ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
18 липня 2023 року	Львів	Справа № 500/4253/22 пров. № А/857/5929/23	
Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі колегії суддів:
головуючого судді:                                               Матковської З.М.,
суддів:                                                             Кузьмича С.М., Улицького В.З.,
при секретарі судового засідання:                     Юник А.А.
розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Тернопільській області на рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 01 березня 2023 року у справі №500/4253/22 за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «МВ Стеллар» до Головного управління ДПС у Тернопільській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення (головуючий суддя першої інстанції – Подлісна І.М., час ухвалення – 10.58 год., місце ухвалення – м. Тернопіль, дата складання повного тексту – 06.03.2023),-
В С Т А Н О В И В:
Товариство з обмеженою відповідальністю «МВ Стеллар» звернулось до суду із адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Тернопільській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 18.07.2022 № 00017280901.
Позовні вимоги обґрунтовані тим, що зазначене податкове рішення прийнято органом ДПС всупереч законодавству та фактичним обставинам, а тому підлягає скасуванню.
Рішенням Тернопільського окружного адміністративного суду від 01 березня 2023 року позов задоволено. Податкове повідомлення - рішення Головного управління ДПС у Тернопільській області №00017280901 від 18.07.2022 року скасовано. Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Тернопільській області на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «МВ Стеллар» понесені ним судові витрати зі сплати судового збору в сумі 15 000 гривень.
Не погоджуючись із рішенням суду першої інстанції, відповідачем подана апеляційна скарга, в якій зазначає, що рішення суду першої інстанції  підлягає скасуванню, оскільки судом першої інстанції при винесенні рішення не надано належної оцінки представленім податковим органом позиції та доказам.
Позиція ТОВ «МВ Стеллар» викладена в позовній заяві та підтримана судом першої інстанції зводиться до того, що оскільки відповідно до п.п.14.1.6. п. 14.1 ст.14 Податкового кодексу України не є акцизним складом приміщення або територія, на кожній з яких загальна місткість розташованих ємностей для навантаження-розвантаження та зберігання пального не перевищує 200 кубічних метрів, а суб`єкт господарювання (крім платника єдиного податку четвертої групи) - власник або користувач такого приміщення або території отримує протягом календарного року пальне в обсягах, що не перевищують 1000 кубічних метрів (без урахування обсягу пального, отриманого через паливороздавальні колонки в місцях роздрібної торгівлі пальним, на які отримано відповідні ліцензії), та використовує пальне виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки і не здійснює операцій з реалізації та зберігання пального іншим особам, то відповідно і обов`язку у позивача реєструвати акцизний склад не виникало.
Проте такі твердження є передчасними та не відповідають обставинам справи.
За період з 01.01.2021 року по 31.12.2021 року ТОВ «МВ Стеллар» отримано пальне (дизельне паливо код УКТЗЕД 2710194300) згідно договорів купівлі-продажу / поставки нафтопродуктів в обсягах 1 273 242 літри, що підтверджується видатковими накладними, товарно-транспортними накладними на відпуск нафтопродуктів. Позивач стверджує, що частина пального обсягом 311 730,37 літрів безпосередньо відвантажувались у паливні баки транспортних засобів, які належать ТОВ «МВ Стеллар».
Проте, за обставинами адміністративної справи та з врахуванням норм законодавства, які чітко встановлюють вимоги щодо застосування положення про те, що «не є акцизним складом приміщення або територія, на кожній з яких загальна місткість розташованих ємностей для навантаження- розвантаження та зберігання пального не перевищує 200 кубічних метрів, а суб`єкт господарювання (крім платника єдиного податку четвертої групи) - власник або користувач такого приміщення або території отримує протягом календарного року пальне в обсягах, що не перевищують 1000 кубічних метрів (без урахування обсягу пального, отриманого через паливороздавальні колонки в місцях роздрібної торгівлі пальним, на які отримано відповідні ліцензії), та використовує пальне виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки і не здійснює операцій з реалізації та зберігання пального іншим особам» - ТОВ «МВ Стеллар» не отримували пальне через паливороздавальні колонки в місцях роздрібної торгівлі пальним, на які отримано відповідні ліцензії.
Зауважує, той факт що ТОВ «МВ Стеллар» отримано ліцензії на право зберігання пального (виключно для власних потреб) за адресами місця зберігання: Тернопільський район, с.Біла, вул..Бродівська 8/Г (загальна місткість резервуарів 24 000 літрів); Тернопільський район, с.Біла, вул..Бродівська 8/Д (загальна місткість резервуарів 20 600 літрів).
Тобто обґрунтування позовних вимог ТОВ «МВ Стеллар» про те, що вони не зберігали придбане пальне у 2021 році не відповідає дійсності та завідомо є неправдивим. Законом України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального» визначено - Ліцензії на право зберігання пального видаються уповноваженими Кабінетом Міністрів України органами виконавчої влади за місцем розташування місць зберігання пального терміном на п`ять років.
Свою позицію позивач пояснює тим, що частина дизельного пального, а саме 311 730,37 літрів із пересувних акцизних складів постачальників відвантажувались у паливні баки транспортних засобів ТОВ «МВ Стеллар», і лише пальне у кількості 961511,63 літри відвантажувалось у резервуари. Наголошуємо увагу суду, що для законодавця немає жодного значення в які ємності позивач відвантажує пальне - пальне ТОВ «МВ Стеллар отримало в кількості 1 273 242 літри протягом 20121 року, і питання черговості наповнення резервуарів чи ємностей при кожному факті відвантаження не розглядається в принципі, крім заправки транспортних засобів на АЗС через паливо роздавальні колонки, хоча  контролюючим органом не брались в розрахунок загальної кількості отриманого позивачем пального суми по фіскальних чеках із АЗС.
Проте з врахування того, що позивач надав до суду значний обсяг так званих доказів, а саме відомості заправок з пересувних акцизних складів, Головне управління ДПС у Тернопільській області вважає за необхідне поставити під сумнів достовірність таких доказів і документів.
З метою становлення всіх обставин у справі ГУ ДПС у Тернопільській області направлено Лист від 10.01.2023 року до Державної митної служби України про надання інформації, щодо перетину Державного кордону України за період з 01.01.2021 року по 31.12.2021 року автомобілями з державними номерними знаками згідно додатку( в цьому додатку перелік автомобілів із зазначенням державного номера надані до суду позивачем, які ніби то заправлялись паливом безпосередньо в момент поставки пального).
Державною митною службою України Листом від 24.01.2023 року надано інформацію стосовно перетину державного кордону України транспортними засобами згідно додатку за період з 01.01.2021 року по 31.12.2021 року.
Відповідно до наданої Державною митною службою України інформацією встановлено відсутність транспортних засобів на території України по окремих датах 2021 року, а саме в дати заправки транспортних засобів згідно інформації позивача. У більшості випадків, конкретний транспортний засіб перебував за межами державного кордону України в момент так званого наповнення баку пальним. 
Перевіривши лише окремі автомобілі по окремих календарних датах, підтверджується неможливість заправки в баки транспортних засобів пального, як про це зазначає позивач. 
Крім того, якщо підсумувати пальне, яке нібито було заправлене безпосередньо в транспортні засоби позивача, а насправді така подія не відбулась, то з врахуванням вище наведеного сума пального злитого безпосередньо до резервуарів ТОВ «МВ Стеллар» складає 1 002 465,49 л. ( 961 51 1,63 літри - об`єм пального, щодо якого позивач підтверджує поставку в резервуари, та 40 953,86 л. - об`єм пального, яке не могло бути заправлене безпосередньо в транспортні засоби, оскільки такі в момент заправки, знаходились за межами митної території України). 
З урахуванням наведеного просить рішення суду першої інстанції скасувати та ухвалити нове рішення, яким в задоволенні позову відмовити.
Позивачем поданий відзив на апеляційну скаргу, суть якого зводиться до того, що рішення суду є законним та обґрунтованим, прийнятим з дотриманням норм процесуального права, при повному та всебічному з`ясуванні судом обставин, що мають значення для справи, доведеністю обставин, що мають значення для справи. Просить апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду без змін.
У судовому засіданні апеляційного розгляду справи представник відповідача апеляційну скаргу підтримав з підстав наведених у ній та просив рішення суду першої інстанції скасувати та ухвалити нове рішення, яким в задоволенні позову відмовити. 
Представник позивача проти апеляційної скарги заперечив, просив апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду без змін.
аслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, виходячи з наступного.
          Судом установлено та з матеріалів справи слідує, що Товариство з обмеженою відповідальністю «МВ Стеллар» зареєстровано як суб`єкт господарювання у 2003 році. Основним видом діяльності товариства є - «Вантажний автомобільний транспорт» код КВЕД 49.41.
Для здійснення господарської діяльності товариство володіє транспортними засобами - 95 сідельних тягачів та відповідні напівпричепи до них.
Окрім цього, підприємство отримало ліцензії на право зберігання пального: від 11.02.2020р. № 19180414202000076 - адреса зберігання: м. Тернопіль, вул. Гріга, 3, із загальною місткістю резервуарів 26 000 л.; від 23.09.2021р. № 19150414202100122 - адреса зберігання: Тернопільська обл., Тернопільський р-н., с. Біла, вул. Бродівська, 8 Г, із загальною місткістю резервуарів 24 000 л.; від 23.09.2021 р. № 19150414202100123 - адреса зберігання: Тернопільська обл., Тернопільський р-н., с. Біла, вул. Бродівська, 8 Д, із загальною місткістю резервуарів 20 600л.
Товариство «МВ Стеллар» не проводить реалізацію пального та не здійснює господарську діяльність із його зберігання, а вищезазначені ємності та території використовуються лише для цілей власного споживання пального.
На підставі наказу ГУ ДПС у Тернопільській області від 15 червня 2022 року посадовими особами контролюючого органу проведено фактичну перевірку товариства з обмеженою відповідальністю «МВ Стеллар».
За наслідками перевірки складено акт від 22 червня 2022 року № 1716/19-00-09-01/32578150. Згідно висновків акту перевірки, встановлено:
- порушення вимог п.п. 230.1.2 п. 230.1 ст. 230 Податкового кодексу України, а саме отримання товариством «МВ Стеллар» дизельного палива в обсягах, що перевищує 1000 кубічних метрів, а саме 1 273 242 літри на незареєстрований акцизний, склад.
На підставі зазначеного акту та матеріалів перевірки Головним управлінням ДПС у Тернопільській області прийнято податкове повідомлення-рішення від 18.07.2022 № 00017280901.
Не погодившись із прийнятим податковим повідомленням-рішенням від 18.07.2022 № 00017280901 Головного управлінням ДПС у Тернопільській області, позивач звернувся до суду з даним позовом з вимогою про його скасування.
Суд першої інстанції позов задовольнив з тих підстав, що паливний бак як ємність для зберігання пального безпосередньо в транспортному засобі або технічному обладнанні, пристрої не є акцизним складом.
Апеляційний суд погоджується з висновками суду першої інстанції, вважає їх вірними та такими, що відповідають нормам матеріального права та обставинам справи з огляду на наступне.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює ПК України.
Відповідно до пп.62.1.3 п.62.1 ст.62 ПК України передбачено, що податковий контроль здійснюється шляхом: перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.
Відповідно до пп.20.1.4 п.20.1 ст.20 ПК України контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.
Відповідно п.75.1 ст.75 ПК України передбачено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Підпунктом 75.1.3 п. 75.1 ст. 75 Податкового кодексу України (далі - ПК України) передбачено, що фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, патентів, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
Порядок проведення фактичних перевірок визначений ст.80 ПК України.
У п.80.1 ст.80 ПК України закріплено, що фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи).
Фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції, під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав:
80.2.1.у разі коли за результатами перевірок інших платників податків виявлено факти, які свідчать про можливі порушення платником податків законодавства щодо виробництва та обігу підакцизних товарів, здійснення платником податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, та виникає необхідність перевірки таких фактів;
80.2.2.у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій, та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів;
80.2.3.письмового звернення покупця (споживача), оформленого відповідно до закону, про порушення платником податків установленого порядку проведення розрахункових операцій, у тому числі незабезпечення можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, касових операцій, патентування або ліцензування;
80.2.4.неподання суб`єктом господарювання в установлений законом строк обов`язкової звітності про використання реєстраторів розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій, розрахункових книжок та книг обліку розрахункових операцій, подання їх із нульовими показниками;
80.2.5.у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, і пального та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, та/або масовими витратомірами, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері регулювання виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального;
80.2.6.у разі виявлення за результатами попередньої перевірки порушення законодавства з питань, визначених у пункті 75.1.3;
80.2.7.у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про використання праці найманих осіб без належного оформлення трудових відносин та виплати роботодавцями доходів у вигляді заробітної плати без сплати податків до бюджету, а також здійснення фізичною особою підприємницької діяльності без державної реєстрації.
Керуючись пп.69.2, п.69 підрозділу 10 «Інші перехідні положення», статтею1 91 , пунктом 20.1 статті 20, пунктом 75.1 статті 75, підпунктом 80.2.5 статті 80 Податкового кодексу України, з метою дотримання вимог Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального», Головним управлінням ДПС у Тернопільській області видано Наказ від 15.06.2022 року №1188-II «Про проведення фактичної перевірки ТОВ «МВ Стеллар». 
Перевірку розпочато 15.06.2022 року та перевірено дотримання ТОВ «МВ Стеллар» вимог податкового та іншого законодавства з питань виробництва, зберігання та обігу пального, контроль за виконанням якого покладено на органи ДПС.
На підставі наказу ГУ ДПС у Тернопільській області від 15 червня 2022 року посадовими особами контролюючого органу проведено фактичну перевірку товариства з обмеженою відповідальністю «МВ Стеллар».
За наслідками перевірки складено акт від 22 червня 2022 року № 1716/19-00-09-01/32578150. Згідно висновків акту перевірки, встановлено:
-          отримання товариством «МВ Стеллар» дизельного палива в обсягах, що перевищує 1000 кубічних метрів, а саме 1 273 242 літри на незареєстрований акцизний, склад.
Судом також встановлено та з матеріалів справи слідує, що  з метою проведення господарської діяльності та для забезпечення пальним власних транспортних засобів товариством «МВ Стеллар» укладено відповідні договори на поставку дизельного пального, а саме:
-договір купівлі-продажу від 04 січня 2021 року № Б04/010 укладений із ТОВ «Автотехсервіс»;
-договір поставки нафтопродуктів від 05 листопада 2021 року № 05-11/2021 укладений із ТОВ «СТАНДАРТ-ОЙЛ»;
-договір купівлі-продажу нафтопродуктів від 01 грудня 2021 року № 320 укладений із ТОВ «Магістр-Д».
За наслідками поставок дизельного пального складались відповідні видаткові накладні, товарно-транспортні накладні, відомості заправок з пересувного акцизного складу постачальника.
Порядок відвантаження пального на підприємстві визначається наказом директора ТОВ «МВ Стеллар» від 18.12.2020р. № 42/20, відповідно до якого пальне, що постачається від контрагентів першочергово заправляється в транспортні засоби товариства, а після цього залишок відвантажується у резервуари для зберігання.
У 2021 році товариство з обмеженою відповідальністю «МВ Стеллар» отримало від контрагентів 1 273 242 л. дизельного пального.
Частина отриманого пального у кількості 311 730,37 літрів безпосередньо із пересувних акцизних складів постачальників відвантажувалась у паливні баки транспортних засобів ТОВ «МВ Стеллар».
Решта пального у кількості 961 511,63 літри відвантажувалась у резервуари для зберігання.
Відповідно до пп. 14.1.6. п. 14.1. ст.14 Податкового кодексу України, а) спеціально обладнані приміщення на обмеженій території (далі - приміщення), розташовані на митній території України, де під контролем постійних представників контролюючого органу розпорядник акцизного складу провадить свою господарську діяльність шляхом вироблення, оброблення (перероблення), змішування, розливу, пакування, фасування, зберігання, одержання чи видачі, а також реалізації спирту етилового, горілки та лікеро-горілчаних виробів; б) приміщення або територія на митній території України, де розпорядник акцизного складу провадить свою господарську діяльність шляхом вироблення, оброблення (перероблення), змішування, розливу, навантаження-розвантаження, зберігання, реалізації пального.
Не є акцизним складом: а) приміщення відокремлених підрозділів розпорядника акцизного складу, які використовуються ним виключно для гійікування, фасування, зберігання, одержання чи видачі маркованих марками акцизного податку горілки та лікеро-горілчаних виробів, відвантажених з акцизного складу, а також для здійснення оптової та/або роздрібної торгівлі відповідно до отриманої розпорядником акцизного складу ліцензії; б) приміщення або територія, на кожній з яких загальна місткість розташованих ємностей для навантаження-розвантаження та зберігання пального не перевищує 200 кубічних метрів, а суб`єкт господарювання (крім платника єдиного податку четвертої групи) - власник або користувач такого приміщення або території отримує протягом календарного року пальне в обсягах, що не перевищують 1000 кубічних метрів (без урахування обсягу пального, отриманого через паливороздавальні колонки в місцях роздрібної торгівлі пальним, на які отримано відповідні ліцензії), та використовує пальне виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки і не здійснює операцій з реалізації та зберігання пального іншим особам.
Критерій, визначений цим підпунктом, щодо загальної місткості ємностей для навантаження-розвантаження та зберігання пального не застосовується до ємностей суб`єктів господарювання, які є розпорядниками хоча б одного акцизного складу; в) приміщення або територія незалежно від загальної місткості розташованих ємностей для навантаження-розвантаження та зберігання пального, власником або користувачем яких є суб`єкт господарювання - платник єдиного податку четвертої групи, який отримує протягом календарного року пальне в обсягах, що не перевищують 10000 кубічних метрів (без урахування обсягу пального, отриманого через паливороздавальні колонки в місцях роздрібної торгівлі пальним, на які отримано-відповідні ліцензії), та використовує пальне виключно для потреб власного споживання і не здійснює операцій з реалізації та зберігання пального іншим особам; г) паливний бак як ємність для зберігання пального безпосередньо в транспортному засобі або обладнанні чи пристрої; ґ) приміщення або територія, у тому числі платника податку, де зберігається або реалізується виключно пальне у споживчій тарі ємністю до 5 літрів включно, отримане від виробника або особи, яка здійснила його розлив у таку тару.
Статтею 1 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального» від 19.12.1995 № 481/95-ВР визначено, що  під місцем зберігання пального розуміється місце (територія), на якому розташовані споруди та/або обладнання, та/або ємності, що використовуються для зберігання пального на праві власності або користування; під зберіганням пального - діяльність із зберігання пального (власного або отриманого від інших осіб) із зміною або без зміни його фізико-хімічних характеристик.
Із змісту пп. 14.1.6 п. 14.1 ст. 14 ПК України слідує, що не є акцизним складом паливний бак як ємність для зберігання пального безпосередньо в транспортному засобі або технічному обладнанні, пристрої.
Тобто, обсяг пального, що заправлений у паливний бак як ємність для зберігання пального безпосередньо в транспортному засобі або технічному обладнанні, пристрої не враховується до обсягу отриманого пального в ємності для навантаження-розвантаження та зберігання пального у розумінні вказаної норми.
Вказаний висновок збігається із правовою позицією Верховного Суду наведеною у постанові від 13.07.2022р. № 420/14724/20.
Апелянт зазначає, що позивачем не надано до суду належних доказів відвантаження пального в транспортні засоби товариства.
роте апеляційний суд вважає такі необґрунтованими з огляду на наступне.
Відповідно до ст. 86 Податкового кодексу України керівник контролюючого органу (його заступник або уповноважена особа) приймає податкове повідомлення-рішення за наслідком розгляду матеріалів перевірки.
У постанові від 31.05.22р. по справі № 540/4291/20 Верховний Суд зазначив, - «Під час розгляду справ, пов`язаних із притягненням суб`єктів господарювання до відповідальності за таке правопорушення, предметом доказування є саме підтвердження або спростування виявлених та зафіксованих в акті перевірки порушень вимог Закону, в якому має бути чітко зазначено, в чому полягає порушення суб`єктом господарювання вимог законодавства, яких саме норм та на підставі яких обставин ґрунтується цей висновок.
Дослідженням Акта перевірки у цій справі, суд апеляційної інстанції встановив, що у ньому зафіксовано обставини придбання позивачем пального у ТОВ «СМАРТ-НАФТА» і міститься посилання на докази, якими підтверджується кількість придбаного пального, його вартість та розрахунки між суб`єктами. Однак, безпосередньо в Акті перевірки ГУ ДПС зазначило, що місце зберігання пального ним не встановлено. Поряд з цим в Акті перевірки не відображено і спосіб його зберігання, технічні характеристики використаних для цього споруд (обладнання, ємностей)».
Аналогічно і по даній справі, при проведенні перевірки посадовими особами ГУ ДПС у Тернопільській області лише зафіксовано факт придбання товариством «МВ Стеллар» у 2021 році 1 273 242 л. дизельного пального, поряд з цим ревізорами не досліджувалось питання щодо місць відвантаження, зберігання та використання дизельного пального.
Як уже зазначалось вище, порядок відвантаження пального на підприємстві визначається наказом директора ТОВ «МВ Стеллар» від 18.12.2020р. № 42/20.
Відповідно до зазначеного наказу пальне, що постачається від контрагентів першочергово заправляється в транспортні засоби товариства, а після цього залишок відвантажується у резервуари для зберігання.
озивачем долучено до матеріалів справи документи, які підтверджують отримання та відвантаження в транспортні засоби позивача дизельного пального, а саме видаткові накладні, товарно-транспортні накладні, відомості заправок з пересувного акцизного складу постачальника.
          Відповідно до ч. 2 ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України, в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
У таких справах суб`єкт владних повноважень не може посилатися на докази, які не були покладені в основу оскаржуваного рішення, за винятком випадків, коли він доведе, що ним було вжито всіх можливих заходів для їх отримання до прийняття оскаржуваного рішення, але вони не були отримані з незалежних від нього причин.».
Проте, контролюючий орган в апеляційній скарзі посилається на лист Державної митної служби України від 24 січня 2023 року.
Апеляційний суд погоджується із доводам позивача про те, що зазначений лист не має жодного відношення ні до матеріалів перевірки, ні до оскаржуваного податкового повідомлення-рішення яке прийняте ще 18 липня 2022 року, крім цього надаючи суду такий доказ, апелянт не довів, що ним вживались хоч якісь заходи для отримання зазначеного документа до прийняття податкового повідомлення-рішення. 
Щодо покликань апелянта в апеляційній скарзі на інформацію, отриману із листом Державної митної служби України від 24 січня 2023 року, на підставі якої, апелянт формує висновок, про відсутність транспортних засобів товариства «МВ Стеллар» на території України на певну дату, то апеляційний суд зазначає наступне.
На спростування вказаних у апеляційній скарзі обставин щодо перетину кордону автомобілями товариства, позивачем у відзиві на апеляційну скаргу наведено приклади на спростування зазначений у скарзі обставин щодо відсутності транспортних засобів на території України.  
Також в інформації від Державної митної служби України містяться дані як про дату реєстрації автомобіля на митниці, так і дані про дату перетину кордону, тобто замитнення та реєстрація автомобіля відбувається не безпосередньо на пункті пропуску.
З огляду на це дата реєстрації автомобіля не митниці не свідчить про його перебування безпосередньо на пункті пропуску.
Наведені вище обставини свідчать про необґрунтованість доводів податкового органу  про відсутність доказів відвантаження пального в транспортні засоби товариства.
Таким чином, з урахуванням наведених вище обставин справи та норм чинного законодавства, суд першої інстанції дійшов вірного висновку проте, що позовні вимоги підлягають задоволенню. 
Відповідно до ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Надаючи оцінку правомірності дій та рішень органів владних повноважень, суд керується критеріями, закріпленими у статті 2 КАС України, які певною мірою відображають принципи адміністративної процедури, встановлюючи при цьому чи прийняті (вчинені) ним рішення (дії): на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія).
Перевіривши правомірність прийнятого відповідачем рішення згідно до вимог ч.2 ст.2 вказаного Кодексу, суд приходить до висновку, що таке вказаним вище критеріям не відповідає, тому податкове повідомлення-рішення від 18.07.2022 №00017280901 є протиправним та підлягає скасуванню.  
Судом апеляційної інстанції враховується, що згідно п. 41 висновку №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.
Інші доводи апеляційної скарги зроблених висновків не спростовують, та  зводяться до переоцінки доказів та незгоди з ними і трактуванні їх на власний розсуд.
Враховуючи викладене, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції та вважає, що судом першої інстанції правильно встановлені обставини справи, судове рішення ухвалено з додержанням норм матеріального та процесуального права, доводами апеляційної скарги висновки, викладені в судовому рішенні, не спростовуються і підстав для його скасування не вбачається.
Відповідно до ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а постанову або ухвалу суду – без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
За таких підстав апеляційна скарга задоволенню не підлягає, підстав для скасування рішення суду першої інстанції колегія суддів не знаходить.
Відповідно до ст. 139 КАС України, судові витрати перерозподілу не підлягають.
Керуючись статтями 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,-
П О С Т А Н О В И В:
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Тернопільській області – залишити без задоволення, а рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 01 березня 2023 року у справі №500/4253/22 – без  змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складання повного судового рішення.

Головуючий суддя	 	З. М. Матковська 	
судді	 	С. М. Кузьмич 	
 	 	В. З. Улицький	
Повне судове рішення складено 21.07.2023