ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

09 серпня 2023 року	Львів	Справа № 380/17359/22 пров. № А/857/8592/23	

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:
головуючого-судді                                     Курильця А.Р., 
суддів                                                           Гудима Л.Я., Пліша М.А.,
з участю секретаря                                      Єршової Ю.С.,
представника позивача                              Хробак Г.В.,
представника відповідача                          Хомин Н.М.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 18 квітня 2023 року в справі №380/17359/22 за адміністративним позовом Державного підприємства «Львіввугілля» до Головного управління ДПС у Львівській області  про визнання протиправною бездіяльності та зобов`язання вчинити дії, -

суддя в 1-й інстанції – Братичак У.В.,
час ухвалення рішення – 18.04.2023 року, 15:54 год,
місце ухвалення рішення – м.Львів,
дата складання повного тексту рішення – 28.04.2023 року,

                                                                  ВСТАНОВИВ:

У грудні 2022 року Державне підприємство «Львіввугілля» (далі – ДП «Львіввугілля», позивач) звернулося в суд з позовом до Головного управління ДПС у Львівській області (далі – ГУ ДПС у Львівській області, відповідач), в якому просило:
1) визнати протиправною бездіяльність відповідача щодо невизнання безнадійним та несписання податкового боргу ДП «Львіввугілля» з рентної плати, в тому числі пені та штрафних санкцій у розмірі 29634358,53 гривень;
2) зобов`язати ГУ ДПС у Львівській області визнати податковий борг ДП «Львіввугілля» з рентної плати, в тому числі пені та штрафних санкцій у розмірі 29634358,53 грн., строк сплати по яким сплинув 18.03.2020 року, безнадійним та списати вказаний безнадійний податковий борг з рентної плати.
Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 18 квітня 2023 року адміністративний позов задоволено частково.
Визнано протиправними дії відповідача щодо відмови у визнанні безнадійним та списанні податкового боргу ДП «Львіввугілля» з рентної плати, в тому числі пені та штрафних санкцій у розмірі 29634358 грн. 53 коп., викладеної в листі від 18.10.2022 №18408/6/13-01-13-05.
Зобов`язатно ГУ ДПС у Львівській області повторно розглянути запит Державного підприємства «Львіввугілля» від 12.09.2022 № 6/1463.
У задоволенні решти позовних вимог відмовлено.
Також здійснено розподіл судових витрат.
Не погоджуючись з таким рішенням суду першої інстанції в частині задоволених позовних вимог, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на неповне з`ясуванням обставин справи, що мають значення для справи, порушення судом першої інстанції норм матеріального права, просить скасувати оскаржуване рішення в частині задоволених позовних вимог та прийняти нову постанову, якою в задоволенні позовних вимог відмовити повністю. 
Вимоги апеляційної скарги обґрунтовує тим, що у разі коли контролюючий орган ініціював стягнення податкового боргу до закінчення строку давності, цей борг не підлягає під визначення безнадійного, тому в разі його стягнення за рішенням суду, строк стягнення встановлюється до повного погашення заборгованості або визнання його безнадійним тільки у випадках передбачених підпунктами 101.2.1, 101.2.2, 101.2.4, 101.2.5 пункту 101.2 статті 101 ПК України. Зауважує скаржник, що постановою Верховного Суду від 18.03.2020 у справі №813/3962/15 задоволено позовні вимоги до ДП «Львіввугілля» та надано дозвіл контролюючому органу на погашення суми податкового боргу за рахунок майна боржника, яке перебуває в податковій заставі. Твердить апелянт про те, що суд не вправі зобов`язувати ГУ ДПС у Львівській області вчинити дії щодо прийняття рішення про списання безнадійного боргу, з огляду на дискреційні повноваження податкового органу в цій сфері.
Позивач подав до суду відзив на апеляційну скаргу відповідача, у якому висловив незгоду з її доводами, вважає оскаржуване рішення суду обґрунтованим та законним.  Просить оскаржене відповідачем рішення суду залишити без змін, а апеляційну скаргу – без задоволення.
Суд апеляційної інстанції звертає увагу, що оскільки учасниками справи не оскаржується рішення суду першої інстанції в частині задоволених позовних вимог, тому, з огляду на положення ст. 308 КАС України, оскаржуване судове рішення в цій частині не є предметом апеляційного перегляду.
Заслухавши суддю-доповідача, пояснення учасників справи, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги в їх сукупності, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з таких підстав.
Як встановлено судом та підтверджується матеріалами справи, Державне підприємство «Львіввугілля» є юридичною особою та зареєстроване за адресою вул. Б. Хмельницького, 26, м. Сокаль, 80001; код ЄДРПОУ: 32323256.
За позивачем обліковується податковий борг з рентної плати за користування надрами для видобування корисних копалин, в тому числі пеня та штрафні санкції, зокрема за період з листопада 2015 року по 17 березня 2017 року, у розмірі 29634358,53 грн., що не заперечується сторонами.
У зв`язку з тим, що станом на 18.03.2020 сплинув визначений Податковим кодексом України термін давності стягнення вищевказаного податкового боргу (1095 днів), позивач 12.09.2022 звернувся до відповідача зі запитом №6/1463 про визнання такого боргу безнадійним та його списання.
Відповідач листом від 18.10.2022 №18408/6/13-01-13-05 відмовив позивачу у визнанні податкового боргу у розмірі 29634358,53 грн. безнадійним та його списанні.
При цьому, повідомив про те, що визнання податкового боргу безнадійним та його списання проводиться за умов вжиття всіх передбачених заходів з дотримання вимог Кодексу, Порядку № 220, в тому числі виконання податковим керуючим функцій і повноважень щодо продажу майна, яке перебуває у податковій заставі, стягнення коштів визначених розділом V Порядку №529, та у разі підтвердження належними документами відсутності джерел та відповідно неможливості погашення боргу. До боржника Державного підприємства «Львіввугілля» та його структурних підрозділів, на даний час вживаються ряд заходів з погашення податкового боргу та недопущення його росту (в тому числі погашення податкової заборгованості з рентної плати за користування надрами для видобування корисних копалин), передбачених Кодексом від 02.12.2010 №2755 - VI із змінами та доповненнями.
Вказав, що оскільки податковим органом вживалися та вживаються ряд заходів передбачених ПК України, зокрема і претензійно-позовна робота, позовні заяви щодо стягнення боргу з рахунків в установах банків задоволені судами різних інстанцій, контролюючим органом прийнято рішення від 09.04.2019 № 1 про стягнення коштів з рахунків у банках в рахунок погашення податкового боргу, при цьому відповідно до балансу за 2022 року у боржника є наявні активи, в тому числі майно та грошові кошти, які відповідно до п. 1 ст. 87 Податкового кодексу України можуть бути джерелами для погашення податкового боргу, вказаний вище податковий борг списанню не підлягає.
Вважаючи бездіяльність відповідача щодо визнання безнадійним та списання податкового боргу ДП «Львіввугілля» з рентної плати, в тому числі пені та штрафних санкцій у розмірі 29634358,53 грн. протиправною, позивач звернувся з цим позовом до суду.
Ухвалюючи оскаржуване в цій справі рішення, суд першої інстанції виходив з того, що висновок контролюючого органу про те, що такий борг не підлягає списанню як безнадійний, з формальним посиланням на здійснення ряду заходів зі стягнення такого та позовні заяви щодо стягнення боргу з рахунків у банках ДП «Львіввугілля» задоволено судами різних інстанцій, рішення яких підлягає виконанню, було зроблено не проаналізувавши всіх обставин спірних правовідносин, підстав та періоду виникнення спірної суми заборгованості, а також предмету вказаних судових рішень.
Вирішуючи спірні правовідносини, колегія суддів виходить з наступного.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів регулюються Податковим кодексом України № 2755-VI від 02.12.2010, який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства (далі - ПК України).
Визначення поняття податкового боргу надано у підпункті 14.1.175 пункту 14.1 статті 14 ПК України, згідно з яким податковий борг – це сума узгодженого грошового зобов`язання, не сплаченого платником податків у встановлений ПК України строк, та непогашеної пені, нарахованої у порядку, визначеному ПК України.
Згідно з підпунктом 14.1.39 пункту 14.1 статті 14 ПК України грошове зобов`язання платника податків - це сума коштів, яку платник податків повинен сплатити до відповідного бюджету або на єдиний рахунок як податкове зобов`язання та/або інше зобов`язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи, та/або штрафну (фінансову) санкцію, що справляється з платника податків у зв`язку з порушенням ним вимог податкового законодавства та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також санкції за порушення законодавства у сфері зовнішньоекономічної діяльності та пеня.
Відповідно до підпункту «а» підпункту 14.1.11 пункту 14.1 статті 14 ПК України безнадійна заборгованість – це заборгованість за зобов`язаннями, щодо яких минув строк позовної давності.
Питання списання безнадійного податкового боргу врегульоване статтею 101 ПК України.
Списанню підлягає безнадійний податковий борг, у тому числі пеня та штрафні санкції, нараховані на такий податковий борг (пункт 101.1 статті 101 ПК України).
Згідно з підпунктом 101.2.3 пункту 101.2 статті 101 101.2 ПК України під терміном «безнадійний» розуміється податковий борг платника податків, у тому числі податкового агента, стосовно якого минув строк давності, встановлений пунктом 102.4 статті 102 вказаного Кодексу.
Пунктом 102.4 статті 102 ПК України встановлено, що у разі якщо грошове зобов`язання нараховане контролюючим органом до закінчення строку давності, визначеного у пункті 102.1 цієї статті, податковий борг, що виник у зв`язку з відмовою у самостійному погашенні такого грошового зобов`язання, може бути стягнутий протягом наступних 1095 календарних днів з дня виникнення податкового боргу, крім випадків, передбачених абзацом третім пункту 59.1 статті 59 вказаного Кодексу. Якщо платіж стягується за рішенням суду, строки стягнення встановлюються до повного погашення такого платежу або визначення боргу безнадійним.
У пункті 101.5 статті 101 ПК України передбачено, що контролюючі органи щокварталу здійснюють списання безнадійного податкового боргу. Порядок такого списання встановлюється центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.
Міністерство фінансів України наказом 28.07.2022 № 220, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 10.08.2022 за № 908/38244, затвердило Порядок списання безнадійного податкового боргу платників податків (тут і надалі у редакцій, чинній станом на час виникнення спірних правовідносин – Порядок №220).
Відповідно до підпункту 5 пункту 2 розділу II Порядку №220 безнадійним податковим боргом є податковий борг платника податків, у тому числі податкового агента, стосовно якого минув строк давності, встановлений пунктом 102.4 статті 102 глави 9 розділу II Кодексу, - станом на дату прийняття рішення керівником (його заступником або уповноваженою особою) територіального органу ДПС.
Згідно з пунктами 1, 5, 6 розділу IIІ Порядку №220 у випадках, передбачених підпунктами 1-5, 7, 8 пункту 2 розділу II цього Порядку, за результатами розгляду документів, необхідних для підтвердження безнадійності податкового боргу, керівник (його заступник або уповноважена особа) територіального органу ДПС за наявності підстав приймає рішення про списання безнадійного податкового боргу, яке оформляється на бланку за формою згідно з додатком до цього Порядку.
Рішення про списання безнадійного податкового боргу складається у двох примірниках: перший - для платника податків, другий - для територіального органу ДПС. Неотриманий платником податків примірник рішення зберігається у територіальному органі ДПС.
Структурний підрозділ територіального органу ДПС, до функцій якого належить списання безнадійного податкового боргу, здійснює таке списання щокварталу протягом двадцяти календарних днів, наступних за останнім днем кварталу.
Рішення про списання безнадійного податкового боргу вноситься до ІКС не пізніше наступного робочого дня після підписання такого рішення.
Таким чином, зі змісту вищенаведених норм Порядку №220 слідує, що списання безнадійного податкового боргу, яким є податковий борг платника податків, стосовно якого минув строк давності у 1095 днів, здійснюється контролюючим органом самостійно.
Колегія суддів визнає слушними доводи суду першої інстанції про те, що у разі коли контролюючий орган ініціював до стягнення податковий борг до закінчення строку давності, цей податковий борг не підпадає під визначення «безнадійного», що зазначене у підпункті 101.2.3 пункту 101.2 статті 101 ПК України (податковий борг платника податків, стосовно якого минув строк давності, встановлений цим Кодексом).
Такі правові висновки щодо визнання податкового боргу безнадійним викладені, зокрема, у постановах Верховного Суду від 06.02.2018 у справі № 807/2097/16, від 19.05.2020 у справі № 826/8231/15.
При цьому вказані рішення стосуються податкового боргу, який був стягнутий в судовому порядку.
Верховний Суд у постанові від 01.02.2021 (справа №2a-3025/11/0970) зазначив, що наявність судового провадження про стягнення податкового боргу не дає підстав для списання такого боргу як безнадійного до отримання судового рішення про відмову у такому стягненні.
Отже, суд першої інстанції обґрунтовано вважав, що у другому реченні пункту 102.4 статті 102 ПК України законодавець сформулював виключення із загального правила застосування строку давності для стягнення податкового боргу, а саме вказав, якщо платіж стягується за рішенням суду, строки стягнення встановлюються до повного погашення такого платежу або визнання боргу безнадійним.
Відтак, зазначене виключення стосується не будь-яких дій контролюючого органу, спрямованих на стягнення податкового боргу, а вказує, що лише за наявності судового рішення таке підлягає виконанню без обмеження строком, а податковий борг в такому разі не підпадає під визначення «безнадійного», що повністю узгоджується з правовими позиціями Верховного Суду, викладеними у постановах від 03.04.2020 у справі №822/2243/17, від 19.05.2020 у справі №826/8231/15, від 11.06.220 у справі №823/127/17, від 01.03.2023 у справі № 440/2624/19.
В даному контексті слід зазначити, що судом не встановлено та сторонами не було надано доказів наявності судових рішень щодо стягнення спірного податкового боргу в межах 1095 календарних днів з дня виникнення такого податкового боргу.
З огляду на зазначене судом першої інстанції обґрунтовано відхилено посилання відповідача про те, що оскільки контролюючим органом здійснювався ряд заходів зі стягнення з позивача спірної суми заборгованості, крім того прийнято рішення від 09.04.2019 № 1 про стягнення коштів з рахунків у банках в рахунок погашення податкового боргу до закінчення строку давності, то цей податковий борг не може вважатися «безнадійним» та може стягуватися без обмеження строком.
Суд також критично оцінює доводи представника відповідача про те, що в контролюючого органу наявний дозвіл суду на погашення спірного податкового боргу та посилання на постанову Верховного Суду від 18.03.2020 у справі №813/3962/15, оскільки вказаним судовим рішенням надано Червоноградській об`єднаній державній податковій інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Львівській області дозвіл на погашення суми податкового боргу Державного підприємства «Львіввугілля» в розмірі 1429210,25 грн., за рахунок рухомого майна платника податків, що перебуває у податковій заставі, згідно актів опису майна № 2 та № 3 від 24 квітня 2015 року. 
Колегія суддів апеляційного суду звертає увагу відповідача, що предметом розгляду та підставою звернення податкового органу до суду у вказаній вище справі був податковий борг ДП «Львіввугілля» станом на 22 липня 2015 року та становив 18 295 624,15 грн. і який, стягнуто рішеннями Львівського окружного адміністративного суду: від 6 червня 2014 року у справі № 813/3761/14; від 23 лютого 2015 року у справі № 813/878/15; від 25 березня 2014 року у справі № 813/1567/14; від 15 листопада 2012 року у справі № 2а-7303/12/1370; від 9 червня 2015 року у справі № 813/1774/15, що не є предметом даного позову, однак спірний податковий борг з рентної плати, в тому числі пеня та штрафні санкції у розмірі 29634358,53 грн. виник за період з листопада 2015 року по березень 2017 року.
Крім цього, не є предметом даного позову сума заборгованості, яка була предметом розгляду у справі №813/3854/16 за позовом ГУ ДФС у Львівській області до ДП «Львіввугілля» про стягнення коштів з рахунків у банках в сумі 7365908,09 грн.
Поряд з цим суд першої інстанції слушно звернув увагу, відхиляючи доводи відповідача, що перебіг строків давності, передбачених статтею 102 цього Кодексу зупинено згідно з пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX ПК України на період з 18 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), а також на період дії воєнного, надзвичайного стану згідно з пунктом 2 розділу II Закону № 2120-IX від 15.03.2022, а тому такі є необґрунтованими, оскільки строк давності (1095 днів)  стягнення заявленої позивачем до списання суми заборгованості за період з листопада 2015 року по 17 березня 2017 року, сплив до дати настання вказаних подій.
Таким чином, матеріали справи свідчать, що при наявності у позивача податкового боргу з рентної плати за користування надрами для видобування корисних копалин, в тому числі пені та штрафних санкцій у розмірі 29634358,53 грн. за період з листопада 2015 року по 17 березня 2017 року, який фактично набув статус безнадійного за ознакою закінчення строку давності у 1095 днів, відповідач не приймав рішення про списання безнадійного податкового боргу відповідно до положень Податкового кодексу України та Порядку №220.
З урахуванням встановленого, суд апеляційної інстанції підтримує правильний висновок суду першої інстанції, що висновок контролюючого органу про те, що такий борг не підлягає списанню як безнадійний, з формальним посиланням на те, що відповідачем здійснюється ряд заходів зі стягнення такого та позовні заяви щодо стягнення боргу з рахунків у банках ДП «Львіввугілля» задоволено судами різних інстанцій, рішення яких підлягає виконанню, було зроблено не проаналізувавши всіх обставин спірних правовідносин, підстав та періоду виникнення спірної суми заборгованості, а також предмету вказаних судових рішень.
Окремо варто зазначити, що стягнення коштів контролюючий орган має право ініціювати тільки в межах 1095 календарних днів з дня виникнення податкового боргу. Податковий борг платника податків, стосовно якого минув цей строк давності, не може бути ініційований контролюючим органом до стягнення, оскільки безумовно вважається безнадійним.
Аналогічний правовий висновок викладений в постанові Верховного Суду від 23.06.2022 у справі № 2а-2002/12/1370.
Відтак, суд першої інстанції дійшов висновку, що відповідачем було неправомірно, за відсутності правових підстав, не проведено належного дослідження обставин виникнення спірної суми боргу позивача та відмовлено у списанні такого згідно запиту ДП «Львіввугілля» №6/1463 від 12.09.2022.
При цьому, колегія суддів відхиляє посилання скаржника на нівелювання в спірних правовідносинах судом першої інстанції дискреційних повноважень податкового органу, позаяк обираючи належний спосіб захисту порушеного права позивача, окружним судом зобов`язано Головне управління ДПС у Львівській області повторно розглянути запит Державного підприємства «Львіввугілля» від 12.09.2022 № 6/1463, що, однак, не дає підстави для висновку про наявність свободи розсуду контролюючого органу в спірних правовідносинах.
Повноваження державних органів не є дискреційними, коли є лише один правомірний та законно обґрунтований варіант поведінки суб`єкта владних повноважень. Тобто, у разі настання визначених законодавством умов відповідач зобов`язаний вчинити конкретні дії і, якщо він їх не вчиняє, його можна зобов`язати до цього в судовому порядку. Дискреційне повноваження може полягати у виборі діяти, чи не діяти, а якщо діяти, то у виборі варіанту рішення чи дії серед варіантів, що прямо або опосередковано закріплені у законі. Важливою ознакою такого вибору є те, що він здійснюється без необхідності узгодження варіанту вибору будь-ким.
Висновки щодо такого розуміння повноважень податкового органу в спірних правовідносинах неодноразово підтверджувалися Верховним Судом, зокрема в постанові від 06 квітня 2021 року в справі № 805/696/18-а.
Решта доводів та заперечень учасників справи, висновків суду по суті позовних вимог не спростовують. Згідно з усталеною практикою Європейського суду з прав людини, зокрема у рішенні у справі "Серявін та інші проти України" від 10 лютого 2010 року, заява 4909/04, відображено принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі "Руїс Торіха проти Іспанії" від 9 грудня 1994 року, серія A, № 303-A, п.29).
Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає скаргу без задоволення, а рішення суду -  без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
З огляду на викладене колегія суддів приходить до висновку, що суд першої інстанції правильно встановив фактичні обставини справи та надав їм належну правову оцінку, доводами апеляційної скарги висновки, викладені в судовому рішенні не спростовуються і підстав для його скасування немає.
Враховуючи наведене вище, апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області слід залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції – без змін.
Керуючись ст.ст.308,315,316,321,322,325,328,329 КАС України, суд, -

                                                   ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області залишити без задоволення, а рішення Львівського окружного адміністративного суду від 18 квітня 2023 року в справі №380/17359/22 – без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду лише з підстав, визначених ст. 328 КАС України, протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення. 

Головуючий суддя	 	А. Р. Курилець 	
судді	 	Л. Я. Гудим 	
 	 	М. А. Пліш  	
Повне судове рішення складено 09 серпня 2023 року.