ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
13 вересня 2023 року 
м. Київ
справа № 2а/1270/5468/12
адміністративне провадження № К/9901/50769/18 
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Васильєвої І.А., суддів: Юрченко В.П.,  Гімона М.М., 
розглянувши в порядку письмового провадження справу за адміністративним позовом Приватного підприємства "Моддіс-Луганськ" до Ленінської міжрайонної державної податкової інспекції у м. Луганську Луганській області Державної податкової служби (процесуальний правонаступник - Ленінська об`єднана державна податкова інспекція у м. Луганську Головного управління ДФС у Луганській області) про визнання недійсними та скасування податкових повідомлень-рішень, касаційне провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Ленінської об`єднаної державної податкової інспекції у м. Луганську Головного управління ДФС у Луганській області на постанову Луганського окружного адміністративного суду від 13.08.2012 (суддя Кисельова Є. О.) та ухвалу Донецького апеляційного адміністративного суду від 03.10.2012 (головуючий суддя Блохін А. А., судді: Міронова Г. М., Юрко І. В.),
У С Т А Н О В И В :
Приватне підприємство (ПП) "Моддіс-Луганськ" (позивач, підприємство) звернулося до суду з позовом, в якому просило скасувати прийняті Ленінською міжрайонною державною податковою інспекцією у м. Луганську Луганській області Державної податкової служби (відповідач, МДПІ) податкові повідомлення-рішення від 05.01.2012 №0000052310, № 0000062310 про збільшення грошового зобов`язання з податку на прибуток та податку на додану вартість (ПДВ) в сумі 100' 929 грн, з якої, основний платіж - 100' 928 грн, штрафні (фінансові) санкції - 1 грн), та 92' 010 грн відповідно, з якої, основний платіж - 79' 407 грн, штрафні (фінансові) санкції - 12' 603 грн.
Зазначені рішення МДПІ прийняла на підставі акта планової виїзної перевірки ПП"Моддіс-Луганськ" від 21.12.2011 №1000/23/37234861 із висновком про порушення підприємством вимог підпункту 135.5.5 пункту 135.5 статті 135, пункту 138.2, підпункту 138.10.3 пункту 138.10 статті 138, статей 185, 188, 198 Податкового кодексу (ПК) України, норми статей 203, 215, 216, 228, 626, 629, 650, 655, 658, 662 Цивільного кодексу (ЦК) України внаслідок формування податкового кредиту та витрат, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, за нікчемними господарськими операціями із ПП "Арикон" та ТОВ "Ваел-Плюс", що призвело до заниження податкових зобов`язань з податку на прибуток за І-ІІІ квартали 2011 року на суму 100' 928 грн та ПДВ за квітень, липень 2011 року на суму 79' 407 грн.
Обґрунтовуючи позовні вимоги позивач посилався на помилковість висновків контролюючого органу в акті перевірки та протиправність прийнятих на його підставі податкових повідомлень-рішень. Позивач доводив, що господарські операції з його контрагентом мали реальний характер та підтверджуються належними первинними та іншими документами бухгалтерського та податкового обліку. Відсутність у спірних контрагентів матеріальних та трудових ресурсів та їх керівників за місцезнаходженням, на думку позивача, не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування витрат та податкового кредиту.
Луганський окружний адміністративний суд постановою від 13.08.2012, залишеною без змін ухвалою Донецького апеляційного адміністративного суду від 03.10.2012, позов ПП "Моддіс-Луганськ" задовольнив та скасував податкові повідомлення-рішення від 05.01.2012 №0000052310, № 0000062310.
Судове рішення вмотивоване висновком про те, що згідно з частиною другою статті 71 Кодексу адміністративного судочинства (КАС) України у редакції на час розгляду справи відповідач не довів безпідставне виникнення у платника податків податкової вигоди. Натомість позивач підтвердив належними доказами правомірність формування даних свого податкового обліку у період, охоплений перевірко, за наслідками спірних господарських операцій. 
Суд апеляційної інстанції з таким обґрунтуванням погодився.
МДПІ звернулася до Вищого адміністративного суду України з касаційною скаргою, в якій, посилаючи на порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, просила скасувати судові рішення попередніх інстанцій та відмовити в задоволені позову.
Вищий адміністративний суд України ухвалою від 07.11.2012 (суддя Бившева Л. І.) відкрив касаційне провадження №К/9991/68135/12 у цій справі за касаційною скаргою відповідача та витребував матеріали справи з Луганського окружного адміністративного суду.
На виконання вимог суду касаційної інстанції, зважаючи на втрату судового провадження в адміністративній справі № 2а/1270/5468/12 за позовом ПП"Моддіс-Луганськ" до МДПІ про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, Луганський окружний адміністративний суд з власної ініціативи ухвалою від 28.09.2015 відкрив провадження з відновлення зазначеного провадження та ухвалою від 23.10.2015 відновив його в частині: позовної заяви, заперечень проти адміністративного позову, ухвали Луганського окружного адміністративного суду від 18.07.2012 про відкриття провадження у справі, постанови Луганського окружного адміністративного суду від 13.08.2012 (вступної та резолютивної частини), постанови Луганського окружного адміністративного суду від 13.08.2012, апеляційної скарги на судове рішення, ухвали Донецького апеляційного адміністративного суду від 14.09.2012 про відкриття апеляційного провадження, ухвали Донецького апеляційного адміністративного суду від 03.10.2012 - в повному обсязі (а.с. 1, 52-53).
06.11.2015 адміністративна справа №2а/1270/5468/2012 в обсязі відновленого провадження була направлена до суду касаційної інстанції (а.с. 76).
Із посиланням на недостатність зібраних матеріалів, що унеможливлює розгляд касаційної скарги МДПІ, Вищий адміністративний суд України ухвалою від 02.03.2016 (головуючий суддя Бившева Л. І., судді: Лосєв А. М., Шипуліна Т. М.) на підставі статті 279 КАС України закрив касаційне провадження за цією скаргою (а.с. 81-82).
Не погоджуючись із ухвалою суду касаційної інстанції, МДПІ звернулась із заявою про її перегляд Верховним Судом України з підстави неоднакового застосування Вищим адміністративним судом України статті 279 КАС України у подібних правовідносинах.
Верховний Суд України ухвалою від 14.04.2017 (суддя Гриців М. І.) відкрив провадження у справі за заявою податкового органу про перегляд ухвали Вищого адміністративного суду України від 02.03.2016 (а.с. 116).
У зв`язку з набранням 15.12.2017 чинності нової редакції Кодексу адміністративного судочинства (КАС) України згідно з Законом України від 03.10.2017 №2147-VIII ``Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України та інших законодавчих актів`` та початком роботи Верховного Суду заяву разом з матеріалами справи було передано на розгляд до Касаційного адміністративного суду.
За результатами розгляду заяви про перегляд судового рішення Касаційний адміністративний суд у складі Верховного Суду постановою від 24.04.2018 (головуючий суддя Хохуляк В. В., судді: Олендер І. Я., Ханова Р. Ф.) заяву Ленінської об`єднаної державної податкової інспекції у м. Луганську Головного управління ДФС у Луганській області задовольнив, ухвалу Вищого адміністративного суду України від 02.03.2016 скасував, а справу передав на розгляд до Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду (а.с. 145-150).
Згідно з протоколом автоматизованого розподілу судової справи між суддями від 15.05.2018 у цій справі визначено склад колегії суддів: Бившева Л. І. - головуючий суддя, Хохуляк В. В., Шипуліна Т. М.
Судді Бившева Л. І., Шипуліна Т. М. заявили самовідвід від розгляду справи №2а/1270/5468/12.
Заявлений відвід судді Бившева Л. І., Шипуліна Т. М. обґрунтували тим, що під час реєстрації скарги визначення колегії суддів для розгляду цієї справи було здійснено без урахування вимог частини третьої статті 37 КАС України.
Верховний Суд ухвалою від 22.05.2018 заяви суддів Бившевої Л. І., Шипуліної Т. М. про самовідвід задовольнив.
За результатами повторного автоматизованого розподілу судової справи між суддями протоколом від 04.06.2018 у цій справі визначено склад колегії суддів: Ханова Р. Ф. - головуючий суддя, Гончарова І. А., Олендер І. Я.
Судді Ханова Р. Ф. та Олендер І. Я. заявили самовідвід від розгляду цієї справи, посилаючись на пункт 4 частини першої статті 36 КАС України.
Згідно з ухвалою Верховного Суду від 07.06.2018 відведено суддів Ханову Р. Ф. та Олендера І. Я. від розгляду справи №2а/1270/5468/2012.
Згідно з протоколом повторного автоматизованого розподілу судової справи між суддями від 08.06.2018 у цій справі визначено склад колегії суддів: Васильєва І. А. - головуючий суддя, Пасічник С. С., Юрченко В. П.
У зв`язку з відпусткою судді Пасічник С. С., яка перебувала у складі колегії суддів, з урахуванням вимог Положення про автоматизовану систему документообігу суду, затвердженого рішенням Ради суддів України від 26.11.2010 №30 (зі змінами) та Тимчасових засад використання автоматизованої системи документообігу суду та визначення складу суду у Верховному Суді, затверджених постановою Пленуму Верховного Суду від 14.12.2017 №8, було забезпечено проведення повторного автоматизованого розподілу у справі та згідно з протоколом повторного автоматизованого розподілу судової справи між суддями від 06.09.2023 у цій справі визначено склад колегії суддів: Васильєва І. А. - головуючий суддя, Хохуляк В. В., Юрченко В. П.
Верховний Суд ухвалою від 11.09.2023 призначив касаційний розгляд справи в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами.
Суддя Хохуляк В. В. подав заяву про самовідвід від участі у розгляді справи. 
Посилаючись на положення пункту 4 частини першої статті 36 КАС України суддя Хохуляк В. В. вважає, що не може брати участь у розгляді цієї справи, оскільки він брав участь в ухваленні Верховним Судом як судом вищої інстанції постанови від 24.04.2018 у справі №2а/1270/5468/2012, якою заяву Ленінської об`єднаної державної податкової інспекції у м. Луганську Головного управління ДФС у Луганській області задоволено, ухвалу Вищого адміністративного суду України від 02.03.2016 скасовано, а справу передано на розгляд до Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду.
Верховний Суд ухвалою від 13.09.2023 задовольнив заяву судді Хохуляка В. В. про самовідвід від участі у розгляді справи №2а/1270/5468/12 (провадження №К/9901/50769/18) та відвів суддю Хохуляка В. В. від участі у розгляді цієї справи.
Згідно з протоколом повторного автоматизованого розподілу судової справи між суддями від 13.09.2023 у цій справі визначено склад колегії суддів: Васильєва І. А. - головуючий суддя, Гімон М. М., Юрченко В. П.
Перевіривши наведені в касаційній скарзі доводи відповідача, судові рішення попередніх інстанцій, Верховний Суд вважає, що касаційну скаргу слід залишити без задоволення з огляду на таке.
Як встановили суди попередніх інстанцій, суть зауважень контролюючого органу в акті перевірки про безпідставне формування підприємством даних свого податкового обліку за наслідками операцій з придбання товарів та послуг у ПП "Арикон" та ТОВ"Ваел-Плюс", що призвело до заниження податкових зобов`язань з податку на прибуток та ПДВ у період, охоплений перевіркою, зводилася до того, що вказані операції були вчинені без наміру викликати правові наслідки, що обумовлені ними, тобто не мали реального характеру. 
Такі висновки податкового органу вмотивовані посиланням на відсутність у ПП"Моддіс-Луганськ" документів про перевезення придбаного у контрагентів товару, недоліки у наданій до перевірки товарно-транспортній накладній (ТТН) на перевезення товару, придбаного у ТОВ"Ваел-Плюс", та податкову інформацію, отриману за результатами перевірки щодо дотримання податкової дисципліни ПП"Арикон" та ТОВ "Ваел-Плюс" у період з 01.01.2011 по 30.09.2011 та зафіксованої в актах від 14.11.2011 №1812/236-37156815 та від 11.11.2011 №804/23-33352187, згідно з якою зазначені підприємства не мають матеріально-технічних та трудових ресурсів, які об`єктивно необхідні для здійснення господарської діяльності в цілому, ТОВ "Ваел-Плюс" за місцем реєстрації не знаходиться. Зазначене як підсумок унеможливлює реальне здійснення цими платниками господарських операцій у вказаний період. 
Заперечуючи проти доводів контролюючого органу про безтоварність господарських операцій позивач надав до суду договори, видаткові та податкові накладні, акти здачі-прийняття робіт (послуг), платіжні доручення, ТТН щодо здійснення господарських операцій із ПП "Арикон" та ТОВ "Ваел-Плюс", фінансові показники яких він відтворив у податковому обліку.
Надаючи оцінку наданим позивачем документам, суди, спираючись на норми статей 138, 198, 200, 201 ПК України, якими був врегульований порядок формування платником податків податкового кредиту та витрат у 2011 році, висновували, що надані позивачем документи повною мірою підтверджують здійснені ним операції. Доводи контролюючого органу про недоліки в ТТН на перевезення товару суди відхилили, пославшись на відсутність законодавчо затвердженої форми такого документа на момент спірних правовідносин.
Вирішуючи спір, суди також врахували, що контрагенти позивача (ПП "Арикон" та ТОВ"Ваел-Плюс") оскаржили в судовому порядку дії контролюючого органу щодо проведених стосовно них перевірок та складених актів від 14.11.2011 №1812/236-37156815 та від 11.11.2011 №804/23-33352187. Луганський окружний адміністративний суд постановою від 23.01.2012 у справі №2а-10971/11/1271, що набирала законної сили після її перегляду в апеляційному порядку, позов ТОВ "Ваел-Плюс" задовольнив. Так само судом у справі №2а-11182/11/1271 було задоволено позов ПП "Арикон" (постанова Луганського окружного адміністративного суду від 25.01.2012 у справі №2а-11182/11/1271, що набирала законної сили після її перегляду в апеляційному порядку).
Згідно з пунктом 138.2 статті 138 ПК України витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу. 
Відповідно до підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 цього Кодексу не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.
Пунктом 198.3 статті 198 ПК встановлено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку (в редакції, чинній до 01.07.2015).
Згідно з положеннями пункту 198.6 цієї ж статті не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними або оформлені з порушенням вимог чи не підтверджені митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з пункт 201.11 статті 201 цього Кодексу).
Отже, всі витрати господарюючого суб`єкта мають бути здійснені в межах господарської діяльності та підтверджені відповідними первинними документами. 
Водночас, наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів.
Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності. 
Вищенаведені норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення певними постачальниками товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування податкового кредиту, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема у вигляді позбавлення права на податковий кредит, за можливу неправомірну діяльність його контрагента за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагента та злагодженість дій між ними.
Рішенням ЄСПЛ у справі "Інтерсплав проти України" визначено, що платник податків не може відповідати за зловживання свого контрагента за відсутності будь-яких ознак, які б вказували на те, що такий платник був безпосередньо залучений до таких зловживань.
Отже, виходячи з принципу індивідуального застосування відповідальності за порушення правил оподаткування, негативні наслідки, зокрема у вигляді позбавлення права на формування витрат, можуть бути застосовані саме до того платника податків, який їх припустився, а не до іншої особи.
Саме собою невиконання контрагентами своїх податкових обов`язків, відсутність за місцезнаходженням не можуть бути безумовним свідченням відсутності ділової мети та/або обізнаність платника податків із протиправним характером діяльності його контрагентів та відповідно недостовірності задекларованих даних податкового обліку платника податків.
Також норми податкового законодавства не визначають певний обсяг матеріальних та/чи трудових ресурсів у платника податків при здійсненні господарської діяльності, як критерій правового статусу платника податків щодо отримання податкової преференції у формі податкової вигоди.
Наявність або відсутність ТТН, недоліки в її оформленні не є підставою для висновків про безтоварність господарської операції.
Визначальним щодо податкових наслідків вчинення господарської операції є сукупність обставин, встановлених судом на підставі оцінки належних та допустимих доказів, щодо здійснення господарської операції. Висновок суду про реальність господарської операції для цілей податкового обліку, тобто про відповідність даних, зазначених у первинних документах, обставинам вчинення господарської операції, повинен бути результатом належного аналізу зібраних у справі доказів.
Зазначені висновки знайшли розвиток і в судових рішеннях Верховного Суду, підтримані Великою Палатою Верховного Суду в постанові від 07.07.2022 у справі №160/3364/19 (провадження №11-200апп21).
У постанові від 07.07.2022 у справі №160/3364/19 Велика Палата підтвердила, що порушення, допущені одним платником податків, за загальним правилом не впливають на права та обов`язки іншого платника податків; чинне законодавство не покладає на підприємство обов`язок збирання інформації про стан господарської діяльності та порушення підприємств-контрагентів; так само невиконання контрагентами своїх податкових обов`язків не може бути безумовним свідченням відсутності ділової мети та/або обізнаності платника податків із протиправним характером діяльності його контрагентів та відповідно недостовірності задекларованих даних податкового обліку платника податків.
Визначальним для вирішення спорів про наявність податкових наслідків за результатами вчинення господарських операцій є дослідження сукупності обставин та первинних документів, які можуть як підтверджувати, так і спростовувати реальність господарських операцій. Саме по собі: лише податкова інформація щодо контрагентів по ланцюгу постачання; лише незначні помилки в оформленні первинних документів (окремо) - не є самостійними та достатніми підставами для висновку про нереальність господарських операцій. 
Крім того Велика Палата Верховного Суду у цій постанові зазначила, що посилання контролюючого органу на аналіз зібраної та опрацьованої узагальненої податкової інформації не є допустимим доказом у розумінні процесуального закону.
З урахуванням викладеного висновки судів першої та апеляційної інстанцій свідчать про правильне застосування норм матеріального права і узгоджуються із правовими позиціями Верховного Суду при вирішенні спорів цієї категорії, а доводи касаційної скарги, обґрунтовані посиланням на типові форми ТТН та подорожнього листа вантажного автомобіля, які були затверджені спільним наказом Міністерства транспорту України та Міністерства статистики України від 29.12.1995 №488/346, та порушення, допущені контрагентами позивача, що зафіксовані в актах перевірок, є безпідставними.
Згідно з частиною першою статті 350 КАС України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.
Касаційний перегляд справи здійснено в порядку, що діяв до набрання чинності Законом України ``Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ`` від 15.01.2020 №460-ІХ, відповідно до пункту 2 розділу ІІ цього Закону, та в межах доводів та вимог касаційної скарги відповідно до частини першої статті 341 КАС України.
Керуючись статтями 341, 345, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Верховний Суд
П О С Т А Н О В И В:
Касаційну скаргу Ленінської об`єднаної державної податкової інспекції у м. Луганську Головного управління ДФС у Луганській області залишити без задоволення, а постанову Луганського окружного адміністративного суду від 13.08.2012 та ухвалу Донецького апеляційного адміністративного суду від 03.10.2012 - без змін.
Постанова набирає законної сили з дня її прийняття, є остаточною та не підлягає оскарженню.

Судді | І.А. Васильєва В.П. Юрченко   М.М. Гімон