №979-25 є достатніми підставами для задоволення позову.
На думку колегії суддів Касаційного адміністративного суду, докази, на які послалися суди в ухвалених ними рішеннях є обов`язковими, але не вичерпними з урахуванням предмету позову та сутності заперечень проти нього.
Як у касаційній скарзі, так і під час розгляду справи в судах першої та апеляційної інстанцій, відповідач наводить довід, що заявлена сума боргу, яка є предметом спору в цій справі, є складовою суми боргу, розтроченої згідно з договором від 25.05.2016 №5, яким своєю чергою встановлено інші строки і порядок сплати боргу.
За змістом рішення ГУ ДФС від 25.05.2016 №10 про розстрочення (відстрочення) грошових зобов`язань (податкового боргу), копія якого долучена до матеріалів справи, податковий борг товариства зі сплати орендної плати за землю становив 2' 399' 814,03 грн. Вказана сума увійшла до складу податкового боргу товариства (2' 654' 537 грн), що був розстрочений контролюючим органом згідно з договором від 25.05.2016 №5. Така ж сама сума заборгованості зі сплати орендної плати (2' 399' 814,03) обліковується в інтегрованій картці товариства станом на 30.04.2016 (а.с. 75, 93-96).
Також у клопотанні про зупинення провадження у справі до закінчення дії договору розстрочення податкового боргу від 25.05.2016 №5 контролюючий орган зазначає, що розстрочена сума боргу по орендній платі за землю 2' 399' 814,03 грн виникла за наслідками самостійно узгоджених, але несплачених товариством зобов`язань за 2014 - 2015 роки.
Однак, суди попередніх інстанцій ці обставини не врахували, доводи відповідача щодо вказаних обставин у визначеному законом порядку не дослідили.
Крім того, без правової оцінки судів залишився акт звірки розрахунків станом на 01.08.2016, на який посилався відповідач, як на доказ відсутності у нього податкового боргу.
З урахуванням наведеного, обставини, які визнані законом підставами стягнення податкового боргу в судовому порядку та які є предметом доказування у цій справі, залишились без належного дослідження та оцінки судів першої та апеляційної інстанцій.
Згідно з частиною другою статті 73 КАС України предметом доказування є обставини, які підтверджують заявлені вимоги чи заперечення або мають інше значення для розгляду справи і підлягають встановленню при ухваленні судового рішення.
Обов`язок суду встановити дійсні обставини справи при розгляді адміністративного позову випливає з такого принципу адміністративного судочинства, як офіційне з`ясування всіх обставин справи, закріпленого нормами статті 2, частини четвертої статті 9 КАС України, відповідно до змісту яких суд вживає передбачені законом заходи, необхідні для з`ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи.
Стосовно підстав здійснення представництва інтересів держави в суді у цій справі колегія суддів зазначає, що Велика Палата Верховного Суду неодноразово у своїх рішеннях звертала увагу на те, що захищати інтереси держави повинні насамперед відповідні компетентні органи, а не прокурор. Останній не повинен вважатися альтернативним суб`єктом звернення до суду і замінювати компетентний орган, який може та бажає захищати інтереси держави (пункт 45 постанови Великої Палати Верховного Суду від 26.05.2020 у справі № 912/2385/18). Прокурор здійснює представництво в суді законних інтересів держави у разі порушення або загрози порушення інтересів держави у двох випадках: 1) якщо захист цих інтересів не здійснює або неналежним чином здійснює орган державної влади, орган місцевого самоврядування чи інший суб`єкт владних повноважень, до компетенції якого віднесені повноваження здійснювати такий захист у спірних правовідносинах; 2) якщо немає органу державної влади, органу місцевого самоврядування чи іншого суб`єкта владних повноважень, до компетенції якого віднесені повноваження здійснювати захист законних інтересів держави у спірних правовідносинах (пункт 37 постанови Великої Палати Верховного Суду від 26.06.2019 у справі № 587/430/16-ц).
За висновками Великої Палати Верховного Суду, викладеними в пункті 69 постанови від 26.06.2019 у справі № 587/430/16-ц, підпункті 8.19 постанови від 06.07.2021 у справі № 911/2169/20 та пункті 40 постанови від 18.01.2023 у справі № 488/2807/17, оскільки повноваження органів влади, зокрема і щодо здійснення захисту законних інтересів держави, є законодавчо визначеними, суд згідно з принципом jura novit curia (''суд знає закони'') під час розгляду справи має самостійно перевірити доводи сторін щодо наявності чи відсутності повноважень органів влади здійснювати у спосіб, який обрав прокурор, захист законних інтересів держави у спірних правовідносинах.
Прокурор, звертаючись до суду з позовом, має обґрунтувати та довести підстави для представництва, однією з яких є бездіяльність компетентного органу.
Бездіяльність компетентного органу (нездійснення захисту інтересів держави) означає, що компетентний орган знав або повинен був знати про порушення інтересів держави, мав повноваження для їхнього захисту, але не подав відповідний позов у розумний строк. Прокурор, звертаючись до суду, повинен обґрунтувати бездіяльність компетентного органу. Для встановлення того, які дії вчинить останній, прокурор до нього звертається до подання позову у порядку, передбаченому статтею 23 Закону України ''Про прокуратуру'', фактично надаючи цьому органу можливість відреагувати на стверджуване порушення інтересів держави, зокрема, шляхом перевірки виявлених прокурором фактів порушення законодавства, а також вчинення дій для виправлення цих порушень, зокрема подання позову чи повідомлення прокурора про відсутність порушень, які вимагають звернення до суду (пункти 38-39 постанови Великої Палати Верховного Суду від 26.05.2020 у справі № 912/2385/18).
Невжиття компетентним органом жодних заходів протягом розумного строку після того, як цьому органу стало відомо або мало стати відомо про можливе порушення інтересів держави, є бездіяльністю відповідного органу. Розумність вказаного строку визначає суд з урахуванням того, чи потребували інтереси держави невідкладного захисту (зокрема, через закінчення перебігу позовної давності чи через можливість подальшого відчуження майна, яке незаконно вибуло із власності держави), а також з урахуванням таких чинників як: значимість порушення інтересів держави, можливість настання невідворотних негативних наслідків через бездіяльність компетентного органу, наявність об`єктивних причин, що перешкоджали такому зверненню тощо (пункт 40 постанови Великої Палати Верховного Суду від 26.05.2020 у справі №912/2385/18).
Прокурору достатньо дотримати порядку, передбаченого статтею 23 Закону України ''Про прокуратуру'', і якщо компетентний орган протягом розумного строку після отримання повідомлення самостійно не звернувся до суду з позовом в інтересах держави, то це є достатнім аргументом для підтвердження судом підстав для представництва. Якщо прокурору відомі причини такого незвернення, він повинен зазначити їх в обґрунтуванні підстав для представництва у позові. Але якщо з відповіді зазначеного органу на звернення прокурора такі причини з`ясувати неможливо чи такої відповіді взагалі нема, то це не є підставою вважати звернення прокурора необґрунтованим (пункт 43 постанови Великої Палати Верховного від 26.05.2020 у справі №912/2385/18).
Велика Палата Верховного Суду у справі № 905/1907/21 звернула увагу на те, що позовна заява повинна містити виклад обставин, якими позивач обґрунтовує свої вимоги; зазначення доказів, що підтверджують вказані обставини; правові підстави позову. Наявність бездіяльності компетентного органу повинна бути предметом самостійної оцінки суду в кожному випадку звернення прокурора з позовом за конкретних фактичних обставин (пункти 8.60, 8.61 постанови від )
Якщо після відкриття провадження у справі з урахуванням наведених учасниками справи аргументів та наданих доказів суд установить відсутність підстав для представництва прокурором інтересів держави в суді, суд залишає позовну заяву, подану прокурором в інтересах держави в особі компетентного органу, без розгляду. Такі правові висновки викладені в постановах Великої Палати Верховного Суду від 26.05.2020 у справі №912/2385/18 та від 06.07.2021 у справі №911/2169/20 (підпункти 8.33-8.41 постанови від 21.06.2023).
Частиною п`ятою статті 242 КАС України встановлено, що при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.
Підпунктом 20.1.34 пункту 20.1 статті 20 ПК (у редакції, чинній станом на момент виникнення спірних правовідносин) передбачено право контролюючих органів на звернення до суду щодо стягнення коштів платника податків, який має податковий борг, з рахунків у банках, що обслуговують такого платника податків, на суму податкового боргу або його частини.
У позовній заяві підставою для звернення до суду прокурор вказав недостатність коштів у контролюючого органу (ОДПІ) для сплати судового збору за подання позову. 
Однак, такі обставини стосуються адміністративно-організаційної діяльності суб`єкта владних повноважень. Будь-які обставини, які пов`язані з цією діяльністю, в тому числі, й труднощі у сплаті судового збору, не можуть розцінюватися як такі, що надають безумовні підстави для представництва прокурором інтересів держави в суді. До того ж, процесуальним законодавством передбачена можливість полегшення судом тягаря судових витрат для сторін. Наприклад, суд за заявою сторони у справі може відстрочити або розстрочити або дозволити сплатити судовий збір у меншому розмірі.
Наведені вище порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального і процесуального права призвели до ухвалення незаконних судових рішень, що відповідно до пункту 1 частини другої статті 353 КАС України є підставою для їх скасування з направленням справи на новий розгляд до суду першої інстанції.
Касаційний перегляд справи здійснено в порядку, що діяв до набрання чинності Законом України ``Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ`` від 15.01.2020 №460-ІХ, відповідно до пункту 2 розділу ІІ цього Закону, та в межах доводів та вимог касаційної скарги відповідно до частини першої статті 341 КАС України.
Керуючись статтями 341, 345, 349, 353, 355, 356, 359 КАС України, Верховний Суд
П О С Т А Н О В И В:
Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Універсальна бурова техніка" задовольнити частково.
Скасувати постанову Львівського окружного адміністративного суду від 08.09.2016 та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 21.02.2017 і передати справу на новий розгляд до суду першої інстанції.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною та не може бути оскаржена.

Судді	І.А. Васильєва Л.І. Бившева  В. П. Юрченко