ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
м. Київ

03 жовтня 2023 року 
справа №160/8243/22
адміністративне провадження № К/990/28644/23 

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
головуючого - Ханової Р. Ф.(суддя-доповідач),
суддів: Олендера І. Я., Хохуляка В. В.,

розглянув у порядку письмового провадження касаційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області
на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 15 вересня 2022 року (суддя - Юрков Е. О.)
та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 15 лютого 2023 року (судді: Білак С. В., Шальєва В. А., Олефіренко Н. А.),
у справі № 160/8243/22
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Агрокультура Дніпра»
до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області
про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

УСТАНОВИВ:

Рух справи

Товариство з обмеженою відповідальністю «Агрокультура Дніпра» (далі - Товариство, платник податків, позивач у справі) звернулось до Дніпропетровського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області (далі - податковий орган, відповідач у справі), в якому просило: визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 13 січня 2022 року № 0006891808, яким Товариству визначено податкове зобов`язання у розмірі 11 388 612,40 грн, з яких 10 353 284,00 грн - податок на додану вартість та 1 035 328,40 грн - штрафні (фінансові) санкції; визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 13 січня 2022 року № 0006881808, яким Товариству визначене податкове зобов`язання у розмірі 2 865 539,60 грн, з яких 2 605 036,00 грн - податок на додану вартість та 260 503,60 грн - штрафні (фінансові) санкції; визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 13 січня 2022 року № 0006991808, яким Товариству визначене податкове зобов`язання у розмірі 10 804 491,50 грн, з яких 9 822 265,00 грн - податок на додану вартість та 982 226,50 грн - штрафні (фінансові) санкції.

Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 15 вересня 2022 року відмовлено в задоволенні позовних вимог.

Постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 15 лютого 2023 року апеляційну скаргу Товариства задоволено, рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 15 вересня 2022 року скасовано, ухвалено нове рішення, яким позовні вимоги Товариства задоволено, визнано протиправним та скасовано податкові повідомлення-рішення від 13 січня 2022 року № 0006891808, № 0006881808, № 0006991808. Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Дніпропетровській області на користь Товариства судовий збір у сумі 54 582 гривень.

18 серпня 2023 року до Верховного Суду надійшла касаційна скарга податкового органу на постанову суду апеляційної інстанції, провадження за якою відкрито після усунення недоліків касаційної скарги ухвалою Верховного Суду від 07 вересня 2023 року на підставі пунктів 1, 3 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) та витребувано справу з суду першої інстанції.

18 вересня 2023 року справа № 160/8243/22 надійшла до Верховного Суду. 

Висновки судів першої та апеляційної інстанцій

Суд першої інстанції, відмовляючи в задоволенні позовних вимог, здійснив аналіз положень підпункту 75.1.1. пункту 75.1. статті 75 Податкового кодексу України (далі - ПК України), Порядку ведення податковими органами оперативного обліку податків, зборів, платежів та єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, затвердженого наказом Міністерства фінансів України 12 січня 2021 року № 5 та дійшов висновку, що предмет камеральних перевірок, проведених відповідачем в межах спірних правовідносин, відповідає предмету перевірки, що визначений підпунктом 75.1.1 пункту 75.1 статті 75 ПК України.

Врахувавши межі заявлених позовних вимог, системного аналізу положень чинного законодавства України та матеріалів справи, суд першої інстанції визнав доводи позивача необґрунтованими, що стало підставою для відмови у задоволенні позовних вимог Товариства.

Суд апеляційної інстанції проаналізував положення підпункту 75.1.2 статті 75 ПК України, який визначає предмет документальної перевірки, дослідив матеріали справи на предмет даних, які були предметом камеральних перевірок (податкова звітність Товариства з податку на додану вартість за липень 2021 року, серпень 2021 року, дані системи електронного адміністрування податку на додану вартість та Єдиного реєстру податкових накладних) та зауважив на тому, що податковий орган повторно провів перевірку щодо того ж періоду (липень 2021 року).

Суд апеляційної інстанції встановив, що за результатами камеральних перевірок податковий орган виявив розбіжності під час співставлення даних, що містяться у податкових деклараціях платника податків та даних Єдиного реєстру податкових накладних, внаслідок чого прийняв податкові повідомлення-рішення про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість.

Колегія суддів апеляційного суду дійшла висновку, що встановлені відповідачем обставини щодо несвоєчасної реєстрації податкових накладних контрагентом в Єдиному реєстрі податкових накладних, на підставі яких позивач включив до складу податкового кредиту суми податку на додану вартість, а також декларування податкових зобов`язань не в повному обсязі, свідчать про наявність розбіжностей між даними, що містяться у податковій звітності позивача, та даними Єдиного реєстру податкових накладних, що є підставою для вчинення дій з метою проведення документальної позапланової виїзної перевірки відповідно до вимог пункту 201.10 статті 201 ПК України.

Суд апеляційної інстанції наголосив, що виявлення розбіжностей під час співставлення даних, що містяться в уточнюючому розрахунку податкових зобов`язань до податкової декларації та даних Єдиного реєстру податкових накладних, не доводять склад податкового правопорушення, яке за своєю суттю може бути встановлене на підставі дослідження первинних документів податкового та бухгалтерського обліку платника податків. Достовірність, повнота нарахування та сплати, зокрема, податку на додану вартість, є предметом виключно документальної перевірки.

Отже, при збільшенні суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість на підставі оскаржуваних податкових повідомлень-рішень відповідач порушив спосіб реалізації владних управлінських функцій, що доводить протиправність податкових повідомлень-рішень.

Доводи касаційної скарги

Підставою для відкриття касаційного провадження у вказаній справі є пункти 1, 3 частини четвертої статті 328 КАС України. 

Обґрунтовуючи підстави касаційного оскарження згідно з пунктом 3 частини четвертої статті 328 КАС України, скаржник зазначає, що відповідно до вироку Печерського районного суду міста Києва від 27 лютого 2023 року у справі № 757/4255/23-к директора ТОВ «Агрокультура Дніпра» ОСОБА_1 визнано винною у вчиненні кримінальних правопорушень, передбачених ч. 5 ст. 27, ч. 2 ст. 205-1, ч. 1 ст. 358 Кримінального кодексу України. ОСОБА_1 за попередньою змовою з невстановленими особами, передала останнім свої персональні дані, які вказані особи використали з метою підроблення від її імені офіційних документів, що видаються підприємством. Отже, укладений між Товариством і адвокатом Соколенко Т. О. договір від 01 червня 2022 року про надання правничої допомоги, на підставі якого видано ордери на представництво інтересів ТОВ «Агрокультура Дніпра» в судах першої та апеляційної інстанції, є підробленим, а адвокат Соколенко Т. О. на час підписання довірчих документів не мала права такого підпису.

За приписами частини першої статті 354 КАС України суд касаційної інстанції скасовує судові рішення в касаційному порядку повністю або частково і залишає позовну заяву без розгляду або закриває провадження у справі у відповідній частині з підстав, встановлених відповідно статтями 238, 240 цього Кодексу.

Відповідно до пунктів 1, 2 частини першої статті 240 КАС України суд своєю ухвалою залишає позов без розгляду, якщо: позов подано особою, яка не має адміністративної процесуальної дієздатності; позовну заяву не підписано або підписано особою, яка не має права підписувати її, або особою, посадове становище якої не вказано.

Частиною третьою статті 55 КАС України встановлено, що юридична особа незалежно від порядку її створення, суб`єкт владних повноважень, який не є юридичною особою, беруть участь у справі через свого керівника, члена виконавчого органу, іншу особу, уповноважену діяти від її (його) імені відповідно до закону, статуту, положення, трудового договору (контракту) (самопредставництво юридичної особи, суб`єкта владних повноважень), або через представника.

Відповідач вважає, що відсутній висновок Верховного Суду щодо питання застосування положень статей 55 пункту 1, 2 частини першої статті 240 КАС України у правовідносинах, з питань представництва юридичної особи, на підставі договору між адвокатом та директором, коли останній не приймав участь у діяльності підприємства, і, як наслідок, не надавав права та/або документів на право підписання позову та апеляційної скарги.

Обґрунтовуючи підстави касаційного оскарження, визначені пунктом 1 частини четвертої статті 328 КАС України, скаржник зазначає, що суд апеляційної інстанції застосував норми права, без урахування          висновку Верховного Суду, викладеного в постановах від 23 червня 2018 року у справі № 803/552/17, від 21 червня 2018 року у справі №813/448/17, від 19 квітня 2022 року у справі №816/687/16 у подібних правовідносинах.

Відповідно до цих висновків метою камеральної перевірки є виявлення в поданій звітності, інших даних систем електронного адміністрування арифметичні та/або методологічні помилки, інші відомості, які призвели до заниження або завищення податкового зобов`язання, або посвідчують інші реєстраційні порушення, які доводять склад податкового правопорушення. Основним завданням камеральної перевірки є перевірка складання податкових декларацій і розрахунків, що включає в себе арифметичний підрахунок сум податкових зобов`язань, що підлягають сплаті до відповідного бюджету або бюджетному відшкодуванню, перевірка правильності застосування ставок податків, податкових пільг, відображення у податковій звітності показників, необхідних для обчислення бази оподаткування: виявлення арифметичних або методологічних помилок.

Скаржник вважає, що суд апеляційної інстанції не врахував висновки щодо застосування норми права у подібних правовідносинах та застосував норми права, які не підлягали застосуванню, зокрема, норми щодо регулювання документальних та фактичних перевірок, правова природа яких відрізняється від камеральної.

Крім іншого, відповідач доводить порушення судом апеляційної інстанції норм процесуального права, яке полягає у не дослідженні зібраних у справі доказів (під час проведення камеральних перевірок Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області використовувались виключно дані, зазначені у податкових деклараціях Товариства, даних системи електронного адміністрування податку на додану вартість та Єдиного реєстру податкових накладних, що виключає необхідність проведення документальної перевірки за участі платника податку).

Податковий орган наголошує на тому, що позивач (як продавець) не відобразив у складі податкових зобов`язань за липень, серпень 2020 року податкові накладні. Жодного аналізу включення позивачем до складу податкового кредиту суми податку на додану вартість та/або реєстрації податкових накладних контрагентами позивача не перевірялись в рамках камеральних перевірок. Предметом камеральних перевірок була саме податкова звітність Товариства з податку на додану вартість за липень 2021 року, серпень 2021 року та її відповідність даним системи електронного адміністрування податку на додану вартість та Єдиного реєстру податкових накладних.

Також скаржник зазначає, що суд розглянув у порядку спрощеного позовного провадження справу, яка підлягала розгляду за правилами загального позовного провадження (враховуючи суму позовних вимог).

З огляду на зазначене, відповідач просить скасувати рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 15 вересня 2022 року та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 15 лютого 2023 року у справі № 160/8243/22, позовну заяву Товариства залишити без розгляду на підставі частини першої статті 354 КАС України

Товариство не скористалось правом на подання відзиву на касаційну скаргу контролюючого органу.

Обставини справи

Суди першої та апеляційної інстанцій установили, що Товариство з обмеженою відповідальністю «Агрокультура Дніпра» (ІК в ЄДРПОУ 44226021) зареєстровано 12 квітня 2021 року, та перебуває на обліку в Головному управлінні ДПС у Дніпропетровській області.

18 листопада 2021 року Головне управління ДПС у Дніпропетровській області на підставі підпунктів 19-1.1.1, 19-1.1.2 пункту 19-1.1 статті 19-1, підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 розділу І ПК України, у порядку визначеному пунктом 57.1 статті 57, підпунктом 75.1.1 пункту 75.1 статті 75 та статті 76 розділу ІІ цього кодексу, проведено камеральну перевірку податкової звітності з податку на додану вартість за липень 2021 року, серпень 2021 року Товариства, за результатом якої складено акт № 30893/04-36-18-08/44226021 від 18 листопада 2021 року (далі - акт перевірки від 18 листопада 2021 року).

Згідно з висновками акта перевірки від 18 листопада 2021 року:
- в порушення пункту 185.1 статті 185, пункту 187.1 статті 187, пункту 201.1 статті 201 ПК України Товариством за липень 2021 року занижено позитивне значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного періоду, яке сплачується до державного бюджету у сумі 2  605 036 грн;
- в порушення пункту 185.1 статті 185, пункту 187.1 статті 187, пункту 201.1 статті 201 ПК України Товариством за серпень 2021 року занижено позитивне значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного періоду, яке сплачується до державного бюджету у сумі 10  353 284 грн.

Висновки акта перевірки від 18 листопада 2021 року ґрунтуються на тому, що за результатами аналізу податкових зобов`язань, задекларованих в податковій декларації з податку на додану вартість за липень 2021 року, та складених податкових накладних, згідно даних Єдиного реєстру податкових накладних, встановлено не включення до податкових зобов`язань липня 2021 року суму податку на додану вартість 2 605 036 грн по податковим накладним, зареєстрованим пізніше строку. За результатами аналізу податкових зобов`язань, задекларованих в податковій декларації з податку на додану вартість за серпень 2021 року, та складених податкових накладних, згідно даних Єдиного реєстру податкових накладних, встановлено не включення до податкових зобов`язань серпня 2021 року суму податку на додану вартість 10 353 284 грн по податковим накладним, зареєстрованим пізніше строку.

13 січня 2022 року на підставі акта перевірки від 18 листопада 2021 року керівник податкового органу прийняв:
- податкове повідомлення-рішення № 0006881808, яким Товариству збільшено суму грошового зобов`язання за платежем «податок на додану вартість» за податковим зобов`язанням на 2605036 грн та нараховано 260 503,60 грн штрафних (фінансових) санкцій;
- податкове повідомлення-рішення № 0006891808, яким Товариству збільшено суму грошового зобов`язання за платежем «податок на додану вартість» за податковим зобов`язанням на 10353284 грн та нараховано 1 035 328,40 грн штрафних (фінансових) санкцій.

13 грудня 2021 року Головне управління ДПС у Дніпропетровській області на підставі підпунктів 19-1.1.1, 19-1.1.2 пункту 19-1.1 статті 19-1, підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 розділу І ПК України, у порядку визначеному пунктом 57.1 статті 57, підпунктом 75.1.1 пункту 75.1 статті 75 та статті 76 розділу ІІ цього кодексу, проведено камеральну перевірку податкової звітності з податку на додану вартість за липень 2021 року Товариства, за результатом якої складено акт №35164/04-36-18-08/44226021 від 13 грудня 2021 року (далі - акт перевірки від 13 грудня 2021 року).

Згідно з висновками акта перевірки від 13 грудня 2021 року в порушення пункту 185.1 статті 185, пункту 187.1 статті 187, пункту 201.1 статті 201 ПК України Товариство за липень 2021 року занизило позитивне значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного періоду, яке сплачується до державного бюджету у сумі 9822265 грн.

Висновки акта перевірки від 13 грудня 2021 року ґрунтуються на тому, що за результатами аналізу податкових зобов`язань, задекларованих в податковій декларації з податку на додану вартість за липень 2021 року, та складених податкових накладних, згідно даних Єдиного реєстру податкових накладних, встановлено не включення до податкових зобов`язань липня 2021 року суму податку на додану вартість 9 822 265 грн по податковим накладним, зареєстрованим пізніше строку.

13 січня 2022 року на підставі акта перевірки від 13 грудня 2021 року керівник податкового органу прийняв:
- податкове повідомлення-рішення № 0006991808, яким Товариству збільшено суму грошового зобов`язання за платежем «податок на додану вартість» за податковим зобов`язанням на 9822265 грн та нараховано 982226,50 грн за штрафними (фінансовими) санкціями.

Правове регулювання та висновки Верховного Суду за результатами касаційного розгляду

Щодо підстави касаційного оскарження відповідно до пункту 3 частини четвертої статті 328 КАС України

Частиною першою статті 354 КАС України встановлено, що суд касаційної інстанції скасовує судові рішення в касаційному порядку повністю або частково і залишає позовну заяву без розгляду або закриває провадження у справі у відповідній частині з підстав, встановлених відповідно статтями 238, 240 цього Кодексу.

За змістом пункту 2 частини першої статті 240 КАС України суд своєю ухвалою залишає позов без розгляду, якщо позовну заяву не підписано або підписано особою, яка не має права підписувати її, або особою, посадове становище якої не вказано.

Відповідно до частин першої, третьої статті 43 КАС України здатність мати процесуальні права та обов`язки в адміністративному судочинстві (адміністративна процесуальна правоздатність) визнається за громадянами України, іноземцями, особами без громадянства, органами державної влади, іншими державними органами, органами влади Автономної Республіки Крим, органами місцевого самоврядування, їх посадовими і службовими особами, підприємствами, установами, організаціями (юридичними особами), адміністратором за випуском облігацій.

Здатність особисто здійснювати свої адміністративні процесуальні права та обов`язки, у тому числі доручати ведення справи представникові (адміністративна процесуальна дієздатність), належить органам державної влади, іншим державним органам, органам влади Автономної Республіки Крим, органам місцевого самоврядування, їх посадовим і службовим особам, підприємствам, установам, організаціям (юридичним особам).

Згідно з частиною третьою статті 55 КАС України юридична особа незалежно від порядку її створення, суб`єкт владних повноважень, який не є юридичною особою, беруть участь у справі через свого керівника, члена виконавчого органу, іншу особу, уповноважену діяти від її (його) імені відповідно до закону, статуту, положення, трудового договору (контракту) (самопредставництво юридичної особи, суб`єкта владних повноважень), або через представника.

Частиною першою статті 57 КАС України встановлено, що представником у суді може бути адвокат або законний представник.

За змістом пункту 1 частини першої статті 59 КАС України повноваження представників сторін та інших учасників справи мають бути підтверджені довіреністю фізичної або юридичної особи.

Частиною третьою цієї статті кодексу визначено, що довіреність від імені юридичної особи видається за підписом (електронним підписом) посадової особи, уповноваженої на це законом, установчими документами.

Повноваження адвоката як представника підтверджуються одним з таких документів: 1) довіреністю; 2) ордером, виданим відповідно до Закону України «Про адвокатуру та адвокатську діяльність»; 3) дорученням органу (установи), уповноваженого законом на надання безоплатної правничої допомоги, виданим відповідно до Закону України «Про безоплатну правничу допомогу» (частина перша статті 59 КАС України).

Відповідно до пункту 4 частини першої статті 1 Закону України «Про адвокатуру та адвокатську діяльність» від 5 липня 2012 року № 5076-VI (далі - Закон № 5076-VI) договір про надання правничої допомоги - домовленість, за якою одна сторона (адвокат, адвокатське бюро, адвокатське об`єднання) зобов`язується здійснити захист, представництво або надати інші види правничої допомоги другій стороні (клієнту) на умовах і в порядку, що визначені договором, а клієнт зобов`язується оплатити надання правничої допомоги та фактичні витрати, необхідні для виконання договору;

Згідно з частиною першою статті 26 Закону № 5076-VI адвокатська діяльність здійснюється на підставі договору про надання правничої допомоги.
Документами, що посвідчують повноваження адвоката на надання правничої допомоги, можуть бути: 1) договір про надання правничої допомоги; 2) довіреність; 3) ордер; 4) доручення органу (установи), уповноваженого законом на надання безоплатної правничої допомоги.

Частиною другою статті 26 Закону № 5076-VI визначено, що ордер - письмовий документ, що у випадках, встановлених цим Законом та іншими законами України, посвідчує повноваження адвоката на надання правничої допомоги. Ордер видається адвокатом, адвокатським бюро або адвокатським об`єднанням та повинен містити підпис адвоката. Рада адвокатів України затверджує типову форму ордера.

Колегія суддів Верховного Суду зазначає, що за своїм характером договір про надання правничої допомоги є цивільно-правовим. Статтею 204 Цивільного кодексу України (далі - ЦК України) установлено, що  правочин є правомірним, якщо його недійсність прямо не встановлена законом або якщо він не визнаний судом недійсним.

За змістом статті 215 ЦК України підставою недійсності правочину є недодержання в момент вчинення правочину стороною (сторонами) вимог, які встановлені частинами першою - третьою, п`ятою та шостою статті 203 цього Кодексу. 

Недійсним є правочин, якщо його недійсність встановлена законом (нікчемний правочин). У цьому разі визнання такого правочину недійсним судом не вимагається.

Якщо недійсність правочину прямо не встановлена законом, але одна із сторін або інша заінтересована особа заперечує його дійсність на підставах, встановлених законом, такий правочин може бути визнаний судом недійсним (оспорюваний правочин).

Відповідно до матеріалів справи позовна заява Товариства з обмеженою відповідальністю «Агрокультура Дніпра» подана до Дніпропетровського окружного адміністративного суду 13 червня 2022 року через систему «Електронний суд», підписана адвокатом Соколенко Тамарою Олександрівною. 

Повноваження адвоката як представника Товариства з обмеженою відповідальністю «Агрокультура Дніпра» підтверджено:
- копією договору № 39 про надання правової допомоги від 10 червня 2022 року, який укладено між Товариством з обмеженою відповідальністю «Агрокультура Дніпра», код ЄДРПОУ 44226021, місцезнаходження: 08300, Київська обл., Бориспільський район, м. Бориспіль, вул. Яцютівка, буд.2 в особі директора Сілаєвої Д. В., яка діє на підставі статуту, в подальшому іменується Замовник та адвокатом Соколенко Тамарою Олександрівною, в подальшому іменується Виконавець, яка діє на підставі Свідоцтва про право на заняття адвокатською діяльністю № 5065 від 12.03.2021, виданого Радою адвокатів Дніпропетровської області на підставі рішення № 143 від 10.03.2021;
- копією одрера на надання правничої (правової) допомоги серії АЕ №1138495 на підставі договору № 39 про надання правової допомоги від 10 червня 2022 року;
- свідоцтвом про право на заняття адвокатською діяльністю серії ДП № 5065.

Під час касаційного розгляду справи установлено, що вироком Печерського районного суду міста Києва від 27 лютого 2023 року у справі № 757/4255/23-к директора Товариства з обмеженою відповідальністю «Агрокультура Дніпра» (код ЄДРПОУ 44226021) ОСОБА_1 визнано винною у вчиненні кримінальних правопорушень, передбачених ч. 5 ст. 27 ч. 2 ст. 205-1, ч. 5 ст. 27 ч. 1 ст. 358 КК України.

За змістом частини шостої статті 78 КАС України, зокрема, вирок суду в кримінальному провадженні, який набрав законної сили, є обов`язковим для адміністративного суду, що розглядає справу про правові наслідки дій чи бездіяльності особи, стосовно якої ухвалений вирок лише в питанні, чи мали місце ці дії (бездіяльність) та чи вчинені вони цією особою.

Застосовуючи положення наведеної вище норми, судам слід враховувати, що преюдиційність - це можливість прийняття судом як беззаперечними обставин (юридичних фактів), що були встановлені іншим судом в іншій справі. Преюдиційні факти - це явища дійсності, істинність яких вже було встановлено в рішенні, що виключає необхідність їх повторного з`ясування.

Ознайомившись зі змістом вироку Печерського районного суду міста Києва від 27 лютого 2023 року у справі № 757/4255/23-к, колегія суддів Верховного Суду звертає увагу на те, що кримінальний суд вважав доведеною вину ОСОБА_1 у вчиненні кримінальних правопорушень, передбачених ч. 5 ст. 27 ч. 2 ст. 205-1, ч. 5 ст. 27 ч. 1 ст. 358 КК України, оскільки вона своїми умисними діями, вчинила пособництво у внесенні в документи, які відповідно до закону подаються для державної реєстрації змін складу учасників юридичної особи завідомо неправдивих відомостей, пособництво в умисному поданні для проведення такої реєстрації документів, а також пособництво у підробленні офіційного документу, який видається підприємством, і який надає права, з метою використання його іншою особою, за що засуджена понесла покарання відповідно до вимог кримінального процесуального закону. 

Стосовно преюдиційних фактів, встановлених у вироку, колегія суддів Верховного Суду зазначає, що цим вироком не досліджувалися і не встановлювалися обставини щодо укладання між Товариством і адвокатом Соколенко Тамарою Олександрівною договору № 39 про надання правової допомоги від 10 червня 2022 року, підроблення підпису директора Товариства тощо. Тобто, при розгляді цієї адміністративної справи колегія суддів не вбачає з вироку Печерського районного суду міста Києва обставин (юридичних фактів) щодо цивільно-правових відносин Товариства і адвоката, які можливо прийняти як беззаперечні.

Безпосередньо вирок суду, яким визнано винною директора Товариства у вчиненні кримінальних правопорушень, не створює правові наслідки, зокрема, щодо автоматичного визнання всіх правочинів юридичної особи недійсними, такі наслідки можливі у визначених чинним законодавством випадках, зокрема, визнання правочину недійсним в судовому порядку.  На час підписання сторонами договору про надання правової допомоги вироку Печерського районного суду міста Києва не існувало. Скаржник не надав належних і допустимих доказів визнання договору недійсним в судовому порядку.

Враховуючи вищезазначене, колегія суддів Верховного Суду визнає, що підстави касаційного оскарження, передбачені пунктом 3 частини четвертої статті 328 КАС України, не знайшли свого підтвердження під час касаційного перегляду судових рішень.

Щодо підстави касаційного оскарження відповідно до пункту 1 частини четвертої статті 328 КАС України
Відповідно до статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Підпунктом 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на момент проведення перевірки; далі - ПК України) встановлено право контролюючих органів проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Згідно із вимогами пункту 75.1 статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки. Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.

Підпунктом 75.1.1 пункту 75.1 статті 75 ПК України встановлено, що камеральною вважається перевірка, яка проводиться у приміщенні контролюючого органу виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях (розрахунках) платника податків та даних системи електронного адміністрування податку на додану вартість (даних центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриваються рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, даних Єдиного реєстру податкових накладних та даних митних декларацій), а також даних Єдиного реєстру акцизних накладних та даних системи електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового, даних СОД РРО.

Предметом камеральної перевірки також може бути своєчасність подання податкових декларацій (розрахунків) та/або своєчасність реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних, акцизних накладних та/або розрахунків коригування до акцизних накладних у Єдиному реєстрі акцизних накладних, виправлення помилок у податкових накладних та/або своєчасність сплати узгодженої суми податкового (грошового) зобов`язання виключно на підставі даних, що зберігаються (опрацьовуються) у відповідних інформаційних базах.

За змістом пункту 76.1 статті 76 ПК України камеральна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу без будь-якого спеціального рішення керівника такого органу або направлення на її проведення.   Камеральній перевірці підлягає вся податкова звітність суцільним порядком. Згода платника податків на перевірку та його присутність під час проведення камеральної перевірки не обов`язкова.

Таким чином, камеральна перевірка за своєю правовою сутністю є формою поточного документального контролю за дотриманням платником вимог податкового законодавства, предмет якої передбачає проведення контролюючим органом арифметичного та логічного контролю правильності оформлення документів податкової звітності (повноти заповнення усіх необхідних реквізитів, чіткості їх заповнення тощо), перевірку правильності складення розрахунків за податковими платежами (арифметичний підрахунок остаточних сум податків; правильність відображення показників, необхідних для обчислення бази оподаткування; логічний зв`язок та узгодженість відповідних показників поточного періоду та їх зіставлення з показниками попередніх періодів).

Під час камеральної перевірки може бути перевірена своєчасність: подання податкових декларацій (розрахунків); реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до них у ЄРПН, акцизних накладних та/або розрахунків до них у Єдиному реєстрі акцизних накладних; виправлення помилок у податкових накладних; сплати узгодженої суми податкового (грошового) зобов`язання.

Інші обставини, які впливають на своєчасність, достовірність, повноту нарахування і сплати податків, є предметом перевірки контролюючим органом під час здійснення документальних перевірок в порядку, передбаченому статтями 77, 78 ПК України.

Так, зокрема, пункт 201.10 статті 201 ПК України передбачає, що виявлення розбіжностей даних податкової декларації та даних Єдиного реєстру податкових накладних є підставою для проведення контролюючими органами документальної позапланової виїзної перевірки продавця та у відповідних випадках покупця товарів/послуг.

Перевірка достовірності та повноти нарахування і сплати податків є предметом документальної перевірки відповідно до підпункту 75.1.2 пункту 75.1. статті 75 ПК України.

Як установили суди попередніх інстанцій, відповідач під час перевірки дослідив відповідність податкової звітності Товариства даним системи електронного адміністрування податку на додану вартість та Єдиного реєстру податкових накладних.

За результатами камеральних перевірок податковий орган склав акти, в яких зазначив:
- за результатами аналізу податкових зобов`язань, задекларованих в податковій декларації з податку на додану вартість за липень 2021 року, та складених податкових накладних, згідно даних Єдиного реєстру податкових накладних, встановлено не включення до податкових зобов`язань липня 2021 року суму податку на додану вартість 9 822 265 грн по податковим накладним, зареєстрованим пізніше строку;
- за результатами аналізу податкових зобов`язань, задекларованих в податковій декларації з податку на додану вартість за липень 2021 року, та складених податкових накладних, згідно даних Єдиного реєстру податкових накладних, встановлено не включення до податкових зобов`язань липня 2021 року суму податку на додану вартість 2 605 036 грн по податковим накладним, зареєстрованим пізніше строку;
- за результатами аналізу податкових зобов`язань, задекларованих в податковій декларації з податку на додану вартість за серпень 2021 року, та складених податкових накладних, згідно даних Єдиного реєстру податкових накладних, встановлено не включення до податкових зобов`язань серпня 2021 року суму податку на додану вартість 10 353 284 грн по податковим накладним, зареєстрованим пізніше строку.

Суд апеляційної інстанції обґрунтовано висновував, що виявлення розбіжностей під час співставлення даних, що містяться в уточнюючому розрахунку податкових зобов`язань до податкової декларації та даних Єдиного реєстру податкових накладних, не доводять склад податкового правопорушення, яке за своєю суттю може бути встановлене на підставі дослідження первинних документів податкового та бухгалтерського обліку платника податків. Достовірність, повнота нарахування та сплати, зокрема, податку на додану вартість, є предметом виключно документальної перевірки.

З урахуванням наведеного вище колегія суддів Верховного Суду погоджується з висновком суду апеляційної інстанції, що встановлені відповідачем обставини щодо несвоєчасної реєстрації податкових накладних контрагентом в Єдиному реєстрі податкових накладних, на підставі яких позивач не включив до податкових зобов`язань суми податку на додану вартість, свідчать про наявність розбіжностей між даними, що містяться у податковій звітності позивача, та даними Єдиного реєстру податкових накладних, що є підставою для вчинення дій з метою проведення документальної позапланової виїзної перевірки відповідно до вимог пункту 201.10 статті 201 ПК України.

Аналогічне правозастосування викладене в постановах Верховного Суду від 01 березня 2023 року у справі № 420/5098/20, від 24 червня 2020 року у справі №640/18801/18, від 29 серпня 2019 року  у справі №808/818/15. 

Колегія суддів Верховного Суду приймає доводи скаржника стосовно того, що суд апеляційної інстанції у сформульованому висновку помилково вказав «позивачем включено до складу податкового кредиту суми ПДВ», в той час як контролюючий орган установив, що Товариство як продавець не відобразило у складі податкових зобов`язань за липень, серпень 2020 року податкові накладні. Однак, в описовій частині постанови суду апеляційної інстанції обставини установлені правильно, висновки акта перевірки відображені точно. За позицією Верховного Суду, така помилка суду апеляційної інстанції не призвела до неправильного вирішення справи, оскільки невідповідність податкової звітності Товариства даним Єдиного реєстру податкових накладних, а саме не включення до податкових зобов`язань липня 2021 року, серпня 2021 року суму податку на додану вартість по податковим накладним, зареєстрованим пізніше строку, є підставою для вчинення дій з метою проведення документальної позапланової виїзної перевірки відповідно до вимог пункту 201.10 статті 201 ПК України.

Відтак, колегія суддів Верховного Суду погоджується з висновком суду апеляційної інстанції, що при збільшенні суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість на підставі оскаржуваних податкових повідомлень-рішень від 13 січня 2022 року № 0006891808, №0006881808, № 0006991808 відповідач порушив спосіб реалізації владних управлінських функцій, що, своєю чергою, доводить протиправність таких податкових повідомлень-рішень внаслідок недоведеності складу податкового правопорушення та порушення способу встановлення останнього.

Отже, підстави касаційного оскарження, встановлені пунктом 1 частини четвертої статті 328 КАС України, не знайшли свого підтвердження. Суд апеляційної інстанції правильно застосував норми матеріального права з врахуванням висновків Верховного Суду, висловлених у подібних правовідносинах.

Доводи скаржника щодо порушення судом апеляційної інстанції норм процесуального права колегія суддів відхиляє. Переглянувши судове рішення в межах касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судом фактичних обставин справи та правильність застосування ним норм матеріального та процесуального права, Верховний Суд дійшов висновку, що при ухваленні оскаржуваного судового рішення, суд апеляційної інстанції не допустив неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права, які могли б бути підставою для скасування судового рішення. 

Не знайшли свого підтвердження доводи касаційної скарги щодо порушення судами порядку судового розгляду, а саме, що суд розглянув у порядку спрощеного позовного провадження справу, яка підлягала розгляду за правилами загального позовного провадження (враховуючи суму позовних вимог). Відповідно до матеріалів справи ухвалою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 29 червня 2022 року відкрито провадження в адміністративній справі за правилами загального позовного провадження, призначено підготовче засідання. Судовий розгляд у суді першої інстанції здійснений в порядку письмового провадження, про що не заперечував представник податкового органу під час проведення підготовчого засідання (а. с.108-109).

Відповідно до пункту 1 частини першої статті 349 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право залишити судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій без змін, а скаргу без задоволення.

Суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуте в передбачених   статтею 341   цього Кодексу межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права (частина перша статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України).

Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області залишити без задоволення.

Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 15 вересня 2022 року та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 15 лютого 2023 року у справі №160/8243/22 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Головуючий                                                                                                     Р. Ф. Ханова 

Судді:                                                                                                               І. Я. Олендер

                                                                                                                    В. В. Хохуляк