ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 640/13928/22                                                                  Суддя (судді) першої інстанції: Григорович П.О.

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

11 липня 2023 року                                                                                            м. Київ
          
Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

Головуючого судді                              Файдюка В.В.
суддів:                                        Губської Л.В.
                                                  Мєзєнцева Є.І.
При секретарі:                              Шепель О.О.
          
розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у м. Києві на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 24 листопада 2022 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Агропромислова група» до Головного управління Державної податкової служби у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

В С Т А Н О В И В :

Товариство з обмеженою відповідальністю «Агропромислова група» далі-позивач/ТОВ «Агропромислова група») звернулося з Окружного адміністративного суду міста Києва з позовною заявою до Головного управління Державної податкової служби у місті Києві (далі - відповідач, ГУ ДПС у місті Києві) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 24 січня 2022 року №№0036320704, 00036300704, 00036280704.
Позов обґрунтовано тим, що перевіряючими під час проведення перевірки не надано належної оцінки наявним первинним документам. Господарські операції з контрагентами позивача підтверджені належними первинними документами, які підтверджують формування показників податкової звітності товариства та відображають реальність господарських операцій, які є підставою для формування податкового обліку підприємства.
Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 24 листопада 2022 року даний адміністративний позов задоволено.
В апеляційній скарзі відповідач, посилаючись на неповне з`ясування обставин, що мають значення для справи, неправильне застосування норм матеріального права, що призвело до неправильного вирішення справи, просить скасувати вказане судове рішення та прийняти нове, яким відмовити у задоволенні позовних вимог в повному обсязі.
Відповідач стверджує, що у господарському ланцюгу «Постачльник бітуму, щебеню» - «Позивач» - «ТОВ «Чернігівшляхбуд», позивач фактично участі не приймав, внаслідок чого поставка товару на ТОВ «Чернігівшляхбуд» відбувалась безпосередньо постачальниками бітуму, щебеню без участі представників позивача. 
Зазначає, що на порушення п. 5.4.3 Інструкції «Про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України» в актах приймання - передачі продукції за кількістю та якістю відсутні підписи водіїв, матеріально-відповідальної особи та представника ТОВ «АГРОПРОМИСЛОВА ГРУПА».
Так, до документального забезпечення господарських операцій з нафтопродуктами існують додаткові вимоги, тоді як позивачем не було надано належних та достатніх доказів на підтвердження отримання ним нафтопродуктів від постачальників нафтопродуктів та їх транспортування.
Таким чином, у ТОВ «АГРОПРОМИСЛОВА ГРУПА» відсутні первинні документи про прийняття бітуму від постачальників (акти приймання-передачі та відмітки на ТТН), як наслідок, поставка товару на адресу ТОВ «Чернігівшляхбуд» відбувається безпосередньої постачальниками без участі працівників/ представників ТОВ «АГРОПРОМИСЛОВА ГРУПА».
Крім того, на переконання апелянта, надані залізничні транспортні накладні не містять відомостей та/або відмітки ТОВ «АГРОПРОМИСЛОВА ГРУПА» і, як наслідок, не підтверджують транспортування товару ТОВ «АГРОПРОМИСЛОВА ГРУПА» на адресу ТОВ «Чернігівшляхбуд».
Таким чином, ТОВ «АГРОПРОМИСЛОВА ГРУПА» не приймало фактичної участі у здійснені господарських операції з придбання щебеню і. як наслідок первинні документи не підтверджують реальність господарських операцій з придбання товару.
Також апелянтом зазначено, що основними постачальниками зернових культур, суми ПДВ з придбання яких заявлено до бюджетного відшкодування ПДВ за вересень 2021 року, є ТОВ «Лінкор Трейд Україна» та ТОВ «Анатоліївське».
Матеріалами перевірки підтверджуються дані податкової декларації з ПДВ за вересень 2021 року про відсутність операції з вивезення товарів за межі митної території України (рядок 2.1 декларації з ПДВ).
Відповідно до оборотно-сальдової відомості по рахунку 281 у ТОВ «АГРОПРОМИСЛОВА ГРУПА» станом на 30 вересня 2021 року обліковуються залишки зернових (сорго та просо), зокрема, заявлені до бюджетного відшкодування:
ТОВ «Лінкор Трейд Україна» (код 42824531) на суму ПДВ 166 668 грн.
ТОВ «Анатоліївське» (код 30874977) на суму ПДВ 47 793,41 грн.
Наведені обставини свідчать про декларування ТОВ «АГРОПРОМИСЛОВА ГРУПА» до відшкодування з бюджету сум податку на додану вартість за умов відсутності обсягу експорту товарів, тоді як у підприємства наявні залишки на складі.
Позивачем подано відзив на апеляційну скаргу відповідача, в якому зазначено про її безпідставність та наголошено на законності оскаржуваного рішення.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши повноту встановлення окружним адміністративним судом фактичних обставин справи та правильність застосування ним норм матеріального і процесуального права, колегія суддів дійшла наступного висновку.
Судом першої інстанції встановлено, що ГУ ДПС у м. Києві проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ «АГРОПРОМИСЛОВА ГРУПА» щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за вересень 2021 року у податковій декларації з податку на додану вартість від 20 жовтня 2021 року № 9311319211 сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість на поточний рахунок платника податку, за результатами якої складено акт від 15 грудня 2021 року №92798/26-15-07-04-02/32251264 (далі - акт перевірки).
Перевіркою встановлено порушення ТОВ «АГРОПРОМИСЛОВА ГРУПА» вимог п. 198.1, п. 198.3, п. 198.6 ст. 198, п. 200.1, п. 200.4, ст. 200 Податкового кодексу України, що призвело до:
- заниження позитивного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду, яке сплачується до державного бюджету (рядок 18 Декларації) за вересень 2021 року на 3 430 070 гривень;
- завищення суми бюджетного відшкодування ПДВ (рядок 20.2.1 Декларації) за вересень 2021 року на 214 461 гривень;
- завищення суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 21 Декларації) за вересень 2021 року на 663 349 гривень.
На підставі висновків акта перевірки ГУ ДПС у м. Києві прийняті податкові повідомлення-рішення від 24 січня 2021 року:
№00036320704 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість на 4 287 587,50 грн. (основний платіж - 3 430 070,00 грн., штрафні (фінансові) санкції - 857 517,50 грн.);
№00036300704, яким зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість на 663 349,00 грн.;
№00036280704 про зменшення суми бюджетного відшкодування з ПДВ на 214 461 грн. та застосування 53 615,25 грн. штрафних санкцій.
Незгода позивача із вказаними податковими повідомленнями-рішеннями зумовила звернення до суду з даним адміністративним позовом.
Підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 Податкового Кодексу України (далі - ПК України) визначено, що господарська діяльність - це діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Відповідно до підпункту 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 ПК України податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу. 
Згідно з положеннями пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту
За правилами підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.
Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом збільшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: зменшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); збільшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).
Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом зменшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: збільшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); зменшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).
У силу приписів абзацу 1 пункту 138.2 статті 138, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 ПК України витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу. Не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.
Згідно пункту 185.1 статті 185, пункту 187.1 статті 187, пункту 188.1 статті 188 ПК України, об`єктом оподаткування податком на додану вартість є операції платників податку, окрім іншого, з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України. Датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: або дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, або дата відвантаження товарів. База оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної (контрактної) вартості, але не нижче звичайних цін, з урахуванням загальнодержавних податків та зборів.
Відповідно до пункту 198.1 статті 198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г)  ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу. 
Згідно з пунктом 198.2 статті 198 ПК України датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається: дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.
Пункт 198.3 статті 198 ПК України встановлює, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті.
Відповідно до пункту 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними або оформлені з порушенням вимог чи не підтверджені митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу).
Відповідно до пункту 200.1 статті 200 ПК України, сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду. 
Згідно пункту 200.4 статті 200 ПК України при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума:
а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу;
б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету;
в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.
Згідно з пунктом 201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Відповідно до пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Згідно частини 1 статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції (частина 2 статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»).
При цьому, податкове законодавство не встановлює перелік первинних документів, складенням яких мають оформлюватися ті чи інші операції. Разом з тим, відповідні первинні документи повинні містити усі необхідні реквізити, визначені частинами 1, 2 статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», повну інформацію про виконану господарську операцію та виступати носіями достовірних відомостей про таку операцію та її учасників.
Поряд з цим, згідно абзацу 2 пункту 2.1 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24 травня 1995 року №88, первинні документи - це документи, створені у письмовій або електронній формі, які містять відомості про господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації (власника) на їх проведення. Господарські операції - це факти підприємницької та іншої діяльності, що впливають на стан майна, капіталу, зобов`язань і фінансових результатів.
Правові наслідки у вигляді виникнення у покупця права на формування відповідних сум податкових вигод (витрат та податкового кредиту) виникають за наявності таких обставин та підстав, зокрема: фактичного (реального) здійснення оподатковуваних операцій та їх документального підтвердження сукупністю юридично значимих (дійсних) первинних та інших документів, які зазвичай супроводжують операції певного виду; наявності у сторін спеціальної податкової правосуб`єктності та належним чином складеної податкової накладної; ділової мети, розумних економічних причин для здійснення операції й подальшого використання придбаного товару (робіт, послуг) у межах господарської діяльності платника.
Відтак, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків. Будь-які документи мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством.
Отже, витрати для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на прибуток та формування податкового кредиту з податку на додану вартість мають бути фактично здійснені і підтверджені належними і допустимими первинними документами, які відображають реальність господарських операцій позивача з контрагентами, і є підставою для формування податкового обліку платника податків.
Недоведеність вказаних умов позбавляє первинні документи юридичної значимості для цілей формування податкових вигод, а покупця - права на їх формування та відображення у бухгалтерському та податковому обліку.
Разом з тим, довести правомірність своїх дій чи бездіяльності відповідно до принципу офіційності в адміністративному судочинстві зобов`язаний суб`єкт владних повноважень.
Судом встановлено, що позивач здійснював закупівлю бітуму у ТОВ «Фірма АЛЕКО» на підставі генерального договору № 02/П-20 на поставку нафтопродуктів від 26 лютого 2020 року та у НВКП «Промсервіс» на підставі генерального договору № 92/П-16 на поставку нафтопродуктів від 12 вересня 2016 року.
При цьому, до перевірки позивачем були надані всі наявні у нього документи по спірним господарським операціям, що не заперечується сторонами; такі самі документи долучено до матеріалів справи.
Оскільки безпосередньо документальне оформлення господарських операцій детально викладено в акті перевірки із ідентифікацією кожного окремого документа, і відповідач не заперечує існування відповідних первинних документів, суд не вбачає підстав повторно відтворювати ідентифікацію всіх наданих позивачем документів та акцентує увагу лише на тих недоліках, які, на переконання апелянта, стали підставою для існування розглядуваного спору. 
Разом з тим, слід зазначити, що надані до перевірки та до матеріалів справи позивачем первинні документи мають такі обов`язкові реквізити: найменування платника податків та його контрагента, назву документа, дату і місце складання, зміст та обсяг господарської операції, одиниця виміру господарської операції, посади і прізвища осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, особистий підпис, що дає змогу ідентифікувати осіб, які брали участь у здійсненні господарської операції.
Отже, надані позивачем первинні документи не мають дефекту форми, змісту або походження, котрі в силу статті 44 Податкового кодексу України, ч. 2 статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність», п. 2.4 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24 травня 1995 року № 88, спричиняють втрату первинними документами юридичної сили і доказовості.
Так, відповідно до умов вищевказаних договорів на постачання нафтопродуктів поставка товару - бітуму здійснювалася на умовах СРТ (Інкотермс) автоцистернами постачальника від терміналу наливу до пункту зливу. Факт передачі права власності оформлювався підписанням акту приймання-передачі товару по кількості та якості або видатковою накладною. Надані в ході перевірки акти приймання-передачі продукції за кількістю та якістю та видаткові накладні були підписані уповноваженим представником постачальника товару та представником покупця, тобто позивача, та скріплені відповідною печаткою. Зокрема, від імені ТОВ «Агропромислова група» акти приймання-передачі продукції та видаткові накладні були підписані Корнієнко О.В.
Пунктом 5.5. договорів визначено конкретних осіб Товариства, які є матеріально відповідальними особами за отримання товарно-матеріальних цінностей за договорами поставки. Такими особами визначені посадові особи позивача, а також уповноважена особа за довіреністю. Позивач видав довіреність № 01 від 04 січня 2021 року, за якою Корнієнко О.П. уповноважена бути представником позивача, отримувати товарно-матеріальні цінності та підписувати від імені позивача документи.
Належним чином засвідчену копію даної довіреності на вимогу суду долучено позивачем до матеріалів справи.
Документом, який засвідчує як безпосередньо факт передачі товару від постачальника покупцю, так і відсутність претензій з боку покупця щодо кількості та якості отриманої продукції, є Акт приймання передачі продукції. Акти приймання передачі продукції (товарів) за кількістю та якістю підписані Корнієнко О.П. та скріплені печаткою ТОВ «Агропромислова група» на підставі виданої довіреності № 01 від 04 січня 2021 року, повністю кореспондуються з видатковими накладними.
Вказівка поруч з П.І.Б. уповноваженого представника Товариства посади «начальника дільниці» є технічною помилкою, проте, така помилка не може бути підставою для невизнання господарської операції, оскільки не перешкоджає можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, та наявні відомості про дату складання документа, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції.
З Акту перевірки та апеляційної скарги вбачається, що відповідач дійшов висновку про наявність порушення п. 5.4.3 Інструкції «Про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти та нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України» від 20 травня 2008 року №281/171/578/155, в якому передбачено, що про прийнятий нафтопродукт матеріально відповідальна особа складає акт за своїм підписом, підписами водія та представника одержувача чи відправника із зазначенням їх прізвищ і посад.
Зокрема, на переконання відповідача, видаткові накладні та акти приймання-передачі продукції за кількістю та якістю від імені Товариства підписано начальником дільниці О.П. Корнієнко, яка не є посадовою особою підприємства та у якої відсутні повноваження підписувати документи від імені Товариства, як начальника дільниці. Цей же товар відвантажує на адресу ТОВ «Чернігівагрошляхбуд» від імені ТОВ «АГРОПРОМИСЛОВА ГРУПА» згідно з видатковими накладними менеджер по збуту ТОВ «АГРОПРОМИСЛОВА ГРУПА» Васьківський I.C., а приймає товар начальник дільниці ТОВ «ЧЕРНІГІВАГРОШЛЯХБУД» О.П. Корнієнко (штатний працівник підприємства). При цьому відсутні будь-які документи, що підтверджують передачу товару від начальника дільниці О.П. Корнієнко - I.C Васьковському.
Також відповідач зазначає, що на документах про транспортування бітуму вантажоодержувачем є ТОВ «АГРОПРОМИСЛОВА ГРУПА», проте, немає жодної візи та печатки ТОВ «АГРОПРОМИСЛОВА ГРУПА». При цьому, в єдиному реєстрі податкових накладних відсутні відомості про транспортування постачальником бітуму по зазначеним в ТТН маршрутам.
Як наслідок, контролюючий орган дійшов висновку, що у ТОВ «АГРОПРОМИСЛОВА ГРУПА» відсутні первинні документи про прийняття бітуму від постачальників (акти приймання-передачі та відмітки на ТТН) і, як наслідок, поставка товару на адресу ТОВ «ЧЕРНІГІВАГРОШЛЯХБУД» відбувається безпосередньо постачальниками без участі працівників/представників ТОВ «АГРОПРОМИСЛОВА ГРУПА».
Однак, такі висновки апелянта є необгрунтованими, виходячи із наступного.
Так, в пункті 3.1. вищевказаних договорів поставки міститься посилання, що прийомка товару по кількості та якості здійснюється відповідно до Інструкції від 20 травня 2008 року №281/171/578/155, а також відповідно до умов даної угоди і додаткових угод до основної.
Пункт 3.6 вищевказаних договорів поставки визначає, що повне виконання обов`язків сторонами вважається погодженим після підписання акту приймання передачі Товару уповноваженими представниками сторін.
Тобто, в договорі поставки чітко визначено перелік осіб, які повинні підписати акт приймання передачі товару, і ними є уповноважені представники сторін. Тож відсутність підпису водія на акті приймання передачі продукції (товару) по кількості та якості не призводить до безтоварності господарської операції.
При цьому, підпис водія міститься в товарно-транспортній накладній на відпуск нафтопродуктів, що посвідчує прийняття водієм товару до перевезення.
Щодо посилань відповідача на наявність недоліків та помилок в оформленні товаросупровідних документів, то слід зазначити, що сама по собі наявність або відсутність навіть окремих документів, а так само помилки у їх оформленні, не є підставою для однозначного висновку про відсутність господарської операції, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю мали місце. Зазначена правова позиція відображена в Постанові Верховного Суду від 23 квітня 2021 року по справі № 820/7468/15.
Разом з тим, суть досліджуваних господарських операцій свідчить про те, що поставка позивачем отриманого бітуму від ТОВ «фірма АЛЕКО» та від НВКП «Промсервіс» здійснюється в подальшому на користь ТОВ «Чернігівагрошляхбуд» на виконання договору поставки № АПГ21 - 0401/61 від 04 січня 2021 року на умовах - DAP (доставлено до місця призначення...) - склади Покупця (ТОВ «Чернігівагрошляхбуд») за адресою м. Чернігів, вул. П. Тичини, 69.
Поставка товару здійснюється на підставі видаткових накладних, в яких вказується кількість Товару, номенклатура (вид, група, тип, марка), адреса доставки. Видаткова накладна з боку постачальника підписана менеджером Васьківським І.В. та з боку покупця - начальником дільниці Корнієнко О.П.
Так, в Акті перевірки (на сторінці 4) відповідач вказує, що в документах на транспортування бітуму ТОВ «Агропромислова група» вказане вантжоодержувачем, однак немає жодної візи та печатки представника Товариства на тних.
У той же час, зважаючи на положення договору поставки № АПГ21 - 0401/61 від 04 січня 2021 року умови поставки товару визначено DAP (Доставлено до місця призначення.) - а саме: склади Покупця за адресою м. Чернігів, вул. П. Тичини, 69. Такий термін згідно правил Інкотермс 2010 вміщує в себе обов`язок постачальника здійснити поставку товару, коли товар переданий у розпорядження покупця у транспортному засобі. Кінцевим вантажоодержувачем товару, який здійснює його вивантаження з транспортного засобу є ТОВ «Чернігівагрошляхбуд», а отже підпис уповноваженого представника покупця, який стоїть на товарно-транспортній накладній, відповідає суті господарської операції.
В апеляційній скарзі відповідач посилається на правову позицію Верховного Суду України, викладену в постанові від 25 березня 2020 року у справі № 804/5947/15 та в постанові від 13 липня 2022 року у справі №520/223/20.
Проте, такі посилання апелянта на вказані правові позиції є безпідставними, оскільки правовідносини, по яким сформовані правові позиції, які наведені апелянтом у скарзі, не є подібними до правовідносин, що склалися між сторонами у справі № 640/13928/22, оскільки, як у справі № 804/5947/15, так і справі № 520/223/20 податковий орган під час проведення перевірки не визнавав взагалі факту поставки нафтопродуктів, а платники податків не довели фактичний рух таких активів як нафтопродуктів до кінцевого покупця (так звана «безтоварна» операція).
В даному ж випадку податковий орган сам визнає ту обставину, що бітум було поставлено кінцевому покупцю ТОВ «Чернігівагрошляхбуд» (таке визнання є і в Акті перевірки, і у відзиві на позовну заяву, і в апеляційній скарзі), тобто фактично апелянтом самим визнається обставина фактичного руху активів у вигляді бітуму до кінцевого покупця.
Відтак, до даних правовідносин потрібно застосовувати правову позицію, відображену в постанові Верховного Суду від 23 квітня 2021 року по справі № 820/7468/15, що і було зроблено судом першої інстанції.
Крім того, як вбачається з матеріалів справи, ТОВ «Агропромислова група» здійснювало закупівлі щебеню у ПП «Армобуд-СТ» на підставі договору поставки товару №02/04 від 02 квітня2020 року, у ТОВ «КСК-Трейд» за договором купівлі-продажу № 19/04-21 від 19 квітня 2021року, у ПП «В.М.В» за договором поставки №АПГ21-260361 від 26 березня 2021 року.
Поставка щебеню здійснювалась на умовах СРТ (Інкотермс. Перевезення сплачено до...) залізнична станція Чернігів-Північний, Південно-Західної залізниці. Такий термін згідно правил Інкотермс 2010 визначає, що продавець передає товар перевізнику, продавець укладає договір перевезення, несе витрати за перевезення, при цьому продавець вважається таким, що виконав зобов`язання з поставки товару з моменту передачі його перевізнику. Всі видаткові накладні, за якими відбувалася поставка щебеню від вищевказаних компаній постачальників, були оформлені датами передачі товару саме перевізнику.
Посилання в Акті перевірки (на сторінці 6) на видаткову накладну від ПП «Армобуд-СТ» № 61 від 30 вересня 2021 року, в якій адрес доставки вказаний як м. Київ, вул. Турівська, 31, прим. 2, як пояснив представник позивача, оформлена з помилкою, вчиненою постачальником, оскільки адреса доставки чітко визначена в договорі поставки та не може бути юридичною адресою ТОВ «Агропромислова група».
Сам по собі даний факт не може вказувати на безтоварність господарської операції. Посилання контролюючого органу на видаткову накладну № 377 від 04 жовтня 2021 року взагалі є недоречним оскільки така накладна не відноситься до періоду, що охоплює перевірка.
При цьому, як вже зазначалось, помилки у оформленні окремого документа не є підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю мали місце.
Відповідно до укладеного договору поставки № АПГ21-0401/62 від 04 січня 2021 року ТОВ «Агропромислова група» прийняло на себе зобов`язання здійснювати поставку товару на умовах СРТ (Інкотермс. Перевезення сплачено до ....) пункт поставки - залізнична станція Чернігів-Північний, Південно-Західної залізниці, під`їзні шляхи ТОВ «Чернігівагрошляхбуд».
При цьому, фактично господарська операція з поставки товару відбувається наступним чином: після прибуття залізничних вагонів на станцію призначення Чернігів-Північний Південно-Західної залізниці уповноважений представник ТОВ «Агропромислова група» здійснює перевірку номерів вагонів, які надійшли на станцію призначення, запорно-пломбувальних засобів, перенаправляє такі вагони на під`їзні шляхи покупця.
Надалі складається видаткова накладна, на підставі якої здійснюється поставка товару на користь ТОВ «Чернігівагрошляхбуд». На покупця за договором поставки № АПГ21-0401/62 від 04 січня 2021 року покладений обов`язок підготувати під`їзні шляхи для залізничного транспорту і забезпечити безпечні умови розвантаження товару. Оскільки фактично залізничні вагони з товаром приймаються уповноваженим представником ТОВ «Чернігівагрошляхбуд», то в залізничній накладній зазначається саме найменування цього підприємства, як кінцевого одержувача товару, що цілком кореспондується з положеннями п. 4.2. договору поставки № АПГ21-0401/62. Залізничні накладні оформлюються в електронному вигляді відправником товару та підписуються за допомогою електронних цифрових підписів. Оскільки ТОВ «Агропромислова група» не було фактичним вантажовідправником товару та не здійснювало дій з вивантаження товару, то відповідно на залізничній накладній відмітка Товариства не зазначається.
Відповідач наведеного жодним чином не спростував та не заперечив, не переконав суд у тому, що наведені пояснення позивача не відповідають дійсності.
При цьому, за сталою практикою Верховного Суду, товарно-транспортна накладна призначена для обліку руху товарно-матеріальних цінностей та розрахунків за їх перевезення автомобільним транспортом, тобто товарно-транспортна накладна є доказом, який підтверджує факт надання/отримання транспортних послуг, а не реальність господарської операції в цілому (постанови Верховного суду України від 21 грудня 2018 року по справі № 805/2030/16-а, від 21 грудня 2018 року по справі №826/5774/17).
В підтвердження реальності змін в майновому стані і на підтвердження факту реального руху товару позивачем до матеріалів справи було надано картку рахунку 281 і оборотно-сальдову відомість за вересень 2021 року (за період, що перевірявся), а також надано бухгалтерську довідку від 25 жовтня 2022 року, в якій розписано рахунки бухгалтерського обліку та рух ТМЦ від позивача до кінцевого отримувача таких ТМЦ, з посиланням на первинні документи, які надавались до перевірки та наявні в матеріалах справи.
Окрім того, як зазначалося вище, апелянтом визнається обставина фактичного руху активів у вигляді щебеню до кінцевого покупця ТОВ «Чернігівагрошляхбуд».
Враховуючи наведене необґрунтованими є доводи контролюючого органу щодо безтоварності вказаних вище та описаних в акті перевірки господарських операцій.
Щодо доводів апелянта про завищення позивачем бюджетного відшкодування з ПДВ, то слід зазначити таке.
Позивачем у декларації з податку на додану вартість за вересень 2021 року було задекларовано суму від`ємного значення податку на додану вартість, що підлягає бюджетному відшкодуванню в розмірі 214 461,00 грн.
Ця сума податку на додану вартість була сформована за рахунок ПДВ, отриманого від операцій з придбання товару зернових культур, а саме сорго українського походження від ТОВ «Лінкор Трейд Україна» та просо українського походження від ТОВ «Анатоліївське».
В Акті перевірки (на сторінці 9) визначено, що зернові культури знаходяться на зберіганні у відповідних суб`єктів господарювання та станом на 30.09.2021 року не вивезені за межі митної території України. В зв`язку з цим відповідач дійшов висновку, що Товариство неправомірно включило суму від`ємного значення на отримання бюджетного відшкодування податку на додану вартість з державного бюджету через відсутність експортних операцій.
Однак такі доводи відповідача є необґрунтованими та правомірно не прийняті судом до уваги.
Відповідно до пп.200.4 Податкового кодексу України при від`ємному значенні суми податку, що підлягає відшкодуванню з Державного бюджету, така сума підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету. Платник податку, який має право на отримання бюджетного відшкодування та прийняв рішення про повернення суми бюджетного відшкодування, подає відповідному контролюючому органу податкову декларацію та заяву про повернення суми бюджетного відшкодування, яка відображається у податковій декларації.
Будь-яких інших умов, а саме здійснення експортних операцій з товаром, на придбання якого було отримано податковий кредит (сформоване від`ємне значення з ПДВ), в чинному законодавстві не міститься.
Як наслідок, немає жодної підстави для відмови у виплаті бюджетного відшкодування через відсутність факту експорту товару.
Так, Наказом Міністерства фінансів України від 01 березня 2021 року № 131 «Про внесення змін до деяких нормативно-правових актів Міністерства фінансів України» внесені зміни в порядок заповнення декларації з податку на додану вартість (Наказ Міністерства фінансів України від 28 січня 2016 року № 21), яким визначено: сума від`ємного значення (рядок 20 у декларації):
- зараховується у зменшення суми податкового боргу, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до Кодексу) (відображається у рядку 20.1);
- підлягає бюджетному відшкодуванню (відображається у рядку 20.2): на рахунок платника у банку (відображається у рядку 20.2.1) та/або
- у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу з інших платежів, що сплачуються до Державного бюджету України (відображається у рядку 20.2.2)
Платники податку, які відповідно до статті 200 розділу V Кодексу мають право на бюджетне відшкодування податку на додану вартість, здійснюють розрахунок бюджетного відшкодування та додають до декларації (Д3) (додаток 3) та (Д4) (додаток 4). При заповненні рядка 20.2 обов`язковим є подання (Д3) (додаток 3) та (Д4) (додаток 4). Залишок від`ємного значення після вирахування суми податкового боргу та суми бюджетного відшкодування (рядок 20 - рядок 20.1 - рядок 20.2) відображається у рядку 20.3.
Як вірно зазначено судом першої інстанції та жодним чином не спростовано відповідачем, всі наведені вище вимоги законодавства були повністю дотримані Товариством при заповнені податкової декларації з податку на додану вартість за вересень 2021 року та ним обґрунтовано визначено суму від`ємного значення податку на додану вартість в сумі 214 461 грн. 00 коп., яка була заявлена до відшкодування з Державного бюджету.
Більш того, обставини щодо правильності визначення від`ємного значення з ПДВ та фактичної сплати суми ПДВ (умови виконання пп.200.4 Податкового кодексу України для отримання бюджетного відшкодування в сумі 214 461 грн. 00 коп.) визнані апелянтом, як в Акті перевірки, та і в апеляційній скарзі.
Таким чином, протиправними та такими, що підлягають скасуванню, є податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у місті Києві від 24 січня 2022 року №№0036320704, 00036300704, 00036280704.
Відповідно до ч.2 статті 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
У таких справах суб`єкт владних повноважень не може посилатися на докази, які не були покладені в основу оскаржуваного рішення, за винятком випадків, коли він доведе, що ним було вжито всіх можливих заходів для їх отримання до прийняття оскаржуваного рішення, але вони не були отримані з незалежних від нього причин.
Підсумовуючи вищевикладене, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про наявність підстав для задоволення адміністративного позову.
Доводи апеляційної скарги зазначених вище висновків суду попередньої інстанції не спростовують і не дають підстав для висновку, що судом першої інстанції при розгляді справи неправильно застосовано норми матеріального права, які регулюють спірні правовідносини, чи порушено норми процесуального права.
Решта тверджень та посилань сторін судовою колегією апеляційного суду не приймається до уваги через їх неналежність до предмету позову або непідтвердженість матеріалами справи.
За правилами статті 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись статтями 308, 310, 315, 316, 321, 322, 329, 331 КАС України, суд, -

ПОСТАНОВИВ :

Апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у м. Києві - залишити без задоволення.
Рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 24 листопада 2022 року - залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, та може бути оскаржена безпосередньо до Касаційного адміністративного суду у складі Верховного суду у тридцятиденний строк в порядку, встановленому статтями 329-331 КАС України.
Повний текст рішення виготовлено 11 липня 2023 року.

Головуючий суддя                                                                      В.В. Файдюк 

                    судді                                                                      Л.В. Губська

                                                                                                    Є.І. Мєзєнцев