ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
18 липня 2023 р.	Справа № 520/19445/21	
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
Головуючого судді: П`янової Я.В.,
Суддів: Присяжнюк О.В. ,  Спаскіна О.А. ,
за участю секретаря судового засідання Труфанової К.М.
          розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Харківській області на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 25.11.2021, головуючий суддя І інстанції: Заічко О.В., м. Харків, повний текст складено 03.12.21 року по справі № 520/19445/21
          за позовом         Товариства з обмеженою відповідальністю "ДОН-ТЕРМІНАЛ"  
          до         Головного управління ДПС у Харківській області       
          про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень – рішень,
ВСТАНОВИВ:
Позивач, Товариство з обмеженою відповідальністю "ДОН-ТЕРМІНАЛ", (далі по тексту – позивач, платник податків, ТОВ "ДОН-ТЕРМІНАЛ") звернувся до Харківського окружного адміністративного суду з позовною заявою до Головного управління ДПС у Харківській області (далі по тексту – відповідач, контролюючий орган, ГУ ДПС у Харківській області), в якій просив:
- скасувати податкове повідомлення-рішення від 24.06.2021 за № 0121150702 про збільшення суми грошового зобов`язання за платежем: податок на прибуток підприємств, який сплачують інші підприємства;
- скасувати податкове повідомлення-рішення від 24.06.2021 за № 0121130702 про збільшення суми грошового зобов`язання за платежем: податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг).
В обґрунтування позовних вимог позивач зазначив про невідповідність акта перевірки вимогам порядку оформлення результатів документальних перевірок, помилковість висновків контролюючого органу щодо обставин здійснення платником податків господарських операцій, які стосуються діяльності контрагентів, а не ТОВ "ДОН-ТЕРМІНАЛ", тому спірні податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Харківській області прийняті з порушенням норм чинного законодавства, на підставі висновків, які не відповідають фактичним обставинам, внаслідок чого зазначені податкові повідомлення-рішення підлягають скасуванню.
Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 25.11.2021 позов задоволено.
Відповідач, не погодившись з указаним рішенням суду першої інстанції, подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на неправильне застосування норм матеріального права, викладення висновків, які не відповідають обставинам справи, просить суд апеляційної інстанції скасувати рішення суду першої інстанції та винести нове, яким у задоволенні позову відмовити в повному обсязі.
В обґрунтування вимог апеляційної скарги контролюючий орган зазначає, що контрагенти позивача не мають необхідних для виконання договірних зобов`язань трудових ресурсів, контрагенти позивача не подавали фінансову звітність, що унеможливлює підтвердження наявності основних засобів, контрагенти позивача не подають до контролюючих органів податкову звітність та не мають об`єктів нерухомості на праві власності, у більшості контрагентів анульоване свідоцтво платників ПДВ і вони фігурують у кримінальних провадженнях. За висновком ГУ ДПС у Харківській області господарські взаємовідносини платника податків з контрагентами були спрямовані на отримання податкових преференцій у вигляді можливості формування витрат та податкового кредиту без мети реального здійснення господарських операцій.
Позивач подав відзив на апеляційну скаргу, в якому вказує на відсутність в акті перевірки інформації відносно ТОВ «ДОН-ТЕРМІНАЛ» щодо дослідження придбання та реалізації товарів (послуг) контрагентами з моменту реєстрації, про опитування посадових осіб усіх учасників господарської операції, експертиз, вироків судів і судових рішень щодо визнання нереальними вказаних господарських операцій та просить залишити її без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.
На вимогу апеляційного суду відповідач надав розрахунки донарахованих сум (штрафних санкцій) по податку на прибуток та податку на додану вартість в розрізі контрагентів і відомості АІС «Податковий блок» щодо анулювання реєстрації платників ПДВ контрагентів ТОВ «ДОН-ТЕРМІНАЛ», платник податків надав додаткові письмові пояснення із запитом відповідача «Про надання копій документів та пояснень» від 12.05.2021, лист ТОВ «ДОН-ТЕРМІНАЛ» № 10 від 13.05.2021 «Про надання копій документів та пояснень». Контролюючим органом надано додаткові пояснення, які за своїм змістом дублюють апеляційну скаргу.
В судовому засіданні представник відповідача підтримав апеляційну скаргу та просив її задовольнити. Представник позивача заперечував проти вимог апеляційної скарги, просив апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду - без змін.
Заслухавши суддю-доповідача, пояснення учасників справи, переглянувши справу за наявними у ній доказами, перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, з огляду на таке.
Матеріали справи свідчать про те, що ТОВ «ДОН-ТЕРМІНАЛ» зареєстроване у встановленому законодавством порядку, як юридична особа 03.08.2004, перебуває на обліку в ГУ ДПС у Харківській області, є платником податку на прибуток, податку на додану вартість, податку з доходів фізичних осіб, єдиного соціального внеску, військового збору, акцизного податку на пальне. Згідно з відомостями з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань основними видами діяльності ТОВ «ДОН-ТЕРМІНАЛ» по КВЕД є: 46.71 Оптова торгівля твердим, рідким, газоподібним паливом і подібними продуктами (основний); 45.20 Технічне обслуговування та ремонт автотранспортних засобів; 45.31 Оптова торгівля деталями та приладдям для автотранспортних засобів; 46.72 Оптова торгівля металами та металевими рудами. 
Судом першої інстанції встановлено та знайшло своє підтвердження під час розгляду апеляційної скарги, що Головним управлінням ДПС у Харківській області згідно із затвердженим планом-графіком проведення документальних планових перевірок суб`єктів господарювання на 2021 рік, на підставі наказу № 1693-п від 16.03.2021 ”Про проведення документальної планової перевірки ТОВ «ДОН-ТЕРМІНАЛ»” та виданих відповідачем направлень від 12.04.2021 за № №4586, 4588, 4589, 4590, 4601, 4603 контролюючим органом проведено документальну планову виїзну перевірку позивача з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.10.2018 по 31.12.2020.
За результатами вказаної перевірки відповідачем складено акт від 19.05.2021 № 8598/20-40-07-02-08/33109845 ”Про результати документальної планової виїзної перевірки ТОВ «ДОН-ТЕРМІНАЛ» код за ЄДРПОУ 33109845”, згідно з яким установлені наступні порушення: 
- п.п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на прибуток на загальну суму 1 582 883,00 грн, у тому числі: у 4 кварталі 2018 року - на суму 307 908 грн, у 1 кварталі 2019 року - на суму 246 240 грн, у 3 кварталі 2019 року - на суму 30 067 грн, у 4 кварталі 2019 року - на суму 790 845 грн, у 1 кварталі 2020 року - на суму 207 823 грн;
- п. 198.1. п. 198.3. п. 198.6. ст. 198 Податкового кодексу України, внаслідок чого занижено податок на додану вартість на загальну суму 1 758 759,00 грн, у тому числі: у жовтні 2018 року - на суму 192 120 грн, у листопаді 2018 року - на суму 150 000 грн, у  лютому 2019 року - на суму 201 600 грн, у березні 2019 року - на суму 72 000 грн, у  вересні 2019 року - на суму 33 408 грн, у жовтні 2019 року - на суму  878 717 грн, у березні 2020 року - на суму 230 914 грн (т. 1 а.с. 44-143, т. 2 а.с. 192-242).
На підставі акту перевірки ГУ ДПС у Харківській області прийняті оскаржувані податкові повідомлення-рішення: № 0121150702 від 24.06.2021 року про збільшення суми грошового зобов`язання за платежем: податок на прибуток приватних підприємств на загальну суму 1 926 648,00 грн (за податковим зобов`язанням - 1 582 883,00 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями  - 343 765,00 грн); № 0121130702 від 24.06.2021 року про збільшення суми грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів на загальну суму 2 198 448,75 грн (за податковим зобов`язанням - 1 758 759,00 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями - 439 689,75 грн) (т. 1 а.с. 23-26, т. 2 а.с. 183-186).
Вважаючи, що контролюючий орган порушив порядок оформлення результатів оформлення документальної позапланової перевірки та у відповідача не було правових підстав для прийняття оскаржуваних рішень, позивач звернувся до суду з позовом.
Задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив з того, що в спірному випадку загальна та описова частини акта перевірки не відповідають вимогам, установленим у Порядку № 727, відповідач не довів порушення ТОВ «ДОН-ТЕРМІНАЛ» податкового законодавства по взаємовідносинах з контрагентами, не надав належних доказів неможливості реального здійснення позивачем господарських операцій, не довів відсутності зв`язку з господарською діяльністю позивача, не надав вироків суду щодо контрагентів позивача та судових рішень щодо визнання правочинів фіктивними, тому спірні рішення підлягають скасуванню.
Надаючи правову оцінку обставинам справи у взаємозв`язку з нормами законодавства, що регулюють спірні правовідносини, в межах доводів та вимог апеляційної скарги колегія суддів апеляційного суду виходить з такого.
Статтею 6 Конституції України встановлено, що органи законодавчої, виконавчої та судової влади здійснюють свої повноваження у встановлених цією Конституцією межах і відповідно до законів України.
Згідно із ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Правовідносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, в тому числі, стосовно реєстрації податкової накладної, регулюються нормами Податкового кодексу України (далі - ПК України).
Статтею 62 ПК України визначено, що податковий контроль здійснюється, зокрема, шляхом перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.
Згідно із п. 75.1 ст. 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки. Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.
Відповідно до п. 77.9 ст. 77 ПК України порядок оформлення результатів документальної позапланової перевірки встановлено статтею 86 цього Кодексу.
Пунктом 86.1 статті 86 ПК України передбачено, що результати перевірок (крім камеральних та електронних перевірок) оформлюються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами контролюючого органу та платниками податків або їх законними представниками (у разі наявності). У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт. Якщо такі порушення відсутні, складається довідка. Акт (довідка), складений за результатами перевірки та підписаний посадовими особами, які проводили перевірку, або особами, уповноваженими на це у встановленому порядку, у строки, визначені цим Кодексом, надається платнику податків або його законному представнику, який зобов`язаний його підписати. Акт перевірки - документ, який складається у передбачених цим Кодексом випадках, підтверджує факт проведення перевірки та відображає її результати.
Як зазначив суд першої інстанції, акт перевірки не містить інформації відносно ТОВ «ДОН-ТЕРМІНАЛ» щодо: дослідження придбання та реалізації товари (послуг) контрагентами з моменту реєстрації; перевірок контрагентів; про опитування, допити посадових осіб усіх учасників господарської операцій; почеркознавчої експертизи; вироків судів по всіх учасниках господарської операції та судових рішень щодо визнання нереальними вказаних господарських операцій.
З питання оформлення результатів документальної перевірки дотримання позивачем норм законодавства апеляційний суд зазначає таке.
Наказом Міністерства фінансів України від 20.08.2015, № 727 затверджено Порядок оформлення результатів документальних перевірок дотримання законодавства України з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства платниками податків - юридичними особами та їх відокремленими підрозділами, який зареєстровано в Міністерстві юстиції України від 26.10.2015 за № 1300/27745 (далі – Порядок № 727), згідно із п. 4 розділу II якого, в акті документальної перевірки викладаються всі суттєві обставини фінансово-господарської діяльності платника податків, які стосуються фактів виявлених порушень законодавства з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Відповідно до п. 5 розділу II Порядку № 727 факти виявлених порушень законодавства з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, викладаються в акті документальної перевірки чітко, об`єктивно та повною мірою з посиланням на первинні документи, регістри податкового та бухгалтерського обліку, фінансової та іншої звітності, інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків, зборів, платежів, ведення/складання яких передбачено законодавством, або отримані від інших суб`єктів господарювання, органів державної влади, у тому числі іноземних держав, правоохоронних органів, а також податкову інформацію, що підтверджують наявність зазначених фактів.
Підпунктом 2 п. 4 розділу III Порядку № 727 передбачено, що описова частина акта (довідки) документальної перевірки складається таким чином: у разі встановлення перевіркою порушень податкового законодавства за кожним відображеним в акті документальної перевірки фактом порушення, зокрема, необхідно: викласти зміст порушення з посиланням на конкретні пункти і статті законодавчих актів (міжнародних договорів, згода на обов`язковість яких надана Верховною Радою України і якими регулюються питання оподаткування), що порушені платником податків, зазначити період (календарний день, місяць, квартал, півріччя, три квартали, рік) фінансово-господарської діяльності платника податків та господарську операцію, при здійсненні якої вчинено це порушення; викласти зміст порушень (у разі їх встановлення), в тому числі щодо правильності та повноти визначення фінансового результату до оподаткування згідно з бухгалтерським обліком відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків та зборів, виконання законодавства з інших питань, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи; зазначити первинні документи, на підставі яких вчинено записи у податковому та бухгалтерському обліку, навести регістри бухгалтерського обліку, кореспонденцію рахунків операцій та інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків, зборів, та докази, що підтверджують наявність факту порушення; у разі відсутності первинних документів, документів податкового або бухгалтерського обліку, інших документів, що підтверджують факт порушення, або у разі ненадання їх для перевірки - зазначити перелік цих документів; у разі отримання під час перевірки копій документів, які підтверджують факт виявленого порушення, про це робиться запис із відображенням підстав для їх отримання, а також переліку цих документів; у разі відмови посадових осіб платника податків (керівника платника податків або уповноважених ним осіб) надати документи та/або копії документів посадовій особі контролюючого органу така особа складає акт у довільній формі, що засвідчує факт відмови, із зазначенням посади, прізвища, імені, по батькові посадової особи платника податків, уповноваженої здійснювати від його імені юридичні дії, та переліку документів (копій документів), які йому запропоновано подати, факт складання такого акта відображається в акті (довідці) документальної перевірки; у разі надання посадовими особами платника податків (керівником платника податків або уповноваженою ним особою) посадовим особам контролюючого органу письмових пояснень щодо встановлених порушень податкового законодавства та/або причин ненадання первинних та інших документів, що підтверджують встановлені порушення, або їх копій факти надання таких пояснень необхідно відобразити в акті документальної перевірки.
Отже зазначеними нормами передбачений чіткий порядок оформлення результатів документальної перевірки шляхом складання акта перевірки, який повинен відображати та підтверджувати факт виявлених в ході перевірки порушень платником податків, порушення якого не є передбаченою законом підставою для прийняття контролюючим органом податкових повідомлень-рішень про нарахування грошових зобов`язань.
Таким чином колегія суддів знаходить правильним висновок суду першої інстанції про невідповідність загальної та описової частин акта перевірки вимогам, установленим Порядком № 727, адже він не містить доказів порушення ТОВ «ДОН-ТЕРМІНАЛ» по взаємовідносинах з контрагентами податкового законодавства та належних доказів: 1) неможливості реального здійснення ТОВ «ДОН-ТЕРМІНАЛ» господарських операцій з контрагентами з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виконання робіт та послуг; 2) фактичного нездійснення контрагентом підприємницької діяльності саме в період отримання послуг ТОВ «ДОН-ТЕРМІНАЛ» саме в цей період фізичних, технічних та технологічних можливостей для вчинення дій, що становлять зміст господарських операцій з ТОВ «ДОН-ТЕРМІНАЛ», зокрема відсутності кваліфікованого персоналу, основних фондів, у тому числі транспортних засобів для надання їх в оренду, приміщень для їх зберігання; відсутності відповідних ліцензій та інших дозвільних документів, що необхідні для ведення певного виду господарської діяльності; 3) збитковості проведених операцій та системності такої збитковості, оскільки відсутній аналіз податкової звітності на предмет отримання прибутку чи збитку; 4) здійснення операцій без ділової мети та обліку безвідносно до їх реального економічного змісту з умислом завдати шкоду інтересам держави; 5) відсутності зв`язку з господарською діяльністю останнього.
Колегія суддів також ураховує висновки Верховного Суду, наведені у постанові від 26.06.2023 у справі № 815/6819/14, відповідно до яких, незважаючи на те, що акт податкової перевірки не є самостійним предметом судового оскарження, він є одним із доказів в адміністративній справі про визнання протиправним рішення контролюючого органу, прийнятого за наслідками проведеної перевірки. Текст акта перевірки повинен деталізовано відображати зміст та суть встановлених контролюючим органом порушень та відповідати встановленим висновкам про вчинене платником податків порушення. Описова частина акта перевірки повинна бути сформульована таким чином, щоб платник податків міг зрозуміти в чому, на думку податкового органу, полягає склад вчиненого правопорушення та, заперечуючи проти встановлених у висновках акта перевірки порушень, на підставі яких прийнято податкове повідомлення-рішення, мав змогу подати заперечення проти акта перевірки чи звернутися до суду з позовом про оскарження прийнятих за наслідками такої перевірки рішень контролюючого органу.
Таким чином, оскільки акт перевірки не відповідає вимогам Порядку № 727, він не може вважатися допустимим доказом для підтвердження фактів виявлених в ході перевірки порушень законодавства.
У пункті 6.27 постанови Великої Палати  Верховного Суду від 07.12.2021 у справі № 905/902/20 вказано, що допустимість доказів має загальний і спеціальний характер. Загальний характер полягає в тому, що незалежно від категорії справ слід дотримуватися вимоги щодо отримання інформації з визначених законом засобів доказування з додержанням порядку збирання, подання і дослідження доказів. Спеціальний характер полягає в обов`язковості певних засобів доказування для окремих категорій справ чи забороні використання деяких із них для підтвердження конкретних обставин справи.
Перевіряючи юридичну та фактичну обґрунтованість викладених в акті перевірки висновків контролюючого органу про вчинення позивачем податкового правопорушення, судова колегія виходить з наступних підстав.
Як вбачається з матеріалів справи, підставою для прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень стали висновки акту перевірки від 19.05.2021 № 8598/20-40-07-02-08/33109845, а тому слід дослідити обґрунтованість таких висновків контролюючого органу та з`ясувати якими доказами вони підтверджені та чи доводять вони вину платника податків у вчиненні встановлених податковим органом порушень податкового законодавства.
Щодо донарахованих позивачу податкових зобов`язань з податку на додану вартість та податку на прибуток.
Згідно із п. 14.1.36 ст. 14 ПК України господарська діяльність – це діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Мета отримання доходу як кваліфікуюча ознака господарської діяльності кореспондує з вимогою щодо наявності розумної економічної причини (ділової мети) під час здійснення господарської діяльності. Оскільки господарська діяльність складається із сукупності господарських операцій платника податку, які є формою здійснення господарської діяльності, то розумна економічна причина має бути наявною в кожній господарській операції. Лише в такому разі та чи інша операція може вважатись вчиненою в межах господарської діяльності платника податку та лише за таких умов платник має право на врахування в податковому обліку наслідків відповідних господарських операцій. Отже господарські операції, здійснені за наявності розумних економічних причин (ділової мети), є такими, що вчинені в межах господарської діяльності.
За правилами пп. 14.1.231 п. 14.1 ст. 14 ПК України розумна економічна причина (ділова мета) - причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності. Економічний ефект, зокрема, але не виключно, передбачає приріст (збереження) активів платника податків та/або їх вартості, а так само створення умов для такого приросту (збереження) в майбутньому.
Отже зміст поняття розумної економічної причини (ділової мети) передбачає обов`язкову спрямованість будь-якої операції платника на отримання позитивного економічного ефекту, тобто на приріст (збереження) активів платника (їх вартість), а так само створення умов для такого приросту (збереження) в майбутньому.
Відповідно до п.п. 14.1.181 п. 14.1 ст. 14 ПК України податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.
За змістом пп. 14.1.156, 14.1.156-1 п. 14.1 ст. 14 ПК України податкове зобов`язання - сума коштів, яку платник податків, у тому числі податковий агент, повинен сплатити до відповідного бюджету як податок або збір на підставі, в порядку та строки, визначені податковим законодавством; податкове зобов`язання (для цілей розділу V цього Кодексу) - загальна сума податку на додану вартість, одержана (нарахована) платником податку в звітному (податковому) періоді, та/або сума коштів, сформована за рахунок податкових пільг, що були використані платником податків не за цільовим призначенням чи з порушенням порядку їх надання, встановленим цим Кодексом.
Згідно із п. 22.1 ст. 22 ПК України об`єктом оподаткування можуть бути майно, товари, дохід (прибуток) або його частина, обороти з реалізації товарів (робіт, послуг), операції з постачання товарів (робіт, послуг) та інші об`єкти, визначені податковим законодавством, з наявністю яких податкове законодавство пов`язує виникнення у платника податкового обов`язку.
Положеннями п. 44.1 ст. 44 ПК України визначено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Як встановлено положеннями п. 185.1 ст. 185, п. 187.1 ст. 187, п. 188.1 ст. 188 ПК України об`єктом оподаткування податком на додану вартість є операції платників податку, окрім іншого, з постачання товарів і послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України відповідно до статті 186 цього Кодексу; датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, або дата відвантаження товарів, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. База оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної (контрактної) вартості, але не нижче звичайних цін, з урахуванням загальнодержавних податків та зборів.
Відповідно до п. 198.1 ст. 198 ПК України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів та послуг.
Згідно із п. 198.2 ст. 198 ПК України датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.
У п. 198.3 ст. 198 ПК України визначено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою п. 193.1 ст. 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг. Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Відповідно до п. 198.6 ст. 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу. Податкові накладні, отримані з Єдиного реєстру податкових накладних, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Згідно з п. 200.1 ст. 200 ПК України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.
За змістом п. 201.10 ст. 201 ПК України податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Згідно із ст. 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства; первинний документ – це документ, який містить відомості про господарську операцію.
Згідно із нормами ч. 1, 2 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити, якщо інше не передбачено окремими законодавчими актами України: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції. Неістотні недоліки в документах, що містять відомості про господарську операцію, не є підставою для невизнання господарської операції, за умови, що такі недоліки не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, та містять відомості про дату складання документа, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції тощо.
Відповідно до п.п. 2.1, 2.2 глави 2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, що затверджене Наказом Міністерства фінансів України від 24.05.95 за № 88 та зареєстроване в Міністерстві юстиції України від 05.06.95 за № 168/704 (далі - Положення № 88) первинні документи - це документи, створені у письмовій або електронній формі, які містять відомості про господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації (власника) на їх проведення. Господарські операції - це факти підприємницької та іншої діяльності, що впливають на стан майна, капіталу, зобов`язань і фінансових результатів. Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи.
Відповідно до пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 ПК України об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу. Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом збільшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: зменшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); збільшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку). Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом зменшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: збільшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); зменшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).
Пунктом 137.1 ст. 137 ПК України встановлено, що податок нараховується платником самостійно за ставкою, визначеною статтею 136 цього Кодексу, від бази оподаткування, визначеної згідно зі статтею 135 цього Кодексу.
Згідно із п. 5 П (С)БО 16 «Витрати» витрати відображаються в бухгалтерському обліку одночасно зі зменшенням активів або збільшенням зобов`язань.
Відповідно до п. 7 П (С)БО 16 «Витрати» витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені. Витрати, які неможливо прямо пов`язати з доходом певного періоду, відображаються у складі витрат того звітного періоду, в якому вони були здійснені
За змістом з п. 10 П (С)БО 15 «Дохід» дохід, пов`язаний з наданням послуг, визнається, виходячи зі ступеня завершеності операції з надання послуг на дату балансу, якщо може бути достовірно оцінений результат цієї операції. Результат операції з надання послуг може бути достовірно оцінений за наявності всіх наведених нижче умов: можливості достовірної оцінки доходу; імовірності надходження економічних вигод від надання послуг; можливості достовірної оцінки ступеня завершеності надання послуг на дату балансу; можливості достовірної оцінки витрат, здійснених для надання послуг та необхідних для їх завершення.
Аналіз указаних правових норм свідчить, що показники обліку доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, визначаються на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством, що передбачено у п. 44.2 ст. 44 ПК України.
До первинних документів бухгалтерського обліку, що підтверджують показники, відображені платником податків у податковій звітності, належать усі документи в їх сукупності, складені щодо господарської операції, які за змістом відповідають вимогам закону. За такою презумпцією податковий орган, встановивши, що певний первинний документ не мав бути облікований, має навести підстави для такої відмови та підтвердити ці обставини зібраними під час перевірки доказами.
При цьому нереальність господарських операцій з придбання платником податку товарів/послуг має підтверджуватися належними, допустимими та достатніми доказами і не може ґрунтуватися на припущеннях, які базуються лише на податковій інформації без належного дослідження усіх первинних документів позивача.
Відповідно до ст. 83 ПК України для посадових осіб контролюючих органів під час проведення перевірок підставами для висновків є: документи, визначені цим Кодексом; податкова інформація; експертні висновки, надані відповідно до статті 84 цього Кодексу та інших законів України; судові рішення; податкові консультації, інші матеріали, отримані в порядку та у спосіб, передбачені цим Кодексом або іншими законами, контроль за дотриманням яких покладений на контролюючі органи.
Слід зауважити, що будь-які документи (у тому числі договори, акти, накладні, тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичне здійснення господарської операції відсутнє, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені законодавством, а для підтвердження даних податкового обліку можуть братися до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції.
ГУ ДПС вважає висновки суду першої інстанції такими, що не відповідають обставинам справи, оскільки перевіркою було встановлено, що суму податкового кредиту в розмірі 1 758 759,00 грн було сформовано за рахунок придбання послуг та товарно-матеріальних цінностей у: ТОВ «СЕЙВ МАКС ГРУП» код ЄДРПОУ 42167745 на суму  1 152 720,00  грн, у т. ч. ПДВ 192 120,00 грн, ТОВ «ЕФЕКТ ПРОМО» код ЄДРПОУ 42211045 на суму 1 209 600,00 грн, у т. ч. ПДВ 201 600,00 грн, ТОВ «ТРІНУМ» код ЄДРПОУ 42432189 на суму 900 000,00 грн, у т. ч. ПДВ 150 000,00 грн, ТОВ «ЮНІКА ТГ» код ЄДРПОУ 43047644 на суму 2 523 648,00 грн, у тч. ПДВ 420 608,00 грн, ТОВ «МІРА СТАНДАРТ» код ЄДРПОУ 43047691 на суму 1 667 760,00 грн, у т.ч. ПДВ 277 960,00 грн, ТОВ «МУЛЬТІОПТТОРГ» код ЄДРПОУ 43184541 на суму 873 600,00 грн, у т. ч. ПДВ 145 600,00 грн, ТОВ «АДОГА УНІВЕРС» код ЄДРПОУ 43275261 на суму 1 385 484,00 грн, у т. ч. ПДВ 230 914,00 грн,  колишня назва ТОВ «ЗБУТ ТРАСТ ГРУП» на суму 432 000,00 грн, у т. ч. ПДВ 72 000,00 грн, ТОВ «МОДІФ» код ЄДРПОУ 43182565 на суму 407 739,60 грн, у т. ч. ПДВ 67 956,60 грн.
В акті перевірки щодо складених первинних документів між ТОВ «ДОН-ТЕРМІНАЛ» та вищезазначеними контрагентами-постачальниками відповідачем наведено про порушення порядку складання бухгалтерських документів (дефектність відповідних первинних документів) та фінансової звітності та їх відображення у бухгалтерському обліку, в порушення п. 44.1 ст. 44, п.п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Податкового кодексу України ТОВ «ДОН-ТЕРМІНАЛ» завищено витрати, визначені відповідно до даних фінансової звітності підприємства згідно з національними положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку всього  на суму 8 793 793 грн. За висновком контролюючого органу оформлення отриманих послуг та ТМЦ від наведених постачальників має лише «паперовий характер». Стосовно правомірності визначення податкового кредиту за період з 01.10.2018 по 31.12.2020 відповідачем встановлено його завищення всього на суму 1 758 759 грн.
Перевіряючи наведені висновки, колегія суддів зауважує, що як слідує з матеріалів справи, за період з 01.10.2018 по 31.12.2020 ТОВ «ДОН-ТЕРМІНАЛ» мало фінансово-господарські відносини з наступними контрагентами.
1. Щодо епізоду взаємовідносин позивача з ТОВ  «СЕЙВ МАКС ГРУП».
01.06.2018 між позивачем (замовник) та ТОВ «СЕЙВ МАКС ГРУП» (виконавець) укладено договір про надання рекламних послуг № 288, предметом якого є надання виконавцем за завданням замовника за плату послуг з розповсюдження рекламних матеріалів замовника з 01.10.18 по 31.12.18. Рекламні матеріали були передані виконавцю за актом приймання-передачі від 28.09.2018. По результату надання послуг за вказаним договором сторонами складений акт приймання-передачі від 25.10.2018 № 465, що містить найменування послуг, одиницю виміру, кількість, ціну і суму з ПДВ 252 720,00 грн., яка була сплачена згідно з платіжними дорученнями № 6297 від 13.12.2018, № 665 від 14.12.2018, № 714 від 17.12.2018 (т. 1 а.с. 144-150). 
28.09.2018 року між позивачем (замовник) та ТОВ «СЕЙВ МАКС ГРУП» (виконавець) укладено також договір про надання послуг № 289, предметом якого є надання виконавцем замовнику робіт (послуг) у сфері реклами щодо діяльності замовника (рекламні ідеї, копірайт, дизайн;  продакшн-послуги; промоушн-послуги; медіа-послуги) та згідно з додатковою угодою № 1 від 28.09.2018  виконавець взяв на себе зобов`язання надати послуги з розміщення банерної реклами в мережі Інтернет з 01.10.18 по 25.10.18. У Додатку 1 до цього договору сторони визначили тип медіа, URL, формат, тип розміщення, період, номер тижня, кількість виходів, покази,  кількість контактів на 1 екземпляр, вартість 1 виходу, загальна вартість, загальну кількість контактів, вартість за 1 контакт, % конверсії контактів споживачів та очікувані залучені продажі. По результату надання послуг за вказаним договором сторонами складені акти виконаних робіт від 25.10.2018 № 458 на суму з ПДВ 150 000,00 грн, від 25.10.2018 № 459 на суму з ПДВ 150 000,00 грн, від 25.10.2018 № 461 на суму з ПДВ 150 000,00 грн, від 25.10.2018 № 462 на суму з ПДВ 150 000,00 грн, від 25.10.2018 № 463 на суму з ПДВ 150 000,00 грн, від 25.10.2018 № 464 на суму з ПДВ 150 000,00 грн, які містять найменування робіт, послуг, кількість, одиницю виміру, ціну і суму з ПДВ, що була сплачена згідно з платіжними дорученнями № 6298 від 13.12.2018, № 666 від 14.12.2018, № 6327 від 17.12.2018, № 715 від 17.12.2018, № 717 від 17.12.2018, № 6334 від 18.12.2018,  № 670 від 18.12.2018 (т. 1 а.с. 151-171). 
На підставі здійснених господарських операцій виконавцем складені податкові накладні (т. 1 а.с. 172-178).
Як зазначив відповідач в акті перевірки, свідоцтво платника ПДВ анульоване 24.01.2020. Контролюючий орган послався на зміст ухвали слідчого судді у справі № 757/66315/19-к і №11-сс/824/4216/2019 щодо кримінального провадження, внесеного до ЄРДР за № 32019100000000291; у справі № 757/37337/19-к щодо кримінального провадження, внесеного до ЄРДР за № 32017060000000035; у справі № 753/704/19 щодо кримінального провадження, внесеного до ЄРДР за № 32017100020000043.
2.  Щодо епізоду взаємовідносин позивача з ТОВ  «ЕФЕКТ ПРОМО».
30.01.2019 між позивачем (замовник) та ТОВ  «ЕФЕКТ ПРОМО» (виконавець) укладено договір про надання послуг № 3001, предметом якого є надання виконавцем замовнику робіт (послуг) у сфері реклами щодо діяльності замовника (рекламні ідеї, копірайт, дизайн;  продакшн-послуги; промоушн-послуги; медіа-послуги) та згідно з додатковою угодою № 1 від 30.01.2019 виконавець взяв на себе зобов`язання надати послуги з розміщення банерної реклами в мережі Інтернет з 01.02.19 по 28.02.19. У Додатку 1 до цього договору сторони визначили тип медіа, URL, формат, тип розміщення, період, номер тижня,  кількість виходів, покази,  кількість контактів на 1 екземпляр, вартість 1 виходу, загальна вартість, загальну кількість контактів, вартість за 1 контакт, % конверсії контактів споживачів та очікувані залучені продажі. По результату надання послуг за вказаним договором сторонами складені акти виконаних робіт від 28.02.2019 № 118 на суму з ПДВ 201600,00 грн, від 28.02.2018 № 119 на суму з ПДВ 201600,00 грн, від 28.02.2019 № 120 на суму з ПДВ 201 600,00 грн, від 28.02.2018 № 121 на суму з ПДВ 201 600,00 грн, від 28.02.2019 № 133 на суму з ПДВ 201 600,00 грн, які містять найменування робіт, послуг, кількість, одиницю виміру, ціну і суму з ПДВ; оплату проведено згідно з платіжним дорученням № 11114 від 14.12.2020 на суму 175 196,00 грн (т. 1 а.с. 179-194). 
Згідно з договором № 3001 від 31.01.2019 виконавцем складені податкові накладні (т. 1 а.с. 195-206).
Як зазначив відповідач в акті перевірки, свідоцтво платника ПДВ анульоване 25.03.2020. Зокрема, контролюючий орган послався на податкову інформацію та зміст ухвали слідчого судді у справі № 752/1311/18 щодо кримінального провадження, внесеного до ЄРДР за № 32018100010000004.
3. Щодо епізоду взаємовідносин позивача з ТОВ  «ТРІНУМ».
30.10.2018 року між позивачем (замовник) та ТОВ «ТРІНУМ» (виконавець) укладено також договір про надання послуг № 31, предметом якого є надання виконавцем замовнику робіт (послуг) у сфері реклами щодо діяльності замовника (рекламні ідеї, копірайт, дизайн;  продакшн-послуги; промоушн-послуги; медіа-послуги) та згідно з додатковою угодою № 1 від 30.10.2018 виконавець взяв на себе зобов`язання надати послуги з розміщення банерної реклами в мережі Інтернет з 01.11.18 по 30.11.18. У Додатку 1 до цього договору сторони визначили тип медіа, URL, формат,  тип розміщення, період, номер тижня,  кількість виходів, покази,  кількість контактів на 1 екземпляр, вартість 1 виходу, загальна вартість, загальну кількість контактів, вартість за 1 контакт, % конверсії контактів споживачів та очікувані залучені продажі. По результату надання послуг за вказаним договором сторонами складені акти виконаних робіт від 30.11.2018 № 95 на суму з ПДВ 150 000,00 грн, від 30.11.2018 № 96 на суму з ПДВ 150 000,00 грн, від 30.11.2018 № 97 на суму з ПДВ 150 000,00 грн, від 30.11.2018 № 98 на суму з ПДВ 150 000,00 грн, від 30.11.2018 № 100 на суму з ПДВ 150 000,00 грн, від 30.11.2018 № 102 на суму з ПДВ 150 000,00 грн, які містять найменування робіт, послуг, кількість, одиницю виміру, ціну і суму з ПДВ, що була сплачена згідно з платіжними дорученнями № 6475 від 14.01.2019, № 6482 від 15.01.2019, № 6494 від 16.01.2019, № 6625 від 31.01.2019, № 6622 від 31.01.2019, № 6645 від 01.02.2019, № 6644 від 01.02.2019, № 6673 від 05.02.2019, № 7109 від 20.03.2019   (т. 1 а.с. 207-228). 
На підставі здійснених господарських операцій виконавцем складені податкові накладні (т. 1 а.с. 229-240).
Як зазначив відповідач в акті перевірки, свідоцтво платника ПДВ анульоване 31.01.2020, також контролюючий орган послався на наявний у ЄДРСР зміст ухвали слідчого судді у справі № 757/4860/19-к щодо кримінального провадження, внесеного до ЄРДР за № 42018000000001759.
4. Щодо епізоду взаємовідносин позивача з ТОВ  «ЮНІКА ТГ».
30.09.2019 між позивачем (замовник) та ТОВ «ЮНІКА ТГ» (виконавець) укладено договір про надання послуг № 2, предметом якого є надання виконавцем замовнику робіт (послуг) у сфері реклами щодо діяльності замовника (рекламні ідеї, копірайт, дизайн;  продакшн-послуги; промоушн-послуги; медіа-послуги) та згідно з додатковою угодою № 1 від 30.09.2019 виконавець взяв на себе зобов`язання надати послуги з розміщення банерної реклами в мережі Інтернет з 01.10.19 по 31.10.19. У Додатку 1 до цього договору сторони визначили тип медіа, URL, формат, тип розміщення, період, номер тижня, кількість виходів, покази,  кількість контактів на 1 екземпляр, вартість 1 виходу, загальна вартість, загальну кількість контактів, вартість за 1 контакт, % конверсії контактів споживачів та очікувані залучені продажі. По результату надання послуг за вказаним договором сторонами складені акти виконаних робіт від 31.10.2019 № 149 на суму з ПДВ 223200,00 грн, від 31.10.2019 № 150 на суму з ПДВ 223 200,00 грн, від 31.10.2019 № 151 на суму з ПДВ 223 200,00 грн, від 31.10.2019 № 152 на суму з ПДВ 223 200,00 грн, від 31.10.2019 № 153 на суму з ПДВ 223 200,00 грн, від 31.10.2019 № 155 на суму з ПДВ 223 200,00 грн, які містять найменування робіт, послуг, кількість, одиницю виміру, ціну і суму з ПДВ, що була сплачена згідно з платіжними дорученнями № 9487 від 25.11.2019, № 9565 від 06.12.2019, № 9583 від 06.12.2019, № 9588 від 09.12.2019, № 9603 від 10.12.2019, № 9724 від 26.12.2019, № 9868 від 22.01.2020 (т. 1 а.с. 241-250, т. 2 а.с. 1-10). 
15.10.2019 між позивачем (замовник) та ТОВ «ЮНІКА ТГ» (виконавець) укладено договір на проведення маркетингового дослідження, відповідно до умов п. 1 якого замовнику необхідно для досягнення цілей власної господарської діяльності підтримувати стабільний рівень реалізації товарів покупцям, а також забезпечити стале зростання обсягів реалізації товарів покупцям та як найповніше задовольнити попит споживачів – кінцевих покупців на товари замовника на сегменті цільового ринку, що його охоплює замовник, інших ринках України, а виконавець має можливість надати відповідні необхідні для цього інформаційні та маркетингові послуги, розуміючи, що без надання виконавцем та отримання замовником цих послуг неможливе досягнення замовником зазначених цілей власної господарської діяльності, з переконанням, що передбачені цим договором послуги та відповідні заходи тісно пов`язані з господарською діяльністю замовника та позитивно впливають на її результати, тому замовник доручає і оплачує, а виконавець зобов`язується організувати  та провести маркетингові дослідження споживчого потенціалу ринку паливно-мастильних матеріалів. Факт виконання етапів відповідних послуг з боку виконавця, засвідчуватиметься актами їх приймання. Надання замовнику будь-якої інформації, рекомендацій, результату аналізу, тощо, надаватимуться переважно телефоном, у разі необхідності – електронною поштою. По результату надання послуг за вказаним договором сторонами складені акти приймання-передачі виконаних робіт від 17.10.2019 № 145 на суму з ПДВ 168000,00 грн, від 22.10.2019 № 146 на суму з ПДВ 300000,00 грн, від 25.10.2019 № 147 на суму з ПДВ 384000,00 грн, від 29.10.2019 № 148 на суму з ПДВ 132000,00 грн, які містять найменування робіт, послуг – маркетингове дослідження ринку ІМ і МОР в металургії, машинобудуванні та металообробці України в розрізі етапів проведення дослідження, кількість, одиницю виміру, ціну і суму з ПДВ. З урахуванням договору про переуступання права вимоги № 15/04 від 15.04.2020 сторонами проведено розрахунки згідно з платіжними дорученнями № 9718 від 15.04.2020, № 9799 від 29.04.2020, № 9851 від 13.05.2020, № 102 від 14.05.2020, № 9865 від 15.05.2020, № 1397 від 21.05.2020, № 10510 від 27.05.2020, № 9936 від 29.05.2020 (т. 2 а.с. 11-29). 
28.08.2019 між позивачем (замовник) та ТОВ «ЮНІКА ТГ» (виконавець) укладено договір про надання рекламних послуг № 56, предметом якого є надання виконавцем за завданням замовника за плату послуг з розповсюдження рекламних матеріалів замовника з 01.09.19 по 30.09.19. Відповідні рекламні матеріали були передані виконавцю за актом приймання-передачі від 28.08.2019. По результату надання послуг за вказаним договором сторонами складений акт приймання-передачі від 30.09.2019 № 4, що містить найменування робіт, послуг, одиницю виміру, кількість, ціну і суму з ПДВ 200 448,00 грн., яка була сплачена згідно з платіжними дорученнями № 9298 від 05.11.2019 і № 1215 від 05.11.2019 (т. 2 а.с. 30-35). 
На підставі здійснених господарських операцій виконавцем складені податкові накладні (т. 2 а.с. 36-57).
Відповідач в акті перевірки зазначив, що свідоцтво платника ПДВ анульоване 18.11.2020 та послався на податкову інформацію та зміст наявної в ЄДРСР ухвали слідчого судді у справі № 757/11303/20-к від 18.03.2020 щодо кримінального провадження, внесеного до ЄРДР за № 42020101060000022.
5. Щодо епізоду взаємовідносин позивача з ТОВ  «МІРА СТАНДАРТ».
29.10.2019 між позивачем (покупець) та ТОВ «МІРА СТАНДАРТ» (постачальник) укладено договір поставки № 23, предметом якого є передання продукції в асортименті. Передача позивачу канцелярських товарів, друкованої продукції та подарункових наборів підтверджується видатковою накладною № 74 від 30.10.2019 на суму з ПДВ 1 667 760,00 грн, яка містить найменування товару - асортимент, кількість, одиницю виміру, ціну і суму з ПДВ. З урахуванням договорів про переуступання права вимоги учасниками операції проведено розрахунки згідно з платіжними дорученнями № 10938 від 15.09.2020, № 10950 від 16.09.2020, № 10958 від 24.11.2020, № 10970 від 25.11.2020, № 10971 від 26.11.2020, № 313 від 26.11.2020, № 11023 від 02.12.2020, № 11113 від 14.12.2020. За вказаною операцією постачальником складена податкова накладна (т. 2 а.с. 58-74).
Як зазначив відповідач в акті перевірки, сума ПДВ по податкових накладних включена до податкового кредиту у жовтні 2018, яка відповідає даним додатку № 5 до податкової декларації з ПДВ за жовтень 2018 року; сальдо взаєморозрахунків становить 0 грн; свідоцтво платника ПДВ анульоване 18.11.2020. Зокрема, контролюючий орган послався на податкову інформацію щодо ланцюга постачання, неможливості підтвердження реальності здійснення господарських операцій, що основні постачальники ТОВ «МІРА СТАНДАРТ» є фігурантами кримінальних проваджень.
6. Щодо епізоду взаємовідносин позивача з ТОВ  «МУЛЬТІОПТТОРГ».
16.10.2019 між позивачем (покупець) та ТОВ «МУЛЬТІОПТТОРГ» (постачальник) укладено договір поставки № 61, предметом якого є передання продукції в асортименті. Згідно із видатковою накладною № 759 від 16.10.2019 постачальник передав позивачу гофрокартон з логотипом, реквізитами фірми 5-сл, марка П-32 на суму з ПДВ 873 600,00 грн, яка містить всі необхідні реквізити первинного документу. З урахуванням договору про переуступання права вимоги проведено оплату продукції згідно з платіжними дорученнями № 10113 від 19.02.2020, № 9556 від 20.02.2020, № 10150 від 25.02.2020, № 10218 від 03.03.2020. За вказаною операцією постачальником складена податкова накладна (т. 2 а.с. 75-86).
Як зазначив відповідач в акті перевірки, свідоцтво платника ПДВ анульоване 12.03.2021. Зокрема, контролюючий орган послався на податкову інформацію від 30.01.2020 щодо можливості виконання оформлених господарських операцій контрагентом позивача ТОВ «МУЛЬТІОПТТОРГ».
7. Щодо епізоду взаємовідносин позивача з ТОВ  «АДОГА УНІВЕРС».
26.02.2020 між позивачем (замовник) та ТОВ «АДОГА УНІВЕРС» (виконавець) укладено договір про надання рекламних послуг № 35, предметом якого є надання виконавцем за завданням замовника за плату послуг з розповсюдження рекламних матеріалів замовника з 01.03.2020 по 27.03.2020. Рекламні матеріали (листівки, буклети) були передані виконавцю за актом приймання-передачі від 26.02.2020. По результату надання послуг за вказаним договором сторонами складений акт приймання-передачі № 5597 від 27.03.2020, що містить найменування послуг, одиницю виміру, кількість, ціну і суму з ПДВ 174 624,00 грн, яка з урахуванням договорів про переуступлення права вимоги була сплачена згідно з платіжними дорученнями № 10749 від 25.08.2020, № 10759 від 26.08.2020, № 10951 від 16.09.2020 (т. 2 а.с. 87-97). 
28.02.2020 року між позивачем (замовник) та ТОВ «АДОГА УНІВЕРС» (виконавець) укладено також договір про надання послуг № 14, предметом якого є надання виконавцем замовнику робіт (послуг) у сфері реклами щодо діяльності замовника (рекламні ідеї, копірайт, дизайн;  продакшн-послуги; промоушн-послуги; медіа-послуги) та згідно з додатковою угодою № 1 від 28.02.2020  виконавець взяв на себе зобов`язання надати послуги з розміщення банерної реклами в мережі Інтернет з 01.03.20 по 31.03.20. У Додатку 1 до цього договору сторони визначили тип медіа, URL, формат, тип розміщення, період, номер тижня,  кількість виходів, покази,  кількість контактів на 1 екземпляр, вартість 1 виходу, загальна вартість, загальну кількість контактів, вартість за 1 контакт, % конверсії контактів споживачів та очікувані залучені продажі. По результату надання послуг за вказаним договором сторонами складені акти виконаних робіт від 31.03.2020 № 5221 на суму з ПДВ 201810,00 грн, від 31.03.2020 № 5222 на суму з ПДВ 201 810,00 грн, від 31.03.2020 № 5223 на суму з ПДВ 201 810,00 грн, від 31.03.2020 № 5224 на суму з ПДВ 201 810,00 грн, від 31.03.2020 № 5225 на суму з ПДВ 201 810,00 грн, від 31.03.2020 № 5226 на суму з ПДВ 201 810,00 грн, які містять найменування робіт, послуг, кількість, одиницю виміру, ціну і суму з ПДВ, що були сплачені позивачем згідно з платіжними дорученнями № 9666 від 08.04.2020, № 9762 від 22.04.2020, № 10448 від 23.04.2020, № 10447 від 23.04.2020, № 10454 від 28.04.2020, № 1398 від 21.05.2020 (т. 2 а.с. 98-115). 
На підставі здійснених господарських операцій виконавцем складені податкові накладні (т. 2 а.с. 116-129).
Контролюючий орган в акті перевірки послався на податкову інформацію від 16.04.2020 ГУ ДФС у Сумській області, а також на зміст ухвали слідчого судді у справі № 760/8905/20 від 22.04.2020 щодо кримінального провадження, внесеного до ЄРДР за № 32020110000000044 та у справі № 752/5651/20 від 22.04.2020 щодо кримінального провадження, внесеного до ЄРДР за № 42020100000000059, 42020101060000022, за № 42018000000001759, 32018100010000004.
8. Щодо епізоду взаємовідносин позивача з ТОВ  «КАССІС КО».
01.03.2019 між позивачем (замовник) та ТОВ «КАССІС КО» (виконавець) укладено договір про надання рекламних послуг № 51, предметом якого є надання виконавцем за завданням замовника за плату послуг з розповсюдження рекламних матеріалів замовника з 01.03.2019 по 31.03.2019. Рекламні матеріали (брошюри, буклети, рекламні листки) були передані виконавцю за актом приймання-передачі від 01.03.2019, що також підтверджується товарно-транспортною накладною № 01032019  від 01.03.2019. По результату надання послуг за вказаним договором сторонами складений акт приймання-передачі № 1500 від 31.03.2019, що містить найменування послуг, одиницю виміру, кількість, ціну і суму з ПДВ 432000,00 грн, яка з урахуванням договору про переуступлення права вимоги була сплачена згідно з платіжними дорученнями № 10276 від 11.03.2020, № 34 від 13.03.2020, № 10367 від 23.03.2020 і виконавцем була складена податкова накладна (т. 2 а.с. 130-141). 
Як зазначив відповідач в акті перевірки, свідоцтво платника ПДВ анульоване 17.08.2020. Також контролюючий орган послався на наявні в ЄДРСР ухвали слідчого судді у справі № 755/3881/19 від 22.05.2019 щодо кримінального провадження, внесеного до ЄРДР за № 32017100110000030, ЄРДР за № 32020110000000044 та у справі № 752/5651/20 від 22.04.2020 щодо кримінального провадження, внесеного до ЄРДР за № 42020100000000059, 42020101060000022, за № 42018000000001759, 32018100010000004.
8. Щодо епізоду взаємовідносин позивача з ТОВ  «МОДІФ».
18.10.2019 між позивачем (замовник) та ТОВ «МОДІФ» (виконавець) укладено договір про технічне обслуговування та ремонт транспортного засобу № 102, предметом якого є надання виконавцем замовнику за плату послуги з технічного обслуговування та/або ремонту автомобільного транспортного засобу чи його складових частин, у тому числі з використанням матеріалів (запасних частин) як замовника, так і спеціально замовлених виконавцем. У додатку № 1 від 21.10.2019, додатку № 2 від 23.10.2019, додатку № 3 від 28.10.2019 до вищевказаного договору сторонами узгоджено передання виконавцю відповідного автомобіля марки Mercedes-benz, реєстр.номери НОМЕР_1 , 2005 р.в., НОМЕР_2 , НОМЕР_3 , для проведення технічного обслуговування та ремонту транспортного засобу у відповідні строки з матеріалів та запасних частин виконавця із деталізацією переліку робіт і переліку запасних частин із зазначенням вартості з ПДВ. По результату надання послуг за вказаним договором сторонами складені акти приймання-передачі № 1151 від 24.10.2019, № 1152 від 28.10.2019, № 1153 від 31.10.2019, що містять найменування робіт, послуг, одиницю виміру, кількість, ціну і суму з ПДВ. Вартість наданих позивачу послуг була сплачена з урахуванням договору про переуступлення права вимоги згідно з платіжними дорученнями № 10 від 16.01.2020, № 7 від 13.01.2020, № 10229 від 04.03.2020 і виконавцем були складені податкові накладні (т. 2 а.с. 142-164). 
Як зазначив відповідач в акті перевірки, свідоцтво платника ПДВ анульоване 29.12.2020.
Стосовно наведених епізодів у ході судового розгляду встановлено, що за даними бухгалтерського обліку взаємовідносини по вищезазначеним операціям відображено позивачем наступним чином: Дт 93 – Кт 6851 – витрати, Дт 6851 – Кт 311 – оплата, Дт 6442 – Кт 6851 – податковий кредит у відповідному розмірі; податкові накладні по вказаних операціях зареєстровані в ЄРПН; сума ПДВ по податкових накладних включена позивачем до податкового кредиту у жовтні 2018 року на суму 192 120 грн, у листопаді 2018 року на суму 150 000 грн, у лютому 2019 року на суму 201 600 грн, у березні 2019 року на суму 72 000 грн, у  вересні 2019 року на суму 33 408 грн, у жовтні 2019 року  на суму  878 717 грн, у березні 2020 року на суму 230 914 грн, що відповідає даним додатку № 5 до податкової декларації з ПДВ за жовтень 2018 року, листопад 2018 року, лютий 2019 року, березень 2019 року, вересень 2019 року, жовтень 2019 року, березень 2020 року; контрагенти-постачальники звітували по взаємовідносинам з ТОВ «ДОН-ТЕРМІНАЛ», окрім ТОВ «МОДІФ»; між усіма учасниками проводилися розрахунки за надані послуги та поставлені товари, заборгованість по розрахунках між сторонами відсутня, окрім ТОВ «ЕФЕКТ ПРОМО», по операціям з яким сальдо взаєморозрахунків складає Кт 1034404,00 грн. Виходячи із зведеної інформації ГУ ДПС у Харківській області щодо анулювання свідоцтва платника ПДВ у розрізі контрагентів позивача, слідує, що анулювання мало місце після здійснення господарських операцій по вищевказаним епізодам.
З матеріалів справи судовою колегією встановлено, що первинні документи, якими опосередковані господарські операції по взаємовідносинам позивача з контрагентами-постачальниками, відповідають вимогам ч. 2 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» та п. 2.4 Положення № 88, адже містять назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Доводи апелянта по зазначеним епізодам побудовані виключно на аналізі діяльності контрагентів – постачальників, які колегія суддів відхиляє, адже контролюючим органом не були виявлені та зафіксовані в акті перевірки, відповідно, не брались до уваги при винесенні оскаржуваних податкових повідомлень – рішень, істотні дефекти у процедурі створення контрагентів заявника та суттєві вади у процесі поточного функціонування контрагентів, а також своєчасно не були ініційовані процедури зустрічної звірки контрагентів - постачальників. Тому відповідач неправомірно позбавив позивача права на формування податкового кредиту та витрат підприємства через недотримання вимог податкового законодавства його контрагентами.
Отже, стверджуючи про відсутність факту реального здійснення господарських операцій з придбання послуг та товарно-матеріальних цінностей у  вищезгаданих контрагентів-постачальників на зазначені суми, порушення контрагентами позивача податкового законодавства, контролюючий орган повинен був провести зустрічні звірки з метою документального підтвердження спірних господарських відносин, а також підтвердження виду, обсягу, характеру операцій та повноти розрахунків, для з`ясування їх реальності та правомірності відображення в обліку платника податків. Проте, доказів проведення зустрічних звірок щодо контрагентів позивача матеріали справи не містять.
У п. 2.7 акту перевірки наведено, що підтверджується матеріалами справи, під час проведення перевірки відповідачем направлено позивачу запит від 12.05.2021 щодо надання належним чином завірених копій первинних документів, а також надання пояснень та додаткових документів, які містять інформацію про вчинене податкове правопорушення, та можуть свідчити про наявність або відсутність в діях ТОВ «ДОН-ТЕРМІНАЛ» вини, пом`якшуючих обставин та обставин, що звільняють від фінансової відповідальності. Тобто, окремих документів щодо певної господарської операції відповідач не запитував. У відповідь на вказаний запит позивачем надано пояснення від 13.05.2021 щодо надання під час перевірки оригіналів всіх первинних документів за перевіряємий період, зокрема, запитуваних контролюючим органом.
Як свідчать матеріли справи, будь-яких інших запитів контролюючий орган позивачу не направляв. Згідно із п. 2.6 акта перевірки, узагальнений перелік документів, які було використано при проведенні перевірки міститься у додатку 4 до акта перевірки.
Разом з тим відповідач вказував на ненадання позивачем документів, таких як товарно-транспортні накладні, документи про отримання та передачу ТМЦ, які підтверджують здійснення господарських операцій.
Водночас, виходячи з Додатку № 4 до акта перевірки, під час проведення перевірки контролюючим органом використано наступні документи за охоплений перевіркою період (01.10.2018-31.12.2020), зокрема: договори оренди приміщень, штатний розклад робітників, накази по підприємству, податкова звітність, договори, накладні, акти виконаних робіт (наданих послуг), рахунки, акти звірок, товарно-транспортні накладні, податкові накладні, банківські виписки, платіжні доручення, регістри синтетичного та аналітичного бухгалтерського обліку, ІТС «Податковий блок», АІС «Податки», ЄРПН, АІС «Промінь», АС «Архів податкової звітності». АС «Автоматизовані співставлення податкових зобов`язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів».
Отже колегія суддів доходить висновку, що платник податків надав контролюючому органу первинні документи, зокрема, товарно-транспортні накладні, які підтверджують здійснення господарських операцій, отримання та передачу ТМЦ.
Щодо посилань ГУ ДПС у Харківській області на порушення порядку складання бухгалтерських документів (дефектність відповідних первинних документів між ТОВ «ДОН-ТЕРМІНАЛ» та вищезазначеними контрагентами-постачальниками) і фінансової звітності та їх відображення у бухгалтерському обліку, судова колегія відзначає, що вказане матеріалами справи не підтверджується. 
Відповідач не зазначив, які дані в первинних документах та в яких саме не відповідають даним бухгалтерського обліку. В акті перевірки також не зазначений жодний первинний документ або регістр бухгалтерського обліку. Конкретно по кожній операції, окремому документу та обліку відповідач не навів порушень та не зазначив дефектів первинних документів, які би позбавляли останніх юридичної сили та доказовості,  виходячи з норм ч. 2 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» та п. 2.4 Положення № 88. 
При цьому відповідач відзначав, що перерахування ТОВ «ДОН-ТЕМІНАЛ» коштів за документально оформленою операцією з поставки послуг, що в реальності не відбулась, є операцією за іншими розрахунками, не пов`язаними з постачанням послуг (товарів), об`єкт оподаткування ПДВ відсутній.
Окремо варто зауважити, що на час укладення та виконання договорів контрагенти позивача були і є зареєстрованими у Єдиному державному реєстрі юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців та громадських формувань, тобто мали достатній об`єм правоздатності для складання первинних документів та укладання будь-яких правочинів. Господарські операції між позивачем та контрагентами-постачальниками здійснювалися в межах господарської діяльності позивача, відповідають дійсному економічному змісту та підтверджується необхідними документами, що є свідченням добросовісності позивача при здійсненні вказаних операцій. Ознаками реальності господарської операції є вчинення суб`єктом господарювання дій відповідно до визначеної господарської мети (статутної діяльності) та економічної обґрунтованості, фактичне отримання та використання/реалізація товару/послуги, досягнення конкретних результатів, які визначають поняття господарської операції тощо. 
Відповідачем не зазначено про відсутність чи порушення цих ознак у господарських операціях позивача, що свідчить про відсутності обґрунтованих підстав стверджувати про нереальність операцій. 
Щодо обґрунтування доцільності укладення правочинів з вищенаведеними контрагентами позивач відзначив, що в період часу дії даних договорів він мав мету розширення ринку збуту продукції, дистриб`ютором якої він виступає у відповідних регіонах України – ТОТАL (Франція), нафтової компанії ORLEN Oil (Польща), продукції торгової марки Ravenol, тощо. За наслідком виконання обумовлених правочинів, цілі та мета рекламних та маркетингових послуг були досягнуті, що має публічний, загальнодоступний результат у контексті участі позивача у процедурах публічних закупівель та, як наслідок, обрання переможцем торгів та успішне укладення договорів з відповідними промисловими підприємствами України та їх виконання.
Наведене підтверджується даними вебпорталу Уповноваженого органу з питань закупівель Міністерства розвитку економіки, торгівлі та сільського господарства України за посиланням - https://prozorro.gov.ua/search/tender?tenderer=33109845.
При цьому контролюючим органом у п. 3.1.1.1 розділу ІІІ «Описова частина» акту перевірки зазначено, що перевіркою відображених у рядку 01 декларацій «Дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку» показників за період з 01.10.2018 по 31.12.2020 встановлено, що на формування цих показників мало вплив здійснення операцій з оптової торгівлі мастильними матеріалами, мастильними матеріалами для транспортних засобів, мастилами, технічними та охолоджувальними рідинами, тощо.
Отже операції позивача з контрагентами, що були об`єктом перевірки здійснені в межах його статутної господарської діяльності та відповідають дійсному економічному змісту та господарській меті, тому не дають підстав для сумніву щодо реальності здійснення позивачем господарських операцій з наведеними контрагентами.
Зазначене вказує на наявність у позивача ділової мети, оскільки правочини з контрагентами-постачальниками були направлені на створення умов для приросту активів платника податків в майбутньому, що узгоджується із нормою пп. 14.1.231 п. 14.1 ст. 14 ПК України.
Відтак у спірних правовідносинах владний суб`єкт не досліджував та не оцінював обставини щодо специфіки діяльності позивача, не аналізував вплив правочинів на результати господарської діяльності платника податків, зокрема, шляхом направлення відповідних запитів та ініціювання зустрічних звірок, в той час як з`ясування цих обставин є обов`язковим, а отже, у спірних правовідносинах має місце не встановлення контролюючим органом дійсних обставин виконання позивачем податкового обов`язку.
Таким чином, дослідивши надані до матеріалів справи первинні документи, з урахуванням співвідношення вчинених господарських операцій з видами господарської діяльності позивача, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що в результаті господарських операцій з ТОВ «СЕЙВ МАКС ГРУП», ТОВ «ЕФЕКТ ПРОМО», ТОВ «ТРІНУМ», ТОВ «ЮНІКА ТГ», ТОВ «МІРА СТАНДАРТ», ТОВ «МУЛЬТІОПТТОРГ», ТОВ «АДОГА УНІВЕРС», ТОВ «ЗБУТ ТРАСТ ГРУП», ТОВ «МОДІФ», у позивача відбулись зміни в структурі активів, зобов`язань та у власному капіталі.
Судові рішення щодо визнання правочинів позивача із згаданими контрагентами-постачальниками контролюючий орган у матеріалах справі відсутні. 
У зв`язку із цим, колегія суддів уважає правильними судові висновки, що фактично відповідачем установлено фіктивність операцій між ТОВ «ДОН-ТЕРМІНАЛ» та його контрагентами. Однак згідно з положеннями ч. 2 ст. 234 Цивільного кодексу України фіктивний правочин визнається недійсним судом, а не податковим органом. Відповідно, в силу встановленої ст. 204 Цивільного кодексу України презумпції правомірності правочину, за відсутності судового рішення щодо визнання правочинів позивача недійсними, усі вищезгадані угоди є правомірними.
Досліджуючи наявні у справі докази, судовою колегією не виявлено вад первинних документів, якими опосередковано вчинені позивачем господарські операції по вищенаведеним епізодам. Апеляційним судом з матеріалів справи не було виявлено вад у правоздатності і дієздатності юридичних осіб-сторін правочину, повноважності представників цих юридичних осіб, істотних дефектів у процедурі створення та процесі функціонування цих юридичних осіб у період здійснення господарських операцій. Акт перевірки не містить також і встановлених обставин, які б свідчили про невиконання контрагентами своїх договірних зобов`язань саме по господарських відносинах з ТОВ «ДОН-ТЕРМІНАЛ».
Отже, дослідивши первинні документи, подані позивачем до спірної перевірки в межах предмета та умов виконання договорів, укладених між позивачем та контрагентами, суд апеляційної інстанції погоджується з висновками суду першої інстанції та відзначає, що вказаними документами розкриваються зміст та мета господарських операцій з придбання позивачем послуг і товарно-матеріальних цінностей у кожного з контрагентів, чим підтверджується їх реальний характер.
Таким чином контролюючий орган здійснив перевірку без з`ясування фактичних обставин у справі, відповідач дійшов висновку про наявність порушень податкового законодавства позивачем за відсутності зустрічних звірок контрагентів-постачальників, аналіз господарської діяльності позивача здійснено відповідачем поверхово і виключно на підставі податкової інформації та даних досудового розслідування на підставі судових ухвал щодо контрагентів-постачальників, а не позивача.
Згідно з висновками податкового органу, підставою для донарахувань податкових зобов`язань слугувало те, що згідно з ІТС «Податковий блок», опрацьованої податкової інформації та даних Єдиного державного реєстру судових рішень наявна негативна інформація по контрагентам-постачальникам позивача, у зв`язку із чим, позивачем не підтверджено факт придбання товарів, робіт, послуг у зазначених контрагентів.
Відносно податкової інформації/даних податкових баз, слід зазначити, що доказом правомірності включення сум ПДВ до податкового кредиту є належним чином оформлена та зареєстрована в ЄРПН продавцем податкова накладна, а не дані інформаційних баз.
Колегія суддів зауважує, що електроні бази даних органів ДПС, зокрема реєстраційна інформація про платників податків або система автоматизованого співставлення податкових зобов`язань і податкового кредиту з ПДВ в розрізі контрагентів, формуються па підставі поданої платниками податків до податкового органу податкової звітності, яка сама по собі не може бути беззаперечним доказом відсутності на будь-якому підприємстві основних фондів та інших виробничих активів, оскільки підтвердженням наявності або відсутності у підприємства основних фондів (власних, орендованих) та інших виробничих активів є не документи податкового обліку, а відповідні документи бухгалтерського обліку.
Посилання відповідача на те, що висновки про нереальність здійснення господарських операцій зроблені на підставі аналізу баз даних АІС «Податковий блок» та податкової інформації щодо контрагентів позивача є неприйнятними, оскільки співставлення даних податкової звітності з даними внутрішніх баз даних контролюючого органу як етапу контрольно-перевірочної роботи не передбачає здійснення податковим органом оцінки дотримання платником вимог податкового законодавства і аналізу змісту та характеру правовідносин, що стали підставою для формування даних податкового обліку платника, адже питання правильності відображення платником в обліку проведених господарських операцій досліджуються податковим органом при проведенні податкової перевірки платника з дослідженням фінансово-господарських документів, пов`язаних з нарахуванням і сплатою податку. Записи у інформаційних базах податкового органу до первинних або інших документів, які зафіксовані в бухгалтерському та податковому обліку платника податків, не відносяться. А тому нарахування податків не може ґрунтуватися тільки на даних, які містяться в інформаційних базах контролюючого органу, без врахування даних первинних документів. 
Інформація з баз даних АІС «Податковий блок» та податкова інформація, що надана іншими контролюючими органами щодо контрагентів позивача, на яку посилався відповідач, судовою колегією також відхиляється, оскільки не ґрунтується на безпосередньому аналізі первинних документів, вона носить виключно інформативний характер та не є належним доказом у розумінні процесуального закону. Крім того, податкове законодавство не ставить у залежність податковий облік (стан) певного платника податку-покупця від перебування його контрагента за юридичною адресою, дотримання ним податкової дисципліни та правильності ведення податкового або бухгалтерського обліку. Податковий орган наділений такою сукупністю повноважень, належна реалізація яких надає можливість виявити податкові правопорушення, допущені контрагентом при здійсненні своєї господарської діяльності, та притягнути саме його до відповідальності, що охоплюється принципом індивідуальної відповідальності платника, унормований, зокрема, ст. 61 Конституції України принцип індивідуальної юридичної відповідальності. Аналогічна правова позиція Верховного Суду міститься в постановах від 06.02.2018 у справі № 816/166/15-а, від 27.03.2018 у справі № 816/809/17, від 14.08.2018 у справі № 815/3479/17, від 19.02.2019 у справі № 811/217/17, від 23.05.2018 у справі № 804/853/14
Відповідно до принципу офіційного з`ясування всіх обставин у справі податковий орган повинен доводити в суді фіктивність господарської операції як підстави для нарахування платникові податків податкових зобов`язань та правомірності прийняття свого рішення.
Колегія суддів констатує, що податковий орган може встановити наявність або відсутність порушень платником податків вимог податкового, валютного та іншого законодавства виключно за наслідками дослідження первинних документів такого платника податків, а відтак посилання податкового органу на податкову інформацію щодо контрагентів позивача не має правових наслідків, тобто не може вважатись доказом у розумінні ст. 69 КАС України.
При цьому за відомостями Офісу Генерального прокурора, наведеними в листі від 12.05.2023 у відповідь на запит ГУ ДПС у Харківській області від 26.04.2023, кримінальні провадження № 32019100000000291, № 32017100020000043, № 12019100060004797 (42020101060000022), № 32020110000000044 мають статус закрито; кримінальне провадження № 32017060000000035 перебуває у провадженні Печерської окружної прокуратури міста Києва; провадження № 32018100010000004 Київською міською прокуратурою скероване до суду.
Водночас контролюючим органом в акті перевірки не описано та не підтверджено будь-якими доказами, що обставини зазначених кримінальних проваджень стосуються позивача та відповідно, можуть бути підставою для формування для ним негативних податкових наслідків.
Відповідно до ч. 6 ст. 78 КАС України вирок суду в кримінальному провадженні, ухвала про закриття кримінального провадження і звільнення особи від кримінальної відповідальності або постанова суду у справі про адміністративне правопорушення, які набрали законної сили, є обов`язковими для адміністративного суду, що розглядає справу про правові наслідки дій чи бездіяльності особи, стосовно якої ухвалений вирок, ухвала або постанова суду, лише в питанні, чи мали місце ці дії (бездіяльність) та чи вчинені вони цією особою.
Таким чином належними засобами доказування, які підтверджують певні юридичні обставини та юридичні факти, є судові рішення, що набрали законної сили.
Проте відповідачем не надано вироку суду відносно посадових осіб позивача або контрагентів позивача за спірними операціями, яким би встановлювались обставини протиправної діяльності цих осіб та підприємств з метою отримання необґрунтованої податкової вигоди за спірними операціями. Отже на час апеляційного перегляду цієї справи судові рішення по вищевказаних кримінальних провадженнях, що набрали законної сили відсутні, контролюючим органом до матеріалів справи не надані.
Апеляційний суд зауважує, що сам по собі факт фігурування контрагентів позивача є у незавершеному кримінальному провадженні, не дає підстав до висновку про безтоварність господарських операцій, не є доказом протиправного формування витрат та податкового кредиту і не тягне за собою правових наслідків для позивача, оскільки їх реальність підтверджується зібраними у справі доказами, зокрема первинними бухгалтерськими документами, і не спростована у встановлений законом спосіб належними й допустимими доказами. Під час проведення господарських операцій платник податків може бути й необізнаним стосовно дійсного стану правосуб`єктності своїх контрагентів і реально отримати від них товари (роботи чи послуги), незважаючи на те, що контрагенти можливо і мають наміри щодо порушення податкового законодавства. Такої правої позиції дотримується Верховний Суд, зокрема, у постановах від 18.03.2020 у справі № 826/18952/14,від 10.03.2020 у справі № 280/373/19, від 27.03.2018 у справі № 816/809/17, від 24.07.2020 у справі № 140/1504/19.
Тобто лише встановлення в ході судового розгляду факту узгодженості дій платника податків з недобросовісними платниками податків  з метою незаконного отримання податкових вигод або його обізнаності з такими діями контрагентів, у сукупності з іншими доказами, може свідчити про незаконність формування показників податкової звітності за такими операціями.
Однак у справі, що переглядається, податковим органом не доведено існування таких обставин.
Верховний Суд в постанові від 01.02.2023 у справі № 320/4318/20 відзначив, що нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду. З цього приводу Верховними Судом вже сформована стала та послідовна практика щодо застосування  наведених норм права. Так, Велика Палата Верховного Суду у постанові від 7 липня 2022 року у справі № 160/3364/19, вказала таке. Правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування витрат, що враховуються при визначені об`єкта оподаткування, та податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання у власній господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами. Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції. Норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення певними постачальниками товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування витрат та податкового кредиту, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема у вигляді позбавлення права на формування витрат чи податкового кредиту, за можливу неправомірну діяльність його контрагента за умови, якщо судом не було встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагента та злагодженість дій між ними.
З огляду на вищезазначене та наявність усіх первинних документів, що підтверджують здійснення фінансово - господарської діяльності між позивачем та ТОВ «СЕЙВ МАКС ГРУП», ТОВ «ЕФЕКТ ПРОМО», ТОВ «ТРІНУМ», ТОВ «ЮНІКА ТГ», ТОВ «МІРА СТАНДАРТ», ТОВ «МУЛЬТІОПТТОРГ», ТОВ «АДОГА УНІВЕРС», ТОВ «ЗБУТ ТРАСТ ГРУП», ТОВ «МОДІФ», оформлених відповідно до ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», слід вважати такими, що документально підтверджені.
За таких обставин висновки податкового органу про порушення п.п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 ПК України, в результаті чого занижено податок на прибуток на загальну суму 1 582 883,00 грн, а також висновок про порушення п. 198.1. п. 198.3. п. 198.6. ст. 198 ПК України, внаслідок чого занижено податок на додану вартість на загальну суму 1 758 759,00 грн, матеріалами справи не підтверджується.
З урахуванням наведеного колегія суддів висновує, що відповідачем не доведено обґрунтованості висновків перевірки щодо нереальності вказаних господарських відносин між ТОВ «ДОН-ТЕМІНАЛ» та ТОВ «СЕЙВ МАКС ГРУП», ТОВ «ЕФЕКТ ПРОМО», ТОВ «ТРІНУМ», ТОВ «ЮНІКА ТГ», ТОВ «МІРА СТАНДАРТ», ТОВ «МУЛЬТІОПТТОРГ», ТОВ «АДОГА УНІВЕРС», ТОВ «МОДІФ», а матеріали справи та встановлені судом обставини свідчать про протилежне.
Зважаючи на викладені істотні обставини справи, судова колегія вважає помилковими наведені в акті перевірки висновки відповідача щодо порушення платником податків приписів п.п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134, п. 198.1. п. 198.3. п. 198.6. ст. 198 ПК України.
Таким чином судом установлено правомірність формування позивачем витрат, за наслідками господарських операцій із наведеними контрагентами, тому є необґрунтованими та документально не підтвердженими доводи контролюючого органу про отримання позивачем послуг «на папері» від перелічених контрагентів, що є правовою підставою для скасування оскаржуваних рішень.
Виходячи з акту перевірки, можна дійти висновку, що відповідачем не здійснювалася перевірка первинної та звітної документації платника податку, що, в свою чергу, свідчить про формальний підхід податкового органу до перевірки фінансово-господарської діяльності позивача, а отже контролюючим органом не встановлено належним чином факту порушення позивачем вимог податкового законодавства в частині формування витрат та податкового кредиту.
Згідно із п. 2 ч. 2 ст. 129 Конституції України забезпечення доведеності вини є однією із основних засад судочинства.
Аналіз норм ч. 1 ст. 2, ч. 1 ст. 72, ч. 1 та ч. 2 ст. 73, ст. 75, ч. 2 ст. 77 КАС України свідчить про те, що у справах про протиправність рішень суб`єкта владних повноважень правомірність прийнятого владним суб`єктом рішення може доводитись останнім виключно на підставі тих доказів, що були покладені ним в основу прийнятого рішення.
Приписи п. 2 ч. 2 ст. 129 Конституції України та ч. 2 ст. 77 КАС України мають однаковий за правовою суттю зміст, у силу якого саме владний суб`єкт повинен довести факт вчинення особою протиправного діяння шляхом виявлення факту скоєння такого діяння, повної та всебічної документальної фіксації події, обставин та умов скоєння такого діяння, здійснення належної юридичної кваліфікації діяння (за рахунок вірного обрання та правильного тлумачення належної норми права) і подання до суду здобутих відповідно до закону доказів.
За таких обставин колегія суддів апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції, що відповідачем не доказано правомірності спірних рішень, проте позивачем належними та допустимими доказами доведена їх протиправність.
Міркування і твердження апелянта не спростовують правильності правових висновків цього рішення, у зв`язку з чим його апеляційна скарга на рішення суду не підлягає задоволенню.
Згідно із ст. 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
З огляду на викладене колегія суддів уважає, що рішення суду першої інстанції відповідає вимогам ст. 242 КАС України, підстав для задоволення вимог апеляційної скарги колегією суддів не встановлено.
Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
На підставі викладеного колегія суддів апеляційної інстанції, погоджуючись з висновками суду першої інстанції, вважає, що суд дійшов вичерпних юридичних висновків щодо встановлення фактичних обставин справи. Доводи апеляційної скарги дублюють висновки акта перевірки та з наведених вище підстав висновків суду не спростовують.
У підсумку, апеляційний суд переглянув оскаржуване рішення суду і не виявив порушень норм матеріального чи процесуального права, які могли призвести до ухвалення незаконного та необґрунтованого судового рішення, щоб його скасувати й ухвалити нове.
Щодо стягнення за рахунок бюджетних асигнувань витрат на професійну правничу допомогу, суд першої інстанції виходив з такого.
Статтею 132 КАС України встановлено, що судові витрати складаються із судового збору та витрат, пов`язаних з розглядом справи. До витрат, пов`язаних з розглядом справи, належать витрати: 1) на професійну правничу допомогу; 2) сторін та їхніх представників, що пов`язані із прибуттям до суду; 3) пов`язані із залученням свідків, спеціалістів, перекладачів, експертів та проведенням експертиз; 4) пов`язані з витребуванням доказів, проведенням огляду доказів за їх місцезнаходженням, забезпеченням доказів; 5) пов`язані із вчиненням інших процесуальних дій або підготовкою до розгляду справи.
Згідно зі ст. 134 КАС України витрати, пов`язані з правничою допомогою адвоката, несуть сторони, крім випадків надання правничої допомоги за рахунок держави (ч. 1 ст. 134 КАС України).
За результатами розгляду справи витрати на правничу допомогу адвоката підлягають розподілу між сторонами разом з іншими судовими витратами, за винятком витрат суб`єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката (ч. 2 ст. 134 КАС України).
Відповідно до ч. 3 ст. 134 КАС України для цілей розподілу судових витрат: розмір витрат на правничу допомогу адвоката, в тому числі гонорару адвоката за представництво в суді та іншу правничу допомогу, пов`язану зі справою, включаючи підготовку до її розгляду, збір доказів тощо, а також вартість послуг помічника адвоката визначаються згідно з умовами договору про надання правничої допомоги та на підставі доказів щодо обсягу наданих послуг і виконаних робіт та їх вартості, що сплачена або підлягає сплаті відповідною стороною або третьою особою; розмір суми, що підлягає сплаті в порядку компенсації витрат адвоката, необхідних для надання правничої допомоги, встановлюється згідно з умовами договору про надання правничої допомоги на підставі доказів, які підтверджують здійснення відповідних витрат.
Частиною 4 ст. 134 КАС України передбачено, що для визначення розміру витрат на правничу допомогу та з метою розподілу судових витрат учасник справи подає детальний опис робіт (наданих послуг), виконаних адвокатом, та здійснених ним витрат, необхідних для надання правничої допомоги.
Положеннями ч. 5 ст. 134 КАС України встановлено, що розмір витрат на оплату послуг адвоката має бути співмірним із: 1) складністю справи та виконаних адвокатом робіт (наданих послуг); 2) часом, витраченим адвокатом на виконання відповідних робіт (надання послуг); 3) обсягом наданих адвокатом послуг та виконаних робіт; 4) ціною позову та (або) значенням справи для сторони, в тому числі впливом вирішення справи на репутацію сторони або публічним інтересом до справи.
На підтвердження понесених витрат у справі до суду надано договір про надання професійної правової (правничої) допомоги, додаткову угоду до договору про надання професійної правової (правничої) допомоги, рахунок, а також платіжні доручення.
Враховуючи співмірність розміру витрат на оплату послуг адвоката із складністю справи, виконаних адвокатом робіт (наданих послуг), суд першої інстанції дійшов висновку, що заява про стягнення витрат на професійну правничу допомогу підлягає задоволенню.
Колегія суддів зауважує, що в частині розподілу судових витрат рішення відповідачем не оскаржене, доводів щодо неправомірності стягнення витрат на правову допомогу апеляційна скарга не містить, тому в силу приписів ст. 308 Кодексу адміністративного судочинства України судом апеляційної інстанції не переглядається, а також зважаючи на залишення без задоволення апеляційної скарги відповідача, розподіл судових витрат в частині апеляційного розгляду справи не здійснюється.
Керуючись ст. 139, 242, 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд
ПОСТАНОВИВ:
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Харківській області  залишити без задоволення.
Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 25.11.2021 по справі № 520/19445/21  залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Головуючий суддя 		Я.В. П`янова	
Судді	   	О.В. Присяжнюк    О.А. Спаскін   	
Повний текст постанови складено  25.07.2023 року