ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

19 вересня 2023 року 	м. Дніпро	справа № 160/2644/23	
                                                                                Суддя І інстанції – Ніколайчук С.В.

Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді  Чепурнова Д.В. (доповідач),
                               суддів:  Іванова С.М., Сафронової С.В.,     
розглянувши в порядку письмового провадження у місті Дніпрі апеляційну скаргу Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків
на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 26 квітня 2023 року у справі за адміністративним позовом Акціонерного товариства «Оператор газорозподільної системи «Дніпропетровськгаз»  до  Східного міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків  про визнання протиправним та скасування рішення, -

ВСТАНОВИВ:

АТ «Оператор газорозподільної системи «Дніпропетровськгаз» звернулося до суду з вищевказаним позовом, в якому просило:
- визнати протиправним та скасувати рішення Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 26.12.2022 №4713/6/32-00-04-02-02-02 про результати розгляду повідомлення щодо незастосування до Акціонерного товариства «Оператор газорозподільної системи «Дніпропетровськгаз» положень підпункту 69.28 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України; 
- зобов`язати Східне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків повторно розглянути повідомлення Акціонерного товариства «Оператор газорозподільної системи «Дніпропетровськгаз» від 06.12.2022 №49006.1.1-Сл-18540-1222 про неможливість вивезення первинних документів.
          В обґрунтування позовних вимог вказує, що Товариство володіє дитячим оздоровчим закладом «Голубе полум`я», що знаходиться за адресою: Херсонська область, Генічеський район, с. Стрілкове, який розташований в районі тимчасової окупації збройними формуваннями російської федерації. AT «Дніпропетровськгаз» було подано до СБУ в Дніпропетровській області заяву про вчинення кримінального правопорушення (у порядку ст. 214 КПК України) для внесення до ЄРДР відомості щодо незаконного відчуження власності AT «Дніпропетровськгаз», а саме: дитячого оздоровчого закладу «Голубе полум`я». 22.11.2022 на адресу слідчого відділу Управління СБУ в Херсонській області AT «Дніпропетровськгаз» було направлено заяву про незаконне відчуження власності (матеріали долучені до матеріалів кримінального провадження 12022230000002989 від 19.08/2022 р.). AT «Дніпропетровськгаз» зазначає, що немає доступу та можливості вивезення первинних документів, що стосуються комунальних витрат дитячого оздоровчого закладу «Голубе полум`я», що залишилися на окупованій території – в с.Стрілкове, Генічеський район, Херсонська область. За вказаною адресою відсутня будь-яка логістика, ніхто не бажає їхати до вказаного закладу та вивозити первинні документи по комунальним витратам цього закладу. Керуючись підпунктом 69.28 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України AT «Дніпропетровськгаз» направлено до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків повідомлення від 06.12.2022 №49006.1.1-Сл-18540-1222 про неможливість вивезення первинних документів, які знаходяться на території, що є тимчасово окупованою територією збройними формуваннями російської федерації, за період з лютого по вересень 2022 року, натомість відповідач за результатами розгляду вказаного повідомлення прийняв спірне рішення від 26.12.2022 №4713/6/32-00-04-02-02-02, в якому зазначено про відсутність підстав для застосування положень підпункту 69.28 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України, яке позивач вважає незаконним та таким, що порушує його права та законні інтереси.
Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 26 квітня  2023 року позовні вимоги було задоволено.
Не погодившись з прийнятим рішенням Східне  міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків»  подало апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права, просило рішення суду скасувати та прийняти нове рішення яким відмовити у задоволенні позовних вимог. Вказує, що  усі документи на які  вказує позивача і які він не може вивезти з окупованої території  є у наявності у позивача,  в електронному вигляді, мають обов`язкові реквізити, мають підписи та печатки як постачальника так і споживача, що свідчить, що у позивача була можливість їх підписати, попри знаходження цих документів на окупованій території. При цьому усі документи були підписані з  лютого по  вересень 2022 року, в  той же час дитячий  оздоровчий  заклад «Голубе полум`я», який знаходиться за адресою : Херсонська обл., Генічеський район, с. Стрелкове, яке з  лютого 24 лютого 2022 року  перебуває під окупацією. Тобто, є незрозумілими обставини оформлення первинних документів зазначених у повідомленні та повноваження осіб відповідальних за здійснення господарської операції. Також, якщо первинні документи складались на підконтрольнійтериторії, яким чином було здійснено вивезення на непідконтрольну територію і залишення не за податковою адресою позивача чи за податковою адресою контрагентів. Крім того, незрозумілим є факт отримання послуг АТ «ОГС «ДШПРОПЕТРОВСЬКГАЗ» для кого їх надавали, якщо територія дитячого  оздоровчого закладу «Голубе полум`я», яке знаходиться за адресою: Херсонська область, Генічеський район, с. Стрілкове з 24.02.2022 року є тимчасово окупованою територією.
У письмовому відзиві на апеляційну скаргу АТ «Оператор газорозподільної системи «Дніпропетровськгаз» просить відмовити у її задоволенні та залишити без змін рішення суду першої інстанції.
Дослідивши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, перевіривши правильність застосування судом норм матеріального права, правову оцінку досліджених судом доказів у справі, суд апеляційної інстанції приходить до висновку що  апеляційна скарга підлягає задоволенню  з наступних підстав.
З матеріалів справи вбачається, що Акціонерне товариство «Оператор газорозподільної системи «Дніпропетровськгаз»  зареєстроване як юридична особа в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань за кодом в ЄДРПОУ 03340920.
Основним видом діяльності АТ «Оператор газорозподільної системи «Дніпропетровськга» відповідно до КВЕД 35.22 є розподілення газоподібного палива через місцеві (локальні) трубопроводи (основний).
АТ «Оператор газорозподільної системи «Дніпропетровськгаз» на праві власності належить дитячий оздоровчий заклад «Голубе полум`я», який розташований за адресою: Херсонська область, Генічеський район, с.Стрілкове.
Указом Президента України №64/2022 від 24.02.2022р. у зв`язку з військовою агресією російської федерації проти України, в Україні було введено воєнний стан із 05 години 30 хвилин 24 лютого 2022 року строком на 30 діб.
Позивачу стало відомо з відкритих джерел інформації, що самопроголошеною владою окупованих територій було привласнене, а потім передано в користування збройних сил російської федерації належне AT «Оператор газорозподільної системи «Дніпропетровськгаз» нерухоме майно, а саме - дитячий оздоровчий заклад «Голубе полум`я», що знаходиться за адресою: Херсонська область, Генічеський район, с.Стрілкове.
У зв`язку з цим, AT «Оператор газорозподільної системи «Дніпропетровськгаз» було подано до СБУ в Дніпропетровській області заяву про вчинення кримінального правопорушення (у порядку ст. 214 КПК України) для внесення до ЄРДР відомості щодо незаконного відчуження власності AT «Оператор газорозподільної системи «Дніпропетровськгаз», а саме - дитячого оздоровчого закладу «Голубе полум`я». Також 22.11.2022 на адресу слідчого відділу Управління СБУ в Херсонській області AT «Оператор газорозподільної системи «Дніпропетровськгаз» було направлено заяву про незаконне відчуження власності. 
Дана обставина підтверджується наданою копією листа слідчого відділу Управління Служби безпеки України в Херсонській області Служби безпеки України від 21.11.2022 №71/22/1/85-659, у якому вказано, що матеріали долучені до матеріалів кримінального провадження 12022230000002989 від 19.08/2022 р. за ознаками вчинення кримінального правопорушення, передбаченого ч.5 ст.1111 КК України.
Як зазначає позивач, на території дитячого оздоровчого закладу «Голубе полум`я» знаходяться наступні первинні документи по комунальним витратам цього закладу,  а саме:
1) акти надання послуг розподілу природного газу за лютий-вересень 2022 року від АТ «Херсонгаз»;
2) акти прийому-передачі послуги розподілу електроенергії за лютий-вересень 2022 року та послуги з перетікання реактивної електроенергії за лютий-липень 2022 року від АТ «Херсонобленерго»;
3) акти прийому-передачі електричної енергії за лютий-серпень 2022 року від ТОВ «Херсонська обласна енергопостачальна компанія».
Враховуючи викладені обставини у AT «Оператор газорозподільної системи «Дніпропетровськгаз» немає доступу та можливості вивезення первинних документів, що стосуються комунальних витрат дитячого оздоровчого закладу «Голубе полум`я», що залишилися на окупованій території – в с.Стрілкове Генічеського району Херсонської області. 
Східним міжрегіональним управління ДПС по роботі з великими платниками податків від АТ «ОГС «Дніпропетровськгаз» (код ЄДРПОУ 03340920) отримано повідомлення №49006.1.1-Сл-18540- 1222 від 06.12.2022 року (вх. №5380/6/ЕКПП від 06Л2.2022) про відсутність доступу та можливості вивезення первинних документів, які зберігаються на окупованій території за період з лютого по вересень 2022 року (далі-Повідолення).
В своєму Повідомленні АТ «ОГС «Дніпропетровськгаз» зазначає, що на балансі АТ «ОГС «Дніпропетровськгаз» обліковується дитячий оздоровчий заклад «Голубе полум`я», що знаходиться за адресою: Херсонська область, Генічеський район, с. Стрелкове, який розташований в районі тимчасової окупації, оточенні (блокуванні), що підтверджено наказом Міністерства з питань реінтеграції тимчасово окупованих територій України від 25.04.2022 №75.
АТ «ОГС «Дніпропетровськгаз» вказує, що на території оздоровчого закладу «Голубе полум`я» знаходяться наступні первинні документи по взаємовідносинах з:
АТ «Херсонгаз» - акт надання послуг розподілу природного газу за період лютий - вересень 2022 року:
АТ «Херсонобленерго» - акт приймання-передачі послуг розподілу електроенергії за період лютий - вересень 2022 року, акт приймання - передачі за послуги з перетікання реактивної електроенергії за період лютий - липень 2022 року:
ТОВ «Херсонська обласна ЕК» - акт прийому-передачі електричної енергії за період лютий - серпень 2022 року.
Розглянувши вказане Повідомлення, Східне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків прийняло оскражене Рішення, у якому зазначило про відсутність підстав для застосування положення підпункту 69.28 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України.
У спірному рішенні Східне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків зазначило, що підпунктом 69.28 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України (далі - ПКУ), передбачено застосування спеціальних правил для підтвердження даних, визначених у податковій звітності для платників, які провадили діяльність на територіях, на яких ведуться (велися) бойові дії, та на територіях, тимчасово окупованих збройними формуваннями російської федерації. Основним видом діяльності АТ «ОГС «Дніпропетровськгаз» є розподілення газоподібного палива через місцеві (локальні) трубопроводи. Підприємство здійснює діяльність з розподілу природного газу та території Дніпропетровської області. Податковою адресою підприємства є: м. Дніпро, вул. Шевченка, 2. Відповідно до ст. 93 Цивільного кодексу України від 16.03.2003 №435-IV, місцезнаходженням юридичної особи є фактичне місце ведення діяльності чи розташування офісу, з якого проводиться щоденне керування діяльністю юридичної особи (переважно знаходиться керівництво) та здійснення управління і обліку. Згідно із наказу Міністерства з питань реінтеграції тимчасово окупованих територій України від 25.04.2022 №75, м. Дніпро не внесено до переліку територій, які розташовані в районі проведення воєнних (бойових) дій або які перебувають в тимчасовій окупації, оточенні (блокуванні). AT «ОГС «Дніпропетровськгаз» з 25 лютого 2022 року по теперішній час до контролюючих органів подається податкова та фінансова звітність. На теперішній час, податковою адресою АТ «Херсонгаз» (код ЄДРПОУ 3355353) є м. Київ, підприємство перебуває на обліку в ГУ ДПС у м. Києві, здійснює подання податкової звітності. Податкові накладні складені AT «Херсонгаз» в лютому - вересні 2022 року на адресу AT «ОГС «Дніпропетровськгаз» зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних в лютому, червні, липні, серпні, вересні, жовтні 2022 року. Згідно Єдиного реєстру податкових накладних, загальний обсяг господарських операцій здійснених між AT «Херсонгаз» та AT «ОГС «Дніпропетровськгаз» за період лютий - вересень 2022 року становить 138,7 тис.грн. (у т.ч. ПДВ 23,1 тис.грн.), що складає 0,02% в загальному обсязі придбання AT «ОГС «Дніпропетровськгаз». Податковою адресою АТ «Херсонобленерго»(код ЄДРПОУ 5396638) є м. Херсон, перебуває на обліку в Східному міжрегіональному управлінні ДПС по роботі з великими платниками податків, здійснює подання податкової звітності. Податкові накладні складені AT «Херсонобленерго» серпні 2022 року на адресу AT «ОГС «Дніпропетровськгаз» зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних у вересні 2022 року. Згідно Єдиного реєстру податкових накладних, загальний обсяг господарських операцій здійснених між АТ «Херсонобленерго» та AT «ОГС «Дніпропетровськгаз» за період лютий - вересень 2022 року становить 73,0 тис.грн. (у т.ч. ПДВ 12,2 тис.грн.), ще складає 0,01% в загальному обсязі придбання AT «ОГС «Дніпропетровськгаз». Податковою адресою AT «Херсонська обласна ЕК» (код ЄДРПОУ 42117825) є м. Херсон, перебуває на обліку в Південному міжрегіональному управлінні ДПС по роботі з великими платниками податків, здійснює подання податкової звітності. Податкові накладні складені AT «Херсонська обласна ЕК» лютому, серпні 2022 року на адресу AT «ОГС «Дніпропетровськгаз» зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних у серпні, вересні 2022 року. Згідно Єдиного реєстру податкових накладних, загальний обсяг господарських операцій здійснених між AT «Херсонська обласна ЕК» та АЗ «ОГС «Дніпропетровськгаз» за період лютий - вересень 2022 року становить 376,1 тис.грн. (у т.ч. ПДВ 62,7 тис.грн.), що складає 0,06% в загальному обсязі придбання AT «ОГС «Дніпропетровськгаз». Згідно Єдиного реєстру податкових накладних та інформаційної системи «Податковий блок», переважна більшість контрагентів AT «ОГС «Дніпропетровськгаз» розташовані в м. Києві, м. Дніпро, Дніпропетровській області. Тобто, за результатами проведеного аналізу, встановлено невідповідність вимогам абз.1 пп. 69.28 п. 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПКУ для застосування даного пункту платником АЗ «ОГС «Дніпропетровськгаз». Згідно з абз.9 пп. 69.28 п. 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПКУ, платник податків/податковий агент, який безпідставне застосував положення цього підпункту, вважається таким, що ухиляється від сплати податків, та несе відповідальність, передбачену цим Кодексом та іншими законами України. Крім того, згідно п. 2 ст. 9 Закону України від 16 липня 1999 №996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі - Закон №996) визначено, що первинні документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати обов`язкові реквізити. Первинні документи, створені в електронному вигляді, застосовуються у бухгалтерському обліку за умови дотримання вимог законодавства про електронні документи та електронний документообіг (п. 2.3 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 №88). У разі складання та зберігання первинних документів і регістрів бухгалтерського обліку з використанням електронних засобів оброблення інформації підприємство зобов`язане за свій рахунок виготовити їх копії на паперових носіях на вимогу інших учасників господарських операцій, а також правоохоронних органів та відповідних органів у межах їх повноважень передбачених законами (п. 6 ст. 9 Закону №996).
Задовольняючи позовні вимоги суд першої інстанції  виходив з того, що у разі якщо платник податків подав до контролюючого органу повідомлення про неможливість вивезення первинних документів з підстав ведення на територіях знаходження первинних документів бойових дій або якщо території тимчасово окуповані збройними формуваннями російської федерації, і будь   яке знаходження там становить загрозу життю працівникам Підприємства, у контролюючого органу не було підстав для відмови у застосуванні спеціальних правил до позивача. Оскільки позивач подав повідомлення про неможливість вивезення первинних документів, а чинне законодавство не містить правових підстав для відмови у застосуванні спеціальних правил у випадку подання такого повідомлення, а тому спірне рішення від 26.12.2022 №4713/6/32-00-04-02-02-0 є незаконним незалежно від доведення відповідачем протилежного. Відповідач жодним чином не довів, що неможливість вивезення первинних документів позивача, про які вказано у повідомленні від 06.12.2022 №49006.1.1-Сл-18540-1222, не пов`язана із тимчасовою окупацією російською федерацією с.Стрілкове Генічеського району Херсонської області.
Колегія суддів не погоджується з такими висновками суду першої інстанції виходячи з наступного.
Законом України від 01.04.2022 №2173 «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо адміністрування окремих податків у період воєнного, надзвичайного стану» доповнено пункт 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України підпунктом 69.28 наступного змісту:
Установити, що до платників податків/податкових агентів, які провадили діяльність на територіях, на яких ведуться (велися) бойові дії, та на територіях, тимчасово окупованих збройними формуваннями російської федерації, і не можуть пред`явити первинні документи, на підставі яких здійснюється облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, як виняток із положень    статті 44 цього Кодексу застосовуються спеціальні правила для підтвердження даних, визначених у податковій звітності.
Підставами неможливості пред`явлення первинних документів є втрата (знищення чи зіпсуття) первинних документів або знаходження їх на територіях, на яких ведуться (велися) бойові дії, та на територіях, тимчасово окупованих збройними формуваннями російської федерації, у разі якщо їх неможливо вивезти або їх вивезення пов`язане з ризиком для життя чи здоров`я платника податків, фізичних осіб чи неможливе у зв`язку з адміністративними перешкодами, встановленими органами влади.
У разі втрати та/або неможливості вивезення первинних документів платник податків/податковий агент подає до контролюючого органу в довільній формі повідомлення про неможливість вивезення первинних документів, підписане керівником підприємства та головним бухгалтером, в якому зазначаються: обставини, що призвели до втрати та/або неможливості вивезення первинних документів, податкові (звітні) періоди, а також загальний перелік первинних документів (за можливості - із зазначенням реквізитів).
Дані та показники податкової звітності платника податків/податкового агента за податкові (звітні) періоди, зазначені у повідомленні, не можуть бути піддані сумніву лише на підставі відсутності первинних документів. Подане повідомлення є також підставою для збереження витрат (включаючи витрати у зв`язку з придбанням цінних паперів/корпоративних прав) та/або від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток (включаючи від`ємний фінансовий результат за операціями з цінними паперами/корпоративними правами), та/або податкового кредиту з податку на додану вартість, та/або суми від`ємного значення податку на додану вартість минулих податкових (звітних) періодів без наявності договірних, розрахункових, платіжних та інших первинних документів, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.
Після подання до контролюючого органу повідомлення про неможливість вивезення первинних документів у зв`язку з їх знаходженням на територіях, на яких ведуться (велися) бойові дії, та на територіях, тимчасово окупованих збройними формуваннями російської федерації, запроваджується мораторій на проведення документальних перевірок щодо зазначених у повідомленні податкових (звітних) періодів.
Якщо після подання повідомлення про неможливість вивезення первинних документів платнику податків/податковому агенту стане відомо про втрату таких документів, такий платник податків/податковий агент зобов`язаний подати до контролюючого органу повідомлення про втрату первинних документів із зазначенням обставин такої втрати.
Платники податків/податкові агенти, які подали повідомлення про втрату первинних документів відповідно до цього підпункту, не підлягають перевірці контролюючим органом щодо зазначених у повідомленні податкових (звітних) періодів, у тому числі після завершення дії воєнного стану.
Втрата документів, що не пов`язана з проведенням на територіях, на яких ведуться (велися) бойові дії, та на територіях, тимчасово окупованих збройними формуваннями російської федерації, бойових дій, не надає права платнику податків/податковому агенту застосовувати положення цього підпункту.
Обов`язок доведення відсутності підстав для застосування положень цього підпункту покладається на контролюючий орган. Платник податків/податковий агент, який безпідставно застосував положення цього підпункту, вважається таким, що ухиляється від сплати податків, та несе відповідальність, передбачену цим Кодексом та іншими законами України.
У разі відмови у застосуванні положень цього підпункту контролюючий орган не пізніше одного місяця з дати отримання відповідного повідомлення від платника податків/податкового агента видає вмотивоване рішення із зазначенням підстави та доказів такої відмови.
Рішення контролюючого органу може бути оскаржено в адміністративному чи судовому порядку. До винесення остаточного рішення по справі контролюючий орган не може піддавати сумніву показники податкової звітності, а також ініціювати проведення будь-якої перевірки платника податків/податкового агента щодо податкових (звітних) періодів, зазначених у відповідному повідомленні.
У податкових (звітних) періодах, зазначених у відповідному повідомленні, не може бути переглянуто у бік збільшення суми податкових зобов`язань з податків і зборів, задекларовані в податкових деклараціях за зазначені податкові (звітні) періоди, у бік збільшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток, задекларовані в податкових деклараціях/розрахунках за зазначені податкові (звітні) періоди, у бік збільшення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість, заявлені в податкових деклараціях за зазначені звітні періоди.
Перелік територій, на яких ведуться (велися) бойові дії, та територій, тимчасово окупованих збройними формуваннями російської федерації, визначається Кабінетом Міністрів України.
Постановою Кабінету Міністрів України від 16 квітня 2022 р. № 457 затверджено зміни, що вносяться до порядків, затверджених постановами Кабінету Міністрів України від 7 березня 2022 р. № 220 і від 20 березня 2022 р. № 332. Так відповідно до п. 3 Порядку надання допомоги на проживання внутрішньо переміщеним особам, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 20 березня 2022 р. № 332 доповнено абзацом такого змісту (в редакції на дату виникнення спірних відносин):
Перелік територіальних громад, що розташовані в районі проведення воєнних (бойових) дій або які перебувають в тимчасовій окупації, оточенні (блокуванні), затверджується Мінреінтеграції за погодженням з Міноборони на підставі пропозицій відповідних обласних, Київської міської військових адміністрацій.
Наказом Міністерства з питань реінтеграції тимчасово окупованих територій №75 від 25.04.2022р. затверджено Перелік територіальних громад, шо розташовані в районі проведення воєнних (бойових) дій або які перебувають в тимчасовій окупації, оточенні (блокуванні).
Наказом Міністерства з питань реінтеграції тимчасово окупованих територій №309  від 22.12.2022 р. визнано таким, що втратив свою чинність Наказ Міністерства з питань реінтеграції тимчасово окупованих територій №75 від 25.04.2022р.  та затверджено  Перелік територій, на яких ведуться (велися) бойові дії або тимчасово окупованих Російською Федерацією. 
Відповідно до вказаного наказу Генічеський район Херсонської області відноситься до Тимчасово окупованої Російською Федерацією території України з 24 лютого 2022 року.
Так, в обґрунтування позовних вимог щодо необхідності застосування до нього положень підпункту 69.28 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України, позивач посилається на те, що він не може вивезти  з окупованої території дитячого оздоровчого  закладу «Голубе полум`я», що знаходиться за адресою:  Херсонська область, Генічеський район, с. Стрелкове наступні документи, а саме: 
-          акт прийому-передачі електричної енергії від 28.02.2022 №2 ;
-          акт прийому-передачі електричної енергії від 31.03.2022 №3;
-          акт прийому-передачі електричної енергії від 30.04.2022 №4;
-          акт прийому-передачі електричної енергії від 31.05.2022 №5;
-          акт прийому-передачі електричної енергії від 30.06.2022 №6;
-          акт прийому-передачі електричної енергії від 31.07.2022 №7;
-          акт прийому-передачі електричної енергії від 31.08.2022 №8;
-          акт прийому-передачі послуги з розподілу електроенергії від 28.02.2022 №2пр;
-          акт прийому-передачі послуги з розподілу електроенергії від 31.03.2022 №3пр;
-          акт прийому-передачі послуги з розподілу електроенергії від 30.04.2022 №4пр;
-          акт прийому-передачі послуги з розподілу електроенергії від 31.05.2022 №5пр;
-          акт прийому-передачі послуги з розподілу електроенергії від 30.06.2022 №6пр;
-          актів прийому-передачі послуги з розподілу електроенергії від 31.07.2022 №7пр;
-          актів прийому-передачі послуги з розподілу електроенергії від 31.08.2022 №8пр;
-          актів прийому-передачі послуги з розподілу електроенергії від 30.09.2022 №9пр;
-          актів прийому-передачі за послуги з перетікання реактивної електроенергії від 28.02.2022 №2р;
-          актів прийому-передачі за послуги з перетікання реактивної електроенергії від 31.03.2022 №3р;
-          актів прийому-передачі за послуги з перетікання реактивної електроенергії від 30.04.2022 №4р;
-          актів прийому-передачі за послуги з перетікання реактивної електроенергії від 31.05.2022 №5р;
-          актів прийому-передачі за послуги з перетікання реактивної електроенергії від 30.06.2022 №6р;
-          актів прийому-передачі за послуги з перетікання реактивної електроенергії від 31.07.2022 №7р.
А також актів наданих послуг розподілу природного газу, а саме:
-від 28.02.2022 №285-2783-6ТХГ,
-від 31.03.2022 №286-2783-6ТХГ,
-від 30.04.2022 №287-2783-6ТХГ,
-від 31.05.2022 №288-2783-6ТХГ,
-від 30.06.2022 №289-2783-6ТХГ,
-від 31.07.2022 №290-2783-6ТХГ,
-від 31.08.2022 №291-2783-6ТХГ,
-від 30.09.2022 №292-2783-6ТХГ.
Усі копії зазначених документів наявні в матеріалах справи, з яких вбачається, що  вони  мають підписи та печатки як Постачальника, так і Споживача, вказані документи складені після 24 лютого 2022 року, тобто вже після окупації Генічеського району, де знаходиться дитячий  оздоровчий заклад «Голубе полум`я».
          Відповідно до ст. 93 Цивільного кодексу України від 16.03.2003 №435-ІУ місцезнаходженням юридичної особи є фактичне місце ведення діяльності чи розташування офісу, з якого проводиться щоденне керування діяльністю юридичної особи (переважно знаходиться керівництво) та здійснення управління і обліку.
Основним видом діяльності АТ «ОГС «Дніпропетровськгаз» є розподілення газоподібного палива через місцеві (локальні) трубопроводи. Підприємство здійснює діяльність з розподілу природного газу та території Дніпропетровської області. Податковою адресою підприємства є: м. Дніпро, вул. Шевченка, 2.
Адреса АТ «Херсонгаз» (код ЄДРПОУ 3355353) є м. Київ, підприємство перебуває на обліку в ГУ ДПС у м. Києві, здійснює подання податкової звітності.
Податкові накладні складені АТ «Херсонгаз» в лютому - вересні 2022 року на адресу АТ «ОГС «Дніпропетровськгаз» зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних в лютому, червні, липні, серпні, вересні, жовтні 2022 року.
Податковою адресою АТ «Херсонобленерго» (код ЄДРПОУ 5396638) є м. Херсон, перебуває на обліку в Східному міжрегіональному управлінні ДПС по роботі з великими платниками податків, здійснює подання податкової звітності. Податкові накладні складені АТ «Херсонобленерго» серпні 2022 року на адресу АТ «ОГС «Дніпропетровськгаз» зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних у вересні 2022 року. 
Податковою адресою АТ «Херсонська обласна ЕК» (код ЄДРПОУ 42117825) є м. Херсон, перебуває на обліку в Південному міжрегіональному управлінні ДПС по роботі з великими платниками податків, здійснює подання податкової звітності. Податкові накладні складені АТ «Херсонська обласна ЕК» у лютому, серпні 2022 року на адресу АТ «ОГС «Дніпропетровськгаз» зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних у серпні, вересні 2022 року.
Тобто всі документи на які посилається  позивач складені суб`єктами господарювання, які провадили свою діяльність  на підконтрольній  Україні території, і знаходження  певного нерухомого майна, що перебуває на балансі  підприємства на тимчасово окупованій території не може свідчити,  про провадження діяльності цього підприємства на  окупованій території, що унеможливлює застосування до вказаного підприємства  положень підпункту 69.28 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України, як на тому наполягає позивач, оскільки основною умовою застосування зазначених положень є провадження платником податків діяльності на територіях, на яких ведуться (велися) бойові дії, та на територіях, тимчасово окупованих збройними формуваннями російської федерації, і  які не можуть пред`явити первинні документи, на підставі яких здійснюється облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань. 
При цьому  висновок суду першої інстанції, про те, що під час дослідження обставин неможливості вивезення первинних документів відповідач обмежився лише адресами розташування АТ «Дніпропетровськгаз», АТ «Херсонгаз», АТ «Херсонобленерго» та АТ «Херсонська обласна ЕК», проте належного аналізу стосовно місця знаходження дитячого оздоровчого закладу «Голубе полум`я», який розташований саме на тимчасово окупованій території України надано не було, є  недоречним, оскільки саме  цими підприємствами були складені документи на які посилається позивач. При цьому, як зазначалося вище відповідно до ст. 93 Цивільного кодексу України місцезнаходженням юридичної особи є фактичне місце ведення діяльності чи розташування офісу, з якого проводиться щоденне керування діяльністю юридичної особи (переважно знаходиться керівництво) та здійснення управління і обліку.  В той же час доказів ведення господарської діяльності позивачем саме в с. Стрєлкове Генічеського району  Херсонської області, де знаходиться дитячий оздоровчий заклад «Голубе полум`я» позивач не надав.
Крім того надані позивачем копії актів прийому-передачі електричної енергії, послуг з розподілу електроенергії, послуг з перетікання реактивної електроенергії та послуг розподілу природного газу, містять підписи та печатки постачальників послуг наявні у позивача, та місять обов`язкові реквізити.
Згідно з пунктом 2 статті 9 Закону України від 16.07.1999 № 996-ХГУ «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі - Закон № 996) визначено, що первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати обов`язкові реквізити, визначені цим пунктом. Первинні документи, складені в електронній форм застосовуються у бухгалтерському обліку за умови дотримання вимог законодавства про електроні документи та електронний документообіг.
Відповідно до положень пункту 3 статті 8 Закону № 996 відповідальність за організації бухгалтерського обліку та забезпечення фіксування фактів здійснення всіх господарських операцій первинних документах, збереження оброблених документів, регістрів і звітності протягом встановленої терміну, але не менше трьох років, несе уповноважений орган (посадова особа), який здійснює керівництво підприємством, або власник відповідно до законодавства та установчих документів.
У разі складання та зберігання первинних документів і регістрів бухгалтерського обліку використанням електронних засобів оброблення інформації підприємство зобов`язане за свій рахунок виготовити їх копії на паперових носіях на вимогу інших учасників господарських операцій, а також правоохоронних органів та відповідних органів у межах їх повноважень, передбачених законами (пуні 6 статті 9 Закону № 996).
Відповідно до ч. 1 статті 7 Закону України «Про електронні документи та електронний документообіг» визначено, що оригіналом електронного документа вважається електронний примірник документа з обов`язковими реквізитами, у тому числі з електронним підписом автора або підписом, прирівняним до власноручного підпису відповідно до Закону України «Про електронні довірчі послуги».
Згідно з  ч. З ст. 7 Закону України «Про електронні документи та електронний документообіг» визначено, якщо автором створюються ідентичні за документарною інформацією та реквізитами електронний документ та документ на папері, кожен з документів є оригіналом і має однакову юридичну силу.
Крім того, частиною 1 статті 8 Закону України «Про електронні документи та електронний документообіг» визначено, що юридична сила електронного документа не може бути заперечена виключно через те, що він має електронну форму.
Викладене свідчить  про  наявність у позивача оригіналів електронних документів з обов`язковими реквізитами.
Колегія суддів також не погоджується з висновком суду першої інстанції, що єдиною підставою для відмови у застосуванні спеціальних правил є втрата документів, що не пов`язана з проведенням на територіях, на яких ведуться (велися) бойові дії, та на територіях, тимчасово окупованих збройними формуваннями російської федерації, бойових дій, оскільки у спірних правовідносинах  не йдеться мова про втрату документів. 
Резюмуючи викладене колегія суддів приходить до висновку, що оскаржене рішення відповідача відповідає вимогам та принципам управлінської діяльності, закріпленим у частині 2 статті 2 КАС України, прийнято обґрунтовано, з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення, підстави для його скасування відсутні.
Таким чином, з огляду на викладене вище, колегія суддів приходить до висновку, що рішення суду першої інстанції прийнято з помилковим застосуванням норм матеріального права та підлягає скасуванню з ухваленням нового рішення про відмову у задоволенні позовних вимог.
Керуючись п.2 ч. 1 ст. 315, ст.ст. 317, 321, 322 Кодексу адміністративного судочинства України суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків - задовольнити.
Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 26 квітня 2023 року – скасувати та прийняти нову постанову.
Позовні вимоги Акціонерного товариства «Оператор газорозподільної системи «Дніпропетровськгаз» - залишити без задоволення.
Постанова набирає законної сили з дати прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня набрання законної сили.
В повному обсязі постанова складена 19 вересня 2023 року. 

   
Головуючий - суддя                                                                      Д.В. Чепурнов 

                               суддя                                                                      С.М. Іванов 

                               суддя                                                                      С.В. Сафронова