ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

03 серпня 2023 року 
м. Київ

справа №824/893/19-а
адміністративне провадження № К/9901/28645/20  
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
головуючого - Шишова О.О., 
суддів: Дашутіна І.В., Яковенко М.М.
розглянув у порядку письмового провадження як суд касаційної інстанції справу 
за позовом Міського комунального підприємства (МКП) "Чернівціспецкомунтранс" до Головного управління ДПС у Чернівецькій області, за участю третьої особи, яка не заявляє самостійних вимог щодо предмета спору на стороні позивача, - Чернівецької міської ради, про скасування податкового повідомлення - рішення, провадження в якій відкрито
за касаційною скаргою Головного управління ДПС у Чернівецькій області на постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 30 вересня 2020 року (постановлену в складі колегії суддів: головуючого судді Граб Л.С. суддів: Капустинського М.М., Смілянця Е.С.)
УСТАНОВИВ;
І. Суть спору
1. Міське комунальне підприємство "Чернівціспецкомунтранс" (далі-МКП "Чернівціспецкомунтранс", позивач, підприємство) звернулося до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Чернівецькій області (далі - ГУ ДПС, відповідач, податковий орган), за участю третьої особи, яка не заявляє самостійних вимог щодо предмета спору на стороні позивача Чернівецької міської ради, у якому просило скасувати податкове повідомлення-рішення від 26.04.2019 №0002581401 про сплату 7064928,36 грн. за платежем-надходження від розміщення відходів у спеціально відведених для цього місцях чи на об`єктах та штрафних санкцій у сумі 1766232,09 грн., застосованих за заниження (25%).
2. Обґрунтовуючи позовні вимоги Підприємство зазначило, що немає власного об`єкту розміщення відходів, не здійснює діяльність щодо видалення відходів, а тільки здійснює діяльність з утримання об`єкту благоустрою (полігону твердих побутових відходів по вул. Чорнівській). Також позивач зазначав, що вони не можуть бути платниками екологічного податку за розміщення відходів, так як не отримували дозвіл уповноваженого центрального органу виконавчої влади.
ІІ. Рішення судів першої й апеляційної інстанцій і мотиви їх ухвалення
3. Рішенням Чернівецького окружного адміністративного суду від 25 березня 2020 року, у задоволенні позовних вимог було відмовлено.
4.  Відмовляючи у задоволенні позовних вимог, суд першої інстанції зазначив, що що МКП "Чернівціспецкомунтранс" здійснював захоронення відходів у спеціально відведеному для цього місці, на використання якого отримано дозвіл уповноважених органів, а відповідно був зобов`язаний сплачувати екологічний податок відповідно до норм чинного законодавства.
5. Постановою Сьомого апеляційного адміністративного суду від 19 грудня 2022 року скасовано рішення Чернівецького окружного адміністративного суду від 25 березня 2020 року та прийнято нову постанову про задоволення позовних вимог.
5.1. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління Державної фіскальної служби України у Чернівецькій області від 26.04.2019 р. №0002581401 про сплату 7064928,36 грн. за платежем - надходження від розміщення відходів у спеціально відведених для цього місцях чи на об`єктах та штрафних санкцій у сумі 1766232,09 грн., застосованих за заниження (25%).
6. Задовольняючи позовні вимоги , суд апеляційної інстанції виходив з того, що під час судового розгляду справи не встановлено обставин, які б свідчили про те, що позивач є платником екологічного податку з розміщення відходів, що могло би бути підставою для донарахування йому несплачених сум вказаного податку, оскаржуване податкове повідомлення-рішення є протиправним та підлягає скасуванню.
ІІІ. Провадження в суді касаційної інстанції
7. Податковий орган не погодившись з рішеннями суду апеляційної інстанції подав касаційну скаргу, в якій посилаючись на порушення судом апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права щодо задоволення позовних вимог, просить скасувати та постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 30 вересня 2020 року у справі №824/893/19-а та залишити в силі рішення Чернівецького окружного адміністративного суду від 25 березня 2020 року.
7.1. Підставою для відкриття касаційного провадження у справі №824/893/19-а стало оскарження судових рішень, перелік яких визначений у частині першій статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України, з посиланням у касаційній скарзі на пункт 3 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України.
7.2. Наразі відсутній висновок Верховного Суду щодо застосування норм підпункту 240.1.3 пункту 240.1 статті 240, підпункту 242.1.3 пункту 242.1 статті 242, підпункту 249.6 статті 249, пункту 250.12 статті 250 Податкового кодексу України у подібних правовідносинах (щодо обов`язку комунального підприємства, яке вивозить відходи, сплатити екологічний податок за розміщення відходів (не результат діяльності підприємства) у спеціально відведених для цього місцях). 
7.3. Податковий орган указує, що МКП "Чернівціспецкомунтранс" надавало суб`єктам господарювання послуги із зберігання, перевезення та захоронення (утилізації) твердих побутових відходів на полігоні за адресою: м. Чернівці, вул. Чорнівська 27, в загальній кількості 520489,219 т. Таким чином, позивач допустив п.п. 240.1.3 п. 240.1 ст. 240, п. 242.1 ст. 242, п. 246.2, 246.4 п. 249.6 ст. 249 ПК України, у зв`язку з чим занизив екологічний податок за розміщення побутових відходів на суму 7064928,36 грн. 
7.4. Також зазначає, що згідно з постановою Національної комісії, що здійснює державне регулювання у сферах енергетики та комунальних послуг від 02.03.2018 №266, МКП «Чернівціспецкомунтранс» видано ліцензію на право провадження господарської діяльності із захоронення побутових відходів за місцем провадження - м. Чернівці, вул.Чорнівська. Таким чином, МКП «Чернівціспецкомунтранс» захоронення відходів здійснював у спеціально відведеному для цього місці, на використання якого отримано дозвіл уповноважених органів.
7.5. податковий орган акцентує, що жодних первинних документів, які б підтверджували факт передачі Міським комунальним підприємством «Чернівціспецкомунтранс» твердих побутових відходів Корпорації «Укрвторресурси»/корпорація «Укрвторресурси-1» ні для перевірки, ні до заперечення не надано. Перевіркою не встановлено передачу (реалізацію) твердих побутових відходів іншим суб`єктам господарювання.
7.6. Крім того, податковий орган наголошує, що згідно з п. 249.6 статті 249 Податкового кодексу України суми податку, який справляється за розміщення відходів, обчислюються платниками самостійно щокварталу виходячи з фактичних обсягів розміщення відходів, ставок податку та коригуючих коефіцієнтів за формулою. Податковий кодекс України чітко визначає обов`язок платника екологічного податку самостійно розрахувати екологічний податок.
7.7. Відповідач звертає увагу на те, що саме Державна екологічна інспекція у Чернівецькій області не надавши власної відповіді до початку перевірки позбавила відповідача можливості залучити відповідного працівника органу виконавчої влади.
8. У відзиві на касаційну скаргу позивач та Чернівецька міська рада проти її доводів заперечує, вважає, що суд апеляційної інстанції обґрунтовано задовольнив позовні вимоги та просить відмовити у задоволенні касаційної скарги, залишивши без змін оскаржуване судові рішення.
9. 29 січня 2021 року справа №824/893/19-а надійшла на адресу Верховного Суду.
IV. Установлені судами фактичні обставини справи
10. Суди попередніх інстанцій установили, що МКП "Чернівціспецкомунтранс" є унітарним комунальним комерційним підприємством, що засноване на комунальній власності територіальної громади м.Чернівців, представницьким органом якої є Чернівецька міська рада, створене відповідно до рішення Чернівецької міської ради 24 сесії ІІІ скликання від 25.12.2001 р. №492 "Про створення міського комунального підприємства МКП "Чернівціспецкомунтранс".
11. На підставі направлень від 01.03.2019 №504, 505, 506,507 виданих ГУ ДФС у Чернівецькій області, посадовими особами контролюючого органу відповідно до п.п. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20, п. 77.1, п. 77.4 ст. 77, п. 82.1 ст. 82 ПК України, плану графіка проведення документальних планових виїзних перевірок платників податків на 2019 рік, відповідно до наказу ГУ ДФС у Чернівецькій області №108 від 18.02.2019, проведена документальна планова виїзна перевірка позивача з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2016 по 31.12.2018, валютного законодавства за період з 01.01.2016 по 31.12.2018, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2016 р. по 31.12.2018 р. за результатами якої 01.04.2019 складено акт №1325/24-13-14-01/31887442.
12. Як слідує з акту перевірки від 01.04.2019 за №1325/24-13-14-01/31887442, за період з 01.01.2016 р. по 31.12.2018 р. МКП "Чернівціспецкомунтранс" задекларовано екологічного податку у сумі 762,31 грн.
13. За змістом вказаного акта, перевіркою повноти визначення екологічного податку за період з 01.01.2016 р. 31.12.2018 встановлено його заниження на суму 7064928,36 грн., в тому числі: І квартал 2016 р. в сумі 486794,05 грн., ІІ квартал 2016 р. в сумі 497877,57 грн., ІІІ квартал 2016 р. в сумі 500483,91 грн., ІV квартал 2016 р. в сумі 502412,67 грн., І квартал 2017 р. в сумі 557917,31 грн., ІІ квартал 2017 р. в сумі 581621,23 грн., ІІІ квартал 2017 р. в сумі 587071,56 грн., ІV квартал 2017 р. в сумі 594356,70 грн., І квартал 2018 р. в сумі 645159,60 грн., ІІ квартал 2018 р. в сумі 701749,98 грн., ІІІ квартал 2018 р. в сумі 702260,51 грн., ІV квартал 2018 р. в сумі 707223,29 грн., оскільки у рядку 4.3 Декларацій "Податкове зобов`язання з екологічного податку за розміщення відходів у спеціально відведених для цього місцях чи на об`єктах" показників за період з 01.01.2016 р. по 31.12.2018, зазначено 0 грн.
14. Перевіряючим органом за результатами перевірки зроблено висновок, що в період з 01.01.2016 по 31.12.2018 позивач фактично здійснював діяльність, пов`язану з розміщенням (утилізацією) у спеціально відведеному Чернівецькою міською радою для цього місці (полігон твердих побутових відходів за адресою: м. Чернівці, вул. Чорнівська, 27) та на який отримано відповідний дозвіл, твердих побутових відходів ІV класу небезпеки, в загальній кількості 520489,674 т без декларування екологічного податку за розміщення відходів у спеціально відведених для цього місцях чи на об`єктах, чим допустив порушення п.п. 240.1.3 п. 240.1 ст. 240, п. 242.1 ст. 242, п. 246.2, 246.4 п. 249.6 ст. 249 ПК України.
15. Не погоджуючись із результатами перевірки, підприємство 15.05.2019 подало до ГУ ДФС в Чернівецькій області заперечення.
16. Листом №2929/10/24-13-14-01-09 позивача повідомлено, що надані заперечення не спростовують порушення викладенні в акті перевірки. а отже висновки викладені в матеріалах перевірки, є обґрунтованими та такими, що відповідають вимогам чинного законодавства.
17. За результатами перевірки, податковим органом прийнято податкове повідомлення рішення № 0002581401 від 26.04.2019, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем надходження від розміщення відходів у спеціально відведених для цього місцях чи на об`єктах на суму 8831160,45 грн., в тому числі за податковим зобов`язанням у сумі 7064928,36 грн. та за штрафними санкціями 1766232,09 грн.
18. Указане податкове повідомлення-рішення оскаржене МКП "Чернівціспецкомунтранс" в адміністративному порядку.
19. 16.07.2019 за результатами розгляду скарги ДФС України прийняла рішення №33093/6/99-99-11-06-01-25 про залишення без змін податкового повідомлення-рішення № 0002581401 від 26.04.2019, а скаргу- без задоволення.
20. Підприємство, не погоджуючись з податковими повідомленнями-рішеннями № 0002581401 від 26.04.2019, звернулось до суду з даним адміністративним позовом.
V. Оцінка Верховного Суду
21. Спірним питанням у цій справі є правомірність збільшення суми грошового зобов`язання за платежем надходження від розміщення відходів у спеціально відведених для цього місцях чи на об`єктах.
22. Питання справляння екологічного податку на час виникнення спірних правовідносин внормовувались положеннями Розділу VIII ПК України.
23. Відповідно до підпункту 14.1.223 пункту 14.1 статті 14 ПК України розміщення відходів - зберігання (тимчасове розміщення до утилізації чи видалення) та захоронення відходів у спеціально відведених для цього місцях чи об`єктах (місцях розміщення відходів, сховищах, полігонах, комплексах, спорудах, ділянках надр тощо), на використання яких отримано дозвіл спеціально уповноваженого центрального органу виконавчої влади у сфері поводження з відходами.
24. Поняття «розміщення відходів», наведене у зазначеній нормі, повністю узгоджується із дефініціями, викладеними у Законі України «Про відходи» (далі - Закон №187/98-ВР).
25. Так, згідно зі статтею 1 Закону №187/98-ВР захоронення відходів - остаточне розміщення відходів при їх видаленні у спеціально відведених місцях чи на об`єктах таким чином, щоб довгостроковий шкідливий вплив відходів на навколишнє природне середовище та здоров`я людини не перевищував установлених нормативів.
26. Спеціально відведені місця чи об`єкти визначаються як місця чи об`єкти (місця розміщення відходів, сховища, полігони, комплекси, споруди, ділянки надр тощо), на використання яких отримано дозвіл спеціально уповноважених органів на видалення відходів чи здійснення інших операцій з відходами.
27. Відповідно до пункту 240.1 статті 240 ПК України платниками податку є суб`єкти господарювання, юридичні особи, що не провадять господарську (підприємницьку) діяльність, бюджетні установи, громадські та інші підприємства, установи та організації, постійні представництва нерезидентів, включаючи тих, які виконують агентські (представницькі) функції стосовно таких нерезидентів або їх засновників, під час провадження діяльності яких на території України і в межах її континентального шельфу та виключної (морської) економічної зони здійснюються: викиди забруднюючих речовин в атмосферне повітря стаціонарними джерелами забруднення; скиди забруднюючих речовин безпосередньо у водні об`єкти; розміщення відходів (крім розміщення окремих видів (класів) відходів як вторинної сировини, що розміщуються на власних територіях (об`єктах) суб`єктів господарювання); утворення радіоактивних відходів (включаючи вже накопичені); тимчасове зберігання радіоактивних відходів їх виробниками понад установлений особливими умовами ліцензії строк.
28. Згідно з підпунктом 242.1.3 пункту 242.1 статті 242 ПК України об`єктом та базою оподаткування є обсяги та види (класи) розміщених відходів, крім обсягів та видів (класів) відходів як вторинної сировини, що розміщуються на власних територіях (об`єктах) суб`єктів господарювання.
29. Ставки податку за розміщення відходів у спеціально відведених для цього місцях чи на об`єктах встановлено пунктами 246.1 - 246.3 статті 246 Податкового кодексу України.
30. Аналіз наведених вище положень податкового законодавства дозволяє дійти висновку, що обов`язок щодо сплати екологічного податку за розміщення відходів виникає лише у тих суб`єктів господарювання, що розміщують їх у спеціально відведених для цього місцях чи об`єктах та на використання яких отримано відповідний дозвіл спеціально уповноваженого центрального органу виконавчої влади з питань охорони навколишнього природного середовища або його органів на місцях.
31. При цьому, платник екологічного податку повинен мати вказаний вище дозвіл до початку розміщення відходів у спеціально відведених місцях.
32. Такий висновок зроблено Верховним Судом у постановах від 23.09.2021 у справі №0840/3918/18, від 12.02.2019 у справі №808/9526/14, від 12.06.2018 у справі №809/964/17.
33. Як убачається з наявної в матеріалах справи відповіді Управління екології та природних ресурсів Чернівецької ОДА від 24.09.2019 №05/1227, наданої на запит адвоката, Чернівецькою ОДА такий дозвіл ні МКП "Чернівціспецкомунтранс", та будь-якому іншому підприємству не надавався.
34. Суд звертає увагу на те, що відповідно до пункту 250.3 статті 250 ПК України центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері охорони навколишнього природного середовища, орган виконавчої влади Автономної Республіки Крим з питань охорони навколишнього природного середовища, обласні, Київська та Севастопольська міські державні адміністрації до 1 грудня року, що передує звітному, подають до контролюючих органів переліки підприємств, установ, організацій, фізичних осіб - підприємців, яким в установленому порядку видано дозволи на викиди, спеціальне водокористування та розміщення відходів, а також направляють інформацію про внесення змін до переліку до 30 числа місяця, що настає за кварталом, у якому такі зміни відбулися.
35. Згідно з пунктом 250.12 статті 250 ПК України контролюючі органи залучають за попереднім погодженням працівників органу виконавчої влади Автономної Республіки Крим з питань охорони навколишнього природного середовища та центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну політику із здійснення державного нагляду (контролю) у сфері охорони навколишнього природного середовища для перевірки правильності визначення платниками податку фактичних обсягів викидів стаціонарними джерелами забруднення, скидів та розміщення відходів.
36. Відтак податкові органи в діяльності щодо обліку платників екологічного податку та їх перевірки не є самостійними суб`єктами контролю. Зокрема, вони не можуть одноособово встановлювати факти та обсяги розміщення відходів, а при визначенні кола платників екологічного збору використовують щорічну та щоквартальну інформацію від органів виконавчої влади щодо підприємств, яким в установленому порядку видано дозволи на розміщення відходів.
37. Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 02 квітня 2019 року по справі №810/1720/16. 
38. Як установлено судом апеляційної інстанції, 26.02.2020 відповідачем направлено до відповідного органу виконавчої влади лише заявку, а відповідь отримано 04.03.2020 в день проведення перевірки, яку розпочато без залучення експерта, що дає підстави для висновку, про порушення контролюючим органом норм п. 250.12 статті 250 ПК України.
39. Доводи ГУ ДПС у касаційній скарзі не спростовують правильність такого висновку судів першої та апеляційної інстанцій, а полягають у запереченні оцінки судами доказів у справі. Водночас, переоцінка доказів, як це встановлено нормою частини другої статті 341 КАС, знаходиться поза межами касаційного перегляду справи.
40. Відповідно до пункту 1 частини першої статті 349 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право залишити судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій без змін, а скаргу без задоволення
41. Суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій (частина перша статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України).
42. Ураховуючи, що суд першої та апеляційної інстанцій прийняли рішення з дотриманням норм матеріального та процесуального права, колегія суддів дійшла висновку про необхідність залишення касаційної скарги без задоволення, а рішення суду першої та апеляційної інстанцій - без змін.
VII. Судові витрати
43. З огляду на результат касаційного розгляду судові витрати розподілу не підлягають.
44. Керуючись статтями 3, 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 КАС України, суд
п о с т а н о в и в:
1. Касаційну скаргу Головного управління ДПС у Чернівецькій області - залишити без задоволення.
2. Постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 30 вересня 2020 року у справі №824/893/19-а - залишити без змін.
3. Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і не може бути оскаржена.

Головуючий                                                                                                               О.О. Шишов
Судді                                                                                                                           І.В. Дашутін
                                                                                                                                    М.М. Яковенко