ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

15 серпня 2023 року 
м. Київ
справа № 2а/2470/1659/11
адміністративне провадження № К/9901/33138/18 
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Васильєвої І.А., суддів: Бившевої Л.І.,  Юрченко В.П., 
розглянувши в порядку письмового провадження справу за адміністративним позовом Підприємства "Дім" Чернівецького обласного товариства інвалідів "Мир та добробут інвалідам" до Чернівецької об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Чернівецькій області, третя особа, яка не заявляє самостійних вимог на предмет спору на стороні відповідача, - Головне управління Державної казначейської служби України, про скасування рішення та зобов`язання вчинити дії, касаційне провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Чернівецької об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Чернівецькій області (процесуальний правонаступник - Головне управління ДПС у Чернівецькій області) на постанову Чернівецького окружного адміністративного суду від 18.01.2017 (суддя Лелюк О. П.) та ухвалу Вінницького апеляційного адміністративного суду від 11.04.2017 (головуючий суддя - Совгира Д. І., судді: Курко О. П., Білоус О. В.),
У С Т А Н О В И В:
У липні 2011 року Підприємство "Дім" Чернівецького обласного товариства інвалідів "Мир та добробут інвалідам" (Підприємство "ДІМ" ЧОТІ "МИР ТА ДОБРОБУТ ІНВАЛІДАМ", підприємство, позивач) звернулося до суду з позовом, з урахуванням заяви про зменшення розміру позовних вимог, в якому просило: - скасувати прийняте Чернівецькою об`єднаною державною податковою інспекцією Головного управління ДФС у Чернівецькій області (ОДПІ, відповідач) на підставі акта документальної позапланової виїзної перевірки від 17.06.2011 №1446/23-2/35158255 податкове повідомлення-рішення форми ''В1'' від 06.07.2011 №0000580232 про зменшення підприємству суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість (ПДВ) за березень 2011 року на 30' 777 грн; - зобов`язати відповідача виконати вимоги пункту 200.15 статті 200 Податкового кодексу (ПК) України та подати органу державного казначейства у визначений цим Кодексом строк висновок із зазначенням суми податку на додану вартість (ПДВ), що підлягає відшкодуванню з бюджету, - 24' 610 грн, з якої: 14' 833 грн - за жовтень 2010 року, 9777 грн - за лютий 2011 року.
Фактичними підставами заявлених вимог стали такі обставини.
Підприємство з дотриманням вимог та в порядку, встановленому пунктами 200.4, 200.7, 200.8 статті 200 ПК України, реалізувало своє право на отримання бюджетного відшкодування ПДВ та подало контролюючому органу податкову декларацію за березень 2011 року із заявою про повернення бюджетного відшкодування, яка відображалася у податковій декларації, у сумі 30' 777 грн.
Контролюючий орган провів документальну позапланову виїзну перевірку вказаної податкової звітності, за результатами якої складено акт від 17.06.2011 № №1446/23-2/35158255. У ході перевірки встановлено, що при заповненні додатка Д2 до податкової декларації підприємство допустило помилку (неправильно визначило суму залишку від`ємного значення податку минулих періодів (жовтень 2010 рік, лютий 2011 рік)), що, за твердженням ОДПІ, призвело до викривлення даних звітного періоду. Так, за даними платника залишок від`ємного значення за жовтень 2010 року, фактично сплачений утримувачем товарів (послуг) постачальникам таких товарів (послуг) та не погашений податковими зобов`язаннями минулих періодів, становив 14' 833 грн, за даними перевірки - 21' 000   грн, за лютий 2011 рік за даними платника - 15' 944 грн, за даними перевірки - 9777 грн. Крім того, перевіркою встановлено, що платник податку не врахував показники попередньої позапланової перевірки, оформленої актом від 21.02.2011 №426/23-1/35158255. У зв`язку з цим контролюючий орган дійшов висновку про порушення підприємством пункту ''а'' пункту 200.4 статті 200 ПК України та пункту 4.6 розділу ІІІ ''Розрахунки з бюджетом за звітний період'' Наказу ДПА України від 25.01.2011 №41 ''Про затвердження форми податкової декларації та Порядку її заповнення і подання'', зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 16.02.2011 за №197/18935, що призвело до завищення суми бюджетного відшкодування ПДВ у березні 2011 року на 30' 777 грн. Перевіркою також зменшено значення рядка 24 податкової декларації за березень 2011 року на 1' 963' 558   грн.
Обґрунтовуючи позовні вимоги, підприємство послалося на те, що висновки акта перевірки від 17.06.2011 № №1446/23-2/35158255 є безпідставними, оскільки згідно описовою частиною цього акта перевірки сума завищення становить 6167 грн, а не 30' 777 грн, і до бюджетного відшкодування належить 24' 610 грн, з якої: 14' 833 грн - за жовтень 2010 року, 9777 грн - за лютий 2011 року. Позивач пояснив, що у минулих податкових періодах підприємство допустило технічну помилку щодо суми ПДВ, заявленої до відшкодування (у жовтні 2010 року зазначило більше на 6167 грн, а у лютому 2011 року навпаки занизило ПДВ на цю суму), що також підтверджено актом перевірки. Зважаючи на ці обставини, на думку позивача, контролюючий орган відповідно до норми пункту 200.14 статті 200 ПК України повинен був надіслати підприємству два податкових повідомлення-рішення про заниження вказаної суми та її перевищення. Так само, як вважає позивач, що на суму зменшеного від`ємного значення податку, яке включається до складу податкового кредиту наступного періоду (рядок 24 декларації з ПДВ), контролюючий орган згідно з пунктами 58.1, 58.2 статті 58 ПК України мав надіслати (вручити) підприємству окреме податкове повідомлення-рішення. Також позивач зазначив про відсутність у нього обов`язку враховувати показники попередньої перевірки, оформленої актом від 21.02.2011 №426/23-1/35158255, оскільки прийняті на підставі висновків цього акта перевірки податкові повідомлення - рішення оскаржуються в судовому порядку (справа №2а/2470/673/11), тобто грошові зобов`язання, збільшені підприємству згідно з податковим повідомленням-рішенням, є неузгодженими. Підставою для відшкодування бюджетної заборгованості позивач уважав відомості, наведені в податковій декларації платника податків за звітний період, та дотримання ним вимог, встановлених нормами статті 200 ПК України.
Чернівецький окружний адміністративний суд постановою від 18.01.2017, залишеною без змін ухвалою Вінницького апеляційного адміністративного суду від 11.04.2017, позов задовільнив, визнав протиправним та скасував податкове повідомлення-рішення від 06.07.2011 №0000580232 і зобов`язав ОДПІ надати до органу казначейства висновок про ПДВ, належне до відшкодування платнику податку в сумі 24' 610 грн.
Суд першої інстанції погодився з доводами позивача про безпідставність висновків перевірки про завищення підприємством суми бюджетного відшкодування на 30' 777 грн та з урахуванням встановлених у справі обставин щодо перевищення підприємством задекларованого залишку від`ємного значення у лютому 2011 року на 6167 грн, застосувавши норми пунктів 200.3, 200.4, 200.7 статті 200 ПК, дійшов висновку, що ПДВ в сумі 24' 610 грн правомірно заявлений Підприємством "ДІМ" ЧОТІ "МИР ТА ДОБРОБУТ ІНВАЛІДАМ" до бюджетного відшкодування у вказаний в позові спосіб, який відповідав правовій позиції Верховного Суду України з цього питання на час звернення до суду.
Суд апеляційної інстанції з таким обґрунтуванням погодився.
Відповідач подав до Вищого адміністративного суду України касаційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, просив скасувати зазначені судові рішення та ухвалити нове рішення про відмову в позові.
У касаційній скарзі ОДПІ посилається на обставини, встановлені під час перевірки, та вказує, що незважаючи на те, що у судовому процесі були встановлені обставини перевищення підприємством задекларованого залишку від`ємного значення у лютому 2011 року на 6167 грн, податкове повідомлення-рішення від 06.07.2011 №0000580232 про зменшення підприємству суми бюджетного відшкодування з ПДВ на 30' 777 грн було скасовано повністю.
Вищий адміністративний суд України ухвалою від 08.06.2017 (суддя Олендер І. Я.) відкрив касаційне провадження №К/800/15320/17 в цій справі.
Позивач правом на подання заперечень не скористався.
У зв`язку з набранням 15.12.2017 чинності нової редакції Кодексу адміністративного судочинства (КАС) України згідно з Законом України від 03.10.2017 №2147-VIII ``Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України та інших законодавчих актів`` та початком роботи Верховного Суду касаційна скарга була передана на розгляд Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи відповідача, правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права і дійшов висновку, що касаційна скарга задоволенню не підлягає з огляду на таке.
За визначенням підпункту 14.1.18 пункту 14.1 статті 14 ПК України бюджетне відшкодування - відшкодування від`ємного значення ПДВ, підтвердженого результатами перевірки платника податків, у тому числі автоматичне бюджетне відшкодування у порядку та за критеріями, визначеними у розділі V цього Кодексу. 
Порядок бюджетного відшкодування надмірно сплаченої суми ПДВ встановлено статтею 200 ПК України, а порядок визначення суми бюджетного відшкодування в податковій декларації з ПДВ - наказом Державної податкової адміністрації України від 25.01.2011 № 41 "Про затвердження форм та Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість", зареєстрований у Міністерстві юстиції України 16.02.2011 за № 197/18935 { Наказ втратив чинність на підставі Наказу Міністерства фінансів N 1492 ( z1490-11 ) від 25.11.2011 }.
Відповідно до пунктів 200.3 - 200.4 статті 200 ПК України (у редакції, що діяла станом на березень 2011 року) при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу), а в разі відсутності податкового боргу - зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду. 
Якщо в наступному податковому періоді сума, розрахована згідно з пунктом 200.1 цієї статті, має від`ємне значення, то: а) бюджетному відшкодуванню підлягає частина такого від`ємного значення, яка дорівнює сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, а в разі отримання від нерезидента послуг на митній території України - сумі податкового зобов`язання, включеного до податкової декларації за попередній період за отримані від нерезидента послуги отримувачем послуг; б) залишок від`ємного значення попередніх податкових періодів після бюджетного відшкодування включається до складу сум, що відносяться до податкового кредиту наступного податкового періоду. 
Норми статті 200 ПК України встановлюють чіткий порядок податкового обліку від`ємного значення ''чистої'' суми ПДВ (сума, розрахована відповідно до правил пункту 200.1 цієї статті), визначення суми, яка підлягає бюджетному відшкодуванню, та від`ємного значення ''чистої'' суми ПДВ попередніх податкових періодів, що відносяться до податкового кредиту наступного податкового періоду, - фактично не сплаченої суми податкового кредиту, яка перевищує суму податкових зобов`язань. 
Як встановлено в судовому процесі, через те, що підприємство у минулих податкових періодах припустилося помилки при формуванні залишку від`ємного значення, фактично сплаченого утримувачем товарів (послуг) постачальникам таких товарів (послуг) та не погашеного податковими зобов`язаннями минулих періодів, занизивши його у жовтні 2010 року на 6167 грн та перевищивши у лютому 2011 року на цю ж суму, ОДПІ було зменшено в податковому обліку позивача за наслідками перевірки суму бюджетного відшкодування за березень 2011 року на 30' 777 грн. При цьому факт сплати позивачем ПДВ в сумі 30' 777 грн ОДПІ не оспорює.
Часткова помилковість висновків акта попередньої перевірки від 21.02.2011 №426/23-1/35158255 та протиправність прийнятих на його підставі податкових повідомлень-рішень, які, як зазначено в акті перевірки від 17.06.2011 №1446/23-2/35158255 не були враховані в обліку підприємства, встановлена постановою Вінницького апеляційного адміністративного суду від 07.06.2016 у справі №2а/2470/673/11.
Крім того, пунктом 3 Порядку оформлення результатів документальних перевірок з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства, затвердженого наказом Державної податкової адміністрації України від 22.12.2010 №984 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 12.01.2011 за №34/18772) (наказ втратив чинність згідно з наказом Міністерства фінансів України від 20.08.2015 №727) визначено, що акт - це службовий документ, який підтверджує факт проведення документальної перевірки фінансово-господарської діяльності платника податків і є носієм доказової інформації про виявлені порушення вимог податкового, валютного та іншого законодавства.
Згідно з пунктом 5.2 Порядку у разі встановлення перевіркою порушень податкового законодавства за кожним відображеним в акті фактом порушення необхідно: чітко викласти зміст порушення з посиланням на конкретні пункти і статті законодавчих актів, що порушені платником податків, зазначити період (місяць, квартал, рік) фінансово-господарської діяльності платника податків та господарську операцію, в результаті якої здійснено це порушення, при цьому додати до акта письмові пояснення посадових осіб платника податків або його законних представників щодо встановлених порушень; зазначити первинні документи, на підставі яких вчинено записи у податковому та бухгалтерському обліку, навести регістри бухгалтерського обліку, кореспонденцію рахунків операцій та інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків і зборів, та докази, що підтверджують наявність факту порушення.
Відповідно до частини 1 статті 69 КАС України у редакції на час розгляду справи доказами в адміністративному судочинстві є будь-які фактичні дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин, що обґрунтовують вимоги і заперечення осіб, які беруть участь у справі, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи. Ці дані встановлюються судом на підставі пояснень сторін, третіх осіб та їхніх представників, показань свідків, письмових і речових доказів, висновків експертів.
Акт перевірки, за висновком якого підприємство завищило суму бюджетного відшкодування з ПДВ у березні 2011 року, як носій доказової інформації про виявлені порушення вимог податкового законодавства, складений без дотримання вимог вищевказаного Порядку.
За викладених обставин ухвалені у справі судові рішення відповідають вимогам статті 159 КАС України в редакції закону, чинного на час розгляду справи (стаття 242 КАС України у чинній редакції), щодо законності і обґрунтованості судового рішення, не спростовані доводами відповідача, викладеним в касаційній скарзі, які стосуються переоцінки доказів, що відповідно до частин першої, другої статті 341 КАС України знаходиться поза межами касаційного перегляду справи.
Згідно з частиною першою статті 350 КАС України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.
Касаційний перегляд справи здійснено в порядку, що діяв до набрання чинності Законом України ``Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ`` від 15.01.2020 №460-ІХ, відповідно до пункту 2 розділу ІІ цього Закону, та в межах доводів та вимог касаційної скарги відповідно до частини першої статті 341 КАС України.
Керуючись статтями 341, 345, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Верховний Суд
П О С Т А Н О В И В:
Касаційну скаргу Чернівецької об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Чернівецькій області (процесуальний правонаступник - Головне управління ДПС у Чернівецькій області) залишити без задоволення, а постанову Чернівецького окружного адміністративного суду від 18.01.2017 та ухвалу Вінницького апеляційного адміністративного суду від 11.04.2017 - без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Судді	І.А. Васильєва Л.І. Бившева   В.П. Юрченко