П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
————————————————————————
П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М  У К Р А Ї Н И

03 серпня 2023 р.	м. Одеса	Справа № 420/854/23	

Перша інстанція: суддя Марин П.П.,
повний текст судового рішення
складено 20.03.2023, м. Одеса
       
П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі:
головуючого           судді                     -            Джабурія О.В.
суддів                                          -            Вербицької Н.В.
-            Кравченко К.В.
розглянувши в порядку письмового провадження адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 20 березня 2023 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ІМХОТЕПБУД» до Головного управління ДПС в Одеській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії -

ПОЗОВНІ ВИМОГИ ТА
НАСЛІДКИ ВИРІШЕННЯ ПОЗОВУ СУДОМ ПЕРШОЇ ІНСТАНЦІЇ

До Одеського окружного адміністративного суду надійшов позов Товариства з обмеженою відповідальністю «ІМХОТЕПБУД» до Державної податкової служби України, Головного управління ДПС в Одеській області, в якому позивач просить:
-          визнати протиправним та скасувати рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС в Одеській області від 22.12.2022 року №7925259/38976011 про відмову в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної №11 від 16.11.2022 року, поданої ТОВ «ІМХОТЕПБУД»;
-          визнати протиправним та скасувати рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС в Одеській області від 22.12.2022 року №7925261/38976011 про відмову в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної №12 від 16.11.2022 року, поданої ТОВ «ІМХОТЕПБУД»;
-          визнати протиправним та скасувати рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС в Одеській області від 22.12.2022 року №7925260/38976011 про відмову в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної № 13 від 21.11.2022 року, поданої ТОВ «ІМХОТЕПБУД»;
-          визнати протиправним та скасувати рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС в Одеській області від 22.12.2022 року №7925265/38976011 про відмову в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної №14 від 21.11.2022 року, поданої ТОВ «ІМХОТЕПБУД»;
-          визнати протиправним та скасувати рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС в Одеській області від 22.12.2022 року №7925264/38976011 про відмову в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної №15 від 25.11.2022 року, поданої ТОВ «ІМХОТЕПБУД»;
-          визнати протиправним та скасувати рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС в Одеській області від 22.12.2022 року №7925263/38976011 про відмову в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної № 16 від 25.11.2022 року, поданої ТОВ «ІМХОТЕПБУД»;
-          зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати податкові накладні Товариства з обмеженою відповідальністю «ІМХОТЕПБУД» №11 від 16.11.2022 року, №12 від 16.11.2022 року, №13 від 21.11.2022 року, №14 від 21.11.2022 року, №15 від 25.11.2022 року, №16 від 25.11.2022 року в Єдиному реєстрі податкових накладних.
В обґрунтування позовних вимог позивач зазначає, що в рамках провадження звичайної господарської діяльності між ТОВ «ІМХОТЕПБУД» та ТОВ «ТЕПЛИЧНИЙ КОМБІНАТ «ДНІПРОВСЬКИЙ» було укладено договір підряду №23/08/22 від 23.08.2022 року. Відповідно до приписів п.201.10. ст.201 Податкового кодексу України, ТОВ «ІМХОТЕПБУД» було складено податкові накладні №11 від 16.11.2022 року, №12 від 16.11.2022 року, №13 від 21.11.2022 року, №14 від 21.11.2022 року, №15 від 25.11.2022 року, №16 від 25.11.2022 року та направлено для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних. 
Однак, позивачем було отримано квитанцію, у якій зазначалось про відповідність операції одному із критеріїв ризиковості здійснення операції, а саме п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій та про те, що коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 41.00.4, відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання.
ТОВ «ІМХОТЕПБУД» засобами електронного зв`язку було направлено до ГУ ДПС в Одеській області повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних №11 від 16.11.2022 року, №12 від 16.11.2022 року, №13 від 21.11.2022 року, №14 від 21.11.2022 року, №15 від 25.11.2022 року, №16 від 25.11.2022 року.
Як вказано у позові, позивачем було подано усі документи, які він вважав за необхідне, та вчинено всі залежні від нього заходи, необхідні для реєстрації спірної податкової накладної. Однак, комісією регіонального рівня з питань зупинення реєстрації податкової накладної, що діє у складі ГУ ДПС в Одеській області, було прийнято оскаржувані рішення.
Підставою для відмови в реєстрації спірної податкової накладної, на думку контролюючого органу, стало: «ненадання платником податку первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних (документи, які не надано, підкреслити)».
У позові вказано, що позивач вважає, що контролюючий орган повинен при зупиненні реєстрації податкової накладної не лише запропонувати надати документи, а навести їх конкретний перелік, оскільки в п.5 Порядку №520 наведений приблизний та не вичерпний («може включати») перелік документів необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в ЄРПН. В іншому випадку така підстава для прийняття рішення про відмову в реєстрації ПН/ РК в ЄРПН з підстави ненадання платником податку копій документів відповідно до п.5 цього Порядку не може бути застосована. На думку Товариства з обмеженою відповідальністю «ІМХОТЕПБУД», ним виконано вимоги квитанцій та надано необхідні документи для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних.
За твердженнями представника позивача, податковим органом у рішеннях про відмову у реєстрації податкових накладних не наведено жодного порушення норми матеріального права, не зазначено, які саме документи складені з порушенням законодавства, та яких саме документів не вистачає для прийняття рішень про реєстрацію податкових накладних та що з огляду на неконкретність вимог контролюючого органу про надання документів рішення про відмову в реєстрації податкової накладної не відповідає критерію обґрунтованості.
На підставі викладеного, не погоджуючись з рішенням відповідача, ТОВ «ІМХОТЕПБУД»  звернулось до суду з даним адміністративним позовом.
09.02.2023 року відповідачами до суду першої інстанції надано відзив на адміністративний позов, згідно з яким представник відповідача зазначає, що ГУ ДПС в Одеській області та ДПС України не погоджується з доводами позивача та оскаржувані рішення є цілком законними та обґрунтованими. 
В обґрунтування правової позиції представник відповідачів зазначає, що станом на момент зупинення податкових накладних а також на момент написання відзиву відсутня прийнята таблиця даних платника податку на додану вартість ТОВ «ІМХОТЕПБУД» за УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 41.00.4.
В оскаржуваних рішеннях Комісії було зазначено, які документи не було надано підприємством TOB «ІМХОТЕПБУД» разом із повідомленням, а саме первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні: Разом з повідомленнями про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено, позивачем надано 29 додатків.
Розглянувши первинні документи згідно з наданим повідомленням, Головне управління ДПС в Одеській області звертає увагу на неповноту доказової бази згідно з наданими документами позивачем. Серед первинних документів відсутні: акти надання послуг (згідно з умовами договорів про надання послуг №1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9 від 07.10.2022 - виконавець зобов`язувався виконати роботи до 03.12.2022 року, згідно з умовами договору про надання послуг №3 від 11.10.2022 року до 31.12.2022 року) також згідно з відповідними договорами відсутні докази сплати послуг підрядників позивачем, відсутні додатки до відповідних договорів), також серед первинних документів наданих позивачем до контролюючого органу відсутні план будівельних робіт, згідно яких виконувались «будівельні роботи з будівництва резервної котельні потужності 24 МВт на органічному паливі», також відсутні відомості щодо наявності матеріалів для здійснення робіт, їх закупівлі, збереження та транспортування до будівельного майданчику, відсутні докази наявності відповідних потужностей на виконання відповідних робіт.
Враховуючи вищевикладене, контролюючий орган зазначає про те, що господарська операція не була доведена (розкрита) позивачем в повній мірі згідно наданих документів.
З огляду на ненадання ТОВ «ІМХОТЕПБУД» разом із повідомленням всіх необхідних документів, Комісією, яка приймає рішення щодо реєстрації або відмову в такій реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування, були винесені оскаржувані рішення про відмову в реєстрації вищезазначених податкових накладних.
Представник відповідачів стверджує, що на момент винесення оскаржуваного рішення про відмову у реєстрації податкової накладної в ЄРПН, позивач не виконав вимоги ДПС України та Порядку №520 щодо підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної, і саме з цих підстав контролюючий орган відмовив у реєстрації податкової накладної.
Також представник відповідачів зазначає, що позовні вимоги в частині зобов`язання ДПС України зареєструвати в ЄРПН податкові накладні є передчасними, в той час, як належним способом захисту порушеного права є зобов`язання контролюючого органу повторно розглянути питання щодо реєстрації податкових накладних.
Таким чином, оскаржувані рішення комісії регіонального рівня є повністю обґрунтованими, а позовні вимоги ТОВ «ІМХОТЕПБУД» такими, що не підлягають задоволенню. При цьому, дії контролюючих органів щодо зупинення реєстрації податкової накладної та подальшого прийняття рішення про відмову в реєстрації податкової накладної, - є такими, що відповідають критеріям, встановленим ч.2 ст.2 Кодексу адміністративного судочинства України.
Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 20 березня 2023 року адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю «ІМХОТЕПБУД» до Головного управління Державної податкової служби України в Одеській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії  задоволено повністю. Визнано протиправним та скасовано рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС в Одеській області від 22.12.2022 року №7925259/38976011 про відмову в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної №11 від 16.11.2022 року, поданої ТОВ «ІМХОТЕПБУД». Визнано протиправним та скасовано рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС в Одеській області від 22.12.2022 року №7925261/38976011 про відмову в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної №12 від 16.11.2022 року, поданої ТОВ «ІМХОТЕПБУД». Визнано протиправним та скасовано рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС в Одеській області від 22.12.2022 року №7925260/38976011 про відмову в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної №13 від 21.11.2022 року, поданої ТОВ «ІМХОТЕПБУД». Визнано протиправним та скасовано рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС в Одеській області від 22.12.2022 року №7925265/38976011 про відмову в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної №14 від 21.11.2022 року, поданої ТОВ «ІМХОТЕПБУД». Визнано протиправним та скасовано рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС в Одеській області від 22.12.2022 року №7925264/38976011 про відмову в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної №15 від 25.11.2022 року, поданої ТОВ «ІМХОТЕПБУД». Визнано протиправним та скасовано рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС в Одеській області від 22.12.2022 року №7925263/38976011 про відмову в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної №16 від 25.11.2022 року, поданої ТОВ «ІМХОТЕПБУД». Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати податкові накладні товариства з обмеженою відповідальністю «ІМХОТЕПБУД» №11 від 16.11.2022 року, №12 від 16.11.2022 року, №13 від 21.11.2022 року, №14 від 21.11.2022 року, №15 від 25.11.2022 року, №16 від 25.11.2022 року в Єдиному реєстрі податкових накладних днем їх фактичного надходження. Стягнуто на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «ІМХОТЕПБУД» за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС в Одеській області суму сплаченого судового збору у розмірі 16 104,00 грн. (шістнадцять тисяч сто чотири гривні 00 копійок), та витрати на правову допомогу у розмірі 3000,00 грн. (три тисячі гривень 00 копійок).
Не погоджуючись з вказаним рішенням суду, Головне управління ДПС в Одеській області подало апеляційну скаргу. Апелянт просить скасувати рішення Одеського окружного адміністративного суду від 20 березня 2023 року та ухвалити нове рішення, яким відмовити в задоволенні позовних вимог Товариства з обмеженою відповідальністю «ІМХОТЕПБУД» в повному обсязі.
Головне управління ДПС в Одеській області вважає, що при винесенні зазначеного рішення судом першої інстанції були зроблені висновки з порушенням норм матеріального та процесуального права. На думку апелянта, обставини справи не з`ясовані повно, об`єктивно та всебічно, а поверхнево без вивчення конкретних фактів та документальних доказів.
Відповідно до вимог ст.311 КАС України суд апеляційної інстанції розглянув справу в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами. 
Розглянувши матеріали справи, заслухавши доповідача, доводи апеляційної скарги, перевіривши законність і обґрунтованість судового рішення, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню.

КОЛЕГІЯ СУДДІВ ВСТАНОВИЛА

Відповідно до витягу з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб – підприємців та громадських формувань, Товариство з обмеженою відповідальністю «ІМХОТЕПБУД» зареєстровано 13.11.2013 року, номер запису: 12741020000010764.  Основним видом діяльності Товариства є: 41.20 Будівництво житлових і нежитлових будівель. Також товариство здійснює діяльність за напрямами: 43.34 Малярні роботи та скління; 43.29 Інші будівельно-монтажні роботи; 46.73 Оптова торгівля деревиною, будівельними матеріалами та санітарно-технічним обладнанням; 43.33 Покриття підлоги й облицювання стін; 43.31 Штукатурні роботи; 43.12 Підготовчі роботи на будівельному майданчику;  43.99 Інші спеціалізовані будівельні роботи, н.в.і.у.; 43.39 Інші роботи із завершення будівництва; 43.22 Монтаж водопровідних мереж, систем опалення та кондиціонування; 43.21 Електромонтажні роботи; 43.11 Знесення; 16.23 Виробництво інших дерев`яних будівельних конструкцій і столярних виробів; 22.23 Виробництво будівельних виробів із пластмас; 23.61 Виготовлення виробів із бетону для будівництва; 23.63 Виробництво бетонних розчинів, готових для використання; 23.69 Виробництво інших виробів із бетону, гіпсу та цементу; 25.11 Виробництво будівельних металевих конструкцій і частин конструкцій; 25.12 Виробництво металевих дверей і вікон; 38.11 Збирання безпечних відходів; 38.31 Демонтаж (розбирання) машин і устатковання; 39.00 Інша діяльність щодо поводження з відходами; 41.10 Організація будівництва будівель; 42.11 Будівництво доріг і автострад; 42.99 Будівництво інших споруд, н.в.і.у.; 43.13 Розвідувальне буріння; 43.32 Установлення столярних виробів; 43.91 Покрівельні роботи; 46.12 Діяльність посередників у торгівлі паливом, рудами, металами та промисловими хімічними речовинами; 46.13 Діяльність посередників у торгівлі деревиною, будівельними матеріалами та санітарно-технічними виробами; 46.19 Діяльність посередників у торгівлі товарами широкого асортименту; 46.43 Оптова торгівля побутовими електротоварами й електронною апаратурою побутового призначення для приймання, записування, відтворювання звуку й зображення; 46.49 Оптова торгівля іншими товарами господарського призначення; 46.63 Оптова торгівля машинами й устаткованням для добувної промисловості та будівництва; 46.77 Оптова торгівля відходами та брухтом; 46.90 Неспеціалізована оптова торгівля; 47.52 Роздрібна торгівля залізними виробами, будівельними матеріалами та санітарно-технічними виробами в спеціалізованих магазинах; 49.41 Вантажний автомобільний транспорт; 52.10 Складське господарство; 52.24 Транспортне оброблення вантажів; 52.29 Інша допоміжна діяльність у сфері транспорту; 77.11 Надання в оренду автомобілів і легкових автотранспортних засобів; 77.12 Надання в оренду вантажних автомобілів; 77.32 Надання в оренду будівельних машин і устатковання; 77.39 Надання в оренду інших машин, устатковання та товарів, н.в.і.у.; 81.10 Комплексне обслуговування об`єктів; 81.21 Загальне прибирання будинків; 81.22 Інша діяльність із прибирання будинків і промислових об`єктів; 81.29 Інші види діяльності із прибирання; 81.30 Надання ландшафтних послуг.
Як зазначено у позові, підприємство було зареєстровано у Донецькій обл., однак, у зв`язку із військовою агресією Російської Федерації проти України, було вирішено перевести підприємство в м. Одесу з усіма виробничими потужностями.
ТОВ «ІМХОТЕПБУД» має дійсну ліцензію для виконання відповідних будівельних робіт.
Між позивачем (Генпідрядник) та ТОВ «ТЕПЛИЧНИЙ КОМБІНАТ «ДНІПРОВСЬКИЙ» (Замовник) укладено договір генерального підряду №23/08/22 від 23.08.2022 року за умовами якого Генпідрядник зобов`язується в зазначений термін виконати на власний ризик, з використанням власних матеріалів, власними і залученими силами, за завданням Замовника роботи по будівництву Об`єкту відповідно до проєкту, наданого Замовником, здати їх в обумовлені терміни Замовникові, а Замовник зобов`язується надати Генпідряднику будівельний майданчик (фронт робіт), забезпечити своєчасне фінансування робіт, прийняти і сплатити виконані роботи на умовах цього Договору, в межах договірної ціни. 
Згідно з п.2.2 Договору № 23/08/22 від 23.08.2022 року склад, перелік і об`єм робіт визначаються на підставі Договірної ціни (кошторису), складеної Генпідрядником і погодженої з Замовником (Додаток №1). 
Відповідно до п.2.2 Договору було між сторонами було складено та погоджено Додаток №1 до Договору №23/08/22 від 23.08.2022 р.
ТОВ «ІМХОТЕПБУД» на підставі договору № 23/08/22 від 23.08.2022 року виставлено ТОВ «ТЕПЛИЧНИЙ КОМБІНАТ ДНІПРОВСЬКИЙ»:
- рахунок-фактуру №СФ-0000013 від 16.11.2022 року на загальну суму 895 907,50 грн., в тому числі ПДВ – 149 317,92 грн.
- рахунок-фактуру №СФ-0000011 від 16.11.2022 року  на загальну суму 173 167,73 грн., в тому числі ПДВ – 28 861,29 грн.
- рахунок-фактуру №СФ-0000012  від 16.11.2022 року  на загальну суму 477139,20 грн., в тому числі ПДВ – 79 523,20 грн.
- рахунок-фактуру №СФ-0000011 від 18.11.2022 року  на загальну суму 47 7139,20 грн., в тому числі ПДВ – 79 523,20 грн.
- рахунок-фактуру №СФ-0000011 від 21.11.2022 року на загальну суму 496 844,98 грн., в тому числі ПДВ – 82 807,50 грн.
Як зазначено позивачем, відповідно до умов укладеного договору №23/08/22 від ТОВ «ТЕПЛИЧНИЙ КОМБІНАТ «ДНІПРОВСЬКИЙ» було отримано попередню оплату.
На підтвердження здійснення ТОВ «ТЕПЛИЧНИЙ КОМБІНАТ «ДНІПРОВСЬКИЙ» на рахунок позивача оплати до суду надано копії відповідних виписок по рахункам.
За правилом першої події (оплата) позивач в якості продавця склав податкові накладні №11 від 16.11.2022 року, №12 від 16.11.2022 року, №13 від 21.11.2022 року, №14 від 21.11.2022 року, №15 від 25.11.2022 року, №16 від 25.11.2022 року для проведення її реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних отримувачу послуг ТОВ «ТЕПЛИЧНИЙ КОМБІНАТ «ДНІПРОВСЬКИЙ» код ЄДРПОУ 30420987).
За результатами розгляду вказаних податкових накладних контролюючий орган через Автоматизовану систему «Єдине вікно подання електронних документів» ДПС України направив ТОВ «ІМХОТЕПБУД» квитанцію, у якій зазначено: «Документ прийнято. Реєстрація зупинена. Відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України реєстрація ПН/РК від 19.05.2022 року №858 зупинена. Код УКТЗЕД/ДКПП товару/ послуг 41.00.4 відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Пропонуємо надати пояснення та/або копії документів, щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної /розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Додатково повідомляємо: показник «D» = .5456%, «Р»=121411,24».
Через електронний кабінет платника податків позивач надав до комісії регіонального рівня ГУ ДПС в Одеській області повідомлення «про надання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено», у яких надав пояснення та копії документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних, а саме копії: виписки з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань ТОВ «ІМХОТЕПБУД»; наказу на призначення директора №2-К від 21.12.2020 р.; наказу на прийняття на роботу 2-К на ОСОБА_1 ; наказу на прийняття на роботу 3-К на ОСОБА_2 ; договору ЦПХ № 1 від 07.10.2022 р. з ОСОБА_3 (ІПН НОМЕР_1 ); договору ЦПХ № 2 з ОСОБА_4 (ІПН НОМЕР_2 ); договору ЦПХ №3 з ОСОБА_5 (ІПН НОМЕР_3 ); договору ЦПХ № 4 з ОСОБА_6 (ІПН НОМЕР_4 ); договору ЦПХ № 5 з ОСОБА_7 (ІПН НОМЕР_5 ); договору ЦПХ № 6 з ОСОБА_8 (ІПН НОМЕР_6 ); договору ЦПХ № 7 з ОСОБА_9 (ІПН НОМЕР_7 );  договору ЦПХ № 8 з ОСОБА_10 (ІПН НОМЕР_8 ); договору ЦПХ № 9 - з ОСОБА_11 (ІПН НОМЕР_9 ); Ліцензії ДАБІ серія АЕ № 289281 та Додаток до неї; листа №8457/13/13-22 від 30.09.2022 року про безстроковість дії ліцензії; повідомлень про наявність об`єктів оподаткування або об`єктів, які пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність (форма №20-ОПП); Договору генпідряду № 23/08/22 від 23.08.2022 р.; Додатку №1 до Договору №23/08/22 від 23.08.2022 р. (Договірна ціна); Договору оренди транспортного засобу з екіпажам(водіями) №05/09/2022 від 05.09.2022 р.; Акту приймання-передачі від 05.09.2022 р.; Договору про надання послуг з ФОП ОСОБА_12 № 3 від 11.10.2022 р.; Договору поставки бетонної суміші № 12/10-2022 від 12.10.2022 р.;  Договору поставки № 601 від 28.09.2022 р.; Договору про надання послуг № 19-10/1 від 19.10.2022 р.; відповідного рахунку; банківської виписки по рахунку; бухгалтерського рахунку 361;  рішення комісії регіонального рівня № 7788659/38976011 від 06.12.2022 р. та пояснення щодо відповідної податкової накладної.
Так, у поясненнях позивачем, зокрема, зазначено, що ТОВ «ІМХОТЕПБУД» відноситься до малого підприємства та звітує за результатами роботи. Підприємство має високі економічні показники, що дозволяє сплачувати податки та збори в бюджет України. Підприємство стрімко зростаємо і розвиваємося, якісно виконуючи свої зобов`язання перед замовниками і власними співробітниками. Стратегія підприємства спрямована на постійний розвиток, який є необхідною умовою прогресу економіки країни та наближує Україну до членства в Європейському Союзі.
У поясненнях вказано, що основними видами економічної діяльності ТОВ «ІМХОТЕПБУД»: 41.20 Будівництво житлових і нежитлових будівель, та що для здійснення зазначеної діяльності у Товариства наявні всі необхідні умови (наявність договорів використання відповідної спеціалізованої техніки з необхідним обладнанням, умови на поставку будівельних матеріалів та трудові ресурси з урахуванням специфіки роботи підприємства. В подальшому, за необхідності, у разі збільшення обсягів, буде вирішуватись питання залучення найманих працівників (прийняття на роботу певного штату фахівців). Відтак, Товариство має достатньо можливостей (матеріальних, технічних та трудових) для провадження господарської діяльності.
Як зазначено у поясненнях, відповідно до умов укладеного договору №23/08/22 від ТОВ «ТЕПЛИЧНИЙ КОМБІНАТ «ДНІПРОВСЬКИЙ» було отримано попередню оплату та керуючись вимогами п.187.1 ст.187 Податкового кодексу України, TOB «ІМХОТЕПБУД» на cyмy отриманої попередньої оплати були визначені податкові зобов`язання з податку на додану вартість на що підприємство повинно виписати та зареєструвати у ЄРПН податкову накладну.
Крім того, у поясненнях зазначено, що при укладенні договору сторонами було досягнуто усіх істотних умов, укладений договір повністю узгоджується, є логічним та відповідає видам діяльності, якими займаються ТОВ «ІМХОТЕПБУД» та його контрагент, що зазначений договір є чинним, ніким не скасовано, а його виконання підтверджується належним чином оформленими первинними та бухгалтерськими документами, що знаходяться в матеріалах справи. Вищевказані документи розкривають зміст господарських операцій, підтверджують рух активів підприємства, зміни у власному капіталі підприємства та отримання ним реального результату в процесі господарської діяльності. Здійснені господарські операції відповідають діловій меті діяльності підприємства, оскільки господарські сприяли отриманню прибутку підприємства із подальшою сплатою податків до бюджету, та проведені у рамках статутної діяльності підприємства.
22.12.2022 року Комісією, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, прийнято рішення: №7925259/38976011 про відмову в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної №11 від 16.11.2022 року, поданої ТОВ «ІМХОТЕПБУД»; №7925261/38976011 про відмову в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної №12 від 16.11.2022 року, поданої ТОВ «ІМХОТЕПБУД»; №7925260/38976011 про відмову в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної №13 від 21.11.2022 року, поданої ТОВ «ІМХОТЕПБУД»; №7925265/38976011 про відмову в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної №14 від 21.11.2022 року, поданої ТОВ «ІМХОТЕПБУД»; №7925264/38976011 про відмову в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної №15 від 25.11.2022 року, поданої ТОВ «ІМХОТЕПБУД»; №7925263/38976011 про відмову в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної №16 від 25.11.2022 року, поданої ТОВ «ІМХОТЕПБУД».
У цих рішеннях підставами для їх прийняття визначено ненаданням платником податків первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних (документи, які не надано підкреслити).
05.01.2023 року позивачем подано скарги на рішення Комісії від 22.12.2022 року №7925259/38976011, №7925261/38976011, №7925260/38976011, №7925265/38976011, №7925264/38976011, №7925263/38976011 за результатом розгляду яких 12.01.2023 року комісією з питань зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних були прийняті рішення №4059/38976011/2, №4004/38976011/2, №3975/38976011/2, №4067/38976011/2, №4084/38976011/2, №3998/38976011/2 про залишення  скарг без задоволення, а оскаржувані рішення - без змін.
Не погоджуючись з вищевказаним рішенням контролюючого органу від 22.12.2022 року, позивач звернувся до суду з даним позовом.

ЗАСТОСУВАННЯ НОРМ ПРАВА

Вимогами ч.1 ст.2 КАС України передбачено, що завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.
Відповідно до вимог ч.2 ст.2 КАС України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень, адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.
Керуючись положеннями вищевказаних законів, Кодексом та контекстом Конституції України можна зробити висновок, що однією з найважливіших тенденцій розвитку сучасного законодавства України є розширення сфери судового захисту, в тому числі судового контролю за правомірністю і обґрунтованістю рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень.
Відповідно до вимог ч.2 ст.19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Надаючи правову оцінку законності і обґрунтованості рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, колегія суддів зазначає наступне. 
Відповідно до вимог п.п.16.1.2, 16.1.3 п.16.1 ст.16 Податкового кодексу України платник податків зобов`язаний вести в установленому порядку облік доходів і витрат, складати звітність, що стосується обчислення і сплати податків та зборів; подавати до контролюючих органів у порядку, встановленому податковим та митним законодавством, декларації, звітність та інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків та зборів.
Згідно з вимогами п.201.1 ст.201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
Порядком ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 р. №1246 (далі – Порядок №1246), передбачено, що податкова накладна - це електронний документ, який складається платником податку на додану вартість відповідно до вимог Податкового кодексу України в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.
Згідно з вимогами п.201.16 ст.201 ПК України, реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 р. №1165 затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – Порядок №1165). 
Вказаний Порядок визначає механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі –  Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі права та обов`язки їх членів.
Відповідно до вимог п.5 Порядку №1165 платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2). Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
Пунктами 10, 11 Порядку №1165 визначено, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
Згідно з вимогами абзацу 2 п.25, п.26 Порядку №1165 комісії регіонального рівня приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації, врахування або неврахування таблиці даних платника податку, відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку. Комісія регіонального рівня діє в межах повноважень, визначених цим Порядком та Порядком прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим Мінфіном.
Відповідно до вимог п.44 Порядку №1165 комісія контролюючого органу перевіряє подані платником податку копії документів щодо їх достовірності шляхом звірки даних, які містяться в таких копіях документів, з даними, що надходять або можуть бути отримані з інших джерел інформації (реєстри, що ведуться державними органами, документи, зокрема електронні).
Наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 р. №520 затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, зокрема окреслений Порядок визначає механізм прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок № 520), реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України  зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Пунктом 2 Порядку №520 визначено, що прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС.
Пунктами 3,4 Порядку №520 встановлено, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі. Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.
Відповідно до вимог п.5 Порядку №520 перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:
- договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
- договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
- первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;
- розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
- документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Згідно з вимогами п.6 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній / розрахунку коригування. Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних/розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні / розрахунки коригування складено на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних / розрахунках коригування відображено однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТЗЕД) або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг (ДКПП)).
Пунктом 7 Порядку №520 передбачено, що письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» «Про електронні довірчі послуги»  та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Відповідно до вимог п.п.9-13 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.
Комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі за формою згідно з додатком до цього Порядку.
Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:
-          ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі;
-          та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку;
-          та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі набирає чинності в день прийняття відповідного рішення.
Рішення комісії регіонального рівня про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі може бути оскаржено в адміністративному або судовому порядку.
ОБГРУНТУВАННЯ ДОВОДІВ СТОРІН

Як встановлено судом першої інстанції та вбачається з матеріалів справи, реєстрацію податкових накладних №11 від 16.11.2022 року (т.1 а.с.135), №12 від 16.11.2022 року (т.1 а.с.147), №13 від 21.11.2022 року (т.1 а.с.159), №14 від 21.11.2022 року (т.1 а.с.171), №15 від 25.11.2022 року (т.1 а.с.183), №16 від 25.11.2022 року (т.1 а.с.195) зупинено з підстав відповідності п.1 Критеріям ризиковості здійснення операцій, запропоновано позивачу надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрації/відмову в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних. 
Відповідно до Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток №3 до Порядку №1165), відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі.
При цьому, зупинення реєстрації ПН/РК за пунктом 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій відбувається у разі одночасного дотримання трьох умов: відсутність товару в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товару, що на постійній основі постачається; обсяг постачання дорівнює або перевищує товарні залишки; переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.
З урахуванням викладеного, посилання у квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних на п. 1 Критеріїв ризиковості не розкриває зміст та не конкретизує підстав зупинення реєстрації податкових накладних, а також не відображає переліку документів, необхідних податковому органу для реєстрації таких накладних.
Крім того, Верховний Суд у постановах від 16.04.2019 року у справі №826/10649/17, від 28.11.2019 року у справі №1640/2650/18, від 03.11.2021 року у справі №360/2460/20 вказав, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків з зазначенням необхідності надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не довільно, на власний розсуд.
15.12.2022 року позивач направив до Головного управління ДПС в Одеській області щодо вказаної податкової накладної повідомлення про подання пояснень та копії документів щодо податкових накладних / розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено разом з додатками, що підтверджують реальність господарських операцій, зокрема: виписки з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань ТОВ «ІМХОТЕПБУД»; копії наказу на призначення директора №2-К від 21.12.2020 р.; наказу на прийняття на роботу 2-К на ОСОБА_1 ; наказу на прийняття на роботу 3-К на ОСОБА_2 ; договору ЦПХ № 1 від 07.10.2022 р. з ОСОБА_3 (ІПН НОМЕР_1 ); договору ЦПХ №2 з ОСОБА_4 (ІПН НОМЕР_2 ); договору ЦПХ №3 з ОСОБА_5 (ІПН НОМЕР_3 ); договору ЦПХ №4 з ОСОБА_6 (ІПН НОМЕР_4 ); договору ЦПХ №5 з ОСОБА_7 (ІПН НОМЕР_5 ); договору ЦПХ № 6 з ОСОБА_8 (ІПН НОМЕР_6 ); договору ЦПХ №7 з ОСОБА_9 (ІПН НОМЕР_7 );  договору ЦПХ №8 з ОСОБА_10 (ІПН НОМЕР_8 ); договору ЦПХ №9 - з ОСОБА_11 (ІПН НОМЕР_9 ); Ліцензії ДАБІ серія АЕ №289281 та Додаток до неї; листа №8457/13/13-22 від 30.09.2022 року про безстроковість дії ліцензії; повідомлень про наявність об`єктів оподаткування або об`єктів, які пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність (форма №20-ОПП); Договору генпідряду № 23/08/22 від 23.08.2022 р.; Додатку №1 до Договору №23/08/22 від 23.08.2022 р. (Договірна ціна); Договору оренди транспортного засобу з екіпажам(водіями) №05/09/2022 від 05.09.2022 р.; Акту приймання-передачі від 05.09.2022 року; Договору про надання послуг з ФОП ОСОБА_12 № 3 від 11.10.2022 р.; Договору поставки бетонної суміші №12/10-2022 від 12.10.2022 р.;  Договору поставки №601 від 28.09.2022 р.; Договору про надання послуг № 19-10/1 від 19.10.2022 р.; відповідного рахунку; банківської виписки по рахунку; бухгалтерського рахунку 361;  рішення комісії регіонального рівня №7788659/38976011 від 06.12.2022 р. та пояснення щодо відповідних податкових накладних.
22.12.2022 року спірними рішеннями комісії Головного управління ДПС в Одеській області про реєстрацію або відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних відмовлено в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкових накладних №11 від 16.11.2022 року (т.1 а.с.142), №12 від 16.11.2022 року (т.1 а.с.154), №13 від 21.11.2022 року (т.1 а.с.166), №14 від 21.11.2022 року (т.1 а.с.178), №15 від 25.11.2022 року (т.1 а.с.190), №16 від 25.11.2022 року (т.1 а.с.202), з підстав ненадання платником податку копій первинних документів щодо постачання/ придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/ інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних.
Однак колегія суддів зауважує, що саме лише зазначення про відсутність документів не є достатньою та законною підставою для відмови в реєстрації податкових накладних, оскільки контролюючий орган має зазначити об`єктивні обставини, які перешкоджають реєстрації податкових накладних з урахуванням відсутності таких документів, при цьому надана оцінка тим документам, що фактично подано платником податку.
05.01.2023 року позивач подав скарги на спірні рішення №7925259/38976011, №7925261/38976011, №7925260/38976011, №7925265/38976011, №7925264/38976011, №7925263/38976011 про відмову в реєстрації зазначениї податкових накладних.
Згідно з рішеннями контролюючого органу від 12.01.2023 р. за результатами розгляду скарг позивача щодо рішень про відмову у реєстрації податкових накладних/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, скарги залишено без задоволення, а рішення комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних - без змін.
Разом з тим, дослідивши матеріали справи, колегією суддів встановлено, що позивач на підтвердження реальності здійснення господарських операцій надав копії відповідних документів.
При цьому, колегія суддів враховує позицію Верховного Суду в постанові від 07.12.2022 року по справі №500/2237/20, в якій зазначено, що приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України. Предметом розгляду в цій справі є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкової накладної, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом.
Колегія суддів зазначає, що пунктом 5 Порядку №520 вказано перелік необхідних документів, що можуть бути використані Комісією при розгляді питання про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування.
Тобто, зміст переліку документів, встановлений вимогами п.5 Порядку №520, свідчить про те, що він є загальним і повинен диференціюватися в залежності від того, яка господарська операція покладена в основу виникнення податкових зобов`язань з ПДВ.
За таких обставин, контролюючий орган повинен при зупиненні реєстрації податкової накладної не лише запропонувати надати документи, а навести їх конкретний перелік, оскільки в п.5 Порядку №520 наведений приблизний та невичерпний (може включати) перелік документів необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено.
В іншому випадку, така підстава для прийняття рішення про відмову в реєстрації ПН/РК в Реєстрі з підстави ненадання платником податку копій документів відповідно до п.5 цього Порядку не може бути застосована.
Колегія суддів також зазначає, що суб`єкти владних повноважень, ухвалюючи рішення, якими, зокрема, обмежується права платника податків, повинні уникати надмірного формалізму. Обсяг документів, які надаються платниками податку на додану вартість з метою усунення сумнівів у контролюючих органів щодо легальності відповідної операції за наслідками якої складено податкову накладну, яку подано для реєстрації якої в ЄРПН і, хоч і є визначеним у Порядку №520, проте завжди є унікальним та залежить від організації господарських взаємовідносин між суб`єктами господарювання, змісту договірних відносин між такими, а також особливостями законодавчого врегулювання діяльності тієї чи іншої сфери бізнесу.
З огляду на наведене та як вбачається з матеріалів справи, у спірних рішеннях №7925259/38976011, №7925261/38976011, №7925260/38976011, №7925265/38976011, №7925264/38976011, №7925263/38976011 від 22.12.2022 року міститься загальний перелік ненаданих копій документів.
Колегія суддів зауважує, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення контролюючим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків.
У випадку неконкретизації переліку документів у квитанції про зупинення реєстрації податкових накладних платник податків перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів, а для податкового органу, відповідно створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції - прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування.
Загальними вимогами, які висуваються до акта індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення контролюючим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття. 
Крім того, на думку колегії суддів, рішення суб`єкта владних повноважень повинно ґрунтуватися на оцінці усіх фактів та обставин, що мають значення. Мають значення, як правило, ті обставини, які передбачені нормою права, що застосовується. Суб`єкт владних повноважень повинен врахувати усі ці обставини, тобто надати їм правову оцінку: прийняти до уваги або відхилити. У разі відхилення певних обставин висновки повинні бути мотивованими, особливо, коли має місце несприятливе для особи рішення.
Принцип обґрунтованості рішення вимагає від суб`єкта владних повноважень враховувати як обставини, на обов`язковість урахування яких прямо вказує закон, так і інші обставини, що мають значення у конкретній ситуації. Для цього він має ретельно зібрати і дослідити матеріали, що мають доказове значення у справі, наприклад, документи, пояснення осіб, тощо.
Зазначений висновок відповідає правовій позиції, викладеній у постанові Верховного Суду від 21 жовтня 2021 року у справі №640/17797/20.
Таким чином, саме відповідачі повинні надати суду докази про те, що надані позивачем документи для реєстрації податкових накладних є недостатніми, що унеможливлює реєстрацію податкової накладної.
Колегія суддів критично ставиться до посилань апелянта щодо неповноти доказової бази згідно з наданими документів позивачем. Апелянтом зазначено, що серед первинних документів відсутні: акти надання послуг (згідно з умовами договорів про надання послуг №1,2,3,4,5,6,7,8,9 від 07.10.2022 року - виконавець зобов`язувався виконати роботи до 03.12.2022 року, згідно з умовами договору про надання послуг №3 від 11.10.2022 року до 31.12.2022 року) також згідно з відповідними договорами відсутні докази сплати послуг підрядників позивачем, відсутні додатки до відповідних договорів).
За таких обставин, колегія суддів наголошує, що ні у квитанціях про зупинення реєстрації податкових  накладних, ні спірних рішеннях не було вказано про необхідність надання саме вказаних документів. З аналогічних підстав колегія суддів відхиляє посилання апелянта на ненадання позивачем плану будівельних робіт, відомостей щодо наявності матеріалів для здійснення робіт, їх закупівлі, збереження та транспортування до будівельного майданчику, доказів наявності відповідних потужностей на виконання відповідних робіт.
Позивачем здійснено господарську діяльність яка в повній мірі відповідає зареєстрованому виду господарської діяльності.
Таким чином, зважаючи на те, що податкові накладні складені на суму виконаних робіт, колегія суддів вважає необґрунтованими доводи апелянта щодо наявності достатніх підстав для зупинення реєстрації податкової накладної, а надані платником з повідомленнями документи є недостатніми для здійснення реєстрації зазначеної податкової накладної.
З огляду на зазначене, Головним управлінням ДПС в Одеській області не доведено правомірність своїх рішень щодо відмови у реєстрації податкових накладних, тому суд першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку, що рішення контролюючого органу були прийняті відповідачем всупереч та не у відповідності до вимог чинного податкового законодавства.
Також, колегія суддів вважає обґрунтованим задоволення судом першої інстанції вимог позову про зобов`язання ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні №11 від 16.11.2022 року, №12 від 16.11.2022 року, №13 від 21.11.2022 року, №14 від 21.11.2022 року, №15 від 25.11.2022 року, №16 від 25.11.2022 року.
Відповідно до вимог пунктів 19, 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 року №1246, податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій, зокрема, набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та / або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення).
Внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. При цьому вимоги абзацу десятого пункту 12 цього Порядку не застосовуються до податкової накладної та/або розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку. Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням.
Згідно з вказаними нормами, податковий орган реєструє податкову накладну, у тому числі, на підставі рішення суду датою набрання ним законної сили або іншою датою, вказаною у рішенні.
Обставин, які б унеможливлювали реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, судом апеляційної інстанції не встановлено.
У зв`язку з цим, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що належним способом захисту порушених прав позивача у спірних правовідносинах буде зобов`язання ДПС України зареєструвати податкові накладні №11 від 16.11.2022 року, №12 від 16.11.2022 року, №13 від 21.11.2022 року, №14 від 21.11.2022 року, №15 від 25.11.2022 року, №16 від 25.11.2022 року в Єдиному реєстрі податкових накладних, оскільки це є гарантією, що спір між сторонами буде остаточно вирішений.
Відповідно до вимог ч.2 ст.6 КАС України, суд при вирішенні справи керується принципом верховенства права з урахуванням судової практики Європейського Суду з прав людини.
Судом апеляційної інстанції враховується, що згідно з п.41 висновку №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.
Відповідно до вимог ст. 77 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу, а в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. 
Отже, в адміністративному процесі, як виняток із загального правила, у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень встановлена презумпція його винуватості. Презумпція винуватості покладає на суб`єкта владних повноважень обов`язок аргументовано, посилаючись на докази, довести правомірність свого рішення, дії чи бездіяльності та спростувати твердження позивача про порушення його прав, свобод чи інтересів. 
Враховуючи вищевикладене, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції порушень норм матеріального права при вирішенні справи не допустив, а наведені в апеляційній скарзі доводи правильність висновків суду не спростовують. За таких обставин, апеляційна скарга задоволенню не підлягає.
Керуючись ст.ст. 308; 311; 315; 316; 321; 322; 325 КАС України, суд апеляційної інстанції, -
П О С Т А Н О В И В :

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області залишити без задоволення, а рішення Одеського окружного адміністративного суду від 20 березня 2023 року – без змін.
Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття, але може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного тексту судового рішення з підстав, передбачених статтею 328 КАС України.

                                        
Суддя-доповідач 		О.В. Джабурія	
Судді	  	К.В. Кравченко    Н.В. Вербицька