ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

27 липня 2023 року 
м. Київ

справа № 400/1325/22
адміністративне провадження № К/990/12213/23 

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
Судді-доповідача - Желтобрюх І.Л., 
суддів: Білоуса О.В., Блажівської Н.Є., 
розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління ДПС у Миколаївській області на рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 08 листопада 2022 року (головуючий суддя Ярощук В.Г.) та постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 17 січня 2023 року (головуюча суддя - Ступакова І.Г., судді - Бітов А.І., Лук`янчук О.В.) у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «СИМЕТРІЯ ДЕВЕЛОПМЕНТ» до Головного управління ДПС у Миколаївській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
у с т а н о в и в:
У січні 2022 року Товариство з обмеженою відповідальністю «СИМЕТРІЯ ДЕВЕЛОПМЕНТ» (далі за текстом - позивач, Товариство) звернулося до суду з позовом до Головного управління ДПС у Миколаївській області (далі - відповідач, контролюючий орган) про визнання протиправними і скасування податкових повідомлень-рішень від 17 січня 2022 року №№ 45914290704, 46214290704 та 46014290704.
Обґрунтовуючи позовні вимоги позивач вказував, що в розумінні підпункту 197.1.14 пункту 197.1 статті 197 Податкового кодексу України (далі за текстом - ПК України) під об`єктом житлового фонду, яке вперше постачається, є готове новозбудоване житло. Перевіркою не встановлено того факту, що ТОВ «СИМЕТРІЯ ДЕВЕЛОПМЕНТ» отримало від підрядника ТОВ «БУДКОМ ІНВЕСТ» послуги зі спорудження саме готового новозбудованого житла, а навпаки, між позивачем та вказаною підрядною організацією укладено договір на виконання певних робіт. Як стверджує позивач, операцією з першого постачання житла у спірних правовідносинах є реалізація ТОВ «СИМЕТРІЯ ДЕВЕЛОПМЕНТ» майнових прав на об`єкти житлової нерухомості фізичним особам, яка оподатковувалася товариством за загальною ставкою ПДВ.
Рішенням Миколаївського окружного адміністративного суду від 08 листопада 2022 року адміністративний позов задоволено в повному обсязі: визнано протиправними і скасовано спірні податкові повідомлення-рішення, стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДПС у Миколаївській області на користь ТОВ «СИМЕТРІЯ ДЕВЕЛОПМЕНТ» судові витрати в розмірі 27' 291,00 грн.
Постановою П`ятого апеляційного адміністративного суду від 17 січня 2023 року рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 08 листопада 2022 року змінено шляхом викладення пункту третього його резолютивної частини в наступній редакції: «Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Миколаївській області на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «СИМЕТРІЯ ДЕВЕЛОПМЕНТ» судові витрати в розмірі 24' 810,00 грн». В іншій частині рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 08 листопада 2022 року залишено без змін.
Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій відповідач звернувся із касаційною скаргою, у якій просить скасувати означені рішення й прийняти нове про відмову у задоволенні позовних вимог.
Підставою касаційного оскарження судових рішень у цій справі скаржником зазначено неправильне застосування судами норм матеріального права та порушення норм процесуального права у випадку, передбаченому пунктом 1 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України (далі за текстом - КАС України).  В аспекті заявленої підстави касаційного оскарження відповідач вказує, що судом апеляційної інстанції не врахований висновок щодо застосування норм права у подібних правовідносинах, викладений у постанові Верховного Суду від 22 червня 2022 року у справі №826/19396/16, щодо правозастосування підпункту 197.1.14 пункту 197.1 статті 197 ПК України.
У світлі ж висновків судів у справі, яка розглядається, відповідач звертає увагу, що за умовами договору від 21 жовтня 2019 року №01/10 першим постачанням об`єкта житлової нерухомості у розумінні підпункту 197.1.14 пункту 197.1 статті 197 ПК України буде операція підрядної організації ТОВ «БУДКОМ ІНВЕСТ» з постачання ТОВ «СИМЕТРІЯ ДЕВЕЛОПМЕНТ» послуг зі спорудження такого об`єкта житлової нерухомості. Своєю чергою, операція позивача з постачання майнових прав на об`єкт житлової нерухомості покупцям (фізичним особам), на думку відповідача, буде другим постачанням в розумінні вказаної норми, яка підлягатиме звільненню від оподаткування податком на додану вартість. Контролюючий орган зауважує, що, вирішуючи спір, суди попередніх інстанцій надали перевагу формі укладеного між позивачем та підрядником договору, а не, власне, його змісту, оскільки результатом його виконання стало будівництво нового об`єкта, а не виконання «певних робіт».
Ухвалою Верховного Суду від 22 травня 2023 року (суддя-доповідач Усенко Є.А.) відкрито касаційне провадження у цій справі. 
У зв`язку із проведенням повторного автоматизованого розподілу судової справи між суддями Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду, 29 червня 2023 року адміністративна справа передана на розгляд колегії суддів: Желтобрюх І.Л. (суддя-доповідач), Білоус О.В., Блажівська Н.Є.
Ухвалою від 03 липня 2023 року справу прийнято до провадження судді Желтобрюх І.Л. (суддя-доповідач).
У відзиві на касаційну скаргу Товариство просить залишити прийняті судами судові рішення без змін, а скаргу контролюючого органу - без задоволення. На противагу доводам відповідача вказує, що суди дійшли обґрунтованих та правильних висновків про те, що предметом договору з ТОВ «БУДКОМ ІНВЕСТ» було виконання конкретних будівельно-монтажних робіт на об`єкті, згідно з затвердженим переліком до договору, а не спорудження такого об`єкта в цілому з урахуванням всього необхідного комплексу робіт для будівництва об`єкта.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши доводи касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, матеріали справи, судові рішення, колегія суддів Верховного Суду дійшла висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню, з огляду на таке.
Судами попередніх інстанцій з`ясовано, що основним видом економічної діяльності ТОВ «СИМЕТРІЯ ДЕВЕЛОПМЕНТ» є купівля та продаж власного нерухомого майна, іншими видами діяльності товариства є організація будівництва будівель, будівництво житлових і нежитлових будівель. Починаючи з 01 листопада 2019 року ТОВ «СИМЕТРІЯ ДЕВЕЛОПМЕНТ» зареєстроване як платник податку на додану вартість.
21 жовтня 2019 року між громадянином України ОСОБА_1 , як замовником, та ТОВ «СИМЕТРІЯ ДЕВЕЛОПМЕНТ», як інвестором, укладено договір №01/10 про інвестування та будівництво житлових будинків та споруд, предметом якого є інвестиційна діяльність сторін на засадах часткової участі щодо забудови земельної ділянки з подальшим розподілом приміщень збудованого об`єкту між сторонами згідно з умовами договору.
Пунктом 1.1 договору №01/10 встановлено, що об`єктом інвестування є об`єкт (комплекс) житлової нерухомості: «Нове будівництво багатоквартирного житлового будинку з вбудованими нежитловими приміщеннями по вул.1 Слобідська, 30/1, АДРЕСА_1 », будівництво якого планується на земельних ділянках площею 0,2042 га, кадастрові номери: 4810137200:08:022:0010 і 4810137200:08:022:0029, і належать замовнику ( ОСОБА_1 ).
За умовами пункту 1.4 договору №01/10 інвестиційний внесок інвестора (ТОВ «СИМЕТРІЯ ДЕВЕЛОПМЕНТ») полягає у: фінансуванні будівництва об`єкта; забезпеченні розроблення проектної документації на об`єкт, експертизи проектної документації в установленому порядку, погодження з відповідними контролюючими, експлуатуючими службами й організаціями та ресурсопостачальниками; забезпечення виконання всіх передбачених чинним законодавством функцій замовника будівництва об`єкта в повному обсязі силами власного трудового колективу та/або залучених фахівців.
Розподіл результатів діяльності за договором (пункт 2.2 договору) проводиться таким чином: після завершення будівництва кожної із черг будівництва об`єкта (до введення їх в експлуатацію) сторони здійснюють фактичний розподіл приміщень об`єкта за актом розподілу нерухомого майна та актом приймання-передачі нерухомого майна, на підставі якого інвестор спільно з замовником оформлюють права власності на належні кожній із сторін житлові та нежитлові приміщення, які будуть визначатися при завершені будівництва об`єкта.
Підпунктом 4.1.3 пункту 4.1 та підпунктом 4.2.6 пункту 4.2 договору №01/10 визначено, що після завершення будівництва об`єкту та прийняття його в експлуатацію інвестор і замовник мають право отримати в натурі у власність частину площ в об`єкті згідно з додатком 1.
Також, 21 жовтня 2019 року між ТОВ «СИМЕТРІЯ ДЕВЕЛОПМЕНТ», як замовником, та ТОВ «БУДКОМ ІНВЕСТ», як підрядником, укладено договір №07/19 на виконання робіт, за умовами якого замовник доручає, а підрядник приймає на себе обов`язки з виконання будівельно-монтажних робіт на об`єкті «Нове будівництво багатоквартирного житлового будинку з вбудованими нежитловими приміщеннями по вул. 1 Слобідська, 30/1, 32 в м. Миколаєві».
17 вересня 2021 року ТОВ «СИМЕТРІЯ ДЕВЕЛОПМЕНТ» подало податкову декларацію з податку на додану вартість за серпень 2021 року, в рядку 21 якої визначено суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, в розмірі 7' 972' 510,00 грн.
16 жовтня 2021 року Товариство подало податкову декларацію з податку на додану вартість за вересень 2021 року, відповідно до якої до складу податкового кредиту поточного (податкового) періоду до рядка 16.1 включено значення рядка 21 попереднього звітного (податкового) періоду серпень 2021 року в розмірі 7' 972' 510,00 грн.
У період з 25 листопада по 03 грудня 2021 року посадовими особами ГУ ДПС у Миколаївській області проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ «СИМЕТРІЯ ДЕВЕЛОПМЕНТ» щодо дотримання законодавства при декларуванні за вересень 2021 року від`ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету. 
За результатами проведеної перевірки 10 грудня 2021 року відповідачем складено акт, у висновках якого зафіксовано порушення Товариством: підпункту 197.1.14 пункту 197.1 статті 197, пункту 198.5 статті 198, пунктів 200.1, 200.4 статті 200 ПК України, внаслідок чого завищено суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду, на 431' 168,00 грн та завищено суму ПДВ, яка підлягає бюджетному відшкодуванню за вересень 2021 року, на 5' 004' 034,00 грн; пунктів 201.1, 201.7 і 201.10 статті 201 ПК України, в результатів чого встановлено відсутність реєстрації податкової накладної у Єдиному реєстрі податкових накладних на загальну суму податкового зобов`язання з податку на додану вартість за вересень 2021 року в сумі 7' 971' 441,00 грн.
Підставою виникнення від`ємного значення з ПДВ (100% від загальної суми податкового кредиту) в акті перевірки зазначено придбання товарно-матеріальних цінностей (далі - ТМЦ) та будівельно-монтажних робіт для будівництва багатоквартирного житлового будинку з вбудованими нежитловими приміщеннями по вул. 1 Слобідська, 30/1, 32 в м. Миколаєві. Причиною виникнення від`ємного значення з ПДВ є включення до складу податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду у рядку 16.1 Декларації за вересень 2021 року значення рядка 21 попереднього звітного (податкового) періоду серпень 2021 року в сумі 7' 971' 441,00 грн.
За висновками акта перевірки Товариство в податкових зобов`язаннях реєструвало податкові накладні за взаємовідносинами з контрагентами-покупцями: ТОВ «БУДКОМ ІНВЕСТ» - з реалізації послуг бетононасосу, будівельних матеріалів; фізичними особами неплатниками ПДВ - з реалізації майнових прав на об`єкти житлової нерухомості.
На думку контролюючого органу, оскільки ТОВ «СИМЕТРІЯ ДЕВЕЛОПМЕНТ» самостійно не здійснює будівництво житлової нерухомості («Нове будівництво багатоквартирного житлового будинку з вбудованими нежитловими приміщеннями по вул.1 Слобідська, 30/1, 32 в м. Миколаєві»), а залучає до такого будівництва підрядну організацію ТОВ «БУДКОМ ІНВЕСТ», то першим постачанням об`єкта житлової нерухомості у розумінні підпункту 197.1.14 пункту 197.1 статті 197 ПК України буде операція підрядної організації (платника ПДВ) з постачання послуг зі спорудження такого об`єкта нерухомості замовнику, яка підлягає оподаткуванню ПДВ з нарахуванням податкових зобов`язань зі ставкою 20%. Відтак, операція ТОВ «СИМЕТРІЯ ДЕВЕЛОПМЕНТ» з постачання майнових прав на об`єкт житлової нерухомості покупцям (фізичним особам) вважається другим постачанням об`єкта житлової нерухомості у розумінні статті 197 ПК України, яка підлягає звільненню від оподаткування ПДВ. 
Оскільки Товариство при складанні і поданні податкової декларації на додану вартість за вересень 2021 року виходило з того, що першим постачанням об`єкта житлової нерухомості були операції з постачання майнових прав на об`єкт житлової нерухомості покупцям (фізичним особам), що, на думку податкового органу, є порушенням податкового законодавства, останнім було прийнято податкові повідомлення-рішення від 17 січня 2022 року:
№45914290704 (форма «В1»), яким зменшено Товариству суму бюджетного відшкодування з ПДВ за вересень 2021 року, задекларовану на рахунок платника у банку в розмірі 5' 004' 034,00 грн, та накладено на позивача штрафні (фінансові) санкції (штраф) у розмірі 1' 251' 008,50 грн;
№46014290704 (форма «В4»), яким зменшено Товариству розмір від`ємного значення суми ПДВ за вересень 2021 року на 431' 168,00 грн;
№46214290704 (форма «ПН»), яким Товариство попереджено про необхідність скласти та/або зареєструвати податкові накладні/розрахунки коригування у строк, визначений пунктом 120-1.2 статті 120-1 ПК України, за вересень 2021 року на суму 797' 144,00 грн.
Не погоджуючись із прийнятими відповідачем податковими повідомленнями-рішеннями, позивач оскаржив їх до суду.
Задовольняючи позовні вимоги Товариства та скасовуючи спірні податкові повідомлення-рішення суди попередніх інстанцій виходили з того, що за змістом підпункту 197.1.14 пункту 197.1 статті 197 ПК України операцією з першого постачання житла слід уважати операцію з передачі права власності (оформлення правовстановлюючих документів) до першого власника такого житла, тобто, операцію, за результатами якої здійснюється первинна державна реєстрація права власності на житло, незалежно від джерел фінансування будівництва. Оскільки за встановленими у справі обставинами позивач здійснював постачання майнових прав на об`єкти житлової нерухомості покупцям (фізичним особам), а не продаж покупцям об`єктів нерухомості, які йому належали б на праві власності, тому, за висновками суду першої інстанції, операція зі спорудження ТОВ «БУДКОМ ІНВЕСТ» об`єктів житлової нерухомості позивачу не є першим постачанням у розумінні підпункту 197.1.14 пункту 197.1 статті 197 ПК України. Разом з тим, підтримавши висновки по суті спору, апеляційний суд не погодився зі здійсненим судом першої інстанції розподілом судових витрат за наслідками розгляду справи, а тому в означеній частині рішення окружного суду змінив.
За приписами частини першої статті 341 КАС України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.
Перевіряючи правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального і процесуального права на підставі встановлених ними фактичних обставин справи, колегія суддів КАС ВС виходить з наступного.
Відповідно до статті 185 ПК України (тут і далі - в редакцій, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) об`єктом оподаткування податком на додану вартість є, зокрема, операції платників податку з: а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу у володіння та користування лізингоодержувачу/орендарю; б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу; (…).
Згідно з підпунктом 187.1 статті 187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», незалежно від дати накладення електронного підпису.
Підпунктом 197.1.14 пункту 197.1 статті 197 ПК України передбачено, що звільняються від оподаткування операції з:
постачання житла (об`єктів житлового фонду), крім їх першого постачання, якщо інше не передбачено цим підпунктом.
У цьому підпункті перше постачання житла (об`єкта житлового фонду) означає: а) першу передачу готового новозбудованого житла (об`єкта житлового фонду) у власність покупця або постачання послуг (включаючи вартість придбаних за рахунок виконавця матеріалів) зі спорудження такого житла за рахунок замовника; б) перший продаж реконструйованого або капітально відремонтованого житла (об`єкта житлового фонду) покупцю, який є особою, іншою, ніж власник такого об`єкта на момент виведення його з експлуатації (використання) у зв`язку з такою реконструкцією або капітальним ремонтом, або постачання послуг (включаючи вартість придбаних за рахунок виконавця матеріалів) на таку реконструкцію чи капітальний ремонт за рахунок замовника.
Норми цього підпункту поширюються також на перший продаж дачних або садових будинків, а також будь-яких інших об`єктів власності, зареєстрованих згідно із законодавством як житло (житловий фонд).
За визначеннями, які містяться у статті 14 ПК України: постачання товарів - це будь-яка передача права на розпорядження товарами як власник, у тому числі продаж, обмін чи дарування такого товару, а також постачання товарів за рішенням суду (підпункт 14.1.191); постачання послуг - це будь-яка операція, що не є постачанням товарів, чи інша операція з передачі права на об`єкти права інтелектуальної власності та інші нематеріальні активи чи надання інших майнових прав стосовно таких об`єктів права інтелектуальної власності, а також надання послуг, що споживаються в процесі вчинення певної дії або провадження певної діяльності (підпункт 14.1.185).
Отже, підпунктом 197.1.14 пункту 197.1 статті 197 ПК України встановлено спеціальні положення щодо оподаткування податком на додану вартість операцій з постачання житла (об`єктів житлового фонду).
Так, здійснюючи системний аналіз означеної норми ПК України Верховний Суд у справі за подібних правовідносин (постанова від 28 квітня 2020 року у справі №814/4831/13-а) дійшов висновку, що майнові права на нерухомість окремо від об`єкта власності (нерухомості) не існують і переходять покупцю в момент державної реєстрації права власності на нерухомість, а тому такі права можуть бути окремим об`єктом оподаткування лише при першому постачанні новозбудованого житла.
У зазначеному судовому рішенні Верховний Суд сформулював підхід, за яким операцією з першого постачання житла слід вважати операцію з передачі права власності (оформлення правовстановлюючих документів) до першого власника такого житла, незалежно від джерел фінансування будівництва: чи за рахунок власних коштів підприємства забудовника, чи за рахунок учасників фонду фінансування будівництва, чи за кошти держателів облігацій. Така операція з першого постачання житла підлягає оподаткуванню податком на додану вартість на загальних підставах.
Натомість, у випадку, коли після завершення будівництва правовстановлюючі документи на новозбудоване житло оформлюються на замовника, а пізніше згідно з договорами купівлі-продажу квартир з фізичними особами переоформлюються на таких фізичних осіб, операцією з першого постачання житла буде вважатись операція оформлення правовстановлюючих документів на замовника. Подальше переоформлення права власності на фізичних осіб у розумінні норм ПК України не буде вважатися операцією з першого постачання житла, а тому дана операція звільняється від оподаткування податком на додану вартість відповідно до статті 197 ПК України.
Запроваджений Верховним Судом підхід до правозастосування підпункту 197.1.14 пункту 197.1 статті 197 ПК України був підтриманий і надалі, про що, зокрема, свідчать постанови цього ж суду від 23 травня 2022 року у справі №810/3116/18, від 22 червня 2022 року у справі №826/19396/16, від 21 липня 2022 року у справі №826/14391/16.
Вирішуючи спір у світлі приведених вище висновків Верховного Суду суди попередніх інстанцій, дослідивши висновки акта перевірки та наявні у справі докази (зокрема, первинні документи), з`ясували, що ТОВ «СИМЕТРІЯ ДЕВЕЛОПМЕНТ» здійснювало постачання майнових прав на об`єкти житлової нерухомості покупцям (фізичним особам). Тобто, позивачем не здійснювався продаж покупцям об`єктів нерухомості, які належали б йому на праві власності. Товариство реалізовувало майнові права об`єкта житлової нерухомості, будівництво якого тривало, при цьому, станом на час розгляду справи в судах попередніх інстанцій сам об`єкт не був уведений в експлуатацію з оформленням права власності.
Ураховано судами й те, що за умовами договору на виконання робіт №07/19 від 21 жовтня 2019 року, укладеного між ТОВ «СИМЕТРІЯ ДЕВЕЛОПМЕНТ», як замовником, та ТОВ «БУДКОМ ІНВЕСТ», як підрядником, його предметом є виконання підрядником будівельно-монтажних робіт на об`єкті «Нове будівництво багатоквартирного житлового будинку з вбудованими нежитловими приміщеннями по вул.1 Слобідська, 30/1, 32 в м. Миколаєві», склад та обсяг яких визначено Додатком №1 до вказаного договору. До такого переліку робіт входило : зворотна засипка котловану; улаштування монолітного ростверку; монтаж блоків стін підвалу; улаштування гідроізоляції; улаштування монолітних поясів; мурування стін та перегородок; монтаж плит балконів з огородженням; монтаж сходових маршів та майданчиків з огородженням; монтаж плит перекриття; виготовлення та монтаж металевих конструкцій; улаштування входів у підвал, ґанків, пандусів; улаштування перегородок підвалу. Наведене зумовило висновок судів попередніх інстанцій про те, що умовами договору №07/19 не передбалось постачання послуг зі спорудження житла в розумінні підпункту 197.1.14 пункту 197.1 статті 197 ПК України. Тобто, суди не визнали такий перелік робіт послугами зі спорудження житлового об`єкта.
Таким чином, враховуючи фактичні обставини цієї справи, суди дійшли висновку про те, що саме операції з реалізації майнових прав на об`єкти житлової нерухомості фізичним особам є операціями з першого постачання житла в розумінні підпункту 197.1.14 пункту 197.1 статті 197 ПК України.
Заявник касаційної скарги зазначає, що судом апеляційної інстанції не врахований висновок щодо застосування норм права у подібних правовідносинах, викладений у постанові Верховного Суду від 22 червня 2022 року у справі №826/19396/16. При цьому, як видно з мотивувальної частини рішення апеляційного суду, означений висновок був застосований судом апеляційної інстанції та містив відповідне посилання на вказане рішення. Поряд із тим, із наведених відповідачем обґрунтувань не вбачається подібності правовідносин, а також не є зрозумілим, в чому полягає помилка суду апеляційної інстанції при застосуванні інших висновків Верховного Суду. Отже, наведені відповідачем у касаційній скарзі посилання, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, не знайшли свого підтвердження під час касаційного перегляду справи.
Суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права (частина перша статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України). 
У зв`язку з цим касаційна скарга підлягає залишенню без задоволення, а рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 08 листопада 2022 року та постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 17 січня 2023 року - без змін.
Керуючись статтями 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду 
п о с т а н о в и в :
Рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 08 листопада 2022 року та постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 17 січня 2023 року залишити без змін, а касаційну скаргу Головного управління ДПС у Миколаївській області - без задоволення. 
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач                                                            І.Л. Желтобрюх 
Судді                                                                                 О.В. Білоус
                                                                                          Н.Є. Блажівська