ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

07 серпня 2023 року 
м. Київ

справа № 420/7090/19

адміністративне провадження № К/9901/1376/21 

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
головуючого - Шишова О.О.,
суддів: Дашутіна І.В., Яковенка М.М. 
за участю:
секретаря судового засідання Івченка М.В.
представника відповідача Аветюка С.В.
розглянув у відкритому судовому засіданні в касаційній інстанції справу
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Укрвторсплав» до Головного управління ДПС в Одеській області про визнання протиправними дій та скасування податкового повідомлення-рішення, провадження в якій відкрито
за касаційною скаргою Головного управління ДПС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 11.02.2020, ухвалене у складі головуючого судді Кравченка М.М. та постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 09.12.2020, прийняту у складі колегії суддів: Вербицької Н.В. (головуючий), Джабурії О.В., Шеметенко Л.П.
І. Суть спору
1.          26.11.2019 Товариство з обмеженою відповідальністю (далі - ТОВ) «Укрвторсплав» звернулося до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС в Одеській області (далі - ГУ ДПС в Одеській області), в якому з урахуванням уточнених позовних вимог просило:
-          визнати протиправними дії ГУ ДПС в Одеській області щодо ненадання товариству 90-денного строку для поновлення втрачених документів, не зупинення та проведення планової виїзної перевірки на підставі наказів від 12.07.2017 № 2773, від 25.07.2019 № 5966;
-          визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 04.09.2019 № 0042981401 про визначення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток на суму 129 585 960,00 грн.
2.          Обґрунтовуючи позовні вимоги ТОВ "Укрвторсплав" зазначило, що в установленому законом порядку повідомило ГУ ДФС в Одеській області про втрату документів бухгалтерського та податкового обліку, що підтверджується листами товариства від 26.07.2019 та від 06.08.2019 із додаванням відповідно талона-повідомлення № 015165 від 26.07.2019 та листа № 36/36319 від 02.08.2019 Приморського відділу поліції в м. Одесі ГУНП в Одеській області. 
3.          Під час проведення перевірки, позивачем також неодноразово повідомлялось представнику контролюючого органу про неможливість надання запитуваних документів у зв`язку із їх втратою, проте вказані аргументи представником ГУ ДФС в Одеській області проігноровано. Позивач наголошує на тому, що контролюючим органом не вжито заходів направлених на виконання припису закону щодо перенесення терміну проведення перевірки до дати відновлення та надання документів в межах визначених строків, що мало наслідком прийняття відповідачем протиправних рішень та вчинення протиправних дій. Позивач також зазначив, що на виконання вимог контролюючого органу на підставі наказу ТОВ "Укрвторсплав" від 26.07.2019 створено комісію з метою встановлення переліку відсутніх документів та розслідування причин втрати первинних документів. На підставі результатів внутрішнього розслідування причин втрати документів ТОВ "Укрвторсплав" 27.08.2019 складений акт. Зазначені документи направлені позивачем до контролюючого органу та отримані останнім 30.08.2019. 
ІІ. Установлені судами фактичні обставини справи
4.          Судами попередніх інстанцій установлено, що в ході проведення ГУ ДФС в Одеській області відповідно до плану-графіку та наказу № 2773 від 12.07.2017 року документальної планової виїзної перевірки ТОВ "Укрвторсплав" з питань дотримання вимог податкового, валютного, з питань сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування та іншого законодавства за період з 01.01.2014 по 31.03.2017, за наслідками якої 15.08.2019 року складено акт № 1646/15-32-14-01/37350251, встановлені порушення:
5.          п.п. 44.1, 44.2 ст. 44, пп.102.2.1 п.102.2 ст.102, пп.134.1.1 п.134.1 ст.134 ПК України, п.1.2 ст.1, п.2.1 ст.2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Мінфіну України від 24.05.1995 № 88, внаслідок чого підприємством занижено податок на прибуток на загальну суму 103 66 769 грн, у тому числі:
6.          - за 2016 рік - на 77 964 714 грн;
7.          - за 1 квартал 2017 року - на 25 704 054 грн.
8.          До таких висновків податковий орган прийшов внаслідок ненадання позивачем первинних документів та акту комісії для встановлення переліку відсутніх документів та розслідування причин їх пропажі або знищення, складеного відповідно до Положення № 88.
9.          За результатами перевірки відповідачем 04.09.2019 прийнято податкове повідомлення - рішення № 0042981401 про визначення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток на суму 129 585 960,00 грн, в т.ч. за основним зобов`язанням на суму 103 668 768 грн та штрафними санкціями на суму 25 917 192 грн.
10.          Не погоджуючись з податковим повідомленням-рішенням від 04.09.2019 року № 0042981401 позивач звернувся до суду з цим позовом.
ІІІ. Рішення судів першої та апеляційної інстанцій і мотиви їх ухвалення
11.          Одеський окружний адміністративний суд рішенням від 11.02.2020 позов задовольнив. 
12.          Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що Головне управління ДФС в Одеській області передчасно дійшло висновку про заниження позивачем податку на прибуток, оскільки не надало позивачу визначеного законом строку для поновлення втрачених документів. 
13.          П`ятий апеляційний адміністративний суд постановою від 09.12.2020 підтримав позицію суду першої інстанції та за результатом апеляційного перегляду залишив рішення суду першої інстанції без змін.
IV. Касаційне оскарження
14.          У касаційні скарзі представник відповідача, посилаючись на неправильне застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального права та порушення норм процесуального права, а також невірної правової оцінки обставин у справі, просить скасувати їх рішення, у задоволенні позову відмовити повністю.
15.          Як підставу касаційного оскарження вказує пункт 1 частини четвертої статті 328 КС України, - застосування судами попередніх інстанцій норми матеріального та процесуального права при вирішенні цієї справи без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду.
16.          У відзиві на касаційну скаргу представник позивача вказує, що оскаржувані рішення судів першої та апеляційної інстанцій винесені законно та обґрунтовано, на підставі всебічного та повного дослідження матеріалів та обставин справи, доводи ж касаційної скарги висновків цих судів не спростовують.
V. Оцінка Верховного Суду
17.          Відповідно до обставин справи між сторонами виник спір щодо правомірності винесення контролюючим органом податкового повідомлення-рішення від 04.09.2019 № 0042981401, прийнятого на підставі Акту перевірки № 1646/15-32-14-01/37350251 від 15.08.2019.
18.          Висновки акту перевірки про порушення позивачем положень Податкового кодексу України ґрунтуються на відсутності документів фінансово-господарської діяльності за період, що перевірявся.
19.          Згідно з пп. 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України, документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повноти нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.
20.          Приписами пункту 44.3 статті 44 ПК України встановлено, що платники податків зобов`язані забезпечити зберігання документів, визначених у пункті 44.1 цієї статті, а також документів, пов`язаних із виконанням вимог - законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, не менш як 1095 днів з дня подання податкової звітності, для складення якої використовуються зазначені документи, а у разі її неподання - з передбаченого цим Кодексом граничного терміну подання такої звітності.
21.          Пунктом 44.5 статті 44 Податкового кодексу України (чинним на час виникнення спірних правовідносин) визначено, що у разі втрати, пошкодження або дострокового знищення документів, зазначених в пунктах 44.1 і 44.3 цієї статті, платник податків зобов`язаний у п`ятиденний строк з дня такої події письмово повідомити контролюючий орган за місцем обліку в порядку, встановленому цим Кодексом для подання податкової звітності, та контролюючий орган, яким було здійснено митне оформлення відповідної митної декларації. Платник податків зобов`язаний відновити втрачені документи протягом 90 календарних днів з дня, що настає за днем надходження повідомлення до контролюючого органу. У разі неможливості проведення перевірки платника податків у випадках, передбачених цим підпунктом, терміни проведення таких перевірок переносяться до дати відновлення та надання документів до перевірки в межах визначених цим підпунктом строків.
22.          Отже, втрата відповідних документів не є безумовною підставою перенесення термінів проведення перевірки. Обов`язковою підставою перенесення терміну проведення, за змістом пункту 44.5 статті 44 ПК України перевірки є саме неможливість проведення перевірки за відсутності документів, які втрачені платником податків.    
23.          Такий же підхід щодо застосування норм Податкового кодексу України закріплено і в підпункті 1.4.7.1 Методичних рекомендацій щодо порядку взаємодії між підрозділами органів державної фіскальної служби при організації, проведенні та реалізації матеріалів перевірок платників податків, затверджених наказом Державної фіскальної служби від 31 липня 2014 року № 22.
24.          Відповідно до пункту 1.4.7.1. Методичних рекомендацій, у разі надходження до органу ДФС за місцем обліку від платника податків повідомлення про втрату, пошкодження або дострокове знищення документів (відповідно до пункту 44.5 статті 44 Кодексу) такий орган ДФС не пізніше наступного робочого дня повідомляє про такий факт відповідний територіальний орган ДФС, що здійснює (очолює) перевірку (у разі її проведення іншим органом ДФС, ніж орган ДФС за місцем обліку) та, у разі необхідності, передає йому копії наведених вище повідомлень та отриманих від платника податків документів, що підтверджують втрату, пошкодження або дострокове знищення документів, звернення платника із заявою до правоохоронних органів тощо (за наявності).
25.          У разі якщо під час проведення документальної перевірки або у будь-який час після прийняття рішення про проведення перевірки до її початку до відповідного територіального органу ДФС, що здійснює (очолює) таку перевірку, надійшло повідомлення платника податків про втрату, пошкодження або дострокове знищення документів (відповідно до пункту 44.5 статті 44 Кодексу), або отримано інформацію та копії протоколів про вилучення документів правоохоронними та/або іншими органами тощо (пункт 85.9 статті 85 Кодексу), у зв`язку з чим особами, які здійснюють (очолюють) перевірку, обґрунтовано встановлено неможливість подальшого проведення перевірки або її початку у терміни, визначені у наказі, такі особи складають акт про неможливість проведення перевірки довільної форми, який реєструється у Спеціальному журналі реєстрації актів у порядку, передбаченому підпунктом 1.4.5 пункту 1.4 цього розділу Методичних рекомендацій.
26.          В акті зазначаються причини неможливості продовжувати (розпочати) перевірку у терміни, вказані у направленні та наказі, та робиться відповідний запис про проведення зазначеної перевірки після усунення причин, які призвели до неможливості її проведення.
27.          При цьому до такого акта додаються копії отриманих від платника податків та органу ДФС за місцем обліку документів, що підтверджують виникнення передбачених пунктом 44.5 статті 44 та пунктом 85.9 статті 85 Кодексу обставин.
28.          На підставі цього акта органом ДФС, який здійснює (очолює) перевірку, видається наказ про перенесення термінів проведення такої перевірки у порядку, визначеному підпунктом 1.2.6 пункту 1.2 розділу I Методичних рекомендацій.
29.          У постановах від 19 лютого 2019 року у справі №П/811/1238/16 та від 26 лютого 2019 року у справі №826/6448/15 Верховний Суд зробив висновок, що повідомлення платника податку про втрату первинних документів відповідно до пункту 44.5 статті 44 ПК України є підставою для перенесення терміну проведення документальної перевірки до дати відновлення таких документів в межах 90 днів.
30.          При цьому Верховний Суд зауважує, що передбачений пунктом 44.5 статті 44 ПК України обов`язок перенесення термінів проведення перевірки податковими органами має слугувати захисту добросовісного платника податків і в жодному разі не може бути правовою підставою для уникнення податкового контролю, що здійснюється податковими органами, в аспекті правильності нарахування, своєчасності та повноти сплати податків і зборів.
31.          Відповідно до установлених судами обставин справи ГУ ДФС в Одеській області згідно пп.20.1.4 п. 20.1 ст. 20, п. 77.1 статті 77 ПК України відповідно до плану графіка на ІІІ квартал 2017, на підставі наказу ГУ ДФС від 25.07.2019 №5966 «Про внесення змін до наказу ГУ ДФС в Одеській області від 12.07.2017 №2773 «Про проведення документальної планової виїзної перевірки ТОВ «Укрвторсплав» з 26 липня 2019 року проводилась планова виїзна документальна перевірка ТОВ «Укрвторсплав» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2014 по 31.03.2017.
32.          Відповідно до вимог пп.16.1.5 п.16.1 ст.16, пп.20.1.2, пп.20.1.6, пп.20.1.14 п.20.1 ст. 20, п.85.2, 85.4 ст. 85 ПК України було надано запит від 29.07.2019 представнику (адвокату) ТОВ «Укрвторсплав» Ковачу Олександру Миколайовичу.
33.          ТОВ «Укрвторсплав» листом від 31.07.2019 (вх.№36888/10/15-32 від 01.08.2019) надало пояснення, що воно неоноразово повідомляло про те, що документи стосовно його господарської діяльності втрачені, про що свідчить відповідна заява до Приморського ВП в м. Одесі ГУНП в Одеській області про втрату документів за період діяльності ТОВ «Укрвторсплав» з 01.01.2014 по 25.07.2019. 
34.          Згідно з талоном-повідомленням №015165 Приморського ВП в м. Одесі ГУ НП в Одеській області від 26.07.2019 заява ТОВ «Укрвторсплав» про втрату документів зареєстрована до журналу єдиного обліку заяв і повідомлень про вчинення кримінальних правопорушень та інші події Приморського ВП в м. Одесі ГУНП в Одеській області за №36319 від 26.07.2019 (а.с. 30 том 1).
35.          Матеріали справи також містять лист Приморського ВП в м. Одесі ГУ НП в Одеській області від 05.08.2019 №36/36319 щодо проведення заходів, спрямованих на встановлення місцязнаходження втрачених документів, відповідно до якого співробітниками поліції проведено ряд заходів спрямованих на встановлення місцезнаходження втрачених документів з 01.01.2014 по 25.07.2019, однак встановити їх місцезнаходження не надалось можливим (а.с. 39 том 1).
36.          Проте подані до суду документи є копіями, що завірені самим повачем. З аналізу змісту судових рішень не вбачається, що судами досліджувалися оригінали або належним чином завірені копії цих документів: талону-повідомлення №015165 Приморського ВП в м. Одесі ГУ НП в Одеській області від 26.07.2019 та листа Приморського ВП в м. Одесі ГУ НП в Одеській області від 05.08.2019 №36/36319.
37.          Задовольняючи позовні вимоги суди першої та апеляційної інстанцій, виходили із того, що у відповідача наявний безумовний обов`язок перенести термін проведення документальної перевірки у разі повідомлення платником податків контролюючий орган за місцем обліку про втрату, пошкодження або дострокове знищення документів, зазначених у пунктах 44.1, 44.3 статті 44 ПК України, до дати відновлення та надання до такої перевірки відновлених документів.
38.          Колегія суддів зазначає про передчасність таких висновків судів попередніх інстанцій. Так, у справі, що розглядається судами першої та апеляційної інстанції не було надано жодної оцінки доводам та доказам контролюючого органу, що позивачем у листі від 31.07.2019 (вх.№36888/10/15-32 від 01.08.2019) не конкретизовано, які саме документи було втрачено ТОВ «Укрвторсплав», тобто вказаний лист не містить їх чіткого встановленого переліку.
39.          Відповідно до обставин справи податкова перевірка розпочата на підставі наказу від 12.07.2017 №2773. Товариство неодноразово повідомляло відповідача про втрату документів господарської діяльності, зокрема, листом від 24.07.2017 вх.№4579/10/15-32.
40.          З урахуванням повідомлення про втрату ГУ ДФС на підставі пп. 44.5 статті 44 ПК України прийняло наказ від 07.09.2017 №4135, згідно з яким термін проведення документальної планової виїзної перевірки позивача перенесено до дати відновлення втрачених документів - 23.10.2017.
41.          24.10.2017 строк проведення планової виїзної перевірки було поновлено.
42.          Платником податків до перевірки надано опис речей та документів від 28.09.2017, які були вилученні ВП №1 Полтавського ВП ГУ НП в Полтавській області, на підставі ухвали Київського районного суду м. Полтави від 22.09.2017 по справі №552/5973/17. 
43.          У результаті цього ГУ ДФС складено акт від 24.10.2017 №1535/15-32-14-01/37350251 «Про неможливість проведення документальної планової виїзної перевірки ТОВ «Укрвторсплав» та Наказом від 31.10.2017 №5497 термін проведення документальної планової виїзної перевірки ТОВ "УКРВТОРСПЛАВ" перенесено вдруге до усунення причин, які призвели до неможливості її проведення - до дати отримання копій документів або забезпечення доступу до них.
44.          Документальну перевірку поновлено на підставі Наказу від 06.09.2018 про поновлення документальної планової виїзної перевірки ТОВ «Укрвторсплав» з 10.09.2018.
45.          За період з вересня 2018 року по день написання акту перевірки, з метою проведення перевірки здійснено виходи за податковою адресою позивача: АДРЕСА_1 та встановлено, що посадові особи (директор та головний бухгалтер ОСОБА_1 в одній особі) були відсутні.
46.          У подальшому ГУ ДФС прийняло наказ від 25.07.2019 №5966 «Про внесення змін до наказу ГУ ДФС в Одеській області від 12.07.2017 №2773 «Про проведення документальної планової виїзної перевірки ТОВ «Укрвторсплав», який вручено особисто ОСОБА_1 .
47.          Як убачається із встановлених судами обставин справи вперше позивач повідомив контролюючі органи про втрату документів господарської діяльності листом від 24.07.2017 вх.№4579/10/15-32.
48.          У свою чергу контролюючий орган неодноразово приймав рішення про перенесення термінів проведення документальної планової виїзної перевірки, а саме: Наказом від 07.09.2017 №4135 (поновлено 24.10.2017) та Наказом від 31.10.2017 №5497. Податкову перевірку поновлено на підставі Наказу від 06.09.2018 з 10.09.2018 (через 10 місяців після її зупинення).
49.          Отже, з моменту винесення наказу від 12.07.2017 №2773 і до його вручення директору товариства ОСОБА_1 та до початку перевірки з 26.07.2019 у позивача було достатньо часу для здійснення відповідних дій щодо відновлення втрачених документів, розслідування причин їх пропажі або знищення, складання акту про результати роботи комісії щодо встановлення переліку відсутніх документів, надання пояснень щодо необхідності перенесення відповідної перевірки платника податків за визначений період.
50.          Відповідач стверджує, що позивач під час проведення податкової перевірки та до винесення оскаржуваного податкового повідомлення-рішення від 04.09.2019 № 0042981401 не надсилав до контролюючого органу рішення/акт про результати роботи комісії щодо встановлення переліку відсутніх документів та розслідування причин їх пропажі або знищення щодо втрачених документів.
51.          Також відповідач звертає увагу, що до ГУ ДФС в Одеській області надійшов від ТОВ «Укрвторсплав» лист від 26.07.2019 №б/н (вх. від 26.07.2019 №36083/10/15-32), яким повідомлено про втрату первинних документів, але в листі вказано період з 08.08.2016 по 25.07.2019, дата втрати документів в листі не зазначена.
52.          Наказом ТОВ «Укрвторсплав» від 26.07.2019 № 26/07/19 створено комісію з метою встановлення переліку відсутніх первинних і бухгалтерських документів та розслідування причин їх втрати.
53.          27.08.2019 складено Акт №27.08.2019, відповідно до якого за результатами внутрішнього розслідування причин втрати первинних та бухгалтерських документів комісія встановила їх загальний перелік та за який період діяльності, а саме з 01.01.2014 по 25.07.2019. 
54.          У акті також зазначена дата та причина їх втрати, - 26.06.2019 о 09.00 ОСОБА_1 залишив пакет з первинними та бухгалтерськими документами в таксі (т.1 а.с.40-43).
55.          З огляду на те, що вперше про втрату документів позивач повідомив контролюючий орган листом від 24.07.2017 вх.№4579/10/15-32 суди першої та апеляційної інстанції, у порушення принципу офіційного з`ясування обставин справи, не з`ясували чому розслідування причин втрати документів, визначення переліку втрачених документів, складення акту за результатами внутрішнього розслідування втрати документів відбулося лише у 2019 році.
56.          Також судами попередніх інстанцій не з`ясовано точну дату втрати документів: так про їх втрату вперше повідомлено контролюючий орган у 2017 році, а в акті зазначена дата втрати документів 26.06.2019, талон-повідомлення №015165 Приморського ВП в м. Одесі ГУ НП в Одеській області про реєстрацію заяви ТОВ «Укрвторсплав» про втрату документів датований 26.07.2019.
57.          Колегія суддів звертає увагу, що судами попередніх інстанцій не встановлювалось, чи були наявні документи в електронному вигляді, чи вчиняв позивач всіх належних дій щодо відновлення втрачених розпорядчих документів, обліково-розрахункових та первинних документів бухгалтерського та податкового обліку та чи вчиняв позивач такі дії взагалі до початку проведення перевірки та в подальшому. Не з`ясовано чи направлявся відповідачу Акт від 27.08.2019 №27.08.2019 про результатами внутрішнього розслідування причин втрати первинних та бухгалтерських документів.
58.          Отже, вказані обставини та фактичні дані залишилися поза межами дослідження судами першої та апеляційної інстанцій, що, з урахуванням повноважень касаційного суду (які не дають касаційній інстанції права досліджувати докази, встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені в судовому рішенні), виключає можливість перевірити Верховним Судом правильність висновків судів попередніх інстанцій в цілому по суті спору.
59.          За загальним, визначеним пунктом 44.6 статті 44 ПК України, правилом передбачено, що ненадання документів під час перевірки розцінюється як відсутність таких документів на час складення та звітності.
60.          Разом з тим, в ситуації втрати позивачем документів останній мав визначений ПК України термін (90 днів) для їх відновлення. А тому на дотримання визначеного частиною першою статті 77 КАС України обов`язку позивач не був позбавлений реалізувати право щодо подання у визначеному статтею 79 КАС України порядку таких документів та довести, що: (1) зазначені у втрачених документах дані впливали на суть виявлених у ході перевірки обставин, а також на базу оподаткування, (2) відсутність відповідних документів не давала можливості провести відповідні заходи контролю.
61.          Задовольняючи позовні вимоги про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 04.09.2019 № 0042981401 суди першої та апеляційної інстанцій дійшли висновку про правомірність формування позивачем даних податкового обліку за результатом господарських операцій з контрагентом з огляду на те, що факт вчинення спірних операцій підтверджується належними первинними документами складеними за результатом дійсних, реально виконаних правочинів. Оцінюючи облікові документи, надані позивачем щодо цих операцій, суди визнали їх достовірними та достатніми доказами, що підтверджують як спірні операції, так і задекларовані позивачем показники податкового обліку.
62.          Суд першої інстанції перелічив подані до суду копії первинних документів на підтвердження здійснення фінансово-господарської діяльності за період з 01.01.2016 року по 31.03.2017 року та вказав, що матеріали справи містять всі необхідні первинні документи та докази на підтвердження здійснення фінансово-господарської діяльності позивача в періоді, що перевірявся, які відповідають вимогам Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», та містять у собі відомості щодо змісту та обсягу проведених операцій.
63.          Проте суди попередніх інстанцій, посилаючись на надані позивачем документи, не конкретизуючи їх суті та змісту операцій, яких вони стосуються, обмежились загальним висновком про те, що наявні в матеріалах справи документи бухгалтерського та податкового обліку є достатніми, належними та допустимими доказами для підтвердження реальності здійснення господарських операції зі вказаними контрагентами, зробивши висновок про достатність, за наведеного, підстав для скасування оскаржуваних у справі податкових повідомлень-рішень в цілому.
64.          Суди не здійснили аналіз підтвердження конкретними первинними документами реальності кожної господарської операції та не з`ясували дійсного економічного змісту по кожній з господарських операцій в розрізі кожного контрагента окремо, не дослідили можливість їх здійснення з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, транспортних засобів тощо.
65.          Суди попередніх інстанцій обмежились лише формальними посиланнями  на ознаки господарських операцій, не з`ясувавши яким саме чином спірні операції були виконані контрагентами з урахуванням їх фактичних господарських ресурсів, понесення ними витрат пов`язаних з реальним здійсненням господарської діяльності.
66.          З огляду на наведене суди попередніх інстанцій у порушення принципу офіційного з`ясування всіх обставин справи не надали належної оцінки цим обставинам, у зв`язку з чим висновки цих судів не можна визнати такими, що ґрунтуються на повному і всебічному з`ясуванні обставин у справі.
67.          У свою чергу, вимоги частин четвертої статті 9 КАС України зобов`язують суд до активної ролі в судовому процесі, в тому числі до офіційного з`ясування всіх обставин справи і у відповідних випадках до витребування тих доказів, яких, на думку суду, не вистачає для належного встановлення обставин у справі, що розглядається.
68.          Принцип всебічного, повного та об`єктивного дослідження доказів судом при розгляді адміністративної справи закріплений частиною першою статті 90 КАС України.
69.          Доказами в адміністративному судочинстві, відповідно до частини першої статті 72 КАС України є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи.
70.          Ці дані встановлюються такими засобами: письмовими, речовими і електронними доказами; висновками експертів; показаннями свідків (частина друга цієї статті).
71.          Відповідно до частини третьої статті 77 КАС України докази суду надають учасники справи. Суд може пропонувати сторонам надати докази та збирати докази з власної ініціативи, крім випадків, визначених цим Кодексом.
72.          Відповідно до частин другої та третьої статті 242 КАС України законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права; обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
73.          Отже, під час нового розгляду справи необхідно врахувати викладене, повно та об`єктивно дослідити обставини справи, дати їм належну юридичну оцінку, в залежності від встановленого, правильно застосувати до спірних правовідносин норми матеріального права та ухвалити законне і обґрунтоване рішення.
74.          Виходячи з положень частини другої статті 341 КАС України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.
75.          Враховуючи, що судами залишились невстановленими обставини, які мають значення для правильного вирішення даного спору, Суд дійшов висновку про скасування судових рішень судів першої та апеляційної інстанції повністю з направленням справи на новий розгляд до суду першої інстанції.
76.          Під час нового розгляду справи суду слід взяти до уваги викладене в цій постанові, встановити наведені у ній обставини, що входять до предмета доказування у даній справі, дати правильну юридичну оцінку встановленим обставинам та постановити рішення відповідно до вимог статті 242 КАС України.
77.          За правилами пункту 1 частини 2 статті 353 КАС України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази.
78.          Отже, зважаючи на приписи статті 353 КАС України, касаційну скаргу необхідно задовольнити, оскаржувані судові рішення - скасувати, а справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.
VII. Судові витрати
79.          З огляду на результат касаційного розгляду судові витрати розподілу не підлягають.
80.          Повний текст постанови виготовлений 7 серпня 2023 року.
Керуючись статтями 3, 341, 343, 349, 353, 355, 356, 359 КАС України, суд
п о с т а н о в и в:
1. Касаційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області задовольнити частково.
2. Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 11 лютого 2020 року та постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 9 грудня 2020 року скасувати, а справу №420/7090/19 направити на новий розгляд до Одеського окружного адміністративного суду.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і не може бути оскаржена.

Головуючий                                                                                                         О.О. Шишов
Судді                                                                                                                      І.В. Дашутін
                                                                                                                               М.М. Яковенко