П О С Т А Н О В А 
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
Справа №  600/4514/21-а               Головуючий суддя 1-ої інстанції - Левицький Василь Костянтинович   
                           Суддя-доповідач -  Мацький Є.М.   
11 вересня 2023 року                                                                                           м. Вінниця
Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
головуючого судді:  Мацького Є.М. 
суддів:  Сушка О.О.  Залімського І. Г. , 

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Чернівецькій області на рішення Чернівецького окружного адміністративного суду від 30 червня 2023 року у справі за адміністративним позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Чернівецькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень рішень, рішення, 
В С Т А Н О В И В :
І. ІСТОРІЯ СПРАВИ

КОРОТКИЙ ЗМІСТ ПОЗОВНИХ ВИМОГ

1. В вересні 2021 року ОСОБА_1 звернулася до Чернівецького окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Чернівецькій області, в якому просила визнати протиправними та скасувати:

- податкове повідомлення-рішення форми “Р” ГУ ДПС у Чернівецькій області від 27.04.2021 № 000/2336/0709, яким до неї застосовано штрафні санкції у розмірі 1020,00 грн;

- податкове повідомлення-рішення форми “Р” ГУ ДП1057; у Чернівецькій області від 27.04.2021 № 000/2334/0709;

- податкове повідомлення-рішення форми “Р” ГУ ДПС у Чернівецькій області від 27.04.2021 № 000/2334/0709, яким їй збільшено суму грошового зобов`язання за платежем військовий збір, що сплачується фізичними особами за результатами декларування на  6942,50 грн. ;

- вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 27.04.2021 № Ф-00000/2337/0709 зі сплати єдиного соціального внеску ОСОБА_1 в розмірі 81458,60 грн. ;

- рішення № 00000/2338/0709 від 27.04.2021 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску до ОСОБА_1 в сумі 24437,58 грн.

2. В обґрунтування позовних вимог позивач зазначав, що висновки відповідача викладені в акті перевірки щодо заниження задекларованих ним показників не відповідають фактичним обставинам справи, оскільки спростовуються первинними документами.

КОРОТКИЙ ЗМІСТ РІШЕННЯ СУДУ ПЕРШОЇ ІНСТАНЦІЇ

3. Рішенням Чернівецького окружного адміністративного суду від 30 червня 2023 року адміністративний позов задоволено частково.

3.1. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Чернівецькій області від 27.04.2021 № 00000/2334/0709.

3.2. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Чернівецькій області від 27.04.2021 № 00000/2335/0709.

3.3. Визнано протиправною та скасовано вимогу про сплату боргу (недоїмки) Головного управління ДПС у Чернівецькій області від 27.04.2021 № Ф-00000/2337/0709.

3.4.  Визнано протиправним та скасовано рішення Головного управління ДПС у Чернівецькій області про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску від 27.04.2021 № 00000/2338/0709.

3.5. Стягнуто на користь ОСОБА_1 судові витрати (судовий збір) в сумі 3632,00 грн за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Чернівецькій області.

3.6. Стягнуто на користь ОСОБА_1 витрати на правничу допомогу в розмірі 5000,00 грн за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Чернівецькій області.

3.7. Стягнуто на користь ОСОБА_1 судові витрати пов`язані з проведенням експертизи в розмірі 15000,00 грн за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Чернівецькій області.

3.8. В іншій частині позовних вимог відмовлено.

КОРОТКИЙ ЗМІСТ ДОВОДІВ АПЕЛЯЦІЙНОЇ СКАРГИ

4. Апелянт Головне управління ДПС у Чернівецькій області, не погодившись з рішенням суду першої інстанції, посилаючись на порушення норм матеріального та процесуального права, просить його скасувати та прийняти нове, яким відмовити в задоволенні позовних вимог.

5. Апелянт вказує, що посадові особи контролюючого органу при проведенні перевірки позивача та оформленні її результатів діяли на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені законодавством України. Викладені в акті перевірки порушення встановлені з урахуванням фактичних обставин, тому оскаржувані рішення є законним та таким, що не підлягає скасуванню.

ІІ. ВИКЛАД ОБСТАВИН, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДОМ ПЕРШОЇ ІНСТАНЦІЇ

6. Судом першої інстанції встановлено та підтверджено матеріалами справи, що ОСОБА_1 ( АДРЕСА_1 , РНОКПП НОМЕР_1 ) зареєстрована як фізична особа - підприємець 28.02.2018 (Т. 1 а.с. 211).

7. Згідно відомостей, які містяться в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, основними видами діяльності позивача є: роздрібна торгівля в неспеціалізованих магазинах переважно продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами; оптова торгівля напоями; оптова торгівля тютюновими виробами; інші види роздрібної торгівлі в неспеціалізованих магазинах; роздрібна торгівля хлібобулочними виробами, борошняними та цукровими кондитерськими виробами в спеціалізованих магазинах; роздрібна торгівля напоями в спеціалізованих магазинах; роздрібна торгівля тютюновими виробами в спеціалізованих магазинах; роздрібна торгівля іншими продуктами харчування в спеціалізованих магазинах; роздрібна торгівля косметичними товарами та туалетними приналежностями в спеціалізованих магазинах; діяльність ресторанів, надання послуг мобільного харчування; постачання готових страв для подій; постачання інших готових страв; обслуговування напоями; надання інших інформаційних послуг, н.в.і.у.; надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна; рекламні агентства; посередництво в розміщенні реклами в засобах масової інформації; дослідження кон`юнктури ринку та виявлення громадської думки; надання інших допоміжних комерційних послуг, н.в.і.у.

8. 29.11.2018 до Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань внесено запис про державну реєстрацію припинення підприємницької діяльності позивача.

9. З матеріалів справи видно, що Головним управлінням ДПС у Чернівецькій області проведено документальну позапланову невиїзну перевірку платника податків – фізичну особу ОСОБА_1 з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства, дотримання норм законодавства щодо ввезення, виробництва чи реалізації підакцизних товарів, з питань обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 28.0.2.2018 по 30.11.2018, за результатами якої 06.04.2021 складено акт № 1328/24-13-07-09-13/ НОМЕР_1 (Т. 1 а.с. 15-38).

10. За результатами проведеної перевірки, відповідачем зроблено висновок про порушення позивачем, в т.ч.:

- п. 44.1 ст. 44 Податкового кодексу України, а саме: платником податків-фізичною особою ОСОБА_1 не представлено для перевірки книгу обліку доходів та витрат, первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством;

- п. 44.1 ст.44, п.п. 164.1.1, п.п.164.1.3 п.164.1 ст. 164, п.177.2, п.п. 177.4.1, 177.4.2, п.п. 177.4.4 п. 174.4 ст. 177 Податкового кодексу України, внаслідок чого донараховано податок з доходів фізичних осіб від здійснення господарської діяльності в загальній сумі 66648,02 грн, в тому числі за період з 28.02.2018 по 30.11.2018 в сумі 66648,02 грн;

- п. 177.11 ст. 177 Податкового кодексу України - несвоєчасне подання Декларації про майновий стан та доходи за 2018 рік;

-  п.16-1 підрозділу 10 Розділу ХХ Податкового кодексу України внаслідок чого донараховано військовий збір на загальну суму 5554,0 грн, у тому числі за період з 28.02.2018 по 30.11.2018 на суму 5554,00 грн;

- п. 2 ст.7 розділу ІІІ Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування" № 2464-VI від 08.07.2010 та Закону України від 06.12.2016 № 1774-VIII «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України», внаслідок чого донараховано єдиний внесок, який підлягає нарахуванню з чистого оподатковуваного доходу на суму доходу (прибутку) за період з 28.02.2018 по 30.11.2018 в сумі 81 458,60 грн, в тому числі за період з 28.02.2018 по 30.11.2018 в сумі 81458,60 грн;

- п. 4 ч. 2 ст. 6 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування" № 2464-VI від 08.07.2010, п. 11 розділу ІІІ Порядку № 435 платником - податків фізичною особою ОСОБА_1 невчасно подано ліквідаційний звіт про суми нарахованого єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за 2018 рік.

11. У зв`язку із неможливістю ознайомити, підписати та вручити позивачу акт перевірки, 07.04.2021 відповідач надіслав на адресу позивача другий примірник акту перевірки від 06.04.2021 № 1328/24-13-07-09-13/ НОМЕР_1 , який отриманий позивачем 09.04.2021 (Т. 1 а.с. 182).

12. На підставі висновків акту перевірки, 27.04.2021 відповідачем винесено наступні рішення:

- податкове повідомлення-рішення № 00000/2333/070, яким до позивача застосовано штрафні (фінансові) санкції за платежем адміністративні санкції та інші санкції у розмірі 1020,00 грн (Т. 1 а.с. 39);

- податкове повідомлення-рішення № 00000/2334/0709, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи з фізичних осіб у розмірі 83310,02 грн, у тому числі 66648,02 грн за податковими зобов`язаннями та 16662,00 грн за штрафними (фінансовими) санкціями (Т. 1 а.с. 40);

- податкове повідомлення-рішення № 00000/2335/0709, яким позивачу визначено грошове зобов`язання за платежем військовий збір на загальну суму 6942,50 грн, у тому числі 5554,00 грн за податковими зобов`язаннями та 1388,50 грн за штрафними (фінансовими) санкціями (Т. 1 а.с. 41);

- рішення № 00000/2338/0709 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску, яким до позивача застосовано штрафні санкції за платежем єдиний внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у розмірі 24437,58 грн (Т. 1 а.с. 42);

- вимогу про сплату боргу (недоїмки) № Ф – 0011411301, в якій вимагалося сплатити недоїмку зі сплати єдиного внеску в сумі 81458,60 грн (Т.1 а.с. 43).

13. Вказані вище рішення, 28.04.2021 відповідачем направлено на адресу позивача, які останній отримав 05.05.2021, що підтверджується рекомендованим поштовим відправленням з відміткою про вручення (Т. 1 а.с. 183).

14. Не погоджуючись з винесеними рішеннями, 14.05.2021 позивач звернувся із скаргою до ДПС України (а.с. 44-46).

15. 09.06.2021 ДПС України прийняла рішення № 4237/С/99-00-06-02-01-09, яким залишено без розгляду скаргу позивача в частині оскарження вимоги про сплату боргу (недоїмки) від 27.04.2021 № Ф-00000/2337/0709, рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску від 27.04.2021 № 00000/2338/0709 (а.с. 232-233).

16. Згідно скріншоту, вказане рішення позивач отримав 09.07.2021 (а.с. 234).

17. 09.08.2021 ДПС України прийняла рішення № 6588/С/99-00-06-01-04-09, яким залишено без змін податкові повідомлення-рішення ГУ ДПС у Чернівецькій області від 27.04.2021 № 00000/2333/0709, № 00000/2334/0709, № 00000/2335/0709, № 00000/2336/0709, а скаргу - без задоволення (а.с. 47-52, 235-237).

18. Вказане рішення отримано 10.08.2021,що підтверджується матеріалами справи (а.с. 53, 54).

19. Не погоджуючись із прийнятими рішеннями, позивач звернувся до суду із вказаним позовом.

ІІІ. ДЖЕРЕЛА ПРАВА ТА АКТИ ЇХ ЗАСТОСУВАННЯ

20. Частиною 2 статті 19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

21. Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платники податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенція контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства врегульовані Податковим кодексом України від 02.12.2010 № 2755- IV (далі - ПК України, в редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин).

22. Пунктом 164.1 ст. 164 ПК України встановлено, що базою оподаткування є загальний оподатковуваний дохід, з урахуванням особливостей, визначених цим розділом.

23. Загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду.

24. Базою оподаткування для доходів, отриманих від провадження господарської або незалежної професійної діяльності, є чистий річний оподатковуваний дохід, який визначається відповідно до пункту 177.2 статті 177 та пункту 178.3 статті 178 цього Кодексу.

25. Підпунктами 164.1.1, 164.1.3 п. 161.1 ст. 164 ПК України передбачено, що загальний оподатковуваний дохід складається з доходів, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання), доходів, які оподатковуються у складі загального річного оподатковуваного доходу, та доходів, які оподатковуються за іншими правилами, визначеними цим Кодексом. Загальний річний оподатковуваний дохід дорівнює сумі загальних місячних оподатковуваних доходів, іноземних доходів, отриманих протягом такого звітного податкового року, доходів, отриманих фізичною особою - підприємцем від провадження господарської діяльності згідно із статтею 177 цього Кодексу, та доходів, отриманих фізичною особою, яка провадить незалежну професійну діяльність згідно із статтею 178 цього Кодексу.

26. Порядок оподаткування доходів, отриманих фізичною особою - підприємцем від провадження господарської діяльності, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування врегульовано ст. 177 ПК України.

27. Так, п. 177.1 ст. 177 ПК України в становлено, що доходи фізичних осіб - підприємців, отримані протягом календарного року від провадження господарської діяльності, оподатковуються за ставкою, визначеною пунктом 167.1 статті 167 цього Кодексу.

28. Відповідно до п. 167.1 ст. 167 ПК України ставка податку становить 15 відсотків бази оподаткування щодо доходів, нарахованих (виплачених, наданих) (крім випадків, визначених у пунктах 167.2-167.6 цієї статті) у тому числі, але не виключно у формі заробітної плати, інших заохочувальних та компенсаційних виплат або інших виплат і винагород, які нараховуються (виплачуються, надаються) платнику у зв`язку з трудовими відносинами та за цивільно-правовими договорами, якщо база оподаткування для місячного оподатковуваного доходу не перевищує десятикратний розмір мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня звітного податкового року (далі у цьому пункті - мінімальна заробітна плата).

29. Якщо база оподаткування, яка визначена з урахуванням норм пункту 164.6 статті 164 цього розділу щодо доходів, зазначених в абзаці першому цього пункту, в календарному місяці перевищує десятикратний розмір мінімальної заробітної плати, до суми такого перевищення застосовується ставка 20 відсотків.

30. Платники податку, які подають податкові декларації за податковий (звітний) рік згідно із статтями 177 і 178 цього розділу, застосовують ставку 20 відсотків до частини середньомісячного річного оподатковуваного доходу, що перевищує десятикратний розмір мінімальної заробітної плати. Розмір середньомісячного річного оподатковуваного доходу розраховується як сума загальних місячних оподатковуваних доходів, зазначених в абзаці першому цього пункту, поділена на кількість календарних місяців, протягом яких платником податку було одержано такі доходи у податковому (звітному) році, за який здійснюється декларування.

31. Об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця. Для фізичної особи - підприємця, зареєстрованого як платник податку на додану вартість, не включаються до витрат і доходу суми податку на додану вартість, що входять до ціни придбаних або проданих товарів (робіт, послуг) (п. 177.2, 177.3 ст. 177 ПК України).

32. Згідно п.п. 177.4.1, 177.4.2, 177.4.3, 177.4.4 п. 177.4 ст. 177 ПК України до переліку витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, належать

-  витрати, до складу яких включається вартість сировини, матеріалів, товарів, що утворюють основу для виготовлення (продажу) продукції або товарів (надання робіт, послуг), купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, палива й енергії, будівельних матеріалів, запасних частин, тари й тарних матеріалів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об`єкта витрат;

- витрати на оплату праці фізичних осіб, що перебувають у трудових відносинах з таким платником податку (далі - працівники), які включають витрати на оплату основної і додаткової заробітної плати та інших видів заохочень і виплат виходячи з тарифних ставок, у вигляді премій, заохочень, відшкодувань вартості товарів (робіт, послуг), витрати на оплату за виконання робіт, послуг згідно з договорами цивільно-правового характеру, будь-яка інша оплата у грошовій або натуральній формі, встановлена за домовленістю сторін (крім сум матеріальної допомоги, які звільняються від оподаткування згідно з нормами цього розділу); обов`язкові виплати, а також компенсація вартості послуг, які надаються працівникам у випадках, передбачених законодавством, внески платника податку на обов`язкове страхування життя або здоров`я працівників у випадках, передбачених законодавством;

- суми податків, зборів, які пов`язані з проведенням господарської діяльності такої фізичної особи - підприємця (крім податку на додану вартість для фізичної особи - підприємця, зареєстрованого як платник податку на додану вартість, та акцизного податку, податку на доходи фізичних осіб з доходу від господарської діяльності, податку на майно); суми єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у розмірах і порядку, встановлених законом; платежі, сплачені за одержання ліцензій на провадження певних видів господарської діяльності фізичною особою - підприємцем, одержання дозволу, іншого документа дозвільного характеру, які пов`язані з господарською діяльністю фізичної особи - підприємця;

- інші витрати, до складу яких включаються витрати, що пов`язані з веденням господарської діяльності, які не зазначені в підпунктах 177.4.1-177.4.3 цього пункту, до яких відносяться витрати на відрядження найманих працівників, на послуги зв`язку, реклами, плати за розрахунково-касове обслуговування, на оплату оренди, ремонт та експлуатацію майна, що використовується в господарській діяльності, на транспортування готової продукції (товарів), транспортно-експедиційні та інші послуги, пов`язані з транспортуванням продукції (товарів), вартість придбаних послуг, прямо пов`язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг.

33. Підпунктом 177.4.5 п. 177.4 ст. 177 ПК України встановлено, що не включаються до складу витрат підприємця: витрати, не пов`язані з провадженням господарської діяльності такою фізичною особою - підприємцем; витрати на придбання, самостійне виготовлення основних засобів та витрати на придбання нематеріальних активів, які підлягають амортизації; витрати на придбання та утримання основних засобів подвійного призначення, визначених цією статтею; документально не підтверджені витрати.

ІV. ПОЗИЦІЯ АПЕЛЯЦІЙНОГО СУДУ   

34. Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що відповідач протиправно виніс оскаржувані рішення, оскільки не врахував всі обставини по справі, що мають значення для їх прийняття. 

35. Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції з огляду на таке.

36. Судом першої інстанції встановлено та підтверджено матеріалами справи, а саме з  акту перевірки від 06.04.2021 № 1328/24-13-07-09-13/3467204426 видно, що платник податків-фізична особа ОСОБА_1 оподаткування одержаних доходів від провадження діяльності з 28.02.2018 по 30.11.2018 здійснювала на загальній системі оподаткування. обліку та звітності та була платником податку на доходи фізичних осіб від здійснення підприємницької діяльності, військового збору, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, акцизного податку.

37. Ухвалою Чернівецького окружного адміністративного суду від 11.12.2021 в адміністративній справі призначено судову економічну експертизу, проведення якої доручено судовому експерту Перепелюк С.М. та попереджено експерта про кримінальну відповідальність, передбачену    ст. 384 та ст. 385 Кримінального кодексу України за завідомо неправдивий висновок та за відмову без поважних причин від покладених на нього обов`язків.

38. На виконання вимог ухвали від  11.12.2021 судовим експертом Перепелюк С.М. надано висоновко № 13 від 29.06.2022 за результатами проведення судово - економічної експертизи по матеріалах справи № 824/4514/21-а.

39. Дослідженням висновку судово - економічної експертизи № 13 від 29.06.2022 встановлено, що вказана експертиза проведена судовим експертом Перепелюк С.М., який внесений до реєстру атестованих судових експертів та попереджений про кримінальну відповідальність за завідомо неправдивий висновок та за відмову без поважних причин від покладених на нього обов`язків, у відповідності до ст. ст. 384 та 385 КК України (Т. 1 а.с. 226 -228, Т. 2 а.с. 42-50).

40. У висновку № 13 судово-економічної експертизи від 29.06.2022 зазначено, що донарахування на підставі акту перевірки від 06.04.2021 № 1328/24-13-07-09-13/ НОМЕР_1 , в т.ч.: ПДФО в сумі 66648,02грн, військового збору в сумі 5554,00 грн та єдиного внеску в сумі 81458,60 грн, за період з 28.02.2018 по 30.11.2018, виникли в наслідок того, що перевіряючими включено до доходу ФОП ОСОБА_1 , за перевіряємий період, суму 54365,78 грн на підставі наявних в інформаційних базах даних ДПС України та виключено з витрат ФОП ОСОБА_1 , за перевіряємий період, суму 315901,00 грн в зв`язку із ненаданням підтверджуючих документів.

41. Окрім того, в дослідженому висновку вказано, що в наданих на дослідження матеріалах справи наявні видаткові накладні ТОВ «Рома» на загальну суму 116898,28 грн з ПДВ відповідно до записів яких ФОП ОСОБА_1 було придбано у ТОВ «Рома» товарно-матеріальні цінності.

42. У наданих на дослідження матеріалах справи №600/4514/21-а також знаходиться лист ГУ ДПС у Чернівецькій області № 12084/24-13-12-09-17 від 04.10.2021, в якому зазначено, що згідно інтегрованої картки платника ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) за період з 28.02.2018 - 29.11.2018 сплачено плату за ліцензії на право роздрібної торгівлі алкогольними напоями та тютюновими виробами в сумі 5000,00 грн та лист ГУ ДПС у Чернівецькій області № 12090/24-13-12-09-17 від 04.10.2021, в якому зазначено, що згідно інтегрованої картки платника за період з 28.02.2018 - 29.11.2018, сплачено єдиного внеску, нарахованого роботодавцем на суми: заробітної плати, винагороди за договором цивільно-правового характеру, допомоги по тимчасовій непрацездатності в сумі 54373,66 грн.

43. Судовим експертом у висновку також зазначено, що в акті перевірки №1328/24-13-07-09-13/ НОМЕР_1 від 06.04.2021, аркуш 5, наведено інформацію щодо нарахованих та сплачених податків і зборів за період з 28.02.2018 по 30.11.2018, а саме: сплачено податків, єдиного внеску всього - 141406,68 грн., в т.ч.: ПДФО від здійснення діяльності - 6740,00 грн; ПДФО з найманих працівників - 44516,63 грн; єдиний внесок самозайнятої особи - 9040,00 грн; єдиний внесок самозайнятої особи як роботодавця - 54 373,66 грн; військовий збір - 4186,39 грн; акцизний податок - 17550,00 грн; плата за ліцензію - 5000,00 грн.

44. Таким чином, вищевказану інформацію про сплату ФОП ОСОБА_1 податків та зборів, необхідно було врахувати у складі витрат підприємця відповідно до п.п. 177.4.3 п.177.4 ст.177 Податкового кодексу України.

45. З огляду на наведене, судовим експертом у висновку № 13 судово-економічної експертизи від 29.06.2022 зазначено, що висновки зазначені в акті Головного управління ДПС у Чернівецькій області від 06.04.2021 № 1328/24-13-07-09-13/3467204426 «Про результати документальної позапланової невиїзної перевірки платника податків фізичної особи ОСОБА_1 , РНОКПП НОМЕР_1 щодо дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства щодо ввезення, виробництва чи реалізації підакцизних товарів, з питань обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період 28.02.2018 по 30.11.2018» документально та нормативно не підтверджуються.

46. В акті позапланової невиїзної перевірки від 06.04.2021 № 1328/24-13-07-09-13/ НОМЕР_1 зафіксовано, що платник податків - фізична особа ОСОБА_1 в період з 28.02.2018 по 30.11.2018 перебувала на загальній системі оподаткування відповідно до ст. 177 ПК України та сплачувала до бюджету самостійно розраховані авансові платежі з податку на доходи фізичних осіб згідно ст. 177 ПК України, відповідно до поданої декларації про майновий стан і доходи та додатку Ф2 до податкової декларації.

47. Перевіркою достовірності відображених показників у колонці 4 додатку Ф2 «Декларації про майновий стан та доходи сума одержаного доходу» показників за період з 28.02.2018. по 30.11.2018 у загальній сумі 357501,00 грн встановлено, що платник податків-фізична особа ОСОБА_1 в період з 28.02.2018 по 30.11.2018 отримувала дохід від юридичних осіб та дохід від кінцевого споживача (реалізація підакцизних та інших товарів з використанням РРО).

48. Проведеною перевіркою відображеного показника за період з 28.02.2018 по 30.11.2018 у загальній сумі 411866,78 грн на підставі документів: податкових декларацій про майновий стан і доходи, наявних в інформаційних базах даних ДПС України, відомостей 1-ДФ, виторгів РРО, встановлено заниження задекларованих платником податків-фізичною особою ОСОБА_1 показників у колонці 4 додатку Ф2 Декларацій про майновий стан та доходи за період з 28.02.2018 по 30.11.2018 «сума одержаного доходу» всього в сумі 54365,78 грн.

49. Відповідно до акту позапланової невиїзної перевірки розбіжність в сумі 54365,78 грн виникла внаслідок наступного:

-  згідно відомостей з ЦБД ДРФО:

2 кв. 2018 року - АТ КБ Приватбанк (ЄДРПОУ 14360570) в сумі 180,78 грн (ознака доходу-157);

2 кв. 2018 року - ТОВ Нова Пошта (ЄДРПОУ 31316718) в сумі 31871,84 грн (ознака доходу-157);

3 кв. 2018 року - АТ КБ Приватбанк (ЄДРПОУ 14360570) в сумі 150,0 грн (ознака доходу-157);

3 кв. 2018 року - ТОВ Нова Пошта (ЄДРПОУ 31316718) в сумі 31391,78 грн (ознака доходу - 157);

4 кв. 2018 року - АТ КБ Приватбанк (ЄДРПОУ 14360570) в сумі 150,0 грн (ознака доходу-157). Всього за 2018 рік - 63744,40 грн;

-  РРО - кінцевий споживач, розрахунки з якими проводились у готівковій формі, саме:

березень 2018 року - 20529,71 грн (без акцизного податку);

квітень 2018 року - 49310,98 грн (без акцизного податку);

травень 2018 року – 46046,22 грн (без акцизного податку);

червень 2018 року - 45433,16 грн (без акцизного податку);

липень 2018 року - 44993,15 грн (без акцизного податку);

серпень 2018 року - 52698,04 грн (без акцизного податку);

вересень 2018 року - 46647,66 грн (без акцизного податку);

жовтень 2018 року - 42463,46 грн. (без акцизного податку). Всього за 2018 рік -           348122,38 грн.

50. Виходячи із вищевикладеного, відповідачем зроблено висновок, що на порушення пп. 164.1.1, пп.164.1.3 п.164.1 ст. 164 ПК України, платником податків фізичною особою ОСОБА_1 не віднесено до складу доходів та не відображено у колонці 4 додатку Ф2 Декларацій про майновий стан та доходи за період з 28.02.2018 по 30.11.2018 «сума одержаного доходу» суму отриманих доходів від здійснення господарської діяльності в розмірі 357501,00 грн, в тому числі платником податків-фізичною особою ОСОБА_1 за період з 28.02.2018 по 30.11.2018 занижено колонку 4 додатку Ф2 Декларацій про майновий стан та доходи на 54365,78 грн.

51. Враховуючи наведене порушення, відповідач зробив в акті перевірки висновок щодо порушення позивачем п. 177.2 ст. 177 ПК України, в наслідок чого занижено оподатковуваний дохід на суму 370266,78 грн, внаслідок порушень, викладених в пп.2.2.1, 2.2.2 та 2.2.3 даного акту перевірки.

52. Апелянт вказує, що дане заниження, виникло у зв`язку із невірним визначенням позивачем сум доходів та витрат, чим порушено п. 177.2 ст. 177 ПК України - невірне визначення суми чистого (оподатковуваного) доходу за період з 28.02.2018 по 30.11.2018.

53. Згідно узагальнених показників діяльності суб`єкта господарської діяльності, перевіркою правильності проведення остаточного розрахунку податку на доходи фізичних осіб за період, що підлягає сплаті до бюджету платником податків-фізичною особою ОСОБА_1 встановлено заниження суми податкового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб за період з 28.02.2018 по 30.11.2018 сумі 66648,02 грн.

54. Дане заниження виникло у зв`язку із невірним визначенням платником податків-фізичною особою ОСОБА_1 сум одержаних доходів, чим порушено п.177.2 ст. 177 ПК України - невірне визначення суми чистого (оподатковуваного) доходу за період з 28.02.2018 по 30.11.2018.

55. Разом з тим, дослідженням листа ГУ ДПС у Чернівецькій області від 04.10.2021 № 12084/24-13-12-09-17 судом встановлено, що згідно інтегрованої картки платника ОСОБА_1 за період з 28.02.2018 - 29.11.2018 сплачено плату за ліцензії на право роздрібної торгівлі алкогольними напоями та тютюновими виробами в сумі 5000,00 грн (Т. 1 а.с. 209).

56. Дослідженням листа ГУ ДПС у Чернівецькій області № 12090/24-13-12-09-17 від 04.10.2021, в якому зазначено, що згідно інтегрованої картки платника за період з 28.02.2018 - 29.11.2018 позивачем сплачено єдиного внеску, нарахованого роботодавцем на суми: заробітної плати, винагороди за договором цивільно-правового характеру, допомоги по тимчасовій непрацездатності в сумі 54373,66 грн (Т. 1 а.с. 210).

57. Отже, у спірний період позивачем було сплачено податки та збори на загальну суму 59373,66 грн, які не було враховано відповідачем в ході проведення невиїзної позапланової перевірки.

58. Апелянтом не надано до суду належних та допустимих докази на спростування встановлених обставин по справі стосовно неврахування у складі витрат позивача, відповідно до п.п. 177.4.3 п. 177.4 ст. 177 ПК України, інформації про сплату ним податків та зборів на загальну суму 59373,66 грн, а також висновку експерта щодо не підтвердження нормативно та документально висновку акту перевірки стосовно порушення позивачем п.п. 164.1.1, п.п.164.1.3 п.164.1 ст. 164, п.177.2, п.п. 177.4.1, 177.4.2, п.п.177.4.4 п. 174.4 ст.177 ПК України, внаслідок чого донараховано податок з доходів фізичних осіб від здійснення господарської діяльності в загальній сумі 66648,02 грн.

59. Тому апелянт за наслідками позапланової невиїзної перевірки необґрунтовано зробив висновок про заниження позивачем оподатковуваного доходу на суму 370266,78 грн, без урахування всіх обставин справи, зокрема: не врахував у складі витрат позивача сплачені податки та збори на загальну суму 59373,66 грн.

60. Статтею 108 КАС України встановлено, що висновок експерта для суду не має заздалегідь встановленої сили і оцінюється судом разом із іншими доказами за правилами, встановленими статтею 90 цього Кодексу. Відхилення судом висновку експерта повинно бути мотивованим у судовому рішенні.

61. Враховуючи наведене, колегія суддів погоджуються з висновком експерта щодо необхідності врахування у складі витрат підприємця, відповідно до п. п. 177.4.3 п.177.4 ст. 177 ПК України, інформації про сплату позивачем податків та зборів загальну суму 59373,66 грн та не підтвердження нормативно та документально висновку відповідача щодо порушення позивачем п.п. 164.1.1, п.п.164.1.3 п.164.1 ст. 164, п.177.2, п.п. 177.4.1 177.4.2, п.п. 177.4.4 п. 174.4 ст. 177 ПК України, внаслідок чого донараховано податок з доходів фізичних осіб від здійснення господарської діяльності в загальній сумі 66648,02 грн, в тому числі за період з 28.02.2018 по 30.11.2018 в сумі 66648,02 грн.

62. З матеріалів справи встановлено, що на підставі висновків акту перевірки від 06.04.2021, відповідачем 27.04.2021 відповідачем винесено податкове повідомлення-рішення № 00000/2334/0709, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи з фізичних осіб у розмірі 83310,02 грн, у тому числі 66648,02 грн за податковими зобов`язаннями та 16662,00 грн за штрафними (фінансовими) санкціями (Т. 1 а.с. 40);

63. Дослідженням розрахунку податкового зобов`язання та штрафних (фінансових) санкцій за результатами документальної позапланової перевірки встановлено, що за порушення п.п. 164.1.1, п.п. 164.1.3 п. 164.1 ст. 164, п.177.2, п.п. 177.4.1, 177.4.2, п.п. 177.4.4 п.174.4 ст.177 ПК України, відповідачем донараховано податок з доходів фізичних осіб, що сплачується за результатами річного декларування за період з 28.02.2018 по 30.11.2018 сумі 66648,02 грн, а також застосовано штрафну (фінансову) санкцію в сумі 316662,00 грн (66648,02 грн х 25%)           (Т. 1 а.с. 240).

64. З огляду на встановлені по справі обставини та наведені норми матеріального права, колегія суддів вважає, що в цій частині спірних правовідносин відповідач оскаржуваним податковим повідомленням-рішенням від 27.04.2021 № 00000/2334/0709 протиправно збільшив позивачу суму грошового зобов`язання з податку на доходи з фізичних осіб у розмірі 83310,02 грн, у тому числі 66648,02 грн за податковими зобов`язаннями та 16662,00 грн за штрафними (фінансовими) санкціями. Тому, суд визнає протиправним та скасовує податкове повідомлення-рішення від 27.04.2021 № 00000/2334/0709.

65. Пунктом 16-1 підрозділу 10 Розділу ХХ ПК України встановлено, що тимчасово, до набрання чинності рішенням Верховної Ради України про завершення реформи Збройних Сил України, встановлюється військовий збір. Платниками збору є особи, визначені пунктом 162.1 статті 162 цього Кодексу. Об`єктом оподаткування збором є доходи, визначені статтею 163 цього Кодексу. Нарахування, утримання та сплата (перерахування) збору до бюджету здійснюються у порядку, встановленому статтею 168 цього Кодексу, за ставкою, визначеною підпунктом 1.3 цього пункту.

66. З матеріалів справи встановлено, що на підставі висновків акту перевірки від 06.04.2021, відповідачем 27.04.2021 винесено податкове повідомлення-рішення № 00000/2335/0709, яким позивачу визначено грошове зобов`язання за платежем військовий збір на загальну суму 6942,50 грн, у тому числі 5554,00 грн за податковими зобов`язаннями та 1388,50 грн за штрафними (фінансовими) санкціями (Т. 1 а.с. 41).

67. Дослідженням розрахунку податкового зобов`язання та штрафних (фінансових) санкцій за результатами документальної позапланової перевірки встановлено, що за порушення п.п. 1.2, 1.4. п.16-1 підрозділу 10 Розділу ХХ ПК України відповідачем донараховано військовий збір у сумі 5554,00 грн, а також застосовано штрафну (фінансову) санкцію в сумі 1388,50 грн          (5554,00 грн х 25%) (Т. 1 а.с. 241).

68. Правові та організаційні засади забезпечення збору та обліку єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, умови та порядок його нарахування і сплати та повноваження органу, що здійснює його збір та ведення обліку, визначає Закон України від 08.07.2010 № 2464-VI “Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування” (далі Закон - №2464-VI, в редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин).

69. Єдиний внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування (далі - єдиний внесок) - консолідований страховий внесок, збір якого здійснюється до системи загальнообов`язкового державного соціального страхування в обов`язковому порядку та на регулярній основі з метою забезпечення захисту у випадках, передбачених законодавством, прав застрахованих осіб на отримання страхових виплат (послуг) за діючими видами загальнообов`язкового державного соціального страхування; застрахована особа - фізична особа, яка відповідно до законодавства підлягає загальнообов`язковому державному соціальному страхуванню і сплачує (сплачувала) та/або за яку сплачується чи сплачувався у встановленому законом порядку єдиний внесок (п. 2, 3 ч. 1 ст. 1 Закону № 2464-VI).

70. Перелік платників єдиного внеску наведено в ст. 4 Закону № 2464-VI.

71. Згідно з ч. 1 ст. 4 Закону № 2464-VI платниками єдиного внеску є, в т.ч.: фізичні особи - підприємці, зокрема ті, які використовують працю інших осіб на умовах трудового договору (контракту) або на інших умовах, передбачених законодавством про працю, чи за цивільно-правовим договором (крім цивільно-правового договору, укладеного з фізичною особою - підприємцем, якщо виконувані роботи (надавані послуги) відповідають видам діяльності відповідно до відомостей з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців).

72. Відповідно до п.1 та 2 ч. 1 ст. 7 Закону № 2464-VI єдиний внесок нараховується:

- для платників, зазначених у пунктах 1 (крім абзацу сьомого), частини першої статті 4 цього Закону, - на суму нарахованої кожній застрахованій особі заробітної плати за видами виплат, які включають основну та додаткову заробітну плату, інші заохочувальні та компенсаційні виплати, у тому числі в натуральній формі, що визначаються відповідно до Закону України "Про оплату праці" та суму винагороди фізичним особам за виконання робіт (надання послуг) за цивільно-правовими договорами;

- для платників, зазначених у пунктах 4 (крім фізичних осіб - підприємців, які обрали спрощену систему оподаткування) та 5 частини першої статті 4 цього Закону, - на суму доходу (прибутку), отриманого від їх діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску за місяць, у якому отримано дохід (прибуток).

73. Нарахування єдиного внеску здійснюється в межах максимальної величини бази нарахування єдиного внеску, встановленої цим Законом (ч. 3 ст. 7 Закону № 2464-VI).

74. Статтею 25 Закону № 2464-VI встановлено, що у разі виявлення своєчасно не сплачених сум страхових внесків платники єдиного внеску зобов`язані самостійно обчислити ці внески і сплатити їх з нарахуванням пені в порядку і розмірах, визначених цією статтею.

75. Суми недоїмки стягуються з нарахуванням пені та застосуванням штрафів.

76. Податковий орган у порядку, за формою та у строки, встановлені центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, надсилає в паперовій та/або електронній формі платникам єдиного внеску вимогу про сплату недоїмки з єдиного внеску.

77. Вимога про сплату недоїмки є виконавчим документом.

78. Платник єдиного внеску зобов`язаний протягом десяти календарних днів з дня надходження вимоги про сплату недоїмки сплатити суми недоїмки та штрафів разом з нарахованою пенею.

79. У разі незгоди з розрахунком суми недоїмки платник єдиного внеску узгоджує її з податковим органом шляхом оскарження вимоги про сплату єдиного внеску в адміністративному або судовому порядку.

80. Податковий орган застосовує до платника єдиного внеску штрафні санкції за донарахування податковим органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску накладається штраф у розмірі 10 відсотків зазначеної суми за кожний повний або неповний звітний період, за який донараховано таку суму, але не більш як 50 відсотків суми донарахованого єдиного внеску.

81. Порядок, строки та процедура оскарження вимоги про сплату єдиного внеску поширюються на оскарження рішень податкового органу щодо нарахування пені та застосування штрафів.

82. На підставі висновків акту перевірки від 06.04.2021, відповідачем 27.04.2021 винесено рішення № 00000/2338/0709 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску, яким до позивача застосовано штрафні санкції за платежем єдиний внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у розмірі 24437,58 грн та виставлено вимогу про сплату боргу (недоїмки) № Ф – 0011411301, в якій вимагалося сплатити недоїмку зі сплати єдиного внеску в сумі 81458,60 грн (Т.1 а.с. 42, 43).

83. Дослідженням розрахунку податкового зобов`язання та штрафних (фінансових) санкцій за результатами документальної позапланової перевірки встановлено, що за порушення п.п. 2 ст. 7 розділу ІІІ Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування", відповідачем донараховано єдиний внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 28.02.2018 по 30.11.2018 в сумі 81458,60 грн, а також застосовано штрафні санкції в сумі 24437,58 грн (81458,60 грн х 3 х 10%) (Т. 1 а.с. 242).

84. Беручи до уваги встановлені по справі обставини, колегія суддів вважає помилковим висновок апелянта про порушення позивачем п.п. 2 ст. 7 розділу ІІІ Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування" в частині заниження максимальної величини бази нарахування єдиного соціального внеску, встановленої Законом на 2018 рік, внаслідок чого донараховано єдиний соціальний внесок в загальній сумі 81458,60 грн та застосовано штрафу санкцію у розмірі 24437,58 грн, оскільки зроблений на підставі висновку про заниження чистого оподатковуваного доходу, помилковість якого судом визнано вище.

85. Тому колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що відповідач протиправно виніс оскаржувані рішення від 27.04.2021 № 00000/2334/0709, № 00000/2335/0709, № 00000/2338/0709, № Ф – 0011411301, оскільки не врахував всі обставини по справі, що мають значення для їх прийняття. 

86. З урахуванням наведеного доводи апеляційної скарги не ґрунтуються на вимогах чинного законодавства, яке регулює спірні правовідносини, та повністю спростовуються встановленими у справі обставинами.

V. ВИСНОВКИ АПЕЛЯЦІЙНОГО СУДУ ЗА РЕЗУЛЬТАТАМИ РОЗГЛЯДУ АПЕЛЯЦІЙНОЇ СКАРГИ.

87. Відповідно до частин першої, другої, третьої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.

88. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права.

89. Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

90. Зазначеним вимогам закону судове рішення відповідає.

91. Переглянувши судове рішення в межах апеляційної скарги, перевіривши повноту встановлення судом фактичних обставин справи та правильність застосування ним норм матеріального та процесуального права, апеляційний суд дійшов висновку, що при ухваленні оскаржуваного судового рішення, суд першої інстанції не допустив неправильного застосування норм матеріального права та порушення норм процесуального права, які були б підставою для скасування судового рішення, а тому апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Чернівецькій області слід залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.

Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд 
П О С Т А Н О В И В :
апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Чернівецькій області залишити без задоволення, а рішення Чернівецького окружного адміністративного суду від 30 червня 2023 року - без змін.
Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає. 

          
Головуючий	 	 	Мацький Є.М.	
 	 	 	 	
Судді	 	    	Сушко О.О.    Залімський І. Г.