ф
ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

15 серпня 2023 року 
м. Київ

справа № 640/4002/19
адміністративне провадження № К/9901/1918/21  

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Хохуляка В.В., суддів: Бившевої Л.І., Ханової Р.Ф.

секретар судового засідання Малик І.М.

за участю представника відповідача Павленка С.С.,

розглянув як суд касаційної інстанції у відкритому судовому засіданні в порядку спрощеного провадження справу №640/4002/19 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Укрспецмет» до Головного управління ДПС у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, касаційне провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Головного управління ДПС у м. Києві на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 21.01.2020 (головуючий суддя Скочок Т.О.) та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 14.12.2020 (головуючий суддя Карпушова О.В., судді: Губська Л.В., Епель О.В.),  

УСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю «Укрспецмет» звернулось до суду з позовом до Головного управління ДПС у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 13.11.2018: №000014261402; №000014251402.

Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 21.01.2020, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 14.12.2020, позов задоволено.

Головне управління ДПС у м. Києві подало касаційну скаргу на рішення судів попередніх інстанцій, у якій відповідач просить скасувати рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 21.01.2020 та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 14.12.2020, прийняти нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити повністю. 

Ухвалою Верховного Суду від 02.03.2021 відкрито касаційне провадження у справі №640/4002/19 за касаційною скаргою податкового органу.

Ухвалою суду від 05.05.2023 суддею-доповідачем Усенко Є.А. розгляд справи призначено у судовому засіданні з повідомленням сторін на 29.05.2023.

Розгляд справи відкладено до 12.06.2023. 

Ухвалою від 13.07.2023 суддею-доповідачем Хохуляком В.В. матеріали справи №640/4002/19 прийнято до провадження. Розгляд справи у порядку касаційного перегляду призначено у судовому засіданні на 15.08.2023.

У судовому засіданні представником відповідача підтримано доводи і вимоги касаційної скарги. Представник податкового органу зазначив, що судами попередніх інстанцій неправильно застосовано норми матеріального права, порушено норми процесуального права, прийнято рішення без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного Верховним Судом.

У судовому засіданні проголошено вступну та резолютивну частини постанови про скасування рішень судів попередніх інстанцій та направлення справи на новий розгляд.

Верховний Суд, на підставі фактичних обставин справи, з`ясував наступне.

Товариство з обмеженою відповідальністю «УКРСПЕЦМЕТ» звернулось до суду з позовом до Головного управління ДФС у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 13.11.2018 №00014251402 і №00014261402.

Позовні вимоги мотивовані безпідставністю висновків Акта перевірки про заниження ТОВ «УКРСПЕЦМЕТ» податку на прибуток, задекларованого за звітні періоди 2017 рік та 1-е півріччя 2018 року, всього на загальну суму 68' 427' 774грн. та про завищення товариством податкового кредиту за звітні періоди 2015 року на суму податку на додану вартість 16351грн. Зокрема, позивач заперечував проти наведених у тексті Акта перевірки зауважень про відсутність на ТОВ «УКРСПЕЦМЕТ» підтверджуючих первинних документів за перевіряємий період та що окремі з наданих до перевірки первинних документів не містили всіх необхідних для розкриття змісту господарських операцій реквізитів і відомостей. Також позивач вважає, що при проведенні перевірки податковим органом безпідставно не враховано дані з бухгалтерських документів, фінансової та статистичної звітності Товариства.

Задовольняючи позов, суд першої інстанції, з висновками якого погодився апеляційний суд, виходив з того, що позивач надав всі первинні документи, що стосуються господарських операцій за участю контрагентів, які фактично підтверджують реальне здійснення правочинів і досягнення позивачем законної мети їх здійснення для провадження господарської статутної діяльності, направленої на отримання прибутку, суди констатували правомірність формування позивачем фінансового результату та податкового кредиту на підставі розрахунків, проведених за наслідками господарських операцій з контрагентами.

Відповідач оскаржив рішення судів попередніх інстанцій у касаційному порядку. В обґрунтування доводів про наявність підстав для скасування судових рішень податковий орган посилається на неправильне застосування норм матеріального права, а саме: пункту 44.1 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, підпункту 140.4.2 пункту 140.4 статті 140, пункту 198.3, 198.6 статті 198 Податкового кодексу України, порушення норм процесуального права, зокрема: статей 90, 242, 244 КАС України та без врахування висновку Верховного Суду щодо застосування норм права у подібних правовідносинах, викладеного у судових рішеннях: постанова від 18.03.2020 у справі №804/708/16, постанова від 27.02.2020 у справі №822/1212/16. Податковий орган відзначає, що судами не враховано вимоги Закону України «Про металобрухт», якими регулюються операції з металобрухту.

Позивач скористався правом заперечити проти доводів касаційної скарги. У відзиві Товариство вказує, що суди першої та апеляційної інстанції дійшли правильного висновку про фактичне виконання правочинів, укладених між позивачем та контрагентами. Як зазначає позивач, касаційна скарга є безпідставною та необґрунтованою, не містить релевантних посилань на висновки Верховного Суду. Вказані податковим органом постанови ухвалені у спорах. Що виникли з інших підстав, за інших фактичних обставин, тому не можуть застосовуватись до правовідносин у цій справі. на підставі викладеного, позивач просить залишити касаційну скаргу без задоволення, а рішення судів попередніх інстанцій - без змін.

Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга  підлягає задоволенню частково, з огляду на наступне.

Матеріали справи вказують, що працівниками ГУ ДФС у м. Києві проведена документальна планова виїзна перевірка ТОВ «УКРСПЕЦМЕТ» з питань дотримання ним вимог податкового та валютного законодавства за період з 01.01.2015 по 30.06.2018, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2011 по 30.06.2018, за результатом якої складений акт від 19.10.2018 №712/26-15-14-02-04/32092223, згідно висновків якого встановлено порушення позивачем:

пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134, пп. 140.4.2 п. 140.4 ст. 140, п. 44.1 ст. 44 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на прибуток всього на загальну суму 68427774 грн., в т.ч. за 2017 рік на суму 38782185 грн., за І півріччя 2018 року на суму 29645589 грн.;

п. 198.3, 198.6 ст. 198 Податкового кодексу України, в результаті чого завищено податковий кредит на загальну суму 16351 грн., в т.ч. за звітні періоди вересень 2015 року на суму 2428 грн., за жовтень 2015 року на суму 782 грн., за листопад 2015 року на суму 813 грн., за грудень 2015 року на суму 12328 грн.

Виявлені порушення ґрунтуються на висновках про відсутність документального підтвердження господарських операцій позивача з ТОВ «СТРАЙД ТРЕЙД», ТОВ «ТЕРМОЛАЙФ ПЛЮС», ТОВ «АСТРОН», ТОВ «МЕГАМЕТ» і ТОВ «МЕТ-ХОЛДИНГ».

Контролюючий орган виходив з наступного:

у ході здійснення перевірки відображених за період з 01.01.2015 по 30.06.2018 ТОВ «УКРСПЕЦМЕТ» у ряд. 01 декларацій показників встановлено, що на формування таких мало вплив здійснення платником операцій з реалізації металобрухту, та водночас виявлено заниження такого показника за 2015 рік на суму 1526919 грн. у ряд. 2000 («Чистий дохід від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг)») звіту про фінансові результати за 2015 рік. Так, відповідно до тексту звіту про фінансовий результат за 2015 рік Товариство задекларувало чистий дохід від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) у сумі 47641000 грн. Водночас згідно даних рахунку бухгалтерського обліку 70 «Дохід від реалізації» у ТОВ «УКРСПЕЦМЕТ» обліковувався дохід на суму 49167919 грн. Отже, різниця на суму 1526919 грн. є заниженням задекларованого показника чистого доходу від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) за 2015 рік (порушення п. 44.1 ст. 44 Податкового кодексу України).

за даними оборотно-сальдової відомості по бухгалтерському рахунку 631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками» за 2015 рік основними контрагентами-постачальниками ТОВ «УКРСПЕЦМЕТ» були ТОВ «СТРАЙД ТРЙД» і ТОВ «ТЕРМОЛАЙФ ПЛЮС», які фінансову звітність до органів ДФС за місцем обліку не подавали та на яких обліковувались працюючі трудові ресурси у кількості 5 осіб. Однак станом на 19.10.2018 ТОВ «УКРСПЕЦМЕТ» не надало первинних документів (а саме: рахунки-фактури, видаткові накладні, акти прийому брухту та відходів кольорових металів, паспорти товарів, товарно-транспортні накладні, посвідчення про радіаційну вибухову безпеку брухту та відходів кольорових металів та сплавів, тощо), які можуть підтвердити придбання та списання товарів у 2015 році. У зв`язку з ненаданням запитуваних документів контролюючим органом були складені акти про ненадання первинних документів від 08.10.2018 №1462/26-15-14-02-04 та від 11.10.2018 №1479/26-15-14-02-04.

Наведене стало підставою для висновку про відсутність документального підтвердження обліковуваних на рахунках бухгалтерського обліку Товариства 631 і 902 «Собівартість реалізованих товарів» відомостей про оприбуткування та списання товарів у 2015 році.

По взаємовідносинам з придбання товарів у ТОВ «АСТРОН», ТОВ «МЕГАМЕТ» і ТОВ «МЕТ-ХОЛДИНГ» контролюючий орган дійшов висновку про однотипність укладених договорів, а первинні документи, такі як акти прийому брухту та відходів кольорових металів не містять відомостей про місця їх складання, прізвища та посади осіб, що їх склали; у посвідченнях про радіаційну вибухову безпеку брухту і відходів кольорових металів та сплавів, в гр. «номер транспортного засобу» не зазначено жодної інформації; надані до перевірки первинні документи не містять відомості про походження металобрухту. Також до перевірки не надано документи, що підтверджують спосіб поставки брухту та відходів кольорових металів.

Наведене стало підставою для висновку про відсутність документального підтвердження задекларованих ТОВ «УКРСПЕЦМЕТ» витрат у сумі 433610420,86 грн. належними первинними документами;

У взаємозв`язку із відображеною на стор. 8 акта перевірки інформацією про ненадання ТОВ «УКРСПЕЦМЕТ» запитуваних відповідно до письмового запиту від 31.08.2018 первинних документів до перевірки, контролюючий орган дійшов висновку про завищення позивачем задекларованого податкового кредиту на суму податку на додану вартість 36681 грн., як такого, що не підтверджений податковими накладними.

13.11.2018 ГУ ДФС у м. Києві на підставі акта перевірки прийняло податкові повідомлення-рішення:

форми «Р» за №000014261402, яким визначило позивачу до сплати грошове зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств у розмірі 85534717 грн. (в т.ч. за основним платежем - 68427774 грн., за штрафними санкціями - 17106943 грн.);

форми «Р» за №000014251402, яким визначило позивачу до сплати грошове зобов`язання з податку на додану вартість у розмірі 17 404 грн. (в т.ч. за основним платежем - 13923 грн., за штрафними санкціями - 3 481 грн.).

За результатами оскарження прийнятих податкових повідомлень-рішень в адміністративному порядку, рішенням Державної фіскальної служби України від 30.01.2019 №4664/6/99-99-11-04-01-25 їх залишено без змін.

Податковий кодекс України (далі - ПК України) регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Положеннями пункту 14.1.36 ПК України передбачено, що господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через відокремлені підрозділи, а також через будь - яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Відповідно до підпункту 14.1.27 пункту 14.1 статті 14 ПК України витрати - це сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, яких відбувається формах, здійснених для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов`язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталі (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником.

Згідно пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Пунктом 135.4 статті 135 ПК України встановлено, що витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом ІІ цього Кодексу.

Згідно підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 ПК України не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку. 

Статтею 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» визначено, що первинним документом є документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Відповідно до частини першої статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

До податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів та послуг (пункт 198.1 статті 198 ПК України).

Відповідно до пункту 198.3 статті 198 ПК України Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг.

Витрати для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на прибуток, а також податковий кредит для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на додану вартість мають бути фактично здійснені та підтверджені належним чином оформленими первинними документами, що відображають реальність господарської операції, яка є підставою для формування податкового обліку платника податків.

Господарські операції для визначення податкового кредиту мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними документами, які відображають реальність таких операцій.

Судами попередніх інстанцій установлено, що реальність господарських операцій позивача:

з ТОВ «СТРАЙД ТРЕЙД» при виконанні договору купівлі-продажу №26 від 01.10.2014, предметом якого є придбання позивачем кольорових металів;

з ТОВ «ТЕРМОЛАЙФ ПЛЮС» при виконанні договору купівлі-продажу №28 від 10.10.2014, предметом якого є придбання позивачем металу вживаного; 

з ТОВ «АСТРОН» при виконанні договору купівлі-продажу №1/06-2 від 01.06.2017, предметом якого є придбання позивачем брухту кольорових металів згідно ДСТУ 3211/ГОСТ 1639; 

з ТОВ «МЕГАМЕТ» при виконанні договору купівлі-продажу №20 від 01.09.2017, предметом якого є придбання позивачем брухту кольорових металів згідно ДСТУ 3211/ГОСТ 1639;

з ТОВ «МЕТ-ХОЛДИНГ» при виконанні договору купівлі-продажу №4 від 01.03.2018, предметом якого є придбання позивачем брухту кольорових металів згідно ДСТУ 3211/ГОСТ 163, - підтверджується первинними документами податкового обліку, які характерні для такого роду господарських взаємовідносин та обов`язковість ведення яких передбачена нормами законодавства України, а їх оформлення відповідає вимогам Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» та Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 №88.

Результати вчинених між позивачем та названими суб`єктами господарювання (постачальниками) господарські операції були відображені на відповідних рахунках бухгалтерського обліку ТОВ «УКРСПЕЦМЕТ». При цьому, в ході проведеної документальної перевірки контролюючим органом не було зафіксовано наявність на момент проведення такої перевірки заборгованості по взаєморозрахункам між сторонами по господарським операціям за перевіряємий період, неоприбуткування тих чи інших товарно-матеріальних цінностей.

Крім того, суди врахували наявність договору оренди №1/399 від 01.06.2016, укладеного між ТОВ «УКРСПЕЦМЕТ» (як орендарем) і ТОВ «Завод кольорових металів» (як орендодавцем) щодо тимчасового платного користування майном (частина нежитлового приміщення - цеху підготовки шихти, загальною площею 517,5 кв.м та коробу для зберігання брухту), що розташоване за адресою: Донецька обл., м. Бахмут, вул. Героїв Праці, 41, а також додаткової угоди №1 від 01.11.2017 до такого договору та акти приймання-передачі майна в оренду, що, в свою чергу, надало для переміщення придбаного товару використовувати технологічний транспорт (електрокари) та кран-балки, що належать орендодавцю (ТОВ «Завод кольорових металів»).

Придбані товари (мідь, металобрухт) придбані ТОВ «УКРСПЕЦМЕТ» у перелічених вище постачальників, в подальшому використані позивачем у власній діяльності шляхом реалізації їх іншим суб`єктам господарювання, що відповідало напрямкам господарської діяльності ТОВ «УКРСПЕЦМЕТ» (оптова торгівля відходами та брухтом; відновлення відсортованих відходів; діяльність посередників у торгівлі паливом, рудами, металами та промисловими хімічними речовинами).

Суди дійшли висновку, що проведення господарських операцій суб`єкта господарювання, за змістом статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», підтверджується первинними документами, на підставі яких ведеться бухгалтерський облік. Згідно частини 2 статті 3 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» на даних бухгалтерського обліку базується фінансова, податкова, статистична та інша звітність.

Згідно частини 2 статті 9 названого Закону неістотні недоліки в документах, що містять відомості про господарську операцію, не є підставою для невизнання господарської операції, за умови, що такі недоліки не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, та містять відомості про дату складання документа, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції тощо.

Таким чином, апеляційний суд погодився з висновком суду першої інстанції про дотримання позивачем спеціальних вимог щодо документального підтвердження сум, що сформували фінансовий результат та були віднесені до податкового кредиту на підставі податкових накладних, виданих спірними контрагентами. Надані позивачем первинні документи містять достатньо обов`язкових реквізитів, які дозволяють ідентифікувати учасників і суть господарських правовідносин, оформлених ними.

Касаційний суд погоджується, що сама собою наявність або відсутність окремих документів, а також недоліки в їх оформленні не можуть бути самостійною підставою для висновку про відсутність господарських операцій та відмови у формуванні податкового кредиту, якщо з інших даних вбачаються зміни в структурі активів та зобов`язань, у власному капіталі підприємства у зв`язку з його господарською діяльністю.

Податковим законодавством не встановлено конкретного переліку первинних документів, складенням яких мають опосередковуватись ти чи інші господарські операції. Однак критерієм зменшення бази оподаткування податку на прибуток є можливість на підставі наявних документів зробити беззаперечний висновок про те, що витрати фактично понесені та спрямовані на отримання доходу. А відтак на підтвердження витрат, понесених у зв`язку з оплатою спірних послуг, позивач повинен був надати, зокрема, документи, що свідчать про фактичне виконання постачальником конкретних видів послуг та про результат виконання кожної послуги у вигляді звіту, висновку тощо.

Отже, на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, позивач повинен мати відповідні первинні документи, які в сукупності з встановленими обставинами справи, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником податкового обліку.

Формування фінансових показників, які враховуються при визначені оподатковуваного прибутку підприємства, а також податкового кредиту для цілей визначення суми податкових зобов`язань з ПДВ повинно здійснюватися тільки щодо фактичного здійснення господарських операцій, підтверджених належним чином оформленими первинними документами та іншими обліковими документами, складання яких для оформлення операцій певного виду передбачено правовими нормами. При цьому презюмується, що такі документи є достовірними, а зафіксована в них інформація розкриває справжній зміст господарської операції, свідчить про її економічну вигоду (виправданість, ризик).

Як вбачається, у цій справі суди виходили з того, що подання платником до контролюючого органу усіх належним чином оформлених первинних документів, передбачених податковим законодавством, з метою отримання податкової вигоди є підставою для її отримання, якщо податковий орган не доведе неправдивість, недостовірність або суперечливість відомостей, що містяться у таких документах. Доводи ж податкового органу про отримання платником необґрунтованої податкової вигоди мають ґрунтуватись на сукупності доказів, що безспірно підтверджують існування обставин, які виключають право платника, зокрема, на включення понесених витрат до складу валових витрат та формування податкового кредиту. На переконання судів попередніх інстанцій, податковим органом не доведено існування таких обставин.

У свою чергу, Суд відзначає, якщо певна господарська операція не відбулася або її зміст інший, ніж той, стосовно якого складені документи, підстави для відтворення фінансових показників операції в податковому обліку відсутні або ж операція відтворюється відповідно до її дійсного змісту, що відповідає  принципу превалювання сутності над формою, згідно з яким операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з юридичної форми.

Як вбачається у цій справі, судами не надано оцінки спірним господарським відносинам позивача з його контрагентами з урахуванням приписів Закону України «Про металобрухт».

Відносини, що виникають у процесі збирання, заготівлі та здійснення операцій з металобрухтом, урегульовано нормами Закону України «Про металобрухт».

За змістом статті 4 цього Закону операції з металобрухтом здійснюються лише спеціалізованими або спеціалізованими металургійними переробними підприємствами, а також їх приймальними пунктами. Приймання промислового брухту від юридичних осіб оформлюється актом приймання із зазначенням найменування юридичної особи, кількості та джерел походження металобрухту. В акті робиться відмітка про вибухову безпеку, а в разі потреби - про дезактивацію і очищення металобрухту від шкідливих речовин та зазначається рівень дози випромінювання. Порядок приймання, зберігання і методи випробувань металобрухту чорних та кольорових металів встановлюються відповідно до стандартів. Оформлення документів, що засвідчують набуття права власності на металобрухт, та актів приймання металобрухту є обов`язковим. Ці документи повинні знаходитися у власника металобрухту та зберігатися протягом одного року.

Відповідно до статті 6 Закону України «Про металобрухт» суб`єкти господарювання, які здійснюють реалізацію металобрухту, повинні засвідчувати його відповідним документом про відповідність металобрухту встановленим стандартам, нормам і правилам.

Вимоги частин четвертої статті 9 КАС України зобов`язують суд до активної ролі в судовому процесі, в тому числі до офіційного з`ясування всіх обставин справи і у відповідних випадках до витребування тих доказів, яких, на думку суду, не вистачає для належного встановлення обставин у справі, що розглядається.

Предметом доказування є обставини, якими обґрунтовуються позовні вимоги чи заперечення або які мають інше значення для вирішення справи та які належить установити при ухваленні судового рішення.

Так, з метою дослідження фактичного виконання розглядуваних господарських операцій необхідно аналізувати яким чином транспортувався товар (зокрема пункти навантаження та розвантаження), де зберігався, в тому числі наявність у контрагентів та перевізника спеціальних ресурсів для виконання таких зобов`язань або залучення з цією метою третіх осіб та, як наслідок, виникнення відповідних витрат, пов`язаних із таким залученням, а також реальність усіх даних, наведених у документах, з посиланням на перелік первинних документів, складеними за наслідками господарських відносин та цивільно-правових угод.

Слід також наголосити, що платник, який претендує на підтвердження обґрунтованості заявленої ним податкової вигоди первинними документами, повинен пересвідчитися у правильності оформлення таких документів та у достовірності наведених у цих документах відомостей. В інакшому випадку такий платник несе ризик у сфері податкових правовідносин, оскільки втрачає можливість підтвердити податковий кредит в силу відсутності належним чином оформлених первинних документів.

Поряд з цим слід зазначити, що кваліфікуючою ознакою господарської діяльності є розумна економічна причина (ділова мета), тобто причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності (підпункт 14.1.231 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу). Господарські операції є такими, що вчинені у межах господарської діяльності, лише за наявності розумних економічних причин (ділової мети). Операція, позбавлена таких економічних причин, не підлягає відображенню в податковому обліку.

Визначальним для вирішення спорів про наявність податкових наслідків за результатами вчинення господарських операцій є дослідження сукупності обставин та первинних документів, які можуть як підтверджувати, так і спростовувати реальність господарських операцій. Ні наявна у контролюючого органу податкова інформація, ні відсутність у контрагента достатньої кількості основних засобів та трудових ресурсів самі по собі не є самостійними підставами для висновку про нереальність господарських операцій. Водночас, у сукупності з іншими обставинами справи наявність або відсутність недоліків у первинних документах може свідчити на спростування або підтвердження позиції контролюючого органу.

Отже, вказані обставини та фактичні дані залишилися поза межами дослідження судами першої та апеляційної інстанцій, що, з урахуванням повноважень касаційного суду (які не дають касаційній інстанції права досліджувати докази, встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені в судовому рішенні), виключає можливість перевірити Верховним Судом правильність висновків судів попередніх інстанцій в цілому по суті спору.

При цьому слід наголосити, що в умовах дії такого принципу адміністративного судочинства, як офіційне з`ясування усіх обставин справи, суди не повинні обмежуватися заявленими сторонами доводами та поданими ними доказами, а мають здійснювати активну роль у встановленні об`єктивної істини, вживаючи усіх можливих заходів для перевірки та встановлення усіх фактичних даних зі спору та сприяючи сторонам у поданні та витребуванні необхідних для цього доказів.

Колегія суддів доходить висновку, що обставини справи мають бути встановлені належним чином з урахуванням документів та наданих сторонами доказів, оцінених у їх сукупності.  

Разом з тим, висновок про наявність підстав для задоволення позову зроблено судами без дотримання вимог норм процесуального права, зокрема норм статті 90 КАС України. Згідно з частинами третьою, четвертою цієї статті суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів у їх сукупності. Суд надає оцінку як зібраним у справі доказам в цілому, так і кожному доказу (групі однотипних доказів), що містяться у справі, мотивує відхилення або врахування кожного доказу (групи доказів).

Відповідно до частини другої статті 73 КАС України предметом доказування є обставини, які підтверджують заявлені вимоги чи заперечення або мають інше значення для розгляду справи і підлягають встановленню при ухваленні судового рішення.

Стаття 75 КАС України визначає, що достовірними є докази, на підставі яких можна встановити дійсні обставини справи.

Відповідно до частини третьої статті 77 КАС України докази суду надають учасники справи. Суд може пропонувати сторонам надати докази та збирати докази з власної ініціативи, крім випадків, визначених цим Кодексом.

Таким чином, судами не досліджено комплекс доказів, необхідний для доведення реальності та правомірності укладення й виконання угод, з якими пов`язане донарахування спірних податкових зобов`язань.

Усталеною є практика Верховного Суду, яка, якщо її систематизувати, полягає в тому, що визначальним для вирішення спорів про наявність податкових наслідків за результатами вчинення господарських операцій є дослідження сукупності обставин та первинних документів, які можуть як підтверджувати, так і спростовувати реальність господарських операцій. Ні податкова інформація щодо контрагентів по ланцюгу постачання, ні помилки в оформленні первинних документів самі по собі не є самостійними підставами для висновку про нереальність господарських операцій. Водночас, у сукупності з іншими обставинами справи наявність або відсутність таких документів чи обставин можуть свідчити на спростування або підтвердження позиції контролюючого органу.

При цьому, обов`язок підтвердити правомірність та обґрунтованість витрат (у тому числі і по сплаті ПДВ) первинними документами покладається на платника, адже саме він виступає суб`єктом, що використовує включену постачальником до ціни товару суму ПДВ при обчисленні суми податку, яка підлягає перерахуванню до бюджету, а також зменшує об`єкт оподаткування податку на прибуток за фактом понесення витрат.

Велика Палата Верховного Суду у постанові від 07.07.2022 у справі №160/3364/19 вказала, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування витрат, що враховуються при визначені об`єкта оподаткування, та податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання у власній господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.

Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції. За умови подання платником податків усіх належним чином оформлених документів, передбачених податковим законодавством, дані податкового обліку вважаються сформованими платником податків правомірно (обґрунтовано), якщо контролюючий не доведе зворотне.

Поряд з цим, у разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що документи, на підставі яких платник податків відтворив у фінансовому звіті суми витрат та/або задекларував суми податкового кредиту, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи. Наведене відповідає нормі частини першої статті 77 КАС України, згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

Верховний Суд вважає за необхідне зазначити, що у даній справі залишилися недослідженими обставини про те, чи контрагенти позивача були спроможним виконати умови правочинів; чи могли фактично виконати зобов`язання в обумовлені сторонами строки; чи мали контрагенти технологічний й кадровий потенціал для досягнення результатів відповідної підприємницької діяльності.

Слід зазначити, що підприємницька діяльність здійснюються суб`єктом господарювання на власний ризик, а відтак, у господарських правовідносинах учасники господарського обороту повинні проявляти розумну обачливість, адже негативні наслідки вибору недобросовісного контрагента покладаються на таких учасників. Так, належна податкова обачність як законна передумова отримання податкової вигоди, з якої випливає, що сумлінним платникам податку необхідно подбати про підготовку доказової бази, яка б підтверджувала прояв належної обачності при виборі контрагента. 

Для з`ясування обставин реальності вчинення господарської операції судам належить ретельно перевіряти доводи податкового органу про фактичне нездійснення господарської операції, викладених в акті перевірки або підтверджених іншими доказами.

Ненадання правової оцінки обставин справи, що входять до предмета доказування у справі, свідчить про недотримання судами попередніх інстанцій вимог процесуального закону щодо всебічного, повного та об`єктивного дослідження усіх обставин справи, невжиття належних та достатніх заходів для встановлення фактичних обставин справи, шляхом виявлення та витребування доказів, зокрема, з власної ініціативи та, відповідно, вимагає скасування такого рішення у відповідній частині з направленням справи на новий розгляд для усунення вказаних недоліків шляхом дослідження усіх обставин у справі.

За правилами пункту 1 частини 2 статті 353 КАС України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази.

Керуючись статтями  344, 349, 353, 355, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві задовольнити частково.

Рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 21.01.2020 та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 14.12.2020 у справі №640/4002/19 скасувати. Справу №640/4002/19 передати на новий розгляд до суду першої інстанції.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

-------------------

-------------------

-------------------
В.В. Хохуляк
Л.І. Бившева
Р.Ф. Ханова
Судді Верховного Суду