ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 580/1196/23                                                         Головуючий у І інстанції Гаврилюк В.О.,
                                                                                Суддя-доповідач - Губська Л.В. 
ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
  13 липня 2023 року                                                                                          м. Київ
          Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: 
Головуючого судді:                                                  Губської Л.В., 
суддів:                                                            Мєзєнцева Є.І.,Файдюка В.В.,

розглянувши в порядку письмового провадженняапеляційну скаргуГоловного управління ДПС у Черкаській області на рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 28 квітня 2023 року у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Компанія Агротранс і К» до Головного управління ДПС у Черкаській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,-
В С Т А Н О В И В:

Товариство з обмеженою відповідальністю «Компанія Агротранс і К» звернулось до суду з даним позовом,в якому просило визнати протиправним таскасувати податкове повідомлення-рішення № 0055150403 від 31.10.2022, яким збільшено суму грошового зобов`язання на загальну суму 407183,70 грн, в тому числі донараховано 370  167, 00 грн основного платежу з податку на додану вартість та застосовано штрафні санкції в розмірі 10% згідно п. 123.1 ст. 123 Податкового кодексу України в сумі 37016,70 грн.
В обґрунтування позову зазначає, що контролюючим органом не враховано п. 32-2 розділу ХХ Податкового кодексу України, відповідно до якого тимчасово, за податкові періоди лютий, березень, квітень, травень 2022 року за операціями з придбання товарів/послуг, за якими в Єдиному реєстрі податкових накладних постачальниками не зареєстровано податкові накладні та/або розрахунки коригування до них, платники податку включають до складу податкового кредиту звітного (податкового) періоду суми податку на додану вартість, сплачені (нараховані) у складі вартості придбаних товарів/послуг, на підставі наявних у платника первинних (розрахункових) документів, складених (отриманих) платником податку за операціями з придбання товарів/послуг відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні». Також, звертає увагу, що позивач на виконання п. 32-2 підрозділу 2 розділу XX Податкового кодексу України віднесло до складу податкового кредиту лютого 2022 року (по першій події - даті списання коштів за товар) відповідні суми на підставі наявних належним чином складених первинних бухгалтерських документів. Крім того, вказує, що відповідачем під час перевірки не перевірялись обставини можливості вчинення ТОВ «ЛІВАЙН ТОРГ» всіх можливих дій для виконання податкового обов`язку в контексті положень п.п. 69.1 та 69.1-1 Підрозділу 10 Розділу XX Податкового кодексу України, від чого залежать граничні строки реєстрації таких податкових накладних для цього контрагента, а отже і правомірність віднесення до складу податкового кредиту сум ПДВ Товариством, у зв`язку із чим вважає, що висновки Акту перевірки є неповними, необ`єктивними та не можуть слугувати підставою для винесення оскаржуваного рішення. Позивач вказав, що відсутність реєстрації податкових накладних контрагентом-постачальником ТОВ «ЛІВАЙН ТОРГ» вказує на відсутність у спірних правовідносинах вини позивача.
Рішенням Черкаського окружного адміністративного суду від 28 квітня 2023 рокуадміністративний позов задоволено.
Не погоджуючись з судовим рішенням, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, невідповідність висновків суду обставинам справи, неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи, просить рішення суду скасувати та ухвалити нове рішення, яким відмовити у задоволені позову у повному обсязі. 
В обґрунтування апеляційної скарги зазначено, що ТОВ «Компанія Агротранс і К» сформовано податковий кредит від контрагента - постачальника ТОВ «ЛІВАЙН ТОРГ» на загальну суму 2 221 000, 00 грн (в т.ч. ПДВ - 370 166, 67 грн) при відсутності реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних. При цьому, товариством не надано жодних пояснень та документів, які б підтверджували неможливість контрагента виконати своєчасно податковий обов`язок щодо реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування.
Позивачем подано відзив на апеляційну скаргу, в якому він просить залишити апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін та зазначає про безпідставність доводів, викладених в апеляційній скарзі.
Згідно п. 3 ч. 1 ст. 311 КАС України справу розглянуто в порядку письмового провадження.
Відповідно до ч. 1 ст. 308 КАС України, суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Розглянувши доводи апеляційної скарги, перевіривши матеріали справи та дослідивши докази, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.
Так, судом установлено і вбачається з матеріалів справи, що ТОВ «Компанія Агротранс і К» зареєстроване в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань як юридична особа з 18.06.2014, код ЄДРПОУ 39261965.
На підставі пп. 19-1.1.1 п. 19-1.1 ст. 19-1, пп. 75.1.1 п. 75.1 ст. 75 та п. 86.2 ст. 86 розділу ІІ Податкового кодексу України посадовими особами відповідача проведено камеральну перевірку податкової звітності ТОВ«Компанія Агротранс і К» з податку на додану вартість за лютий 2022 року, 
20.09.2022 за результатами проведеної перевірки складено акт № 3989/23-00-04-03-04/39261965, яким за наслідками перевірки показників розділу II «Податковий кредит» податкової звітності з податку на додану вартість за лютий 2022 року встановлено, що платником ТОВ «Компанія Агротранс і К» сформовано податковий кредит від контрагента - постачальника ТОВ «ЛІВАЙН ТОРГ» (код ЄДРПОУ: 41449359) на загальну суму 2 221 000, 00 грн (в т.ч. ПДВ - 370  166, 67 грн) при відсутності реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.
За висновками Акту позивачем порушено п. 198.6 ст. 198 розділу V Податкового кодексу України, в результаті чого занижено р.18 декларації з податку на додану вартість за лютий 2022 року «Позитивне значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду (рядок 9 - рядок 17 декларації) (позитивне значення), яке сплачується до державного бюджету» на суму 370  167, 00 грн.
На підставі вказаного акту прийнято податкове повідомлення-рішення (форма Р) від 31.10.2022 № 005515403, яким збільшено суму грошового зобов`язання на загальну суму 407 183, 70 грн, в тому числі донараховано 370  167, 00 грн основного платежу з податку на додану вартість та застосовано штрафні санкції в розмірі 10% згідно п. 123.1 ст. 123Податкового кодексу України в сумі 37016,70 грн.
У зв`язку із незгодою із прийнятим відповідачем податковим повідомленням-рішенням, позивач оскаржив його до ДПС України, скаргу ДПС України рішенням від 09.01.2023 № 678/6/99-00-06-01-01-06 залишила без задоволення, а ППР - без змін.
Вважаючи протиправним вказане податкове повідомлення-рішення, позивач звернувся до суду з даним позовом.
Відповідно до ч. 2 ст. 2 КАС України, у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.
Згідно з ч.ч. 1, 2 ст. 77 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених ст. 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.Суб`єкт владних повноважень повинен подати суду всі наявні у нього документи та матеріали, які можуть бути використані як докази у справі.
Задовольняючи адміністративнийпозов, суд першої інстанції дійшов висновку, що відповідач як суб`єкт владних повноважень не довів суду, що діяв правомірно, з чим погоджується і колегія суддів з огляду на наступне. 
Частиною 2 статті 19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Так, відповідно до пп. 14.1.181 п. 14.1 ст.14 Податкового кодексу України (далі - ПК України) податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.
Згідно п. 198.1 ст. 198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.
Датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг (п. 198.2 ст. 198 ПК України).
Згідно п. 201 ст. 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Пункт 201.10 статті 201 ПК України передбачає, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків:
для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені;
для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;
Згідно п. 198.6 ст. 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими п. 201.11 ст. 201 цього Кодексу.
Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністративного податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану`від 12.05.2022 № 2260-ІХ (далі - Закон № 2260-ІХ) до п. 69.1 ст. 69 розділу ХХ ПК України були внесені зміни.
Згідно п. 69.1 підрозділу 10 розділу XX ПКУкраїни (в редакції Закону № 2260-ІХ) у разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої п. 46.2 ст. 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.
У разі відсутності можливості у платника податків щодо своєї філії, представництва, відокремленого чи іншого структурного підрозділу своєчасно виконати свій податковий обов`язок щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої п. 46.2 ст. 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, такий платник податків звільняється від відповідальності, визначеної цим Кодексом, у межах діяльності, що провадиться через такі філії, представництва, відокремлені чи інші структурні підрозділи, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України.
Платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати податкові обов`язки щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої п. 46.2 ст. 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових накладних, розрахунків коригування, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24.02.2022 до дня набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» за умови реєстрації такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних до 15.07.2022, подання податкової звітності до 20.07.2022 та сплати податків та зборів у строк не пізніше 31.07.2022.
Платники податків, у тому числі щодо своєї філії, представництва, відокремленого чи іншого структурного підрозділу, у яких відновилася можливість виконувати свої податкові обов`язки, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24.02.2022 до дня відновлення можливості платника податків, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків, передбачених цим Кодексом, за умови виконання ними таких податкових обов`язків, щодо реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, подання звітності, сплати податків і зборів, протягом 60 календарних днів з першого дня місяця, наступного за місяцем відновлення таких можливостей платників податків.
Абзацом 3 пункту 69.1 статті 69 підрозділу 10 розділу XX ПКУкраїни визначено, що платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати обов`язки, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків щодо реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування, дата складання яких припадає на період з 01 лютого по 31 травня 2022 року, за умови забезпечення їх реєстрації не пізніше 15.07.2022.
Відповідно до п. 32-2 підрозділу 10 розділу XX ПКУкраїни (в редакції Закону № 2260-ІХ), тимчасово, за податкові періоди лютий, березень, квітень, травень 2022 року за операціями з придбання товарів/послуг, за якими в Єдиному реєстрі податкових накладних постачальниками не зареєстровано податкові накладні та/або розрахунки коригування до них, платники податку включають до складу податкового кредиту звітного (податкового) періоду суми податку на додану вартість, сплачені (нараховані) у складі вартості придбаних товарів/послуг, на підставі наявних у платника первинних (розрахункових) документів, складених (отриманих) платником податку за операціями з придбання товарів/послуг відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».
З аналізу вищенаведених норм вбачається, що платники податку - продавці товару, поділяються на три категорії:
1. які мають можливість своєчасно виконувати податкові обов`язки;
2. в яких відновилась можливість своєчасно виконувати податкові обов`язки;
3. в яких відсутня можливість своєчасно виконувати податкові обов`язки.
В залежності від того, до якої категорії віднесено платника податку, ПК України встановлює їм можливість, без притягнення до відповідальності, виконати свій обов`язок по реєстрації податкових накладних:
1. до 15.07.2022 - які мають можливість;
2. протягом 60 календарних днів з першого дня місяця, наступного за місяцем відновлення таких можливостей - в яких відновилась можливість;
3. протягом шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні - в яких відсутня можливість.
Відповідно до абз. 8 п. 69.1 підрозділу 10 розділу XX ПКУкраїни (в редакції Закону № 2260-ІХ) порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у цьому підпункті, та перелік документів на підтвердження затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.
При цьому, 06.09.2022 набрав чинності наказ Міністерства фінансів України від 29.07.2022 за № 225, зареєстрований у Міністерстві юстиції України 25.08.2022 за № 967/38303 Про затвердження Порядку підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у підпункті 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України, та переліків документів на підтвердження (далі - Порядок № 225).
Зазначений Порядок визначає процедуру підтвердження платниками податків можливості чи неможливості до припинення або скасування воєнного стану на території України своєчасного виконання податкового обов`язку щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у т. ч. звітності, передбаченої п. 46.2 ст. 46 ПКУкраїни, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо.
З метою підтвердження можливості чи неможливості виконання податкового обов`язку платникам податків передбачено подання до 30 вересня заяву та підтверджуючі документи.
З огляду на викладене, право платника податку - покупця товарів на віднесення сум ПДВ до податкового кредиту, за відсутності зареєстрованих в Реєстрі податкових накладних, поставлено в залежність від того, до якої з вищезазначених категорій віднесено його контрагента-продавця, і лише після цього можливо визначити кінцеві часові межі реєстрації податкових накладних.
Судом першої правильно зауважено, що відповідачем в акті перевірки не досліджувалось питання наявності чи відсутності у контрагента позивача - ТОВ «ЛІВАЙН ТОРГ» можливості своєчасно виконувати податкові обов`язки.
Якщо така можливість взагалі відсутня, то строк реєстрації податкових накладних не настав, оскільки закінчується протягом шести місяців після припинення або скасування воєнного стану.
Також, акт перевірки не містить відомостей про притягнення вказаного контрагента до відповідальності за відсутність чи несвоєчасну реєстрацію податкових накладних.
При цьому, в акті перевірки здійснено виключно посилання на загальні норми ПК України, які дають право платнику податку на відображення у складі податкової декларації податкового кредиту за податковими накладними, які зареєстровані в Реєстрі, без урахування наведених положень, які встановлюють особливості правового регулювання даного питання на період воєнного стану.
З огляду на викладене, правильним є висновок суду першої інстанції, що позивач, який у податковій декларації з ПДВ за лютий 2022 року відобразив суму податкового кредиту, не повинен нести відповідальність за дотримання податкової дисципліни своїм контрагентом - ТОВ «ЛІВАЙН ТОРГ».
Позивач вважається таким, що правомірно використав своє право на податковий кредит до встановлення наявності чи відсутності у контрагента позивача - ТОВ «ЛІВАЙН ТОРГ» можливості своєчасно виконувати податкові обов`язки.
Крім того, право на подання документів для підтвердження можливості своєчасно виконувати податкові обов`язки встановлене Порядком № 225 до 30.09.2022, тоді як акт перевірки складено 20.09.2022, тобто до закінчення встановленого строку, який надано для ТОВ «ЛІВАЙН ТОРГ».
Таким чином, доводи апеляційної скарги не дають підстав для висновку про порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, які призвели до неправильного вирішення справи, тобто прийняте рішення відповідає матеріалам справи та вимогам закону, і не підлягає скасуванню.
Згідно ст. 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Відповідності до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
При цьому, судом апеляційної інстанції враховується, що згідно п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.
Керуючись ст. ст. 243, 250, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд, -

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Черкаській області - залишити без задоволення.
Рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 28 квітня 2023 року- залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена протягом тридцяти днів шляхом подачі касаційної скарги до Верховного Суду.

Головуючий-суддя:                                                                                Л.В. Губська

Судді:                                                                                                    Є.І. Мєзєнцев

                                                                                                              В.В. Файдюк