ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

04 вересня 2023 р.	Справа № 520/28510/21	
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
Головуючого судді: П`янової Я.В.,
Суддів: Присяжнюк О.В. ,  Спаскіна О.А. ,
за участю секретаря судового засідання Труфанової К.М.
                                                        представника позивача: Скляр М.І.
                                                        представника відповідача: Садієва Н.А.
          розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Харківській  області на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 17.10.2022, головуючий суддя І інстанції: Зоркіна Ю.В., м. Харків, повний текст складено 31.10.22 року по справі № 520/28510/21
          за позовом           Товариства з обмеженою відповідальністю "ТОРГІВЕЛЬНО-СЕРВІСНА КОМПАНІЯ"  
          до           Головного управління ДПС у Харківській  області                   
          про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,
ВСТАНОВИВ:
Товариство з обмеженою відповідальністю "ТОРГІВЕЛЬНО-СЕРВІСНА КОМПАНІЯ" (далі за текстом також – позивач, ТОВ "ТСК") звернулося до адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Харківській області (далі та текстом також – відповідач, ГУ ДПС у Харківській області), в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення № 00256160727 від 17.11.2021, прийняте на підставі акта про результати документальної позапланової виїзної перевірки № 18497/20-40-07-27-06/37091926 від 19.10.2021, яким збільшено грошове зобов`язання за платежем ПДВ на суму 3776506,00 грн, у тому числі 3021204,00 грн - за податковим зобов`язанням та 755301 грн - за штрафними санкціями.
Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 17 жовтня 2022 року адміністративний позов задоволено.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення № 00256160727 від 17.11.2021, прийняте на підставі акта про результати документальної позапланової виїзної перевірки № 18497/20-40-07-27-06/37091926 від 19.10.2021, яким збільшено грошове зобов`язання за платежем ПДВ на суму 3776506,00 грн, у тому числі 3021204 грн - за податковим зобов`язанням та 755301,00 грн - за штрафами.
Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Харківській області на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "ТОРГІВЕЛЬНО-СЕРВІСНА КОМПАНІЯ" сплачений судовий збір у сумі 22700,00 грн.
Не погодившись із рішенням суду першої інстанції, ГУ ДПС у Харківській області оскаржило його в апеляційному порядку, оскільки вважає, що рішення ухвалене з неправильним застосуванням норм матеріального права, а викладені у ньому висновки не відповідають обставинам справи.
В обґрунтування вимог апеляційної скарги відповідач зазначає, що господарські операції ТОВ "ТСК" з контрагентами у періоді, що перевірявся, не спричинили настання реальних правових наслідків через недоліки у складених первинних документах, а також за наявності зібраної податкової інформації щодо таких контрагентів. Просить урахувати, що до перевірки не було надано товарно-транспортні накладні, які засвідчують факт постачання запчастин від контрагентів-постачальників на адресу ТОВ «ТСК», а також документів, які підтверджують самостійне вивезення товару покупцем зі складу постачальника. Вказує, що ТОВ «ТСК» ввело в обіг товари (роботи, послуги) невідомого походження та набуло активи (товар), дійсне джерело походження якого невідоме.
За результатами апеляційного розгляду ГУ ДПС у Харківській області просить скасувати оскаржуване рішення суду першої інстанції та ухвалити нове судове рішення, яким в позові відмовити повністю.
Від позивача надійшов відзив на апеляційну скаргу, в якому він зазначає, що судом першої інстанції правильно встановлено обставини справи, рішення ухвалене з додержанням норм матеріального та процесуального права, з дослідженням усіх доказів та встановленням усіх обставин у справі; висновки суду першої інстанції узгоджуються із висновками Верховного Суду, сформованими у подібних справах. Вважає рішення суду першої інстанції законним та обґрунтованим, а тому апеляційну скаргу просить залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.
Також від позивача надійшли письмові пояснення, до яких долучено докази на підтвердження реальності господарських операцій ТОВ "ТСК" з контрагентами у періоді, що перевірявся контролюючим органом під час документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «ТСК».
У додаткових поясненнях у справі від 13.07.2023 відповідачем наведено обставини перевірки щодо витребування у ТОВ "ТСК" додаткових пояснень та документів щодо встановлених в ході проведення перевірки порушень податкового законодавства.
З додатковими поясненнями у справі від 03.08.2023, з метою спростування доводів відповідача щодо невідповідності господарських операцій контрагентів позивача видам діяльності за КВЕД, позивачем надано інформаційні довідки з повним переліком видів діяльності контрагентів позивача за КВЕД.
У додаткових поясненнях у справі від 18.08.2023 ТОВ "ТСК" зазначило, що під час податкової перевірки не мало фізичної можливості надати документи щодо встановлених в ході проведення перевірки порушень податкового законодавства з огляду на їх значний обсяг (перевірка проводилася щодо господарських взаємовідносин позивача з більш ніж 20 контрагентами). Вказує, шо основні документи (договори, акти-приймання передачі, платіжні доручення, оборотно-сальдові відомості) до перевірки позивачем було надано.
21.08.2023 позивач звернувся до суду із заявою про стягнення судових витрат з відповідача, а саме щодо витрат на правову допомогу в сумі 45640,00 грн.
У судовому засіданні представник відповідача вимоги апеляційної скарги підтримав, представник позивача наполягав на залишенні апеляційної скарги без задоволення.
Колегія суддів, заслухавши суддю-доповідача, представників позивача та відповідача, переглянувши справу за наявними у ній доказами, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, вважає, що апеляційна скарга підлягає задоволенню з таких підстав.
Судом першої інстанції встановлено та підтверджено у суді апеляційної інстанції, що позивач, пройшовши визначену діючим законодавством процедуру державної реєстрації, набув статусу суб`єкта господарювання, є платником податку на додану вартість.
Основними видами діяльності ТОВ «ТСК» за КВЕД є торгівля автомобілями та легковими автотранспортними засобами 45.11, торгівля іншими автотранспортними засобами 45.19, оптова торгівля деталями та приладдям для автотранспортних засобів 45.31, оптова торгівля сільськогосподарськими машинами й устаткуванням 46.61.
Фахівцями відповідача проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ «ТСК», про що складено акт № 1849720-40-07-27-06/37091926 від 19.10.2021 (далі – акт перевірки).
Під час проведення перевірки встановлено порушення абзацу «а» пункту 198.1, абз. 1.2 пункту 198.3, пункту 198.6 статті 198, пункту 200.1, пункту 200.2, пункту 200.4 статті 200 Податкового кодексу України, що призвело до завищення податкового кредиту з ПДВ, всього у сумі 3 021 204 грн, в тому числі за травень 2018 року у сумі 11 120 грн, за липень 2018 року у сумі 1 996 грн, за серпень 2018 року у сумі 33 842 грн, за вересень 2018 року у сумі 685 грн, за жовтень 2018 року у сумі 15 112 грн, за листопад 2018 року у сумі 79 768 грн, за грудень 2018 року у сумі 54 182 грн, за лютий 2019 року у сумі 16 954 грн, за червень 2019 року у сумі 68 964 грн, за серпень 2019 року у сумі 135 072 грн, за жовтень 2019 року у сумі 492 743 грн, за листопад 2019 року у сумі 181 762 грн, за грудень 2019 року у сумі 205 821 грн, за січень 2020 року у сумі 53 920 грн, за лютий 2020 року у сумі 183 689 грн, за березень 2020 року у сумі 7 115 грн, за травень 2020 року у сумі 115 250 грн, за серпень 2020 року у сумі 202 766 грн, за жовтень 2020 року у сумі 241 970 грн, за листопад 2020 року у сумі 315 088 грн, за грудень 2020 року у сумі 603 385 гривень, що призвело до заниження суми податку на додану вартість, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України, всього у сумі 3 021 204 грн.
Порушення, установлені актом перевірки, стали підставою для прийняття податкового повідомлення-рішення № 00256160727 від 17.11.2021, яким збільшено грошове зобов`язання за платежем ПДВ на суму 3776506,00 грн, у тому числі 3021204 грн - за податковим зобов`язанням та 755301 грн - за штрафними санкціями, згідно з розрахунком (т. 2 а.с. 44, 45).
Вважаючи, що спірне податкове повідомлення-рішення податкового органу прийнято з порушенням норм чинного законодавства України, позивач звернувся до суду.
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції, виходячи з принципу індивідуального застосування відповідальності за порушення правил оподаткування та того, що господарські операції позивача з визначеними контрагентами мають реальний характер, здійснені позивачем із дотриманням норм чинного законодавства, дійшов до висновку, що податкове повідомлення-рішення № 00256160727 від 17.11.2021 є протиправним та підлягає скасуванню.
Колегія суддів апеляційної інстанції не погоджується з висновками суду першої інстанції, з огляду на таке.
За приписами пп. 14.1.36 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України (далі також – ПК України) господарська діяльність - це діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Згідно з пп. 14.1.181 п. 14.1 ст. 14 ПК України податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.
ПК України надає визначення розумної економічної причини (ділової мети), як причини, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності (підпункт 14.1.231 пункту 14.1 статті 14).
Положеннями п. 44.1 ст. 44 Податкового кодексу України визначено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Статтею 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» встановлено, що господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства; первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію.
Відповідно до частини першої статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Згідно з частиною другою статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Первинні документи, складені в електронній формі, застосовуються у бухгалтерському обліку за умови дотримання вимог законодавства про електронні документи та електронний документообіг.
Неістотні недоліки в документах, що містять відомості про господарську операцію, не є підставою для невизнання господарської операції, за умови, що такі недоліки не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, та містять відомості про дату складання документа, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції тощо.
Розділ V Податкового кодексу України визначає платників податку на додану вартість, об`єкт оподаткування, дату виникнення податкових зобов`язань, порядок визначення бази оподаткування, розміри ставок податку, порядок визначення суми податку та строки проведення розрахунків тощо.
Відповідно до п. 185.1 ст. 185 Податкового кодексу України об`єктом оподаткування є операції платників податку з: а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю; б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу; в) ввезення товарів на митну територію України; г) вивезення товарів за межі митної території України; е) постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.
Згідно з п. 198.1 ст. 198 Податкового кодексу України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з:
а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг;
б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності);
в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України;
г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.
Пунктом 198.2 ст. 198 Податкового кодексу України передбачено, що датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається:  дата тієї події, що відбулася раніше; дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.
За приписами пункту 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
Відповідно до пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України платник податку зобов`язаний надати покупцю (отримувачу) на його вимогу підписану уповноваженою платником особою та скріплену печаткою податкову накладну, у якій зазначаються в окремих рядках такі обов`язкові реквізити: а) порядковий номер податкової накладної; б) дата виписування податкової накладної; в) повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім`я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, - продавця товарів/послуг; г) податковий номер платника податку (продавця та покупця); ґ) місцезнаходження юридичної особи - продавця або податкова адреса фізичної особи - продавця, зареєстрованої як платник податку; д) повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім`я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, - покупця (отримувача) товарів/послуг; е) опис (номенклатура) товарів/послуг та їх кількість, обсяг; є) ціна постачання без урахування податку; ж) ставка податку та відповідна сума податку в цифровому значенні; з) загальна сума коштів, що підлягають сплаті з урахуванням податку; и) вид цивільно-правового договору; і) код товару згідно з УКТ ЗЕД (для підакцизних товарів та товарів, ввезених на митну територію України).
Згідно з пунктом 201.6 статті 201 Податкового кодексу України податкова накладна є податковим документом і одночасно відображається у податкових зобов`язаннях і реєстрі виданих податкових накладних продавця та реєстрі отриманих податкових накладних покупця.
Відповідно до пункту 201.7 статті 201 Податкового кодексу України податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).
У разі, якщо частка товарів/послуг, послуг не містить відокремленої вартості, перелік (номенклатура) частково поставлених товарів/послуг зазначається в додатку до податкової накладної у порядку, встановленому центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, та враховується при визначенні загальних податкових зобов`язань.
Відповідно до пункту 201.8 статті 201 Податкового кодексу України право на нарахування податку та складання податкових накладних надається виключно особам, зареєстрованим як платники податку в порядку, передбаченому статтею 183 цього Кодексу.
Пунктом 201.10 статті 201 ПК України визначено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.
Виходячи з викладеного, податковий кредит для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на додану вартість має бути фактично здійснений і підтверджений належним чином складеними первинними документами, що відображатимуть реальність господарської операції, яка є підставою для формування податкового обліку платника податків.
З метою встановлення факту здійснення господарської операції, формування податкового кредиту з податку на додану вартість обов`язковому з`ясуванню підлягають обставини щодо руху активів у процесі здійснення господарської операції; установлення спеціальної податкової правосуб`єктності учасників господарської операції; установлення зв`язку між фактом придбання товарів (послуг), спорудженням основних фондів, імпортом товарів (послуг), понесенням інших витрат і господарською діяльністю платника податку.
Водночас дослідженню підлягають усі первинні документи, які належить складати залежно від певного виду господарської операції: договори, акти виконаних робіт, документи про перевезення, зберігання товарів тощо. В обов`язковому порядку необхідно досліджувати наявність господарської мети при вчиненні відповідних дій платника податку.
Фактичний рух активів за результатами здійснення господарських операцій створює наслідки для податкового обліку платника податків.
Проте для підтвердження даних податкового обліку можуть братися до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції.
Визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.
Такі висновки узгоджуються із правовою позицію Верховного Суду, викладеною, зокрема, у постановах від 02.04.2019 у справі № 826/14331/13-а, від 10.04.2020 у справі № 823/1389/16.
Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені  на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності і не можуть бути підставою для отримання платником податків податкової вигоди, як то податковий кредит та/або зменшення оподатковуваного доходу на суму витрат.
Про необґрунтованість податкової вигоди можуть свідчити підтверджені доказами доводи контролюючого органу, зокрема про наявність таких обставин, як: неможливість реального здійснення операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, не здійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності; відсутність необхідних умов для досягнення результатів відповідної господарської діяльності у зв`язку з відсутності управлінського або технічного персоналу, основних фондів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів; облік для цілей оподаткування тільки тих господарських операцій, які безпосередньо пов`язані з виникненням податкової вигоди, якщо для цього виду діяльності також потрібне здійснення й облік інших господарських операцій; здійснення операцій з товаром, що не вироблявся або не міг бути вироблений в обсязі, зазначеному платником податків у документах обліку; відсутність документів обліку.
Таким чином на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій платник повинен мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами та які в сукупності із встановленими обставинами справи, зокрема, і щодо можливостей здійснення господарюючими суб`єктами відповідних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для здійснення господарських операцій, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником податків даних податкового обліку.
Такі висновки зроблені Верховним Судом у ряді постанов, зокрема, від 24.01.2018 (справа № 2а-19379/11/2670), від 28.10.2019 (справа № 280/5058/18), від 26.02.2020 (справа № 826/1308/18), від 06.05.2020 (справа № 640/4687/19), а також в постановах від 28.05.2020 у справі № 826/15364/17, від 28.05.2020 у справі № 820/379/16, від 15.06.2020 у справі № 1440/2276/18.
Велика Палата Верховного Суду в постанові від 07.07.2022 у справі № 160/3364/19 фактично підтвердила такі висновки, зазначивши, що визначальним для вирішення спорів про наявність податкових наслідків за результатами вчинення господарських операцій є дослідження сукупності обставин та первинних документів, які можуть як підтверджувати, так і спростовувати реальність господарських операцій. Саме по собі: лише наявність вироку щодо контрагента платника податків; лише факт порушення кримінального провадження відносно контрагента та отримання під час таких свідчень особи щодо не прийняття участі у створенні і діяльності підприємства; лише податкова інформація щодо контрагентів по ланцюгу постачання; лише незначні помилки в оформленні первинних документів (окремо) - не є самостійними та достатніми підставами для висновку про нереальність господарських операцій. Водночас у сукупності з іншими обставинами справи наявність або відсутність таких документів чи обставин можуть свідчити на спростування або підтвердження позиції контролюючого органу.
Велика Палата звернула увагу, що відповідно до положень статті 90 КАС обставини у справі підлягають встановленню адміністративними судами під час розгляду відповідних спорів по суті на підставі всіх належних і допустимих доказів, при чому жоден з доказів не має наперед установленої сили, у тому числі будь-які дані, отримані в межах кримінальних проваджень. Ці дані підлягають ретельній перевірці безпосередньо судом, що розглядає справу, в силу офіційності з`ясування обставин справи, а також якщо платник податків обґрунтовано заперечує достовірність відповідних даних.
При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, необхідно враховувати, що відповідно до вимог частини другої статті 77 КАС в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать про те, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податковий кредит та сформував витрати, що враховуються при визначені об`єкта оподаткування, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи. Наведене випливає зі змісту частини першої статті 77 КАС, згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
Отже предметом доказування у відповідній категорії спорів є реальність господарських операцій, що є підставою для виникнення права на врахування витрат, понесених у зв`язку із здійсненням цих господарських операцій при визначенні об`єкта оподаткування податком на прибуток та сум податку на додану вартість при визначенні об`єкта оподаткування податком на додану вартість; добросовісність дій платника податку, яка полягає у відповідності вчинених ним дій господарській меті, а також реальність усіх даних, наведених у документах.
Також сама по собі наявність або відсутність окремих документів, а так само помилки у їх оформленні, не є підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю мали місце. Водночас наявність формально складених, але недостовірних первинних документів, відповідність яких фактичним обставинам спростована належними доказами, не є безумовним підтвердженням реальності господарської операції.
Доводи ж податкового органу про непідтвердження реальності здійснення господарських операцій мають ґрунтуватись на сукупності доказів, що безспірно підтверджують існування обставин, які виключають право платника, зокрема, на віднесення певних витрат до складу валових витрат з податку на прибуток чи віднесення до складу податкового кредиту певних сум податку на додану вартість.
При дослідженні факту здійснення господарської операції оцінюватися повинні відносини безпосередньо між учасниками тієї операції, на підставі якої сформовані дані податкового обліку.
З урахуванням зазначеного, суд апеляційної інстанції досліджує обставини щодо реальності господарських операцій позивача з контрагентами у періоді, що перевірявся контролюючим органом.
Як убачається зі змісту акта перевірки, ТОВ «ТСК» (код за ЄДРПОУ 37091926) не підтверджено реальність здійснення господарських операцій, їх реальності та повноти відображення в обліку по взаємовідносинах з контрагентами-постачальниками ТОВ «Аджіо» (код за ЄДРПОУ 43741729) за жовтень 2020 року, ТОВ «Емітент» (код за ЄДРПОУ 42670783) за червень 2019 року, ТОВ «Асканія Центр Плюс» (код за ЄДРПОУ 42902415) за серпень 2020 року (включено до податкових декларацій з податку на додану вартість за серпень 2020 року та за жовтень 2020 року), ТОВ «Євро-Проект» (код за ЄДРПОУ 41291790) за липень 2018 року, серпень 2018 року, вересень 2018 року, ТОВ «Миксторг» (код за ЄДРПОУ 42515563) за лютий 2019 року, ТОВ «Аполон Інвест» (код за ЄДРПОУ 38912037) за січень 2020 року, ТОВ «Новація Ком» (код за ЄДРПОУ 42934667) за листопад 2020 року, ТОВ «Найтлонг» (код за ЄДРПОУ 42990407) за листопад 2020 року, ТОВ «Вел-Фарго» (код за ЄДРПОУ 42990538) за жовтень 2020 року, ТОВ «Віана Рітейл» (код за ЄДРПОУ 43312879) за грудень 2020 року, ТОВ «Карнелия НЖФ» (код за ЄДРПОУ 43052460) за серпень 2019 року, ТОВ «ФПГ Міранда» (код за ЄДРПОУ 41638754 за травень 2018 року, ТОВ «Несон» (код за ЄДРПОУ 42132911) за листопад 2018 року, за вересень 2018 року (включено до податкової декларації з податку на додану вартість за жовтень 2018 року), TOB «Сармат Інвест» (код за ЄДРПОУ 42454642) за грудень 2018 року, ТОВ «Елерон НВП» (код за ЄДРПОУ 42134154) за серпень 2018 року, ТОВ «Табас Лекс» (код за ЄДРПОУ 43135185) за жовтень 2019 року, ТОВ «Байкал ВПК» (код за ЄДРПОУ 43203181) за грудень 2019 року, листопад 2019 року, лютий 2020 року, ТОВ «Диола НВК» (код за ЄДРПОУ 43203794) за лютий 2020 року (включено до податкових декларацій з податку на додану вартість за лютий 2020 року та за березень 2020 року), за січень 2020 року, ТОВ «Торгова Компанія «Алекс» (код за ЄДРПОУ 43397643) за травень 2020 року, ТОВ «Оушен Стиль» (код за ЄДРПОУ 43052853) за жовтень 2019 року, ТОВ «Абигайл» (код за ЄДРПОУ 42685873) за вересень 2019 року (включено до податкової декларації з податку на додану вартість за жовтень 2019 року).
Так, з матеріалів справи встановлено, що між ТОВ «ТСК» та ТОВ «Аджіо» укладено:
1) договір про надання юридичних послуг № 66 від 05.10.2020, на виконання якого складено акт від 30.10.2020 приймання-передачі юридичних послуг за жовтень 2020 року на суму 180162,00 грн (у тому числі ПДВ – 30027,00 грн) (т. 4 а.с. 102-105).
За змістом п. 1.1. Договору про надання юридичних послуг № 66 від 05.10.2020 ТОВ «Аджіо» (як виконавець) зобов`язалося надати ТОВ «ТСК» (як замовнику) юридичні послуги.
З акту від 30.10.2020 приймання-передачі юридичних послуг за жовтень 2020 року вбачається, що сторони погодили надання таких послуг: регулярні усні та письмові консультації з юридичних питань поточної діяльності замовника, в тому числі щодо правової експертизи договорів, складання організаційно-розпорядчих документів. Переліку договорів та організаційно-розпорядчих документів не наведено, копій письмових консультації, наданих виконавцем, до акту від 30.10.2020 не надано.
Посилання позивача в письмових поясненнях, поданих до суду апеляційної інстанції, на те, що за договором надання юридичних послуг № 66 від 05.10.2020 позивачем отримано юридичні послуги у справі № 520/14125/19, як-то: аналіз матеріалів справи та апеляційної скарги, усну та письмову консультації, колегія суддів оцінює критично, оскільки з акта від 30.10.2020 приймання-передачі юридичних послуг за жовтень 2020 року не вбачається, що саме зазначені послуги отримано позивачем у жовтні 2020 року від ТОВ «Аджіо».
Окрім того, згідно з інформацією з Єдиного реєстру судових рішень убачається з судових рішень у справі № 520/14125/19, під час розгляду зазначеної справи ТОВ «ТСК» не скористалося правом на відшкодування витрат на професійну правничу допомогу, відповідних вимог не заявляло.
2) договір про надання рекламних послуг № 18 від 01.10.2020 з додатком № 1 до Договору від 01.10.2020, на виконання якого складено акт приймання-передачі від 30.10.2020 на суму 301 629,00 грн (у тому числі ПДВ – 50271,50 грн) (т. 4 а.с. 99-101);
За змістом розділу 1 договору про надання рекламних послуг № 18 від 01.10.2020 (мовою оригіналу) «заказчик поручает, а исполнитель принимает на себя обязанность по изготовлению и распространению рекламных и (или) рекламно-информационных материалов Заказчика в объеме и на условиях, предусмотренных настоящим Договором и Приложениях к настоящему договору, являющихся его неотъемлемой частью. Под рекламными и рекламно-информационными материалами для целей договора понимаются рекламные объявления, а также иные текстовые и (или) графические материалы, фотографии и иные иллюстрации, содержащие информацию о лицах, товарах, услугах, идеях и начинаниях, призванных формировать и поддерживать положительный имидж компании Заказчика».
При цьому ані договір про надання рекламних послуг № 18 від 01.10.2020, ані додаток № 1 до Договору від 01.10.2020 не конкретизують, які саме рекламні та рекламно-інформаційні матеріали мали бути виготовлені та розповсюджені на території України ТОВ «Аджіо» як виконавцем за вказаним договором.
Акт приймання-передачі від 30.10.2020 також не містить зазначеної інформації та посилання на те, яким саме чином здійснювалося розповсюдження рекламних матеріалів. 
За змістом акта приймання-передачі від 30.10.2020 ТОВ «Аджіо» виконані роботи (надані послуги) з виготовлення рекламного макету та розповсюдження рекламних матеріалів, проте додатком № 1 до Договору від 01.10.2020 дизайн-макету, переліку рекламних матеріалів, що мають бути розповсюджені, сторонами договору погоджено не було, відповідних доказів позивачем до матеріалів справи не надано.
Разом з цим у письмових поясненнях, наданих до суду апеляційної інстанції, позивач зазначає, що за договором про надання рекламних послуг № 18 від 01.10.2020 ТОВ «Аджіо» розробило дизайн, виготовило новорічну листівку, ручки, пряники, фірмові пакети, флаєри, чашки, тарілки для розповсюджувачів контрагентів позивача, проте належних доказів на підтвердження погодження їх розробки та виготовлення станом на дату оформлення акта приймання-передачі від 30.10.2020, позивачем не надано.
3) договір на оптимізацію і просування сайту № 28 від 08.10.2020 з додатком № 1 до договору від 08.10.2020, на виконання якого складено акт приймання-передачі від 30.10.2020 на суму 168 900,00 грн (у тому числі ПДВ – 28 150,00 грн) (т. 4 а.с. 106-111).
За змістом договору на оптимізацію і просування сайту № 28 від 08.10.2020 ТОВ «Аджіо» (як виконавець) зобов`язалося виконати роботи з пошукової оптимізації і просування сайту ТОВ «ТСК» (як замовника) www.uacompany.in.ua в пошукових системах, а замовник зобов`язався прийняти та оплатити виконану роботу.
Додатком № 1 до договору від 08.10.2020 сторони погодили перелік ключових слів та словосполучень, за якими здійснюється просування сайту замовника.
Проте ані договором на оптимізацію і просування сайту № 28 від 08.10.2020, ані додатком № 1 до договору від 08.10.2020 сторони не визначили ані перелік пошукових систем для просування сайту, ані строки надання послуг, ані відповідальну особу, що мала отримати інформацію, необхідну для виконання умов договору від замовника згідно з умовами п.п. 2.3.2 п. 2.2 договору № 28 від 08.10.2020.
Акт приймання-передачі від 30.10.2020 до договору від 08.10.2020, складений фактично за 22 дні надання послуг, зазначеної інформації також не містить.
При цьому, як убачається з матеріалів справи, основним видом діяльності ТОВ «Аджіо» за КВЕД є 69.20 – діяльність у сфері бухгалтерського обліку й аудиту, консультування з питання оподаткування, кількість працюючих – 8 осіб.
Так, на підтвердження здійснення оплати за вказаними договорами позивачем надано договір про відступлення права вимоги боргу № 11/01-21 від 11.01.2021, платіжні доручення № 8695 від 11.01.2021, № 8872 від 18.02.2021, № 8746 від 20.01.2021, оборотно-сальдову відомість по рахунку 631 (т. 4 а.с. 35-39).
Проте зі змісту договору про відступлення права вимоги боргу № 11/01-21 від 11.01.2021 не вбачається, що борг у сумі 650 691,00 грн, відступлений ТОВ «Аджіо» (як первісним кредитором) ТОВ «БАСКЕТ ГРУПП» (як новому кредитору), сформований станом на дату укладення договору (11.01.2021) саме за актом приймання-передачі юридичних послуг від 30.10.2020 на суму 180162,00 грн (у тому числі ПДВ – 30027,00 грн), актом приймання-передачі від 30.10.2020 на суму 301 629,00 грн (у тому числі ПДВ – 50271,50 грн), актом приймання-передачі від 30.10.2020 на суму 168 900,00 грн (у тому числі ПДВ – 28 150,00 грн).
Також з матеріалів справи встановлено, що між ТОВ «ТСК» та ТОВ «Асканія Центр Плюс»  укладено:
1) договір на оптимізацію і просування сайту № 26 від 06.05.2020 з додатком № 1 до договору з переліком ключових словосполучень; в подальшому складено акт приймання-передачі від 05.08.2020 на суму наданих послуг 210 000,00 грн (у тому числі ПДВ – 35 000,00 грн) (т. 4 а.с. 123-127); 
2) договір на оптимізацію і просування сайту № 26/1 від 06.05.2020 з додатком № 1 до договору з переліком ключових словосполучень, в подальшому складено акт приймання-передачі від 26.08.2020 на суму наданих послуг 162 879,00 грн (у тому числі ПДВ – 27 146,50 грн) (т. 4 а.с. 128-134);
3) договір на оптимізацію і просування сайту № 35/1 від 06.05.2020 з додатком № 1 до договору з переліком ключових словосполучень, в подальшому складено акт приймання-передачі від 05.08.2020 на суму наданих послуг 120 369,00 грн (у тому числі ПДВ – 20 061,50 грн) (т. 4 а.с. 115-120); 
4) договір на оптимізацію і просування сайту № 28 від 06.05.2020 з додатком № 1 до договору з переліком ключових словосполучень, в подальшому складено акт приймання-передачі від 05.08.2020 на суму наданих послуг 42 690,00 грн (у тому числі ПДВ – 7 115,00 грн) (т. 4 а.с. 135-140);
5) договір на оптимізацію і просування сайту № 33 від 06.05.2020 з додатком № 1 до договору з переліком ключових словосполучень, в подальшому складено акт приймання-передачі від 05.08.2020 на суму наданих послуг 46 980,00 грн (у тому числі ПДВ – 7 830,00 грн) (т. 4 а.с. 141-146); 
6) договір на оптимізацію і просування сайту № 35 від 06.05.2020 з додатком № 1 до договору з переліком ключових словосполучень, подальшому складено акт приймання-передачі від 05.08.2020 на суму наданих послуг 168 102,00 грн (у тому числі ПДВ – 28 017,00 грн) (т. 4 а.с. 155-158).
7) договір про надання рекламних послуг № 68 від 06.05.2020 з додатком № 1 до договору з переліком послуг щодо виготовлення макету та розповсюдження рекламної продукції, в подальшому складено акт приймання - передачі робіт від 05.08.2020 на суму виконаних робіт 188 670,00 грн (у тому числі ПДВ – 31 445,00 грн) (т. 4 а.с. 147-150а); 
8) договір про надання рекламних послу № 68/1 від 06.05.2020 з додатком № 1 до договору з переліком послуг щодо виготовлення макету та розповсюдження рекламної продукції, в подальшому складено акт приймання-передачі робіт від 26.08.2020 на суму виконаних робіт 163 254,00 грн (у тому числі ПДВ – 27 209,00 грн) (т. 4 а.с. 150б-153); 
9) договір про надання юридичних послуг № 56 від 06.05.2020, в подальшому складено акт приймання-передачі від 05.08.2020 на суму виконаних робіт 119 544,00 грн (у тому числі ПДВ – 19 924,00 грн) (т. 4 а.с. 159-162); 
10) договір про надання юридичних послуг № 56/1 від 06.05.2020, в подальшому складено акт приймання - передачі від 26.08.2020 на суму виконаних робіт 156 987,00 грн (у тому числі ПДВ – 26 164,50 грн) (т. 4 а.с. 163-166).
Колегія суддів зазначає, що договорами на оптимізацію і просування сайту сторони не визначили ні перелік пошукових систем для просування сайтів замовника, ні строки надання послуг, ні відповідальну особу, що мала отримати інформацію, необхідну для виконання умов договору від замовника згідно з умовами п.п. 2.3.2 п. 2.2 цих договорів.
Акти приймання-передачі до договорів на оптимізацію і просування сайту зазначеної інформації також не містять.
Колегія суддів не бере до уваги надані позивачем під час апеляційного розгляду справи звіти з графічним відображенням виконаних робіт (за твердженням позивача до договорів на оптимізацію і просування сайту), оскільки такі належним чином не оформлені (щодо належності та виконання певного договору).
Договори про надання рекламних послуг з додатками та актами приймання-передачі робіт є ідентичними за своїм змістом.
При цьому ні договори про надання рекламних послуг, ні додатки, ні акти приймання-передачі робіт не конкретизують, які саме рекламні та рекламно-інформаційні матеріали мали бути виготовлені та розповсюджені на території України ТОВ «Асканія Центр Плюс» як виконавцем за вказаним договором. 
Посилання позивача в письмових поясненнях, наданих до суду апеляційної інстанції, на те, що за договорами про надання рекламних послуг № 68 від 06.05.2020, № 68/1 від 06.05.2020 ТОВ «Асканія Центр Плюс» розроблено буклети щодо автомобіля вантажного HYUNDAI та екскаватора HYDROMEK, колегія суддів не бере до уваги, оскільки примірники буклету, надані позивачем, не підтверджують надання ТОВ «Асканія Центр Плюс» послуг саме з розробки буклетів.
За змістом актів приймання-передачі робіт ТОВ «Асканія Центр Плюс» виконані роботи (надані послуги) з виготовлення рекламного макету та розповсюдження рекламних матеріалів, проте додатками до договорів дизайн-макету, переліку рекламних матеріалів, що мають бути розповсюджені, сторонами договору погоджено не було, відповідних доказів позивачем до матеріалів справи не надано.
Договори про надання юридичних послуг, укладені між позивачем та ТОВ «Асканія Центр Плюс», акти приймання-передачі робіт до них є ідентичними за своїм змістом, сторони погодили надання таких послуг: регулярні усні та письмові консультації з юридичних питань поточної діяльності замовника, в тому числі щодо правової експертизи договорів, складання організаційно-розпорядчих документів. Переліку договорів та організаційно-розпорядчих документів не наведено, копій письмових консультації, наданих виконавцем, до актів приймання-передачі робіт позивачем не надано.
Посилання позивача в письмових поясненнях, поданих до суду апеляційної інстанції, на те, що за договором надання юридичних послуг № 56 від 06.05.2020 позивачем отримано юридичні послуги у справі № 520/9691/18, як-то: аналіз позовної заяви, відзиву на позов, рішення суду першої інстанції, апеляційної скарги, відзиву на апеляційну скаргу, постанову суду апеляційної інстанції, касаційну скаргу, а також усну консультацію щодо обґрунтованості касаційної скарги, колегія суддів оцінює критично, оскільки з акта від 05.08.2020 не вбачається, що саме зазначені послуги отримано позивачем від ТОВ «Асканія Центр Плюс».
Посилання позивача в письмових поясненнях, поданих до суду апеляційної інстанції, на те, що за договором надання юридичних послуг № 56/1 від 06.05.2020 позивачем отримано юридичні послуги у справі № 520/9691/18, а саме: складення відзиву на касаційну скаргу, колегія суддів також оцінює критично, оскільки з акта від 26.08.2020 не вбачається, що саме зазначені послуги отримано позивачем від ТОВ «Асканія Центр Плюс».
Окрім того, за інформацією з Єдиного державного реєстру судових рішень вбачається (з постанови суду касаційної інстанції у справі № 520/9691/18), під час розгляду зазначеної справи ТОВ «ТСК» не скористалося правом на відшкодування витрат на професійну правничу допомогу, відповідних вимог не заявляло.
На підтвердження здійснення оплати за вказаними договорами позивачем надано оборотно-сальдову відомість по рахунку 631, договір про відступлення права вимоги боргу № 23/12-2020 від 23.12.2020, платіжні доручення № 8781 від 29.01.2021, № 8616 від 23.12.2020 (т. 4 а.с. 30-34).
Проте зі змісту договору про відступлення права вимоги боргу № 23/12-2020 від 23.12.2020 не вбачається, що борг у сумі 1 248 425,00 грн, відступлений ТОВ «Асканія Центр Плюс» (як первісним кредитором) ТОВ «БАСКЕТ ГРУПП» (як новому кредитору), сформований станом на дату укладення договору (23.12.2020) саме за актом приймання-передачі від 05.08.2020 на суму наданих послуг 210 000,00 грн (у тому числі ПДВ – 35 000,00 грн), актом приймання-передачі від 26.08.2020 на суму наданих послуг 162 879,00 грн (у тому числі ПДВ – 27 146,50 грн), актом приймання-передачі від 05.08.2020 на суму наданих послуг 120 369,00 грн (у тому числі ПДВ – 20 061,50 грн), актом приймання-передачі від 05.08.2020 на суму наданих послуг 42 690,00 грн (у тому числі ПДВ – 7 115,00 грн), актом приймання-передачі від 05.08.2020 на суму наданих послуг 46 980,00 грн (у тому числі ПДВ – 7 830,00 грн), акт приймання-передачі від 05.08.2020 на суму наданих послуг 168 102,00 грн (у тому числі ПДВ – 28 017,00 грн), актом приймання - передачі робіт від 05.08.2020 на суму виконаних робіт 188 670,00 грн (у тому числі ПДВ – 31 445,00 грн), актом приймання-передачі робіт від 26.08.2020 на суму виконаних робіт 163 254,00 грн (у тому числі ПДВ – 27 209,00 грн), актом приймання-передачі від 05.08.2020 на суму виконаних робіт 119 544,00 грн (у тому числі ПДВ – 19 924,00 грн), актом приймання-передачі від 26.08.2020 на суму виконаних робіт 156 987,00 грн (у тому числі ПДВ – 26 164,50 грн).
При цьому із акта перевірки (т. 1 а.с. 164) убачається, що за відомостями, наявними у контролюючого органу, основним видом діяльності ТОВ «Асканія Цент Плюс» за КВЕД є 46.73 – оптова торгівля деревиною, будівельними матеріалами та санітарно-технічним обладнанням, кількість працюючих – 4 особи.
Також з матеріалів справи встановлено, що між ТОВ «ТСК» та ТОВ «Новація Ком»  укладено:
1) договір на оптимізацію і просування сайту № 28/2 від 08.10.2020 з додатком № 1 до договору з переліком ключових словосполучень, в подальшому складено акт приймання-передачі від 18.11.2020 на суму виконаних робіт 326 826,00 грн (у тому числі ПДВ – 54 471,00 грн) (т. 4 а.с. 184-189);
2) договір про надання рекламних послуг № 18/2 від 01.10.2020 з додатком № 1 до договору з переліком послуг щодо виготовлення макету та розповсюдження рекламної продукції, в подальшому складено акт приймання - передачі від 18.11.2020 на суму виконаних робіт 416 928,00 грн (у тому числі ПДВ – 69 488,00 грн) (т. 4 а.с. 190-194);
3) договір про надання юридичних послуг № 66/2 від 05.10.2020, в подальшому складено акт приймання-передачі від 18.11.2020 на суму наданих послуг 289 626,00 грн (у тому числі ПДВ – 48 271,00 грн) (т. 4 а.с. 180-184). 
Колегія суддів зазначає, що договором на оптимізацію і просування сайту сторони не визначили ні перелік пошукових систем для просування сайту ТОВ «ТСК» www.uacompany.in.ua, ні строки надання послуг, ні відповідальну особу, що мала отримати інформацію, необхідну для виконання умов договору від замовника згідно з умовами п.п. 2.3.2 п. 2.2 цього договору.
Акт приймання-передачі до договору на оптимізацію і просування сайту зазначеної інформації також не містить.
При цьому договір на оптимізацію і просування сайту www.uacompany.in.ua № 28/2 від 08.10.2020 укладено у той же період, що і договір на оптимізацію і просування сайту www.uacompany.in.ua № 28 від 08.10.2020 з ТОВ «Аджіо», але розмежувати предмет таких договорів не вбачається за можливе, оскільки договори, додатки до зазначених договорів з переліком ключових словосполучень для просування сайту, акти приймання-передачі (окрім вартості робіт) є ідентичними.
Договір про надання рекламних послуг № 18/2 від 01.10.2020, як додаток до нього, не конкретизують, які саме рекламні та рекламно-інформаційні матеріали мали бути виготовлені та розповсюджені на території України ТОВ «Новація Ком» як виконавцем за вказаним договором.
Акт приймання-передачі від 18.11.2020 також не містить зазначеної інформації та посилання на те, яким саме чином здійснювалося розповсюдження рекламних матеріалів. 
За змістом акта приймання-передачі від 18.11.2020 ТОВ «Новація Ком» виконані роботи (надані послуги) з виготовлення рекламного макету та розповсюдження рекламних матеріалів, проте додатком до цього договору дизайн-макету, переліку рекламних матеріалів, що мають бути розповсюджені, сторонами договору погоджено не було, відповідних доказів позивачем до матеріалів справи не надано.
При цьому договір про надання рекламних послуг № 18/2 від 01.10.2020 укладено у той же період, що і договір про надання рекламних послуг № 18 від 01.10.2020 з ТОВ «Аджіо», але розмежувати предмет таких договорів не вбачається за можливе, оскільки договори, додатки та акти приймання-передачі до зазначених договорів (окрім вартості робіт) є ідентичними.
Посилання позивача в письмових поясненнях, наданих до суду апеляційної інстанції, на те, що за договором про надання рекламних послуг № 18/2 від 01.10.2020 ТОВ «Новація Ком» розроблено буклет щодо автомобіля вантажного HYUNDAI, колегія суддів не бере до уваги, оскільки примірник буклету, наданий позивачем, не підтверджує надання ТОВ «Новація Ком» послуг саме з розробки буклету.
Договір про надання юридичних послуг № 66/2 від 05.10.2020 укладено у той же період, що і договір про надання юридичних послуг № 66 від 05.10.2020 з ТОВ «Аджіо», але розмежувати предмет таких договорів не вбачається за можливе, оскільки договори, додатки та акти приймання-передачі до зазначених договорів (окрім вартості робіт) є ідентичними.
Зауважень щодо оплати ТОВ «ТСК» наданих послуг та виконаних робіт ТОВ «Новація Ком» в акті перевірки контролюючим органом не наведено.
При цьому із акта перевірки (т. 1 а.с. 175) убачається, що за відомостями, наявними у контролюючого органу, основним видом діяльності ТОВ «Новація Ком» за КВЕД є 46.32 – оптова торгівля м`ясом і м`ясними продуктами, кількість працюючих – 5 осіб.
Також з матеріалів справи встановлено, що між ТОВ «ТСК» та ТОВ «Віана Рітейл»  укладено:
1) договір на оптимізацію і просування сайту www.hidromek.pro № 98/1 від 18.10.2020 з додатком № 1 з переліком ключових слів і словосполучень, в подальшому складено акт здачі-прийому робіт від 23.12.2020 на суму виконаних робіт 360 900,00 грн (у тому числі ПДВ – 60 150,00 грн) (т. 4 а.с. 216-221);
2) договір на оптимізацію і просування сайту www.hidromek.pro № 36/1 від 01.10.2020 з додатком № 1 з переліком ключових слів і словосполучень, в подальшому складено акт здачі-прийому робіт від 16.12.20220 на суму виконаних робіт 366 726,00 грн (у тому числі ПДВ – 61 121,00 грн) (т. 4 а.с. 222-225б);
3) договір на оптимізацію і просування сайту www.uacompany.in.ua №28/2 від 08.10.2020 з додатком № 1 від 08.10.2020 з переліком ключових слів і словосполучень, в подальшому складено акт здачі-прийому робіт від 16.12.2020 на суму виконаних робіт 130 629,00 грн (у тому числі ПДВ – 21 771,50 грн) (т. 4 а.с. 225в-225б);
4) договір на оптимізацію і просування сайту www.uacompany.in.ua № 108/1 від 10.12.2020 з додатком № 1 від 10.12.2020 з переліком ключових слів і словосполучень, в подальшому складено акт здачі-прийому робіт від 23.12.2020 на суму виконаних робіт 606 000,00 грн (у тому числі ПДВ – 101 000,00 грн) (т. 4 а.с. 235а-238а);
5) договір про надання рекламних послуг № 18/2 від 01.10.2020 з додатком № 1 від 01.10.2020, в подальшому складено та підписано акт здачі-прийому робіт від 16.12.2020 на суму виконаних робіт 289 326,00 грн (у тому числі ПДВ – 48 221,00 грн) (т. 4 а.с. 238б-240б);
6) договір про надання рекламних послуг № 188 від 01.12.2020 з додатком № 1 від 01.12.2020, в подальшому складено та підписано акт здачі-прийому робіт від 16.12.2020 на суму виконаних робіт 630 000,00 грн (у тому числі ПДВ – 105 000,50 грн) (т. 4 а.с. 230а-231);
7) договір про надання юридичних послуг № 66/2 від 05.10.2020, в подальшому складено акт прийому-здачі виконаних робіт від 16.12.2020 на суму виконаних робіт 189 726,00 грн (у тому числі ПДВ – 31621,00 грн) (т. 4 а.с. 240в-243); 
8) договір про надання юридичних послуг № 128 від 03.12.2020, в подальшому акт прийому-здачі виконаних робіт за грудень 2020 року складено 24.12.2020 на суму виконаних робіт 390 000,00 грн (у тому числі ПДВ – 65 000,00 грн) (т. 4 а.с. 230а-235);
9) договір купівлі-продажу обладнання № 28/12 від 28.10.2020, за умовами якого ТОВ «Віана Рітейл» (як продавець) продає «Діагностичний пристрій GM OBD», а ТОВ «ТСК» (як покупець) приймає у власність та оплачує 657 000,00 грн (у тому числі ПДВ – 109 500,00 грн), приймання-передача товару відбувається на складі продавця, транспортні витрати з вивезення товару покупець несе самостійно; сторонами підписано акт приймання-передачі від 28.12.2020, складено видаткову накладну № 16 від 28.10.2020. 
Колегія суддів зазначає, що договорами на оптимізацію і просування сайту сторони не визначили ні перелік пошукових систем для просування сайтів замовника, ні строки надання послуг, ні відповідальну особу, що мала отримати інформацію, необхідну для виконання умов договору від замовника згідно з умовами п.п. 2.3.2 п. 2.2 цих договорів.
Акти приймання-передачі до договорів на оптимізацію і просування сайту зазначеної інформації також не містять.
Договір на оптимізацію і просування сайту www.uacompany.in.ua № 108/1 від 10.12.2020 укладено під час дії договору на оптимізацію і просування сайту www.uacompany.in.ua № 28/2 від 08.10.2020, що вбачається з акту здачі-прийому робіт від 16.12.2020, але розмежувати предмет таких договорів не вбачається за можливе, оскільки договори, додатки та акти приймання-передачі до зазначених договорів (окрім вартості робіт) є ідентичними.
При цьому вартість робіт за договором на оптимізацію і просування сайту www.uacompany.in.ua № 108/1 від 10.12.2020 за період з дати укладення договору (10.12.2020) до дати підписання сторонами акта здачі-прийому робіт (23.12.2020), тобто за 13 днів, склала 606 000,00 грн.
Договір на оптимізацію і просування сайту www.uacompany.in.ua № 28/2 від 08.10.2020 укладено у той же період, що і договір на оптимізацію і просування сайту www.uacompany.in.ua № 28/2 від 08.10.2020 з ТОВ «Новація Ком», договір на оптимізацію і просування сайту www.uacompany.in.ua № 28 від 08.10.2020 з ТОВ «Аджіо», але розмежувати предмет таких договорів не вбачається за можливе, оскільки договори, додатки до зазначених договорів з переліком ключових словосполучень для просування сайту, акти приймання-передачі (окрім вартості робіт) є ідентичними.
Колегія суддів не бере до уваги надані позивачем під час апеляційного розгляду справи звіти з графічним відображенням виконаних робіт (за твердженням позивача до договорів на оптимізацію і просування сайту), оскільки такі належним чином не оформлені (щодо належності та виконання певного договору).
Договори про надання рекламних послуг, як додатки до них, не конкретизують, які саме рекламні та рекламно-інформаційні матеріали мали бути виготовлені та розповсюджені на території України ТОВ «Віана Рітейл» як виконавцем за вказаним договором.
Акти приймання-передачі до договорів про надання рекламних послуг також не містять зазначеної інформації та посилання на те, яким саме чином здійснювалося розповсюдження рекламних матеріалів. 
За змістом актів приймання-передачі до договорів про надання рекламних послуг ТОВ «Віана Рітейл» виконані роботи (надані послуги) з виготовлення рекламного макету та розповсюдження рекламних матеріалів, проте додатком до цього договору дизайн-макету, переліку рекламних матеріалів, що мають бути розповсюджені, сторонами договору погоджено не було, відповідних доказів позивачем до матеріалів справи не надано.
Посилання позивача в письмових поясненнях, наданих до суду апеляційної інстанції, на те, що за договором про надання рекламних послуг № 188 від 01.12.2020 ТОВ «Віана Рітейл» розроблено буклети щодо автомобіля міського «ISUZU ATAMAN», колегія суддів не бере до уваги, оскільки примірники буклету, надані позивачем, не підтверджують надання ТОВ «Віана Рітейл» послуг саме з розробки буклетів.
При цьому договір про надання рекламних послуг № 18/2 від 01.10.2020 укладено у той же період, що і договір про надання рекламних послуг № 18/2 від 01.10.2020 з ТОВ «Новація Ком», договір про надання рекламних послуг № 18 від 01.10.2020 з ТОВ «Аджіо», але розмежувати предмет таких договорів не вбачається за можливе, оскільки договори, додатки та акти приймання-передачі до зазначених договорів (окрім вартості робіт) є ідентичними.
За змістом п. 1.1. договорів про надання юридичних послуг № 66/2 від 05.10.2020, № 128 від 03.12.2020 ТОВ «Віана Рітейл» (як виконавець) зобов`язалося надати ТОВ «ТСК» (як замовнику) юридичні послуги.
З актів приймання-передачі юридичних послуг до таких договорів убачається, що сторони погодили надання таких послуг: регулярні усні та письмові консультації з юридичних питань поточної діяльності замовника, в тому числі щодо правової експертизи договорів, складання організаційно-розпорядчих документів. Переліку договорів та організаційно-розпорядчих документів не наведено, копій письмових консультації, наданих виконавцем, до актів від 16.12.2020, 24.12.2020 не надано.
Посилання позивача в письмових поясненнях, поданих до суду апеляційної інстанції, на те, що за договором надання юридичних послуг № 66/2 від 05.10.2020 позивачем отримано юридичні послуги у судовій справі № 520/17220/2020 щодо оскарження відмови в реєстрації 22 податкових накладних ТОВ «ТСК», як-то: вивчення первинної документації та підготовка письмової консультації, колегія суддів оцінює критично, оскільки з акта прийому-здачі виконаних робіт від 16.12.2020 не вбачається, що саме зазначені послуги отримано позивачем від ТОВ «Віана Рітейл», примірника письмової консультації до матеріалів справи не надано.
Окрім того, доказів того, що під час розгляду судових справ ТОВ «ТСК» скористалося правом на відшкодування витрат на професійну правничу допомогу та заявляло відповідні вимоги (за інформацією з Єдиного державного реєстру судових рішень), позивачем до матеріалів справи не надано.
Разом з цим колегія суддів зазначає, що договір про надання юридичних послуг № 66/2 від 05.10.2020 з ТОВ «Віана Рітейл» укладено у той же період, що і договір про надання юридичних послуг № 66/2 від 05.10.2020 з ТОВ «Новація Ком», договір про надання юридичних послуг № 66 від 05.10.2020 з ТОВ «Аджіо», але розмежувати предмет таких договорів не вбачається за можливе, оскільки договори, додатки та акти приймання-передачі до зазначених договорів (окрім вартості послуг) є ідентичними.
Посилання позивача в письмових поясненнях, поданих до суду апеляційної інстанції, на те, що за договором про надання юридичних послуг № 128 від 03.12.2020 здійснено правовий аналіз ухвали суду від 18 грудня 2020 року у справі № 520/17220/2020 про роз`єднання позовних вимог щодо оскарження відмови в реєстрації 22 податкових накладних ТОВ «ТСК», надано усну консультацію, підготовлено письмову консультацію з 22 текстами виступу директора TOB «ТСК» в судовому засіданні по кожній з 22 роз`єднаних справ, колегією суддів також оцінюються критично, оскільки з акта прийому-здачі виконаних робіт від 03.12.2020 не вбачається, що саме зазначені послуги отримано позивачем від ТОВ «Віана Рітейл», примірника письмової консультації з 22 текстами виступу директора TOB «ТСК» до матеріалів справи не надано.
Окрім того, справи № 520/18471/2020, 520/18467/2020, 520/18469/2020, 520/18461/2020, 520/18463/2020, 520/18472/2020, 520/18479/2020, 520/18480/2020, 520/18477/2020, 520/18455/2020, 520/18457/2020, 520/18482/2020, 520/18459/2020, 520/18483/2020, 520/18478/2020, 520/18474/2020, 520/18475/2020, 520/18484/2020, 520/18464/2020, 520/18466/2020, 520/18458/2020 (після роз`єднання позовних вимог у справі № 520/17220/2020) за даними Єдиного державного реєстру судових рішень розглядалися в порядку письмового провадження, без виклику сторін.
На підтвердження здійснення ТОВ «ТСК» оплати наданих послуг, виконаних робіт та придбаних товарів ТОВ «Віана Рітейл» за вказаними договорами позивачем належних доказів як під час перевірки, так і під час судового розгляду не надано.
При цьому із акта перевірки (т. 1 а.с. 181) убачається, що за відомостями, наявними у контролюючого органу, основним видом діяльності ТОВ «Віана Рітейл» за КВЕД є 46.49 – оптова торгівля іншими товарами господарського призначення, кількість працюючих встановити не можливо з огляду на неподання звітності.
Також з матеріалів справи встановлено, що між ТОВ «ТСК» та ТОВ «Найтлонг»  укладено:
1) договір на оптимізацію і просування сайту www.uacompany.in.ua № 1 від 02.11.2020 з додатком № 1 до договору з переліком ключових словосполучень, в подальшому складено акт приймання-передачі від 05.11.2020 на суму виконаних робіт 190 326,00 грн (у тому числі ПДВ – 31 721,00 грн) (т. 4 а.с. 200-202); 
2) договір про надання рекламних послуг № 3 від 02.11.2020 з додатком № 1 до договору з переліком послуг щодо виготовлення макету та розповсюдження рекламної продукції, в подальшому складено акт приймання - передачі від 05.11.2020 на суму виконаних робіт 396 996,00 грн (у тому числі ПДВ – 66 166,00 грн) (т. 4 а.с. 195-199); 
3) договір про надання юридичних послуг № 2 від 30.10.2020, в подальшому складено акт приймання-передачі від 05.11.2020 на суму виконаних робіт 269 826,00 грн (у тому числі ПДВ – 44 971,00 грн) (т. 4 а.с. 203-205а).
Колегія суддів зазначає, що договором на оптимізацію і просування сайту сторони не визначили ні перелік пошукових систем для просування сайту ТОВ «ТСК» www.uacompany.in.ua, ні строки надання послуг, ні відповідальну особу, що мала отримати інформацію, необхідну для виконання умов договору від замовника згідно з умовами п.п. 2.3.2 п. 2.2 цього договору.
Акт приймання-передачі до договору на оптимізацію і просування сайту зазначеної інформації також не містить.
При цьому вартість робіт за договором на оптимізацію і просування сайту www.uacompany.in.ua № 1 від 02.11.2020 за період з дати укладення договору (02.11.2020) до дати підписання сторонами акта здачі-прийому робіт (05.11.2020), тобто за 3 дні, склала 190 326,00 грн.
Договір про надання рекламних послуг № 3 від 02.11.2020, як додаток до нього, не конкретизують, які саме рекламні та рекламно-інформаційні матеріали мали бути виготовлені та розповсюджені на території України ТОВ «Найтлонг» як виконавцем за вказаним договором.
Акт приймання-передачі від 05.11.2020 також не містить зазначеної інформації та посилання на те, яким саме чином здійснювалося розповсюдження рекламних матеріалів та виготовлення макету протягом трьох днів надання послуг за договором про надання рекламних послуг № 3 від 02.11.2020. 
За змістом акта приймання-передачі від 05.11.2020 ТОВ «Найтлонг» виконані роботи (надані послуги) з виготовлення рекламного макету та розповсюдження рекламних матеріалів, проте додатком до цього договору дизайн-макету, переліку рекламних матеріалів, що мають бути розповсюджені, сторонами договору погоджено не було, відповідних доказів позивачем до матеріалів справи не надано.
Вартість робіт за договором про надання рекламних послуг № 3 від 02.11.2020 за період з дати укладення договору (02.11.2020) до дати підписання сторонами акта здачі-прийому робіт (05.11.2020), тобто за 3 дні, склала 396 996,00 грн. При цьому договір про надання рекламних послуг № 18/2 від 01.10.2020 укладено у той же період, що і договір про надання рекламних послуг № 3 від 02.11.2020 з ТОВ «Найтлонг», договір про надання рекламних послуг № 18/2 від 01.10.2020 з ТОВ «Новація Ком» (акт виконаних робіт до якого оформлено 18.11.2020), але розмежувати предмет таких договорів не вбачається за можливе, оскільки договори, додатки та акти приймання-передачі до зазначених договорів (окрім вартості робіт) є ідентичними.
Посилання позивача в письмових поясненнях, наданих до суду апеляційної інстанції, на те, що за договором про надання рекламних послуг № 3 від 02.11.2020 ТОВ «Найтлонг» розроблено буклет щодо послуг ТОВ «ТСК», колегія суддів не бере до уваги, оскільки примірник буклету, наданий позивачем, не підтверджує надання ТОВ «Найтлонг» послуг саме з розробки буклету.
За змістом п. 1.1. Договору про надання юридичних послуг № 2 від 30.10.2020 ТОВ «Найтлонг» (як виконавець) зобов`язалося надати ТОВ «ТСК» (як замовнику) юридичні послуги.
З акту приймання-передачі юридичних послуг від 05.11.2020 убачається, що сторони погодили надання таких послуг: регулярні усні та письмові консультації з юридичних питань поточної діяльності замовника, в тому числі щодо правової експертизи договорів, складання організаційно-розпорядчих документів. Переліку договорів та організаційно-розпорядчих документів не наведено, копій письмових консультації, наданих виконавцем, до акту від 05.11.2020 не надано.
На підтвердження оплати за вказаними договорами позивачем надано оборотно-сальдову відомість по рахунку 631, договір про відступлення права вимоги боргу № 26/04-2021 від 26.04.2021, платіжні доручення № 9234 від 06.05.2021, № 92199 від 26.04.2021 (т. 4 а.с. 6-10).
Проте зі змісту договору про відступлення права вимоги боргу № 26/04-2021 від 26.04.2021 не вбачається, що борг у сумі 857 148,00 грн, відступлений ТОВ «Найтлонг» (як первісним кредитором) ТОВ «Денком» (як новому кредитору), сформований станом на дату укладення договору (26.04.2021) саме за актом приймання-передачі від 05.11.2020 на суму виконаних робіт 190 326,00 грн (у тому числі ПДВ – 31 721,00 грн), актом приймання - передачі від 05.11.2020 на суму виконаних робіт 396 996,00 грн (у тому числі ПДВ – 66 166,00 грн), актом приймання-передачі від 05.11.2020 на суму виконаних робіт 269 826,00 грн (у тому числі ПДВ – 44 971,00 грн).
При цьому із акта перевірки (т. 1 а.с. 171) убачається, що за відомостями, наявними у контролюючого органу, основним видом діяльності ТОВ «Найтлонг» за КВЕД є 46.32 – оптова торгівля м`ясом і м`ясними продуктами, кількість працюючих встановити не можливо з огляду на неподання звітності.
Також з матеріалів справи встановлено, що між ТОВ «ТСК» та ТОВ «Вел-Фарго»  укладено:
1) договір на оптимізацію і просування сайту www.uacompany.in.ua № 26/3 від 06.10.2020 з додатком № 1 до договору з переліком ключових словосполучень, в подальшому складено акт приймання-передачі від 15.10.2020 на суму виконаних робіт 300 120,00 грн (у тому числі ПДВ – 50 020,00 грн) (т. 4 а.с. 210, 211);
2) договір надання рекламних послуг № 68/3 від 06.10.2020, в подальшому складено акт приймання-передачі від 15.10.2020 на суму виконаних робіт 187 968,00 грн (у тому числі ПДВ – 31 328,00 грн) (т. 4 а.с. 205б-209);
3) договір про надання юридичних послуг № 56/3 від 06.10.2020, в подальшому складено акт приймання-передачі юридичних послуг за жовтень 2020 року від 15.10.2020 на суму виконаних робіт 150 162,00 грн (у тому числі ПДВ – 25 027,00 грн) (т. 4 а.с. 212-215).
Колегія суддів зазначає, що договором на оптимізацію і просування сайту сторони не визначили ні перелік пошукових систем для просування сайту ТОВ «ТСК» www.uacompany.in.ua, ні строки надання послуг, ні відповідальну особу, що мала отримати інформацію, необхідну для виконання умов договору від замовника згідно з умовами п.п.2.3.2 п. 2.2 цього договору.
Акт приймання-передачі до договору на оптимізацію і просування сайту зазначеної інформації також не містить.
При цьому договір на оптимізацію і просування сайту www.uacompany.in.ua № 26/3 від 06.10.2020 укладено у той же період, що і договір на оптимізацію і просування сайту www.uacompany.in.ua № 28/2 від 08.10.2020 з ТОВ «Новація Ком», договір на оптимізацію і просування сайту www.uacompany.in.ua № 28 від 08.10.2020 з ТОВ «Аджіо», договір на оптимізацію і просування сайту www.uacompany.in.ua № 28/2 від 08.10.2020 з ТОВ «Віана Рітейл», але розмежувати предмет таких договорів не вбачається за можливе, оскільки договори, додатки до зазначених договорів з переліком ключових словосполучень для просування сайту, акти приймання-передачі (окрім вартості робіт) є ідентичними.
Договір про надання рекламних послуг № 68/3 від 06.10.2020, як додаток до нього, не конкретизують, які саме рекламні та рекламно-інформаційні матеріали мали бути виготовлені та розповсюджені на території України ТОВ «Вел-Фарго» як виконавцем за вказаним договором.
Акт приймання-передачі від 15.11.2020 також не містить зазначеної інформації та посилання на те, яким саме чином здійснювалося розповсюдження рекламних матеріалів. 
За змістом акта приймання-передачі від 15.11.2020 ТОВ «Вел-Фарго» виконані роботи (надані послуги) з виготовлення рекламного макету та розповсюдження рекламних матеріалів, проте додатком до цього договору дизайн-макету, переліку рекламних матеріалів, що мають бути розповсюджені, сторонами договору погоджено не було, відповідних доказів позивачем до матеріалів справи не надано.
При цьому договір про надання рекламних послуг № 68/3 від 06.10.2020 укладено у той же період, що і договір про надання рекламних послуг № 18/2 від 01.10.2020 з ТОВ «Віана Рітейл», договір про надання рекламних послуг № 18/2 від 01.10.2020 з ТОВ «Новація Ком», договір про надання рекламних послуг № 18 від 01.10.2020 з ТОВ «Аджіо», але розмежувати предмет таких договорів не убачається за можливе, оскільки договори, додатки та акти приймання-передачі до зазначених договорів (окрім вартості робіт) є ідентичними.
Посилання позивача в письмових поясненнях, наданих до суду апеляційної інстанції, на те, що за договором про надання рекламних послуг № 68/3 від 06.10.2020 ТОВ «Вел-Фарго» розроблено буклет щодо автомобіля ISUZU, колегія суддів не бере до уваги, оскільки примірник буклету, наданий позивачем, не підтверджує надання ТОВ «Вел-Фарго» послуг саме з розробки буклету.
Договір про надання юридичних послуг № 56/3 від 06.10.2020 укладено у той же період, що і договір про надання юридичних послуг № 66/2 від 05.10.2020 з ТОВ «Новація Ком», договір про надання юридичних послуг № 66/2 від 05.10.2020 з ТОВ «Віана Рітейл», договір про надання юридичних послуг № 66 від 05.10.2020 з ТОВ «Аджіо», але розмежувати предмет таких договорів не вбачається за можливе, оскільки договори, додатки та акти приймання-передачі до зазначених договорів (окрім вартості робіт) є ідентичними.
На підтвердження оплати за вказаними договорами позивачем надано оборотно-сальдову відомість по рахунку 631, договір про відступлення права вимоги боргу №ДПД 31/03-21 від 31.03.2021, платіжне доручення № 9043 від 31.03.2021 (т. 4 а.с. 2-11).
Проте зі змісту договору про відступлення права вимоги боргу №ДПД 31/03-21 від 31.03.2021 не вбачається, що борг у сумі 638 250,00 грн, відступлений ТОВ «Вел-Фарго» (як первісним кредитором) ТОВ «БАСКЕТ ГРУПП» (як новому кредитору), сформований станом на дату укладення договору (31.03.2021) саме за актом приймання-передачі від 15.10.2020 на суму виконаних робіт 300 120,00 грн (у тому числі ПДВ – 50 020,00 грн), актом приймання-передачі від 15.10.2020 на суму виконаних робіт 187 968,00 грн (у тому числі ПДВ – 31 328,00 грн), актом приймання-передачі юридичних послуг за жовтень 2020 року від 15.10.2020 на суму виконаних робіт 150 162,00 грн (у тому числі ПДВ – 25 027,00 грн).
При цьому із акта перевірки (т.1 а.с. 158) убачається, що за відомостями, наявними у контролюючого органу, основним видом діяльності ТОВ «Вел-Фарго» за КВЕД є 46.32 – оптова торгівля м`ясом і м`ясними продуктами, кількість працюючих не встановлено з огляду на неподання звітності.
Також з матеріалів справи встановлено, що між ТОВ «ТСК» та ТОВ «Карнелия НЖФ»  укладено:
1) договори № 18, № 26, № 39, № 68, № 76 від 02.08.2019 на оптимізацію та просування сайтів ТОВ «ТСК», до яких складено додатки з переліком ключових словосполучень, а також акти здачі-приймання робіт від 02.08.2019 на суму 39 651,00 грн (у тому числі ПДВ – 6 608,50 грн), на суму 66 102,00 грн (у тому числі ПДВ – 11 017,00 грн), на суму 39 981,00 грн (у тому числі ПДВ – 6 663,50 грн), 38 268,00 грн (у тому числі ПДВ – 6 378,00 грн), 68 106,00 грн (у тому числі ПДВ – 11 351,00 грн) (т. 5 а.с. 8-37);
2) договір поставки № 0107 від 01.07.2019, за яким ТОВ «ТСК» придбало запчастини в кількості 23 найменування за видатковою накладною № 18 від 01.08.2019 на загальну суму 159 454,93 грн (у тому числі ПДВ – 26 575,82 грн) (т. 5 а.с. 5-7);
2) договір купівлі-продажу обладнання № 21 від 02.08.2019, за яким ТОВ «ТСК» придбало токарний верстат, в подальшому складено акт приймання-передачі від 02.08.2019 та видаткову накладну № 03-1227 від 02.08.2019 на суму 398 868,00 (у тому числі ПДВ – 66 478,00 грн) (т. 5 а.с. 1-4).
Колегія суддів зазначає, що договорами на оптимізацію і просування сайту сторони не визначили ні перелік пошукових систем для просування сайтів ТОВ «ТСК», ні строки надання послуг, ні відповідальну особу, що мала отримати інформацію, необхідну для виконання умов договору від замовника згідно з умовами п.п. 2.3.2 п. 2.2 цих договорів.
Акти приймання-передачі до договорів на оптимізацію і просування сайту зазначеної інформації також не містять.
За договором поставки № 0107 від 01.07.2019 – склад продавця, за договором купівлі-продажу обладнання № 21 від 02.08.2019 місце поставки – м. Харків. Проте товарно-транспортних накладних, які підтверджують факт перевезення запчастин та обладнання, ні до перевірки, ні до матеріалів справи позивачем не надано.
При цьому із акта перевірки (т. 1 а.с. 94) убачається, що за відомостями, наявними у контролюючого органу, податкова адреса ТОВ «Карнелия НЖФ» - м. Київ, вул. Златоустівська, буд. 50; попереднє місце реєстрації – Донецька область, м. Маріуполь, вул. Громової, буд 69.
На підтвердження оплати за договорами позивачем надано оборотно-сальдову відомість по рахунку 631, договір про відступлення права вимоги боргу № 02/12-2020 від 02.12.2020, платіжні доручення № 8694 від 11.01.2021, № 8565 від 16.12.2020 (т. 4 а.с. 61-68).
Проте зі змісту договору про відступлення права вимоги боргу № 02/12-2020 від 02.12.2020 не вбачається, яка сума боргу відступлена ТОВ «Карнелия НЖФ» (як первісним кредитором) ТОВ «БАСКЕТ ГРУПП» (як новому кредитору) за договорами, укладеними між ТОВ «ТСК» та ТОВ «Карнелия НЖФ».
Також з матеріалів справи встановлено, що між ТОВ «ТСК» та ТОВ «ФПГ Миранда»  укладено: договори на оптимізацію та просування сайтів № 210518, № 210519 від 02.05.2018, до яких складено додатки з переліком ключових словосполучень, а також акти здачі-приймання робіт від 21.05.2018 на суму 36 153,00 грн (у тому числі ПДВ – 6 025,50 грн), на суму 30 567,00 грн (у тому числі ПДВ – 5094,50 грн) (т. 5 а.с. 38-49).
Колегія суддів зазначає, що договорами на оптимізацію і просування сайту сторони не визначили ні перелік пошукових систем для просування сайтів ТОВ «ТСК», ні строки надання послуг, ні відповідальну особу, що мала отримати інформацію, необхідну для виконання умов договору від замовника згідно з умовами п.п. 2.3.2 п. 2.2 цих договорів.
Акти приймання-передачі до договорів на оптимізацію і просування сайту зазначеної інформації також не містять.
При цьому із акта перевірки (т. 1 а.с. 45) убачається, що за відомостями, наявними у контролюючого органу, основний вид діяльності ТОВ «Карнелия НЖФ» за КВЕД є 49.60 – неспеціалізована оптова торгівля.
Також з матеріалів справи встановлено, що між ТОВ «ТСК» та ТОВ «Несон»  укладено:
1) договори на оптимізацію та просування сайтів № 2009/2018, № 2009/2018/1, № 2009/2018/2 від 03.09.2018 з додатками № 1 з переліком ключових словосполучень, в подальшому – акти здачі-приймання робіт від 20.09.2018 на суму 33 609,00 грн (у тому числі ПДВ – 5 601,50 грн), на суму 26 907,00 грн (у тому числі ПДВ – 4 484,50 грн), на суму 39 981,00 грн (у тому числі ПДВ – 6 663,50 грн), 30 156,00 грн (у тому числі ПДВ – 5 026,00 грн) (т. 5 а.с. 50-67);
2) договір підряду № 06/5 від 01.10.18, за умовами якого ТОВ «Несон»  (як підрядник) взяло на себе зобов`язання з реконструкції приміщення під ремонт автомобілів в м. Харків по вул. Академіка Павлова, 44, а ТОВ «ТСК» оплатити вартість робіт у сумі 356 970,00 грн (у тому числі ПДВ – 59 495,00 грн). Відповідно до акта № 8 від 08.11.2018 замовником виконано оздоблювальні роботи (8 пунктів), електропостачання (9 пунктів), 08.11.18 складено довідку про вартість виконаних будівельних робіт та видатки, відомість ресурсів, розрахунок № 1-2 загальновиробничих видатків до акта № 8 за листопад 2018 року (т. 5 а.с. 68-77);
3) договір підряду № 05/3 від 01.10.18, за умовами якого ТОВ «Несон» (як підрядник), взяло на себе зобов`язання виконати роботи із заміни та реконструкції промислових воріт у м. Харків по вул. Академіка Павлова, 44, а ТОВ «ТСК» оплатити вартість робіт у сумі 121 638,00 грн (у тому числі ПДВ – 20 273,00 грн). До договору 08.11.18 складено довідку про вартість виконаних будівельних робіт та видатки, відомість ресурсів, розрахунок № 1-2 загальновиробничих видатків до акта № 7 за листопад 2018 року (т. 5 а.с. 78). 
Колегія суддів зазначає, що договорами на оптимізацію і просування сайту ТОВ «ТСК» та ТОВ «Несон» не визначили ні перелік пошукових систем для просування сайтів ТОВ «ТСК», ні строки надання послуг, ні відповідальну особу, що мала отримати інформацію, необхідну для виконання умов договору від замовника згідно з умовами п.п. 2.3.2 п. 2.2 цих договорів.
Акти приймання-передачі до договорів на оптимізацію і просування сайту зазначеної інформації також не містять.
На обґрунтування підстав укладення договорів підряду позивачем до суду апеляційної інстанції надано договори суборенди № СО01-07-2018 від 01 липня 2018 року та № СО01-02-2019 від 01 лютого 2019 року, укладені між ТОВ «ПРОМІНВЕСТИЦІЯ» (як орендодавцем) та ТОВ «ТСК» (як суборендарем).
Так, за договором суборенди № СО01-07-2018 від 01 липня 2018 року позивач прийняв у тимчасове платне користування приміщення Літ 3-2 за адресою: вул. Академіка Павлова, б. 44, 1 поверх, у м. Харкові, загальною площею 209,5 кв м. За умовами п. 6.1. зазначеного договору термін оренди складав з 01 липня 2018 року до 31 грудня 2018 року.
Як зазначено вище договори підряду на виконання ремонтних робіт укладено у жовтні, а виконано у листопаді 2018 року.
Тобто за 2 місяці до закінчення терміну користування приміщенням Літ 3-2 за адресою: вул. Академіка Павлова, б. 44, 1 поверх, у м. Харкові, загальною площею 209,5 кв м, позивач здійснив ремонт приміщення загальною вартістю 478 608,00 грн (356 970,00 грн + 121 638,00 грн).
При цьому за п. 6.10. договору суборенди № СО01-07-2018 від 01 липня 2018 року всі невіддільні поліпшення приміщення, зроблені ТОВ «ТСК» (як суборендарем), перейшли у власність власника приміщення, фізичної особи – ОСОБА_1 , а за договором суборенди № СО01-02-2019 від 01 лютого 2019 року позивач орендував інше приміщення за цією ж адресою – нежитлове приміщення першого поверху у літ «К-2» за адресою: вул. Академіка Павлова, 44 у м. Харкові, загальною площею 37,3 кв м.
За наслідками дослідження господарських операцій ТОВ «ТСК» з ТОВ «Несон», колегія суддів дійшла висновку, що укладення позивачем договорів підряду не зумовлено розумними економічними причинами (позбавлено ділової мети), а отже такі операції не є вчиненими в межах господарської діяльності, відтак їх наслідки не підлягають відображенню в податковому обліку.
На підтвердження оплати за договорами позивачем надано оборотно-сальдову відомість по рахунку 631, договір відступлення права вимоги боргу № 04/04-1 від 04.04.19 та платіжне доручення N 5859 від 04.04.19 (т. 4 а.с. 69-92).
Проте зі змісту договору про відступлення права вимоги боргу № 04/04-1 від 04.04.19 не вбачається, яка сума боргу, відступлена ТОВ «Несон» (як первісним кредитором) ТОВ «Аксіома Інвест» (як новому кредитору) за договорами, укладеними між ТОВ «ТСК» та ТОВ «Несон».
При цьому згідно з актом перевірки (т. 1 а.с. 65), за відомостями, наявними у контролюючого органу, основний вид діяльності ТОВ «Несон» за КВЕД є 49.49 – оптова торгівля іншими товарами господарського призначення.
Також з матеріалів справи встановлено, що між ТОВ «ТСК» та ТОВ «Сармат Інвест»  укладено:
1) договір про надання юридичних послуг № 26 від 03.12.2018, в подальшому складено акт прийому-здачі виконаних робіт від 06.12.2018 за грудень 2018 року на суму 121 503,00 грн, (у тому числі ПДВ – 20 250,50 грн), згідно з яким виконавець надав замовнику необхідну юридичну допомогу - регулярні усні та письмові консультації з юридичних питань поточної діяльності замовника, в тому числі по правовій експертизі договорів, складання організаційно-розпорядчих документів. У тому числі проведено юридичну експертизу та складання наступних документів: аналіз договорів, укладених між (замовником і контрагентами), організація роботи по профілактиці освіти і поверненню наявної дебіторської заборгованості; вивчена первинна документація за розрахунками з дебіторами, представлення інтересів замовника в державних органах (т. 5 а.с. 161-164).
При цьому переліку договорів, організаційно-розпорядчих документів, первинної документації державних органів, в яких здійснювалося представлення інтересів замовника в державних органах не наведено, копій письмових консультації, наданих виконавцем протягом трьох днів надання послуг за договором про надання юридичних послуг № 26 від 03.12.2018, до акту від 06.12.2018 не надано.
2) договір надання рекламних послуг № 03/12/2018 від 03.12.2018 з додатком № 1 від 03.12.2018, в подальшому складено акт прийому-здачі робіт від 06.12.2018 на суму 203 586,00 грн (у тому числі ПДВ – 33 931,00 грн) (т. 5 а.с. 165-169).
За змістом розділу 1 договору про надання рекламних послуг № 03/12/2018 від 03.12.2018 (мовою оригіналу) «заказчик поручает, а исполнитель принимает на себя обязанность по изготовлению и распространению рекламных и (или) рекламно-информационных материалов Заказчика в объеме и на условиях, предусмотренных настоящим договором и приложениях к настоящему договору, являющихся его неотъемлемой частью. Под рекламными и рекламно-информационными материалами для целей договора понимаются рекламные объявления, а также иные текстовые и (или) графические материалы, фотографии и иные иллюстрации, содержащие информацию о лицах, товарах, услугах, идеях и начинаниях, призванных формировать и поддерживать положительный имидж компании Заказчика».
При цьому ні договір про надання рекламних послуг № 03/12/2018 від 03.12.2018, ні додаток № 1 до Договору від 03.12.2018 не конкретизують, які саме рекламні та рекламно-інформаційні матеріали мали бути виготовлені та розповсюджені на території України ТОВ «Сармат Інвест» як виконавцем за вказаним договором.
Акт приймання-передачі від 06.12.2018 також не містить зазначеної інформації та посилання на те, яким саме чином здійснювалося розповсюдження рекламних матеріалів. 
За змістом акта приймання-передачі від 06.12.2018 ТОВ «Сармат Інвест» протягом трьох днів з дати укладення договору виконані роботи (надані послуги) з виготовлення рекламного макету та розповсюдження рекламних матеріалів, проте додатком № 1 до Договору від 03.12.2018 дизайн-макету, переліку рекламних матеріалів, що мають бути розповсюджені, сторонами договору погоджено не було, відповідних доказів позивачем до матеріалів справи не надано.
На підтвердження оплати наданих послуг та виконаних робіт за вказаними договорами позивачем надано оборотно-сальдову відомість по рахунку 631, платіжне доручення № 5562 від 04.01.2019 (т. 4 а.с. 11, 12).
При цьому із акта перевірки (т. 1 а.с. 73) вбачається, що за відомостями, наявними у контролюючого органу, основний вид діяльності ТОВ «Сармат Інвест» за КВЕД є 49.49 – оптова торгівля іншими товарами господарського призначення.
Також з матеріалів справи встановлено, що між ТОВ «ТСК» та ТОВ «Миксторг»  укладено: договір про надання послуг з технічного обслуговування та ремонту транспортних засобів № 3 від 22.02.2019, в подальшому - акт надання послуг від 28.02.2019 на загальну суму 101726,76 грн (у тому числі ПДВ - 16954,46 грн) (т. 4 а.с. 173-179).
На підтвердження оплати за договором надано оборотно-сальдову відомість по рахунку 631, платіжне доручення № 5815 від 27.03.2019 (т. 4 а.с. 93, 94).
При цьому із акта перевірки (т. 1 а.с. 79, 80) убачається, що за відомостями, наявними у контролюючого органу, ТОВ «Миксторг» у періоді, що перевірявся, мало податкову адресу – Житомирська область, м. Житомир, м-н Короленка, буд. 6, основний вид діяльності ТОВ «Сармат Інвест» за КВЕД є 49.49 – оптова торгівля іншими товарами господарського призначення.
Також з матеріалів справи встановлено, що між ТОВ «ТСК» та ТОВ «Емітент» укладено: договір поставки № 17 від 17 червня 2019 року, за яким предметом поставки визначено запчастини та згідно з п. 3.3 Договору перехід права власності на товар, приймання його за кількістю та якістю відбувається в момент поставки відповідної партії товару, що оформляється видатковою накладною. Постачання здійснюється у м. Харків, яке є пунктом постачання (п. 3.2., п. 3.4 Договору).
Сторонами оформлено видаткову накладну № 9 від 17.06.2019, згідно з якою поставлено 40 найменувань запчастин на суму 413 786,95 грн (в тому числі ПДВ - 68964,49 грн) (т. 4 а.с. 112-114).
На підтвердження оплати позивачем надано оборотно-сальдову відомість по рахунку 631 та платіжне доручення № 6365 від 29.07.2019.
Товарно-транспортної накладної, яка підтверджує факт перевезення товару за договором поставки № 17 від 17 червня 2019 року, ні до перевірки, ні до матеріалів справи позивачем не надано.
Також з матеріалів справи встановлено, що між ТОВ «ТСК» та ТОВ «Євро-Проект»  оформлено: на консультаційні послуги з питань керування підприємством оформлено акти наданих послуг № 8 від 16.07.2018, № 9 від 25.07.2018, № 19 від 08.08.2018 та № 24 від 05.09.2018 на загальну суму 21 186,40 грн (у тому числі ПДВ – 3 531,07 грн) (т. 4 а.с. 168-171).
На підтвердження здійснення оплати надано оборотно-сальдову відомість по рахунку 631, платіжні доручення № 5143 від 05.09.2018, № 5030 від 08.08.2018, № 4971 від 25.07.2018 та № 4949 від 16.07.2018 (т. 4 а.с. 63-67).
При цьому із акта перевірки (т. 1 а.с. 60) убачається, що за відомостями, наявними у контролюючого органу, ТОВ «Євро-Проект» у періоді, що перевірявся, перебувало у стані припинення, основний вид діяльності ТОВ «Євро-Проект» за КВЕД є 24.33 – холодне штампування та гнуття.
Також з матеріалів справи встановлено, що між ТОВ «ТСК» та ТОВ «Елерон НВП»  укладено: договір поставки № 13 від 16 серпня 2018 року, за яким предметом поставки визначено запчастини та згідно з п. 3.3 Договору перехід права власності на товар, приймання його за кількістю та якістю відбувається в момент поставки відповідної партії товару, що оформляється видатковою накладною. Постачання здійснюється у м. Харків, яке є пунктом постачання (п. 3.2., п. 3.4 Договору).
Сторонами оформлено видаткову накладну № 1604 від 16.08.2018 на суму 90 832,75 грн (в тому числі ПДВ – 15 138,79 грн), видаткову накладну № 1605 від 16.08.2018 на суму 107 118,00 грн (в тому числі ПДВ – 17 853,00 грн) (т. 5 а.с. 170-173).
На підтвердження оплати позивачем надано оборотно-сальдову відомість по рахунку 631, договір про відступлення права вимоги боргу № 19/18/19 від 19.08.2019 та платіжне доручення № 6326 від 19.08.2019 (т. 4 а.с. 97-98а).
Проте зі змісту договору про відступлення права вимоги боргу № 19/18/19 від 19.08.2019 не вбачається, що борг у сумі 197 950,57 грн, відступлений ТОВ «Елерон НВП» (як первісним кредитором) ТОВ «Аксіома Інвест» (як новому кредитору), сформований саме за видатковими накладними № 1604 від 16.08.2018, № 1605 від 16.08.2018.
Товарно-транспортної накладної, яка підтверджує факт перевезення товару за договором поставки № 13 від 16 серпня 2018 року, ні до перевірки, ні до матеріалів справи позивачем не надано.
Також з матеріалів справи встановлено, що між ТОВ «ТСК» та ТОВ «Табас Лекс»  укладено:
1) договір поставки № 27/09 від 27.09.2019, за яким ТОВ «ТСК» придбало запчастини, в подальшому – видаткову накладну № 6 від 01.10.2019 на суму 141 936,52 грн (у тому числі ПДВ – 23 656,09 грн) (т. 5 а.с. 178-180);
2) договір купівлі-продажу обладнання № 07 від 02.10.2019, за яким ТОВ «ТСК» придбало обладнання - стенд універсальний для тестування та вимірювання common rail дизельних систем, в подальшому - акт приймання-передачі від 09.10.2019 та видаткову накладну № 4 від 09.10.2019 на суму 1 215 000,00 грн (у тому числі ПДВ – 202 500,00 грн) (т. 5 а.с. 174-177);
3) договір купівлі-продажу обладнання № 10 від 02.10.2019, за яким ТОВ «ТСК» придбано обладнання - «Стенд розвалу-сходження для вантажних автомобілів та автобусів», в подальшому - акт приймання-передачі та видаткову накладну № 11 від 16.10.2019 на суму 906 000,00 грн (у тому числі ПДВ – 151 000,00 грн) (т. 5 а.с. 181-184).
За умовами п. 3.3 Договорів перехід права власності на товар, приймання його за кількістю та якістю відбувається в момент поставки відповідної партії товару, що оформляється видатковою накладною. Постачання здійснюється у м. Харків, яке є пунктом постачання (п. 3.2., п. 3.4 Договорів).
Товарно-транспортних накладних, які підтверджують факт перевезення товару за договорами, укладеними  з ТОВ «Табас Лекс», ні до перевірки, ні до матеріалів справи позивачем не надано.
При цьому за інформацією з останнього розділу договорів місцезнаходженням ТОВ «Табас Лекс» є Київська область, м. Ірпінь, вул. Григорія Сковороди, буд. 11.
Позивачем ні до перевірки, ні до матеріалів справи не надано доказів на підтвердження оплати товарів, придбаних за вказаними договорами.
Також з матеріалів справи встановлено, що між ТОВ «ТСК» та ТОВ «Експерт Авто Плюс»  (у подальшому – ТОВ «Аполон Івент») здійснювалися господарські взаємовідносини на підставі видаткової накладної № 3 від 03.12.2020 на товар (коробку передач) на суму 42 000,00 грн (у тому числі ПДВ – 7 000,00 грн) (т. 4 а.с. 171).
Позивачем до матеріалів справи надано довіреність № 86 від 27.12.2019 на отримання товару від ТОВ «Експерт Авто Плюс», оформлену на представника ТОВ «ТСК» - менеджера з постачання ОСОБА_2 (т. 4 а.с. 172)
За інформацією з видаткової накладної № 3 від 03.12.2020 місцезнаходженням ТОВ «Експерт Авто Плюс» зазначено м. Київ, вул. Качалова, буд. 3.
При цьому товарно-транспортної накладної, яка підтверджує факт перевезення товару від ТОВ «Експерт Авто Плюс»  ні до перевірки, ні до матеріалів справи позивачем не надано.
Також з матеріалів справи встановлено, що між ТОВ «ТСК» та ТОВ «Байкал ВПК»  укладено:
1) договір про надання юридичних послу № 8 від 03.01.2020, на виконання якого складено акт прийому-здачі виконаних робіт від 17.02.2020 за лютий 2020 року на суму 162 288,00 грн (у тому числі ПДВ – 27 048,00 грн) (т. 6 а.с. 1-4); 
2) договір про надання юридичних послуг № 26/1 від 01.11.2019, на виконання якого складено акт прийому-здачі виконаних робіт від 26.12.2019 за грудень 2019 року на суму 202 380,00 грн (у тому числі ПДВ – 33 730,00 грн) (т. 6 а.с. 5-8);
3) договір про надання юридичних послуг № 26 від 01.11.2019, на виконання якого складено 06.12.2019 акт прийому-здачі виконаних робіт за грудень 2019 року на суму 269 190,00 грн (у тому числі ПДВ – 44 865,00 грн) (т. 6 а.с. 9-12);
4) договір надання рекламних послуг № 57 від 08.11.2019 з додатком № 1, де перелічено найменування послуг (виготовлення макета та розповсюдження рекламного матеріалу на території України), в подальшому - складено акт здачі-приймання робіт від 18.11.2019 на суму 60 126,00 грн (у тому числі ПДВ – 10 021,00 грн) (т. 6 а.с. 17-21);
5) договір на оптимізацію та просування сайту № 99 від 08.11.2019 з додатком № 1 «Перелік ключових словосполучень», в подальшому складено акт здачі-прийму робіт від 8 листопада 2019 року на суму 36567,00 грн (у тому числі ПДВ – 6 094,50 грн) (т. 6 а.с. 27-32);
6) договір на оптимізацію та просування сайту № 98 від 08.11.2019 з додатком № 1 «Перелік ключових словосполучень», в подальшому складено акт здачі-прийму робіт від 18 листопада 2019 року на суму 39 108,00 грн (у тому числі ПДВ – 6 518,00 грн) (т. 6 а.с. 51-56); 
7) договір на оптимізацію та просування сайту № 98/2 від 08.11.2019 з додатком № 1 «Перелік ключових словосполучень», в подальшому складено акт здачі-прийму робіт від 26 грудня 2019 року на суму 39 108,00 грн (у тому числі ПДВ – 6 518,00 грн) (т. 6 а.с. 39-44);
8) договір поставки № 01/1119 від 01.11.2019, відповідно до якого оформлено видаткову накладну № 11 (на 9 найменувань товару), видаткову накладну № 10 від 01.11.2019 (на 14 найменувань товару), видаткову накладну № 18 від 18.11.2019 (на 23 найменування товару), видаткову накладну № 16 від 02.12.2019 (на 43 найменування товару), видаткову накладну № 7 від 16.12.2019 (на 43 найменування товару), видаткову накладну № 8 від 16.12.2019 (на 42 найменування товару) (т. 6 а.с. 69-76); 
9) договір купівлі-продажу обладнання № 025 від 06.11.2019, відповідно до якого складено акт приймання-передачі діагностичного пристрою F-MAX від 06.11.2019 та видаткову накладну № 7 від 06.11.2019 (т. 6 а.с. 77-80);
10) договір поставки № 27/01 від 27.01.2020, відповідно до якого складено видаткову накладну № 7 від 03.02.2020 на 38 найменувань товару (т. 6 а.с. 66-68).
Колегія суддів зазначає, що договорами на оптимізацію і просування сайту сторони не визначили ні перелік пошукових систем для просування сайтів ТОВ «ТСК», ні строки надання послуг, ні відповідальну особу, що мала отримати інформацію, необхідну для виконання умов договору від замовника згідно з умовами п.п. 2.3.2 п. 2.2 цих договорів.
Акти приймання-передачі до договорів на оптимізацію і просування сайту зазначеної інформації також не містять.
За змістом розділу 1 договору про надання рекламних послуг № 57 від 08.11.2019 (мовою оригіналу) «заказчик поручает, а исполнитель принимает на себя обязанность по изготовлению и распространению рекламных и (или) рекламно-информационных материалов Заказчика в объеме и на условиях, предусмотренных настоящим Договором и Приложениях к настоящему договору, являющихся его неотъемлемой частью. Под рекламными и рекламно-информационными материалами для целей договора понимаются рекламные объявления, а также иные текстовые и (или) графические материалы, фотографии и иные иллюстрации, содержащие информацию о лицах, товарах, услугах, идеях и начинаниях, призванных формировать и поддерживать положительный имидж компании Заказчика».
При цьому ні договір про надання рекламних послуг № 57 від 08.11.2019, ні додаток № 1 до Договору від 08.11.2019 не конкретизують, які саме рекламні та рекламно-інформаційні матеріали мали бути виготовлені та розповсюджені на території України ТОВ «Байкал ВПК» як виконавцем за вказаним договором.
Акт приймання-передачі від 18.11.2019 також не містить зазначеної інформації та посилання на те, яким саме чином здійснювалося розповсюдження рекламних матеріалів.
Згідно з умовами договорів про надання юридичних послуг ТОВ «Байкал ВПК» (як виконавець) надало ТОВ «ТСК» (як замовнику) необхідну юридичну допомогу - регулярні усні та письмові консультації з юридичних питань поточної діяльності замовника, в тому числі по правовій експертизі договорів, складання організаційно-розпорядчих документів. У том числі проведено юридичну експертизу та складання наступних документів: аналіз договорів, укладених між (замовником і контрагентами), організація роботи по профілактиці освіти і поверненню наявної дебіторської заборгованості; вивчена первинна документація за розрахунками з дебіторами, представлено інтереси замовника в державних органах.
При цьому переліку договорів, організаційно-розпорядчих документів, первинної документації, державних органів, в яких здійснювалося представлення інтересів замовника в державних органах, не наведено, копій письмових консультації, наданих виконавцем, до актів від 17.02.2020, від 26.12.2019, від 06.12.2019 не надано.
За умовами п. 3.3 договорів поставки перехід права власності на товар, приймання його за кількістю та якістю відбувається в момент поставки відповідної партії товару, що оформляється видатковою накладною. Постачання здійснюється у м. Харків, яке є пунктом постачання (п. 3.2., п. 3.4 Договорів).
За умовами п. 4.2. договору купівлі-продажу обладнання № 025 від 06.11.2019 приймання-передача обладнання відбувається на складі продавця (ТОВ «Байкал ВПК»), транспортні витрати покупець (ТОВ «ТСК») несе самостійно.
При цьому товарно-транспортних накладних, які підтверджують факт перевезення товару, придбаного ТОВ «ТСК» за договорами, укладеними з ТОВ «Байкал ВПК», ні до перевірки, ні до матеріалів справи позивачем не надано.
З акта перевірки (т. 1 а.с. 122) убачається, що за відомостями, наявними у контролюючого органу, основним видом діяльності ТОВ «Байкал ВПК» за КВЕД є 46.49 – оптова торгівля іншими товарами господарського призначення.
На підтвердження здійснення оплати за вказаними договорами позивачем надано оборотно-сальдову відомість по рахунку 631, договір про відступлення права вимоги боргу № 02/11-1 від 02.04.2020, платіжні доручення № 8369 від 02.11.2020, № 8374 від 04.11.2020, № 8448 від 13.11.2020, № 8421 від 11.11.2020, договір про відступлення права вимоги боргу № 28/08-1 від 28.08.2020, платіжні доручення № 8005 від 28.08.2020, № 8261 від 12.10.2020, № 8107 від 16.09.2020, № 8183 від 28.09.2020, № 6743 від 09.12.2019 (т. 4 а.с. 16-29).
Проте зі змісту договору про відступлення права вимоги боргу № 28/08-1 від 28.08.2020 не вбачається, яка сума боргу відступлена ТОВ «Байкал ВПК» (як первісним кредитором) ТОВ «БАСКЕТ ГРУПП» (як новому кредитору) за договорами, укладеними між  ТОВ «ТСК» та ТОВ «Байкал ВПК».
Також з матеріалів справи встановлено, що між ТОВ «ТСК» та ТОВ «Диола НВК»  укладено:
1) договір на оптимізацію та просування сайту № 6 від 03.01.2020 з додатком № 1 «Перелік ключових словосполучень» та актом здачі-приймання робіт від 06.02.2020 на суму 188 268,00 грн (у тому числі ПДВ – 31 378,00 грн) (т. 6 а.с. 84-89);
2) договір на оптимізацію та просування сайту № 8 від 03.01.2020 з додатком № 1 «Перелік ключових словосполучень» та актом здачі-приймання робіт від 06.02.2020  на суму 42 690,00 грн (у тому числі ПДВ – 7 115,00 грн) (т. 6 а.с. 90-95); 
3) договір на оптимізацію та просування сайту № 10 від 03.01.2020 з додатком № 1 «Перелік ключових словосполучень» та актом здачі-приймання робіт від 06.02.2020 на суму 46 980,00 грн (у тому числі ПДВ – 7 830,00 грн) (т. 6 а.с. 96-101); 
4) договір про надання рекламних послуг № 15 від 03.01.2020 з додатком № 1 (про виготовлення макета та розповсюдження рекламного матеріалу на території України), а також актом здачі-приймання робіт від 06.02.2020 на суму 168 900,00 грн (у тому числі ПДВ – 28 150,00 грн) (т. 6 а.с. 102-106);
5) договір купівлі-продажу обладнання № 06/02-01 від 06.02.2020, згідно з яким 06.02.2020 оформлено видаткову накладну № 11 та акт приймання-передачі на діагностичний пристрій WABCO на суму 150 000,00 грн (у тому числі ПДВ – 25 000,00 грн) (т. 6 а.с. 107-110);
6) договір поставки № 13 від 13.01.2020, за яким 16.01.2020 оформлено видаткову накладну № 5 на 44 найменування товару – запчастини (до матеріалів справи не надано);
7) договір про надання юридичних послуг № 8 від 03.01.2020 з актом здачі-приймання робіт від 06.02.2020 на суму 190 206,00 грн (у тому числі ПДВ – 31 701,00 грн) (т. 6 а.с. 111-114).
На підтвердження оплати надано оборотно-сальдову відомість по рахунку 631, платіжне доручення № 7142 від 12.03.2020, платіжне доручення № 7141 від 12.03.2020, платіжне доручення № 7142 від 12.03.2020, платіжне доручення № 7139 від 12.03.2020, платіжне доручення № 7138 від 12.03.2020 (т. 4 а.с. 46-51).
Колегія суддів зазначає, що договорами на оптимізацію і просування сайту сторони не визначили ні перелік пошукових систем для просування сайтів ТОВ «ТСК», ні строки надання послуг, ні відповідальну особу, що мала отримати інформацію, необхідну для виконання умов договору від замовника згідно з умовами п.п. 2.3.2 п. 2.2 цих договорів.
Акти приймання-передачі до договорів на оптимізацію і просування сайту зазначеної інформації також не містять.
За змістом розділу 1 договору про надання рекламних послуг № 15 від 03.01.2020 (мовою оригіналу) «заказчик поручает, а исполнитель принимает на себя обязанность по изготовлению и распространению рекламных и (или) рекламно-информационных материалов Заказчика в объеме и на условиях, предусмотренных настоящим Договором и Приложениях к настоящему договору, являющихся его неотъемлемой частью. Под рекламными и рекламно-информационными материалами для целей договора понимаются рекламные объявления, а также иные текстовые и (или) графические материалы, фотографии и иные иллюстрации, содержащие информацию о лицах, товарах, услугах, идеях и начинаниях, призванных формировать и поддерживать положительный имидж компании Заказчика».
При цьому ні договір про надання рекламних послуг № 15 від 03.01.2020, ні додаток № 1 до Договору від 03.01.2020 не конкретизують, які саме рекламні та рекламно-інформаційні матеріали мали бути виготовлені та розповсюджені на території України ТОВ «Диола НВК» як виконавцем за вказаним договором.
Акт здачі-приймання виконаних робіт від 06.02.2020 також не містить зазначеної інформації та посилання на те, яким саме чином здійснювалося розповсюдження рекламних матеріалів.
Посилання позивача в письмових поясненнях, наданих до суду апеляційної інстанції, на те, що за договором про надання рекламних послуг № 15 від 03.01.2020 ТОВ «Диола НВК» розроблено буклет щодо спеціалізованого шкільного автобуса «ISUZU ATAMAN», колегія суддів не бере до уваги, оскільки примірник буклету, наданий позивачем, не підтверджує надання ТОВ «Диола НВК» послуг саме з розробки буклету.
Згідно з умовами договору про надання юридичних послуг ТОВ «Диола НВК» (як виконавець) надало ТОВ «ТСК» (як замовнику) необхідну юридичну допомогу - регулярні усні та письмові консультації з юридичних питань поточної діяльності замовника, в тому числі по правовій експертизі договорів, складання організаційно-розпорядчих документів. У том числі проведено юридичну експертизу та складання наступних документів: аналіз договорів, укладених між (змовником і контрагентами), організація роботи по профілактиці освіти і поверненню наявної дебіторської заборгованості; вивчена первинна документація за розрахунками з дебіторами, представлено інтереси замовника в державних органах.
При цьому переліку договорів, організаційно-розпорядчих документів, первинної документації, державних органів, в яких здійснювалося представлення інтересів замовника в державних органах, не наведено, копій письмових консультації, наданих виконавцем, до акта здачі-приймання робіт від 03.01.2020 не надано.
За умовами п. 4.2. договору купівлі-продажу обладнання № 06/02-01 від 06.02.2020 приймання-передача обладнання відбувається на складі продавця (ТОВ «Диола НВК»), транспортні витрати покупець (ТОВ «ТСК») несе самостійно.
При цьому товарно-транспортних накладних, які підтверджують факт перевезення товару, придбаного ТОВ «ТСК» за договорами, укладеними  з ТОВ «Диола НВК», ні до перевірки, ні до матеріалів справи позивачем не надано.
Також з матеріалів справи встановлено, що між ТОВ «ТСК» та ТОВ «Торгова компанія «Алес» (технічна описка в найменуванні - ТОВ «Торгова компанія «Алекс») (код за ЄДРПОУ 43397643)  укладено:
1) договір про надання юридичних послуг № 8 від 03.01.2020, в подальшому складено акт приймання-передачі від 04.05.2020 на суму 198 000,00 грн (у тому числі ПДВ – 33 000,00 грн) (т. 6 а.с. 115-118);
2) договір про надання рекламних послуг № 18 від 01.04.2020 з додатком № 1 від 01.04.2020, в подальшому акт здачі-приймання робіт від 04.05.2020 на суму 132 000,00 грн (у тому числі ПДВ – 22 000,00 грн) (т. 6 а.с. 119-123);
3) договір на оптимізацію та просування сайту № 20 від 01.04.2020 з додатком № 1 з переліком ключових слів і словосполучень від 01.04.2020, в подальшому акт здачі-приймання робіт від 04.05.2020 на суму 31 500,00 грн (у тому числі ПДВ – 5 250,00 грн) (т. 6 а.с. 124-129);
4) договір на оптимізацію та просування сайту № 26 від 01.04.2020 з додатком № 1 з переліком ключових слів і словосполучень від 01.04.2020, в подальшому - акт здачі-приймання робіт від 04.05.2020 на суму 147 000,00 грн (у тому числі ПДВ – 24 500,00 грн) (т. 6 а.с. 130-135);
5) договір на оптимізацію та просування сайту № 28 від 01.04.2020 з додатком № 1 з переліком ключових слів і словосполучень від 01.04.2020, у подальшому – акт здачі-приймання робіт від 04.05.2020 на суму 33 000,00 грн (у тому числі ПДВ – 5 500,00 грн) (т. 6 а.с. 136-141); 
6) договір на оптимізацію та просування сайту № 29 від 01.04.2020 з додатком № 1 з переліком ключових слів і словосполучень від 01.04.2020, у подальшому акт здачі-приймання робіт від 04.05.2020 на суму 150 000,00 грн (у тому числі ПДВ – 25 000,00 грн) (т. 6 а.с. 142-146а).
Колегія суддів зазначає, що договорами на оптимізацію і просування сайту сторони не визначили ні перелік пошукових систем для просування сайтів ТОВ «ТСК», ні строки надання послуг, ні відповідальну особу, що мала отримати інформацію, необхідну для виконання умов договору від замовника згідно з умовами п.п. 2.3.2 п. 2.2 цих договорів.
Акти приймання-передачі до договорів на оптимізацію і просування сайту зазначеної інформації також не містять.
За змістом розділу 1 договору про надання рекламних послуг № 18 від 01.04.2020 (мовою оригіналу) «заказчик поручает, а исполнитель принимает на себя обязанность по изготовлению и распространению рекламных и (или) рекламно-информационных материалов Заказчика в объеме и на условиях, предусмотренных настоящим Договором и Приложениях к настоящему договору, являющихся его неотъемлемой частью. Под рекламными и рекламно-информационными материалами для целей договора понимаются рекламные объявления, а также иные текстовые и (или) графические материалы, фотографии и иные иллюстрации, содержащие информацию о лицах, товарах, услугах, идеях и начинаниях, призванных формировать и поддерживать положительный имидж компании Заказчика».
При цьому ні договір про надання рекламних послуг № 18 від 01.04.2020, ні додаток № 1 до Договору від 01.04.2020 не конкретизують, які саме рекламні та рекламно-інформаційні матеріали мали бути виготовлені та розповсюджені на території України ТОВ «Торгова компанія «Алес» як виконавцем за вказаним договором.
Акт здачі-приймання виконаних робіт від 04.05.2020 також не містить зазначеної інформації та посилання на те, яким саме чином здійснювалося розповсюдження рекламних матеріалів.
Посилання позивача в письмових поясненнях, наданих до суду апеляційної інстанції, на те, що за договором про надання рекламних послуг № 18 від 01.04.2020 ТОВ «Торгова компанія «Алес» розроблено буклет щодо автомобіля вантажного HYUNDAI HD120 та EX8, колегія суддів не бере до уваги, оскільки примірник буклету, наданий позивачем, не підтверджує надання ТОВ «Торгова компанія «Алес» послуг саме з розробки буклету.
Згідно з умовами договорів про надання юридичних послуг ТОВ «Торгова компанія «Алес» (як виконавець) надало ТОВ «ТСК» (як замовнику) необхідну юридичну допомогу - регулярні усні та письмові консультації з юридичних питань поточної діяльності замовника, в тому числі по правовій експертизі договорів, складання організаційно-розпорядчих документів. У тому числі проведено юридичну експертизу та складання наступних документів: аналіз договорів, укладених між (змовником і контрагентами), організація роботи по профілактиці освіти і поверненню наявної дебіторської заборгованості; вивчена первинна документація за розрахунками з дебіторами, представлено інтереси замовника в державних органах.
При цьому переліку договорів, організаційно-розпорядчих документів, первинної документації, державних органів, в яких здійснювалося представлення інтересів замовника в державних органах, не наведено, копій письмових консультації, наданих виконавцем, до актів здачі-приймання робіт від 04.05.2020 не надано.
На підтвердження оплати за вказаними договорами позивачем надано договір про відступлення права вимоги боргу № 13/11-1 від 13.11.2020, платіжне доручення № 8448 від 13.01.2020, оборотно-сальдову відомість по рахунку 631 (т. 4 а.с. 41-44).
Проте зі змісту договору про відступлення права вимоги боргу № 13/11-1 від 13.11.2020 не вбачається, що борг у сумі 691 500,00 грн, відступлений ТОВ «Торгова компанія «Алес» (як первісним кредитором) ТОВ «БАСКЕТ ГРУПП» (як новому кредитору), сформований саме за вказаними актами приймання-передачі до зазначених договорів, що укладені між ТОВ «ТСК» та ТОВ «Торгова компанія «Алес». Договір про відступлення права вимоги боргу № 13/11-1 від 13.11.2020 зі сторони ТОВ «Торгова компанія «Алес» підписано невстановленою особою.
При цьому із акта перевірки (т. 1 а.с. 147) убачається, що за відомостями, наявними у контролюючого органу, основний вид діяльності ТОВ «Торгова компанія «Алес» за КВЕД є 46.74 – оптова торгівля залізними виробами, водопровідним і опалювальним устаткованням і приладдям до нього.
Також з матеріалів справи встановлено, що між ТОВ «ТСК» та ТОВ «Оушен Стиль» укладено: договір поставки № 15 від 15.10.2019, за яким ТОВ «Оушен Стиль» поставило ТОВ «ТСК» запчастини, в подальшому оформлено видаткову накладну № 3 від 16.10.2019  на суму 340 794,78 грн (у тому числі ПДВ – 56 799,13 грн) (т. 6 а.с. 177-179).
На підтвердження оплати вартості придбаного товару позивачем надано оборотно-сальдову відомість по рахунку 631, платіжні доручення № 6691 від 28.11.2019, № 6663 від 15.11.2019 (т. 4 а.с. 52-54).
За умовами п. 3.3 договору поставки перехід права власності на товар, приймання його за кількістю та якістю відбувається в момент поставки відповідної партії товару, що оформляється видатковою накладною. Постачання здійснюється у м. Харків, яке є пунктом постачання (п. 3.2., п. 3.4 Договорів).
При цьому товарно-транспортних накладних, які підтверджують факт перевезення товару, придбаного ТОВ «ТСК» за договором, укладеним  з ТОВ «Оушен Стиль», ні до перевірки, ні до матеріалів справи позивачем не надано.
Згідно з актом перевірки (т. 1 а.с. 108) за відомостями, наявними у контролюючого органу, податкова адреса ТОВ «Оушен Стиль» (яка також зазначена у договорі поставки) – Донецька область, місто Маріуполь, вул. Митрополитська, буд 5/7.
Також з матеріалів справи встановлено, що між ТОВ «ТСК» та ТОВ «Абигайл» укладено: договір поставки № 13 від 13.09.2019, за яким ТОВ «Абигайл» поставило ТОВ «ТСК» запчастини, в подальшому складено видаткову накладну № 1 від 16.09.2019 на суму 352 729,52 грн (у тому числі ПДВ – 58 788,25 грн) (т. 6 а.с. 180-182).
На підтвердження оплати надано оборотно-сальдову відомість по рахунку 631 та платіжне доручення № 6620 від 31.10.19 (т. 4 а.с. 55, 56).
За умовами п. 3.3 договору поставки перехід права власності на товар, приймання його за кількістю та якістю відбувається в момент поставки відповідної партії товару, що оформляється видатковою накладною. Постачання здійснюється у м. Харків, яке є пунктом постачання (п. 3.2., п. 3.4 Договорів).
При цьому товарно-транспортних накладних, які підтверджують факт перевезення товару, придбаного ТОВ «ТСК» за договором, укладеним з ТОВ «Абигайл», ні до перевірки, ні до матеріалів справи позивачем не надано.
Згідно з актом перевірки (т. 1 а.с. 101) за відомостями, наявними у контролюючого органу, податкова адреса ТОВ «Абигайл» (яка також зазначена у договорі поставки) – Київська область, місто Вишгород, пр-т Шевченка, буд 9.
Дослідивши надані позивачем документи на придбання ним товарів та послуг у зазначених вище контрагентів, суд апеляційної інстанції зауважує, що позивачем надано виключно документи, які фіксують факт укладання правочинів (договори) та їх результати (податкові накладні, видаткові накладні, платіжні доручення).
Водночас матеріали справи не містять підтвердження фактичного виконання сторонами договірних зобов`язань, тобто доказів вчинення певних дій у ході постачання та реалізації товарів, послуг, що є предметом договорів.
Фактично, крім документів у паперовому вигляді, які підтверджують факт укладення договорів, складення видаткових і податкових накладних, а також проведення оплати (у переважній більшості на користь третіх осіб шляхом укладення договору про відступлення права вимоги боргу), інших доказів на підтвердження реальності господарських відносин позивачем не надано.
При цьому всі договори певного виду є ідентичними і фактично не містять розбіжностей або індивідуальних особливостей.
Так, як убачається з наданих відповідачем до матеріалів справи документів, під час перевірки директор ТОВ "ТСК" Бурякін Є. Л. відмовився від отримання запиту контролюючого органу про надання копій документів та пояснень щодо встановлених в ході перевірки порушень податкового законодавства від 04.10.2021.
Посадовими особами ГУ ДПС у Харківській області складено акти від 08.10.2021 за № 4565/20-40-07-27-06/37091926 "Про надання не в повному обсязі до перевірки документів при проведенні документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ "ТСК" (код ЄДРПОУ 37091926)" та № 4566/20-40-07-27-06/37091926 "Про неможливість вручення запиту про надання копій документів та пояснень від 04.10.2021".
Податкова перевірка проводилася контролюючим органом з урахуванням тих документів, що були надані платником податків, перелік яких наведено у додатку 3 до акта перевірки від 19.10.2021 за № 1897/20-40-07-27-06/37763844, наданим відповідачем під час розгляду справи у суді апеляційної інстанції з додатковими поясненнями від 18.08.2023.
Станом на дату складання акта перевірки пояснення ТОВ "ТСК" та їх документальне підтвердження щодо встановлених під час перевірки порушень були відсутні.
Платником податків заперечення на дії (бездіяльність) посадових осіб контролюючого органу, що проводили контрольний захід, не подавалися.
Враховуючи встановлені перевіркою факти дефектності/відсутності первинних документів, контролюючий орган дійшов висновку про порушення ТОВ "ТСК" п. 44.1 ст. 44, п. 198, п. 198.3, п. 198.6 ст. 198 ПК України в частині включення до складу податкового кредиту сум податку, які нараховані у зв`язку зі здійсненням операцій з придбання товарів, реальність походження та легальне введення в обіг яких не підтверджено.
Визнаючи доведеними доводи контролюючого органу щодо нереальності господарських операцій позивача з перерахованими вище суб`єктами господарювання, суд апеляційної інстанції виходить з того, що надані позивачем первинні документи, які складені на ці операції (договори поставки та купівлі-продажу, договори про надання юридичних послуг, рекламних послуг, на оптимізацію та просування сайту, акти приймання-передачі, видаткові накладні, конкретних перелік яких із зазначенням номеру, дати, змісту досліджено вище) не підтверджують факт здійснення господарських операцій.
Сам факт наявності у позивача податкових чи видаткових накладних, виписаних від імені постачальника, або інших документів, складених з посиланням на поставку товарів (послуг), не є безумовним доказом реальності господарських операцій, оскільки інші обставини свідчать про недостовірність інформації в цих документах.
Так, долучені позивачем до матеріалів справи копії документів, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку, не містять достатніх даних про зміст господарських операцій, не підтверджують фактичність здійснення таких операцій.
Договори про надання юридичних та рекламних послуг, оптимізацію та просування сайтів, акти про надання консультаційних послуг з питань керування підприємством оформлені ТОВ «ТСК» та його контрагентами без дотримання всіх істотних умов, установлених статтями 203, 837, 901 Цивільного кодексу України, а акти виконаних робіт (наданих послуг) не розкривають суть виконаних операцій та не можуть слугувати підтверджуючими документами, згідно з якими нібито здійснювалось придбання таких послуг (робіт), що свідчить про відсутність у ТОВ "ТСК" мети настання реальних наслідків у вигляді отримання економічного ефекту за такими договорами (приросту (збереження) активів платника податків та/або їх вартості, а також створення умов для такого приросту (збереження) в майбутньому).
За висновками Верховного Суду, сформованими у постановах від 18.03.2020 у справі № 826/8114/15, від 19.05.2021 у справі № 815/1021/16, від 12.02.2021 у справі № 820/1953/16, від 02.05.2023 у справі № 820/1212/17, від 27.05.2023 у справі № 480/6866/21, від 28.06.2023 у справі № 160/17647/21, від 27.07.2023 у справі № 520/8479/2020, при вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, суди повинні враховувати, що обов`язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб`єктом владних повноважень покладається на суб`єкта владних повноважень, якщо він заперечує проти позову.
У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податковий кредит та сформував витрати, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи.
Також платник податків при виборі контрагента та укладенні з ним договорів має керуватись і належною обачністю, оскільки від цього залежить подальше фактичне виконання таких договорів, отримання прибутку та права на отримання певних преференцій.
Про відсутність реального характеру відповідних операцій можуть свідчити, зокрема, наявність таких обставин: неможливість здійснення платником податку зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності, відсутність у платника податку необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу відсутності управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів, здійснення операцій з товарно-матеріальними цінностями, які не вироблялися або не могли бути вироблені в обсязі, зазначеному платником податку в документах обліку.
Таким чином, на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, товариство повинно мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами та, які в сукупності з встановленими обставинами справи, зокрема і щодо можливостей здійснення господарюючими суб`єктами відповідних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для виконання умов, обумовлених договорами, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником податкового обліку.
Як убачається з матеріалів справи, основні види діяльності контрагентів позивача, встановлені контролюючим органом в акті перевірки, не узгоджуються з наданими ними послугами та виконаними роботами, тобто контрагенти позивача не спеціалізуються за основним видом діяльності (інше направлення діяльності) на виконанні придбаних позивачем послуг (робіт) - юридичних та рекламних, оптимізації та просуванню сайтів, не є суб`єктами економічної діяльності з виконання операцій з надання юридичних та рекламних послуг, виконання робіт з оптимізації та просуванню сайтів, які зазначено у відповідних актах приймання-передачі, та функціонують лише для формування необґрунтованої податкової вигоди у «замовників».
Колегія суддів ураховує пояснення позивача щодо того, що згідно з повним переліком видів діяльності до видів діяльності контрагентів позивача за КВЕД включено види діяльності щодо надання юридичних та рекламних послуг, однак зазначає, що у сукупності з іншими встановленими обставинами вказане не підтверджує фактичного здійснення господарських операцій, досліджених контролюючим органом під час податкової перевірки.
Так,  з матеріалів справи встановлені обставини, які викликають обґрунтовані сумніви у реальному характері таких господарських операцій, а саме: під час розгляду справи встановлена відсутність трудових ресурсів, технічного та кваліфікованого персоналу, що необхідні для здійснення господарської діяльності контрагентами позивача в значних обсягах, невідповідність предмету укладених договорів видам діяльності контрагентів позивача.
За договорами поставки ТОВ «ТСК» не надало будь-яких документів, зокрема товарно-транспортних накладних, в яких була б зазначена адреса пунктів поставки товарно-матеріальних цінностей (далі також - ТМЦ) (склад, пункт навантаження тощо), що не дає можливість встановити приналежність пункту (об`єкта) навантаження до конкретної юридичної особи та дослідити рух ТМЦ та сам факт перевезення.
При чому колегія суддів звертає увагу, що з огляду на характер господарських операцій, їх склад, об`єм поставок придбаних позивачем обладнання та запчастин, ТТН є невід`ємною частиною цих відносин.
Відповідно до Правил перевезення вантажів автомобільним транспортом в Україні, затверджених Наказом Міністерства транспорту України від 14.10.1997 за № 363, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 20.02.1998 за N 128/2568 (в редакції, чинній на час спірних правовідносин, надалі - Правила), ці правила визначають права, обов`язки і відповідальність власників автомобільного транспорту - Перевізників та вантажовідправників і вантажоодержувачів - Замовників.
Згідно з розділом 1 вказаних Правил товарно-транспортна накладна - єдиний для всіх учасників транспортного процесу документ, призначений для обліку товарно-матеріальних цінностей на шляху їх переміщення, розрахунків за перевезення вантажу та обліку виконаної роботи, та є одним із документів, що може використовуватися для списання товарно-матеріальних цінностей, оприбуткування, складського, оперативного та бухгалтерського обліку, що може бути складений у паперовій та/або електронній формі та має містити обов`язкові реквізити, передбачені цими Правилами.
Пунктом 1.1 Правил № 363 встановлено, що основним документом на перевезення вантажів є товарно-транспортна накладна, форму якої наведено в додатку 7 до цих Правил.
Товарно-транспортну накладну суб`єкт господарювання може оформлювати без дотримання форми, наведеної в додатку 7 до цих Правил, за умови наявності в ній інформації про назву документа, дату і місце його складання, найменування (прізвище, ім`я, по батькові) перевізника та/або експедитора, замовника, вантажовідправника, вантажоодержувача, найменування та кількість вантажу, його основні характеристики та ознаки, які дають можливість однозначно ідентифікувати цей вантаж, автомобіль (марка, модель, тип, реєстраційний номер), причіп/напівпричіп (марка, модель, тип, реєстраційний номер), пункти навантаження та розвантаження із зазначенням повної адреси, посади, прізвища та підписів відповідальних осіб вантажовідправника, вантажоодержувача, водія та/або експедитора.
Разом з тим документи, передбачені Правилами № 363, у тому числі товарно-транспортна накладна, не є документами первинного бухгалтерського обліку, які підтверджують придбання та/або продаж товарно-матеріальних цінностей (товару). Товарно-транспортна накладна призначена для обліку руху товарно-матеріальних цінностей та розрахунків за їх перевезення автомобільним транспортом.
Пунктом 11.3 та 11.4 Правил встановлено, що товарно-транспортну накладну на перевезення вантажів автомобільним транспортом виписує Замовник (вантажовідправник) у трьох примірниках.
Замовник (вантажовідправник) засвідчує всі примірники товарно-транспортної накладної підписом.
Після прийняття вантажу згідно з товарно-транспортною накладною водій (експедитор) підписує всі її примірники.
Згідно з пунктом 11.7 Правил, час прибуття (вибуття) автомобіля для завантаження і розвантаження Замовник зобов`язаний зазначати відповідно до пунктів 8.25, 8.26 глави 8 цих Правил.
Таким чином хоча товарно-транспортна накладна не є первинним документом, коли спір стосується встановлення реальності господарської операції, її наявність та належне оформлення є належним доказом переміщення товару, враховуючи, що перевезення є одним із етапів поставки. Це стосується й інших документів, які повинні супроводжувати поставку відповідно до правових норм, умов договору або загальної практики.
Відсутність такого документа або суттєві недоліки в його оформленні може ставити під сумнів реальний характер господарської операції, особливо з урахуванням інших обставин, які свідчать про її безтоварність, наприклад, об`єктивна неможливість здійснення господарських операцій контрагентом, враховуючи податкову інформацію щодо характеру його діяльності; не встановлення джерела походження товару за результатами аналізу ланцюга постачання за даними Єдиного реєстру податкових накладних (так званий «обрив» ланцюга постачання); не відповідність предмета поставки видам господарської діяльності контрагентів у ланцюгу постачання; наявність кримінальних проваджень щодо контрагента; відсутність документів бухгалтерського обліку, складення яких передбачено правовими нормами або є загальноприйнятим за звичаями ділового обороту, та/чи суттєві недоліки в їх оформленні, тощо.
Такі висновки сформовано Верховним Судом, зокрема, у постанові від 05 травня 2023 року у справі № 1340/5998/18.
Як убачається з матеріалів справи, первинна транспортна документація на перевезення придбаного позивачем товару, у тому числі товарно-транспортні накладні, відсутні. При цьому у наявних в матеріалах справи договорах пунктом поставки ТМЦ зазначено лише назву міста - м. Харків, а місцезнаходження товару невідоме, що не дає можливості встановити приналежність пункту (об`єкта) навантаження до конкретної юридичної особи та дослідити рух ТМЦ та сам факт перевезення.
Відсутність документальних підтверджень здійснення перевезення придбаного позивачем товару у своїй сукупності, у тому числі тих, які б підтверджували навантаження, розвантаження, зберігання, підрахунок складових товару для встановлення об`єму та кількості носить системний характер та об`єктивно ставить під сумнів правдивість інформації у видаткових накладних та актах приймання-передачі про зафіксовані в них господарські операції щодо поставки товару. 
Зазначені поставки товару є значними не тільки за об`ємом, але ж і за кількістю, за масою, а тому у податкового органу сформувалися обґрунтовані висновки щодо недоведеності з боку позивача документами первинного обліку факту поставки товару відповідно до умов договорів поставки запчастин та обладнання.
Окрім того, доводи позивача про самостійне перевезення ТМЦ є необґрунтованими, оскільки позивачем до матеріалів справи не надано доказів того, що у ТОВ «ТСК» у період, що перевірявся, були наявні власні чи орендовані транспортні засоби.
Посилання позивача на перевезення ТМЦ власним транспортом директора ТОВ «ТСК» особисто зазначеного висновку не спростовує, оскільки використання такого автомобіля у господарській діяльності ТОВ «ТСК» належним чином не оформлене, що позивачем не заперечується.
Так, до матеріалів справи позивачем не подано жодних доказів оформлення відповідного договору на використання транспортного засобу юридичною особою (позички, оренди тощо) подорожніх листів на цей автомобіль, не доведено технічну придатність до перевезення вантажів з огляду на фізичні параметри товарно-матеріальних цінностей.
Відомості щодо обсягів придбання товару та його подальшої реалізації не підтверджуються належними та допустимими доказами, оскільки надавши під час апеляційного розгляду справи видаткові накладні (т. 8) на підтвердження подальшого продажу придбаного товару, позивач не надав відповідних зведених даних щодо обсягів постачання та подальшої реалізації придбаного ним товару.
В сукупності із зазначеними обставинами суд апеляційної інстанції враховує і той факт, що позивачем не надано паспортів якості, сертифікатів відповідності чи інших документів щодо перевірки якості товару, сторонами договорів поставки не узгоджено гарантійні зобов`язання продавця, хоча за договором купівлі-продажу обладнання № 28/12 від 28.10.2020, ТОВ «ТСК» придбало «Діагностичний пристрій GM OBD», а за договором купівлі-продажу обладнання № 21 від 02.08.2019 – токарний верстат.
В контексті встановлених обставин суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що в акті перевірки контролюючий орган у даному конкретному випадку виклав детальні мотиви з приводу відсутності у контрагентів позивача ресурсів, необхідних для виконання операцій із постачання товарів (відомості документів обов`язкової податкової звітності про відсутність подій придбання аналогічних товарів, відсутність документів про легальне джерело походження товарів, відсутність складських приміщень, відсутність персоналу).
При цьому колегія суддів ураховує твердження позивача стосовно принципу індивідуальності платника податків і той факт, що жодною нормою чинного законодавства не визначено прямої залежності між правомірністю формування платником податків показників його податкової звітності та діями його контрагента та/або відповідних посадових осіб і для формування показників податкової звітності необхідним є лише встановлення факту здійснення господарської операції та підтвердження її відповідними первинними бухгалтерськими документами.
Разом з тим колегія суддів зауважує, що позивачем в ході судового розгляду справи не надано доказів на підтвердження здійснення комплексу операцій, як зі сторони позивача, так і контрагентів, які забезпечують фізичне переміщення товарно-матеріальних цінностей між учасниками ланцюга поставок, надання послуг (юридичних, рекламних, з просування та оптимізації сайтів) з понесенням певних витрат, пов`язаних з обслуговуванням означених поставок (переміщення чітко визначеної кількості й асортименту товару в необхідну точку, оптимальним маршрутом за необхідний час, проведення навантажувально-розвантажувальних робіт, здійснення контролю за станом виконання придбання/поставки ТМЦ тощо) та наданням послуг (наявності їх чіткого переліку та конкретного результату, отриманого замовником за результатом їх надання, тощо).
У постановах Верховного Суду від 13.11.2020 у справі № 820/820/18, від 12.11.2020 у у справі № 820/6554/16 міститься правовий висновок, у силу якого адміністративному суду під час розв`язання спору належить з`ясовувати реальну змогу контрагентів платника податків-постачальників до виконання власних господарських зобов`язань за вчиненими правочинами.
Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту.
При цьому в першу чергу потрібно, щоб такі документи підтверджували і розкривали суть, внутрішню сторону господарських операцій, їх справжність, економічну вигоду (виправданість, ризик) й ділову мету. Щоб кваліфікувати природу господарських операцій, необхідно послатись на допустимі та належні докази, якими засвідчується стан (якість) таких операцій, адже за відсутності таких документів (ненадання їх до перевірки) неможливо перевірити реальність таких операцій, правильність обчислення та сплати сум податкових (грошових) зобов`язань.
Недоведеність фактичного здійснення господарської операції (нездійснення операції) позбавляє первинні документи юридичної значимості для цілей формування податкової вигоди навіть за наявності правильно оформлених за зовнішніми ознаками та формою.
На підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, підприємство повинно мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами та, які в сукупності з встановленими обставинами справи, зокрема і щодо можливостей здійснення господарюючими суб`єктами, у тому числі і контрагентами підприємства-позивача, відповідних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для виконання умов, обумовлених договорами, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником податкового обліку.
Така позиція колегії суддів узгоджується із висновкам Верховного Суду, викладеним у постановах від 05.03.2020 у справі № 826/9368/15, від 16.04.2020 у справі № 826/7760/15, від 21.06.2022 у справі № 820/4033/16.
Враховуючи обставини цієї справи та з урахуванням наведених вище правових позицій Верховного Суду, колегія суддів дійшла висновку, що отримана ТОВ «ТСК» податкова вигода у вигляді податкового кредиту з податку на додану вартість є безпідставною, оскільки факт надходження у розпорядження позивача товарно-матеріальних цінностей саме від тих суб`єктів господарювання, які згадані у документах обов`язкової податкової звітності платника, та надання послуг такими суб`єктами господарювання слід визнати недоведеним.
Посилаючись на звернення із заявою про кримінальне правопорушення за фактом влучення ворожого снаряду до офісу ТОВ «ТСК» у березні 2022 року та знищення частини документів, позивач не вказує як саме вказана подія вплинула на обставини справи щодо документів, які надавалися позивачем та перевірялися контролюючим органом під час документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «ТСК», за результатами якої складено акт №1849720-40-07-27-06/37091926 від 19.10.2021.
На користь висновку про фіктивний характер господарських операцій ТОВ «ТСК» з контрагентами свідчить і податкова інформація, отримана контролюючим органом, зокрема:
1) ОСОБА_3 , який є керівником та засновником підприємства ТОВ «ФПГ Міранда» з 06.12.2018 та на час податкової перевірки позивача є одночасно керівником ще 204 суб`єктів господарювання, головним бухгалтером 101 суб`єкта господарювання, засновником 198 суб`єктів господарювання, ОСОБА_4 , яка є засновником, керівником з 05.10.2017, головним бухгалтером з 27.11.2017 ТОВ «ФПГ Міранда» є одночасно керівником ще у 1 СГД, головним бухгалтером у 4 СГД та засновником ще у 1 СГД, ОСОБА_5 , який є керівником, головним бухгалтером, засновником з 16.04.2018 ТОВ «ФПГ Міранда» є одночасно керівником ще у 1 СГД, головним бухгалтером у 4 СГД та засновником у 1 СГД. Вказані факти унеможливлюють процес керування підприємствами та здійснення господарської діяльності вказаними особами.
При дослідженні ланцюга постачання згідно із зареєстрованими податковими накладними у ЄРПН встановлено, що послуги, які реалізовано на адресу ТОВ «ТСК» підприємство ТОВ «ФПГ Міранда» придбавало у травні 2018 року у ТОВ «ОРІЄС» (код ЄДРПОУ 41227745). При цьому придбання послуг ТОВ «ФПГ Міранда» у контрагента-постачальника відповідно до податкових накладних, зареєстрованих в ЄРПН, здійснювалося в день постачання послуг на адресу ТОВ «ТСК».
2) ОСОБА_6 (засновник, керівник, головний бухгалтер) є керівником що 4 суб`єктів господарювання, головним бухгалтером 8 суб`єктів господарювання, засновником 5 суб`єктів господарювання. Раніше вказаний ОСОБА_3 (засновник, керівник, особа, яка має право підпису) є одночасно керівником ще 204 суб`єктів господарювання, головним бухгалтером 101 суб`єкта господарювання, засновником 198 суб`єктів господарювання.
У ТОВ «Елерон НВП» відсутні основні фонди, транспортні засоби та об`єкти оподаткування.
3) ТОВ «Євро-Проект» не має складських, виробничих власних чи орендованих приміщень, у власності та користуванні відсутні транспортні засоби, відсутні трудові ресурси.
Відповідно до ЄДРСР встановлено, що ТОВ «Євро-Проект» є фігурантом кримінального провадження № 42019221080000152 від 23.05.2019 у справі № 639/4434/19 за ознаками кримінального правопорушення, передбаченого ч. 3 ст. 191 КК України.
За інформацією з ЄРПН ТОВ «Євро-Проект» по ланцюгу постачання придбавало послуги, реалізовані ТОВ «ТСК», а саме: консультаційні послуги з питань керування підприємством, у ТОВ «Київстройторг», яке, в свою чергу, по ланцюгу постачання за весь період здійснення господарської діяльності не придбавало такі послуги та у зв`язку з відсутністю трудових ресурсів не мало можливості їх надавати власними силами.
4) Керівник та засновник ТОВ «Несон» ОСОБА_3 .
За інформацією з ЄРПН по ланцюгу постачання послуги, які реалізовано ТОВ «ТСК» ТОВ «Несон», останнє придбавало у вересні, листопаді 2018 року у ТОВ «Орієс». При цьому придбання послуг з підтримки та розкрутки вебсайта ТОВ «Несон» у контрагента-постачальника відповідно до податкових накладних, зареєстрованих в ЄРПН, здійснювалося в день постачання послуг на адресу ТОВ «ТСК».
Також за інформацією з ЄРПН по ланцюгу постачання, ТОВ «Несон» придбавало послуги, реалізовані ТОВ «ТСК», а саме: підтримка та розкрутка вебсайта, реконструкція приміщення під ремонт автомобілів (смотрова яма), заміна та реконструкція промислових воріт у ТОВ «Орієс», яке, в свою чергу, по ланцюгу постачання за весь період здійснення господарської діяльності не придбавало такі послуги та у зв`язку з відсутністю трудових ресурсів не мало можливості надавати ці послуги власними силами.
Відповідно до ЄДРСР встановлено, що ТОВ «Несон» є фігурантом кримінального провадження № 32018100060000023 від 28.02.2018 у справі № 757/3155/19-к за ознаками кримінального правопорушення, передбаченого ч. 5 ст. 27, ч. 1 ст. 205 КК України.
5) Керівник та особа, яка має право підпису ТОВ «Сармат Інвест», ОСОБА_3 .
За інформацією з ЄРПН по ланцюгу постачання послуги, які реалізовано ТОВ «ТСК» ТОВ «Сармат Інвест», останнє придбавало у грудні 2018 року у ТОВ «Авіон Групп». При цьому придбання послуг ТОВ «Сармат Інвест» у контрагента-постачальника відповідно до податкових накладних, зареєстрованих в ЄРПН, здійснювалося в день постачання послуг ТОВ «ТСК».
Також за інформацією з ЄРПН по ланцюгу постачання, ТОВ «Сармат Інвест» придбавало послуги, реалізовані ТОВ «ТСК», а саме: юридичні послуги та розповсюдження рекламної продукції у ТОВ «Авіон Групп», яке, в свою чергу, по ланцюгу постачання за весь період здійснення господарської діяльності не придбавало такі послуги та у зв`язку з відсутністю трудових ресурсів не мало можливості надавати ці послуги власними силами.
6) Керівник, засновник, особа, яка має право підпису ТОВ «Миксторг», ОСОБА_3 .
За інформацією з ЄРПН по ланцюгу постачання послуги, які реалізовано ТОВ «ТСК» ТОВ «Миксторг», останнє придбавало у лютому 2019 року у ТОВ «Каналетес». При цьому придбання послуг ТОВ «Миксторг» у контрагента-постачальника відповідно до податкових накладних, зареєстрованих в ЄРПН, здійснювалося в день постачання послуг на адресу ТОВ «ТСК».
7) Керівник та засновник ТОВ «Емітент» ОСОБА_3 .
У ТОВ «Емітент» відсутні основні фонди, транспортні засоби та об`єкти оподаткування.
За інформацією з ЄРПН по ланцюгу постачання товари, які реалізовано ТОВ «ТСК» ТОВ «Емітент», останнє придбавало у червні 2019 року у ТОВ «Ермій Маркет». При цьому придбання товару ТОВ «Емітент» у контрагента-постачальника відповідно до податкових накладних, зареєстрованих в ЄРПН, здійснювалося в день постачання товару ТОВ «ТСК».
8) Керівник та засновник ТОВ «Карнелия НЖФ» ОСОБА_3 .
За інформацією з ЄРПН по ланцюгу постачання послуги, які реалізовано ТОВ «ТСК» ТОВ «Карнелия НЖФ», останнє придбавало у серпні 2019 року у ТОВ «Деміург Стиль». При цьому придбання послуг ТОВ «Карнелия НЖФ» у контрагента-постачальника відповідно до податкових накладних, зареєстрованих в ЄРПН, здійснювалося в день постачання послуг ТОВ «ТСК».
Відповідно до ЄДРСР встановлено, що ТОВ «Карнелия НЖФ» є фігурантом кримінального провадження у справі № 755/11871/17 за ознаками кримінального правопорушення, передбаченого ч. 3 ст. 212, ч. 2 ст. 364 КК України; у справі № 335/12965/19 за ознаками кримінального правопорушення, передбаченого ч. 1 ст. 205-1 КК України; у справі № 335/12919/19 за ознаками кримінального правопорушення, передбаченого ч. 1, ч. 2 ст. 205-1 КК України.
9) Засновник ТОВ «Абигайл» ОСОБА_3 .
За інформацією з ЄРПН по ланцюгу постачання ТМЦ, які реалізовано ТОВ «ТСК» ТОВ «Абигайл», останнє придбавало у вересні 2019 року у ТОВ «Лабіоза» (директором та засновником якого є також ОСОБА_3 ), яке, в свою чергу, по ланцюгу постачання за весь період здійснення господарської діяльності не придбавало такі ТМЦ.
10) Керівник та засновник ТОВ «Оушен Стиль» ОСОБА_3 .
За інформацією з ЄРПН по ланцюгу постачання ТМЦ, які реалізовано ТОВ «ТСК» ТОВ «Оушен Стиль», останнє придбавало у ТОВ «Лабіоза» (директором та засновником якого є також ОСОБА_3 ), яке, в свою чергу, по ланцюгу постачання за весь період здійснення господарської діяльності не придбавало такі ТМЦ.
11) Керівник та засновник ТОВ «Табас Лекс» ОСОБА_3 .
За інформацією з ЄРПН по ланцюгу постачання ТМЦ, які реалізовано ТОВ «ТСК» ТОВ «Табас Лекс», останнє придбавало у ТОВ «Сако-2000» та у ТОВ «Лабіоза» (директором та засновником якого є також ОСОБА_3 ), які, в свою чергу, по ланцюгу постачання не придбавали такі ТМЦ.
При цьому придбання ТМЦ ТОВ «Табас Лекс» у контрагентів-постачальників відповідно до податкових накладних, зареєстрованих в ЄРПН, здійснювалося в день постачання ТМЦ ТОВ «ТСК».
12) Керівник, головний бухгалтер, засновник ТОВ «Байкал ВПК» ОСОБА_7 одночасно є керівником 3 суб`єктів господарювання, головним бухгалтером 6 суб`єктів господарювання, засновником 5 суб`єктів господарювання.
ТОВ «Байкал ВПК» є фігурантом кримінального провадження у справі № 639/3826/20 за ознаками кримінального правопорушення, передбаченого ч. 3 ст. 191 КК України.
13) Керівник, головний бухгалтер, засновник ТОВ «Диола НВК» ОСОБА_6  одночасно є керівником ще 4 суб`єктів господарювання, головним бухгалтером 8 суб`єктів господарювання, засновником 5 суб`єктів господарювання.
ТОВ «Диола НВК» є фігурантом кримінального провадження у справі № 639/3826/20 за ознаками кримінального правопорушення, передбаченого ч. 3 ст. 191 КК України.
14) За інформацією з ЄРПН по ланцюгу постачання послуг, які реалізовано ТОВ «ТСК» ТОВ «Торгова компанія Алекс» - юридичних, рекламних, на оптимізацію та просування сайту, останнє не придбавало послуги у контрагентів-постачальників з моменту реєстрації в якості суб`єкта господарювання. У зв`язку з відсутністю трудових ресурсів ТОВ «Торгова компанія Алекс» не мало можливості надавати ці послуги власними силами.
15) Керівник, головний бухгалтер, засновник ТОВ «Аджіо» ОСОБА_8  одночасно є керівником 2 суб`єктів господарювання, головним бухгалтером 3 суб`єктів господарювання, засновником 3 суб`єктів господарювання. Керівник, засновник ТОВ «Аджіо» ОСОБА_9 одночасно є керівником ще 14 суб`єктів господарювання, засновником 15 суб`єктів господарювання.
За інформацією з ЄРПН по ланцюгу постачання послуг, які реалізовано ТОВ «ТСК» ТОВ «Аджіо» - юридичних, рекламних, на оптимізацію та просування сайту, останнє не придбавало послуги у контрагентів-постачальників з моменту реєстрації у якості суб`єкта господарювання. У зв`язку з відсутністю трудових ресурсів ТОВ «Аджіо» не мало можливості надавати ці послуги власними силами.
16) Керівник, головний бухгалтер ТОВ «Вел-Фарго» ОСОБА_10  одночасно є керівником 2 суб`єктів господарювання, головним бухгалтером 152 суб`єктів господарювання, засновником 5 суб`єктів господарювання.
За інформацією з ЄРПН по ланцюгу постачання послуг, які реалізовано ТОВ «ТСК» ТОВ «Вел-Фарго» - юридичних, рекламних, на оптимізацію та просування сайту, останнє придбавало такі послуги у ТОВ «Блек Сістем», яке, в свою чергу, по ланцюгу постачання за весь період здійснення господарської діяльності їх не придбавало у контрагентів-постачальників та у зв`язку з відсутністю трудових ресурсів не мало можливості надавати ці послуги власними силами.
17) За інформацією з ЄРПН по ланцюгу постачання послуг, які реалізовано ТОВ «ТСК» ТОВ «Асканія Центр Плюс» - юридичних, рекламних, на оптимізацію та просування сайту, останнє не придбавало послуги у контрагентів-постачальників з моменту реєстрації в якості суб`єкта господарювання. У зв`язку з відсутністю трудових ресурсів ТОВ «Асканія Центр Плюс» не мало можливості надавати ці послуги власними силами.
18) За інформацією з ЄРПН по ланцюгу постачання послуг, які реалізовано ТОВ «ТСК» ТОВ «Найтлонг» - юридичних, рекламних, на оптимізацію та просування сайту, останнє придбавало такі послуги у листопаді 2020 року у ТОВ «Апілад» та реалізовувало ТОВ «ТСК» зі стократною націнкою.
19) Керівник ТОВ «Новація Ком» Хуцішвілі Іліа одночасно є керівником ще 110 суб`єктів господарювання, головним бухгалтером 61 суб`єкта господарювання, Танділашвілі Гела є керівником ще 91 суб`єкта господарювання, головним бухгалтером 33 суб`єктів господарювання.
20) За інформацією з ЄРПН по ланцюгу постачання послуг, які реалізовано ТОВ «ТСК» ТОВ «Новація Ком» - юридичних, рекламних, на оптимізацію та просування сайту, останнє придбавало такі послуги у ТОВ «Продукт Мегаз Буд» та реалізовувало ТОВ «ТСК» зі стократною націнкою. 
21) За інформацією з ЄРПН по ланцюгу постачання послуг, які реалізовано ТОВ «ТСК» ТОВ «Віанна Рітейл» - юридичних, рекламних, на оптимізацію та просування сайту, останнє не придбавало послуги у контрагентів-постачальників з моменту реєстрації у якості суб`єкта господарювання. У зв`язку з відсутністю трудових ресурсів ТОВ «Віанна Рітейл» не мало можливості надавати ці послуги власними силами.
Беручи до уваги наведене, колегія суддів зазначає, що платнику податків необхідно проявляти розумну обережність при укладенні договорів з постачальниками. Адже за звичаями ділового обороту при здійсненні такого вибору суб`єктами господарювання оцінюються не лише умови угоди та їх комерційна привабливість, але і ділова репутація, платоспроможність контрагента, ризики невиконання зобов`язань та надання гарантій їх виконання, наявність у контрагента необхідних ресурсів (виробничих потужностей, технологічного обладнання, кваліфікованого персоналу) та відповідного досвіду.
Такий висновок узгоджується з правовою позицією Верховного Суду, викладеною у постанові від 20 жовтня 2022 року у справі № 640/12214/19.
Відтак, викладені в акті перевірки висновки контролюючого органу щодо заниження ТОВ "ТСК" суми податку на додану вартість, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України, у періоді, що перівірявся контролюючим органом, позивачем  не спростовано, останній не довів реальності господарських операції з визначеними контрагентами.
Колегія суддів ураховує, що повнота встановлення усіх обставин справи, які мають значення для її правильного вирішення, є обов`язковою складовою судового процесу, й має бути дотримана судами у будь-якому спорі.
Дотримання судом принципу офіційного з`ясування всіх обставин справи під час дослідження зібраних у справі доказів сприяє встановленню фактичних обставин для правильного її вирішення.
З огляду на принцип офіційного з`ясування всіх обставин справи, закріплений частиною четвертою статті 9 КАС України, колегією суддів досліджено документи, які не були надані під час перевірки та подані до суду під час розгляду справи.
Верховний Суд, зокрема у постанові від 23.08.2023 у справі № 440/12447/21, неодноразово наголошував, що принцип офіційного з`ясування всіх обставин у справі полягає, насамперед, у активній ролі суду при розгляді справи. В адміністративному процесі, на відміну від суто змагального процесу, де суд оперує виключно тим, на що посилаються сторони, мають бути повністю встановлені обставини справи, щоб суд ухвалив справедливе та об`єктивне рішення. Принцип офіційності, зокрема, виявляється у тому, що суд визначає обставини, які необхідно встановити для вирішення спору; з`ясовує якими доказами сторони можуть обґрунтовувати свої доводи чи заперечення щодо цих обставин; а у разі необхідності суд повинен запропонувати особам, які беруть участь у справі, доповнити чи пояснити певні обставини, а також надати суду додаткові докази. При цьому суд може вживати заходи щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи (частина четверта статті 9 КАС України).
З урахуванням встановлених у справі обставин, колегія суддів дійшла висновку, що податкове повідомлення-рішення № 00256160727 від 17.11.2021, яким ТОВ "ТСК" збільшено грошове зобов`язання за платежем ПДВ на суму 3776506,00 грн, у тому числі 3021204 грн за податковим зобов`язанням та 755301 грн за штрафними санкціями,  прийняте ГУ ДПС у Харківській  області на підставі, у межах повноважень,  у спосіб, що визначені Конституцією та законами України, та обґрунтовано.
Отже у задоволенні позовних вимог ТОВ "ТСК" слід відмовити.
Висновок суду першої інстанції про задоволення позовних вимог з огляду на реальний характер господарських операцій позивача з визначеними контрагентами та здійснення їх із дотриманням норм чинного законодавства є помилковим.
Доводи апеляційної скарги відповідача приймаються колегією суддів у якості належних.
Згідно із приписами пункту другого частини першої статті 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право скасувати судове рішення повністю або частково і ухвалити нове судове рішення у відповідній частині або змінити судове рішення.
Відповідно до статті 317 КАС України підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є: 1) неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи; 2) недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими; 3) невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи; 4) неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.
Зважаючи на результати апеляційного перегляду оскарженого судового рішення та положення статті 139 КАС України, у справі відсутні підстави для розподілу судових витрат  у суді апеляційної інстанції.
Заява позивача про стягнення судових витрат з відповідача, а саме правових витрат у сумі 45640,00 грн, задоволенню не підлягає.
Керуючись ст. 139, 242, 243, 250, 308, 310, 315, 317, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Харківській  області  задовольнити.
Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 17.10.2022 по справі № 520/28510/21  скасувати.
Прийняти постанову, якою у задоволенні позовних вимог Товариства з обмеженою відповідальністю "ТОРГІВЕЛЬНО-СЕРВІСНА КОМПАНІЯ" відмовити. 
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Головуючий суддя 		Я.В. П`янова	
Судді	   	О.В. Присяжнюк    О.А. Спаскін   	
Повний текст постанови складено  14.09.2023 року