ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

09 серпня 2023 року 
м. Київ

справа № 520/10130/19
адміністративне провадження № К/990/18043/23 
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
головуючої судді Блажівської Н.Є.,
суддів: Білоуса О.В., Дашутіна І.В.,
за участі:
секретаря судових засідань: Жураковської Б.М.,
представника Позивача: Гордейчука В.В.,
представника Відповідача: Лютнянського М.Я.,
розглянувши у судовому засіданні в режимі відеоконференції касаційну скаргу Головного управління ДПС у Харківській області 
на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 29 червня 2022 року (суддя Заічко О.В.)
постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 10 квітня 2023 року (головуючий суддя Спаскін О.А., судді: П`янова Я.В., Любчич Л.В.)
та додаткову постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 19 квітня 2023 року (головуючий суддя Спаскін О.А., судді: П`янова Я.В., Любчич Л.В.)
у справі за позовом Державного підприємства «Харківський бронетанковий завод»
до Головного управління ДПС у Харківській області
про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
1. ІСТОРІЯ СПРАВИ
1.1.Короткий зміст позовних вимог
Державне підприємство «Харківський бронетанковий завод» (надалі  - Позивач, ДП «Харківський бронетанковий завод») звернулось до суду з позовом до Головного управління ДПС у Харківській області (надалі - Відповідач), в якому з урахуванням уточнення позовних вимог просить: визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 23 вересня 2019 року №00000050503, №00000060503, №00000070503, №00000080503, №00000090503.
В обґрунтування позовних вимог Позивач стверджував про безпідставність оскаржуваних індивідуальних актів, оскільки такі ґрунтуються на помилкових висновках контролюючого органу, викладених у акті перевірки від 28 серпня 2019 року №2971/20-40-14-03-06/08099848. На переконання Позивача, висновки контролюючого органу про нереальність господарських операцій спростовуються належними первинними документами, які підтверджують фінансово-господарські відносини, вид, обсяг, якість операцій та розрахунків, що здійснювалися та доводять правильність та повноту відображення в бухгалтерському та податковому обліку результатів таких господарських операцій. 
1.2. Короткий зміст рішень судів попередніх інстанцій
Справа вже розглядалась судами.
Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 28 травня 2020 року, залишеним без змін постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 10 вересня 2020 року, позов задоволено.
Постановою Верховного Суду від 13 грудня 2021 року скасовано рішення Харківського окружного адміністративного суду від 28 травня 2020 року та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 10 вересня 2020 року, а справу направлено на новий розгляд до Харківського окружного адміністративного суду. 
Скасовуючи судові рішення судів попередніх інстанцій Верховний Суд, беручи до уваги доводи Відповідача, якими він обґрунтовував господарську неспроможність контрагентів Позивача щодо виконання спірних поставок товару, вказав на те, що з метою підтвердження реальності спірних господарських операцій у даній справі, судам попередніх інстанцій необхідно було дослідити не лише наявність відповідних первинних документів, їх форму та зміст, але й встановити обставини щодо руху цього товару від виробника або від первісного продавця; яким чином та за яких умов цей товар транспортувався, зокрема, від виробника або від первісного продавця; наявність у контрагентів умов для здійснення господарської діяльності на момент укладення і вчинення спірних правочинів.
Щодо взаємовідносин з контрагентом ТОВ «Сімузар» Суд зауважив на потребі перевірки та оцінки відповідних доводів контролюючого органу щодо обставин у межах порушеного кримінального провадження за фактом фіктивного підприємництва з використанням засобів доказування у адміністративній справі. 
Підсумовуючи Суд звернув увагу на необхідність перевірки й належної оцінки доводів податкового органу щодо відсутності у контрагентів матеріальних та трудових ресурсів, а також і на питання з`ясування обставин щодо фіктивності контрагентів і їх спроможності провадження господарської діяльності.
Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 29 червня 2022 року, залишеним без змін постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 10 квітня 2023 року, позов задоволено.
В основу мотивів судових рішень судів попередніх інстанцій покладено висновки про реальність спірних операцій Позивача з контрагентами щодо постачання обумовленої укладеними угодами продукції, яку використано Позивачем при здійсненні ремонту бронетанкової техніки при виконанні державного оборонного замовлення для Міністерства оборони України за державними контрактами.
У таких висновках суди обох інстанції виходили з такого:
-          доводи про відсутність сертифікатів якості на придбану Позивачем продукцію судами відхилено, оскільки акт перевірки не містить посилань на відсутність цих документів як і висновків щодо недоліків походження та подальшої реалізації продукції, відтак наведене не було узято податковим органом до уваги при винесенні оскаржуваних рішень. Натомість Позивачем надано суду належні пояснення щодо походження товару, які підтверджено поданими копіями паспортів, сертифікатів відповідності, сертифікатів якості, гарантійних листів на товарно-матеріальні цінності, а також висновки вхідного контролю на підприємстві Позивача. Відповідачем у ході судового розгляду не спростовано доводів Позивача щодо походження товару як і не доведено недостовірності означених документів. Крім того суди зауважили на тому, що поставлена Позивачу продукція не підлягає обов`язковій сертифікації згідно з наказом Державного комітету України з питань технологічного регулювання та споживчої політики від 01 лютого 2005 року №28 «Про затвердження Переліку продукції, що підлягає обов`язковій сертифікації в Україні», доказів протилежного під час розгляду справи Відповідачем не надано;
-          щодо здійснення постачання товару, то суди обох інстанції виходили з того, що відсутність товарно-транспортної накладної або наявність неточностей при її складенні не є самостійною підставою вважати господарську операцією такою, що не відбулася;
-          порушення контрагентом правил ведення господарської діяльності або податкової дисципліни зумовлює негативні наслідки саме для цього постачальника, натомість Відповідачем не доведено взаємоузгоджених недобросовісних дій сторін спірних у цій справі господарських операцій, спрямованих на уникнення виконання або мінімізації податкових зобов`язань;
-          щодо вироків у кримінальних провадженнях щодо посадових осіб ТОВ «Сімузар» та ТОВ «НВФ «Омега-Агро», то суди вказали на те, що станом на час розгляду справи відсутні вироки суду по справах №761/26927/17 та №757/57453/17-к, оскільки кримінальне провадження у цих справах було закрито у зв`язку із набранням чинності законом, яким скасована кримінальна відповідальність за статтею 205 Кримінального кодексу України (надалі - КК України) на підставі пункту 4-1 частини першої статті 284 Кримінального процесуального кодексу України (надалі - КПК України). До того ж, за змістом акта перевірки у цій справі ТОВ «НВФ «Омега-Агро» не мало господарських взаємовідносин з Позивачем. Поширені ж у засобах масової інформації відомості щодо підозри директора підприємства Позивача у фіктивних закупівлях судами обох інстанцій відхилено з підстав недоведення Відповідачем здійснення посадовими особами Позивача фіктивних операцій та при цьому враховано, що постановою старшого прокурора у кримінальному провадженні начальника управління Спеціалізованої антикорупційної прокуратури А.Довганя від 05 червня 2020 року закрито кримінальне провадження №52016000000000063 у частині за підозрою ОСОБА_1 і ОСОБА_2 у вчиненні кримінального правопорушення, передбаченого частиною п`ятою статті 191 КК України. Обставини порушення кримінального провадження відносно контрагентів Позивача та отримання свідчень (пояснень) посадових осіб господарюючого суб`єкта судами попередніх інстанцій визнані недостатніми для висновків щодо нереальності господарських операцій Позивача з такими контрагентами.
Додатковою постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 19 квітня 2023 року заяву представника ДП «Харківський бронетанковий завод» про ухвалення додаткового судового рішення задоволено та присуджено стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Харківській області на користь Позивача судові витрати на професійну правничу допомогу у розмірі 60000 грн.
Визначаючись щодо присудження на користь Позивача судових витрат на професійну правничу допомогу у цій справі суд апеляційної інстанції, дослідивши наявні в матеріалах справи докази складу та розміру витрат, пов`язаних з оплатою професійної правничої допомоги, перевіривши їх розумну необхідність для справи з урахуванням предмета позову та обставин справи, суті виконаних послуг, дійшов висновку про обґрунтованість заявленої до відшкодування суми у розмірі 60000,00 грн.
1.3. Короткий зміст касаційної скарги та відзиву на неї
Не погоджуючись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій Відповідач звернувся з касаційною скаргою, в якій, посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просив скасувати рішення судів першої та апеляційної інстанцій і   прийняти нове рішення, яким відмовити в позові повністю.
Підставою касаційного оскарження судових рішень скаржник вказує пункт 1 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України (надалі - КАС України).
Позивач      у відзиві на касаційну скаргу стверджує, що доводи касаційної скарги не спростовують висновків судів першої та апеляційної інстанцій, а тому просить відмовити у задоволенні касаційної скарги та залишити рішення   судів першої та апеляційної інстанцій без змін.
2. СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПОПЕРЕДНІХ ІНСТАНЦІЙ
Головним управлінням ДФС у Харківській області проведено документальну планову виїзну перевірку ДП «Харківський бронетанковий завод» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01 січня 2016 року по 30 червня 2018 року, результати якої оформлено у акті перевірки від 28 серпня 2019 року №2971/20-40-14-03-06/08099848.
         Відповідно до висновків акта від 28 серпня 2019 року №2971/20-40-14-03-06/08099848 перевіркою, зокрема, встановлено порушення Позивачем:
- підпункту 134.1.1. пункту 134.1 статті 134 ПК України, пункту 5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 «Доходи», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29 листопада 1999 року №290 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 14 грудня 1999 року за №860/4153, що призвело до заниження податку на прибуток на загальну суму 80875183,00 грн, у тому числі за 1 квартал 2016 року - 10629318,00 грн, 2 квартал 2016 року - 10041962,00 грн, 3 квартал 2016 року 6980213,00 грн, 4 квартал 2016 року - 3147357,00 грн, 1 квартал 2017 року - 9972584,00 грн, 2 квартал 2017 року - 10040669,00 грн, 3 квартал 2017 року - 15191930 грн, 4 квартал 2017 року - 6805147,00 грн, 2 квартал 2018 року - 8066003,00 грн, завищення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на 11994677,00 грн, а також заниження частини чистого прибутку (доходу), що підлягає сплаті до державного бюджету державними унітарними підприємствами та їх об`єднаннями на загальну суму 167891392,00 грн, у тому числі за 1 квартал 2016 року - 36297357,00 грн, 2 квартал 2016 року - 34323500,00 грн, 3 квартал 2016 року 24027057,00 грн, 4 квартал 2016 року - 4823769,00 грн, 1 квартал 2017 року - 13623433,00 грн, 2 квартал 2017 року - 13716668,00 грн, 3 квартал 2017 року - 20756483,00 грн, 4 квартал 2017 року - 9317385,00 грн, 2 квартал 2018 року - 11005739,00 грн;
- підпункту 44.1 статті 44, підпункту 14.1.36 пункту 14.1 статті 14, пунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.6 статті 198 ПК України, що виявилось у неправомірному віднесенні до складу податкового кредиту суми податку на додану вартість по операціях з постачальниками у розмірі 76228935,00 грн, у тому числі за січень 2016 року - 2096731,00 грн, лютий 2016 року - 2970861,00 грн, березень 2016 року - 5392207,00 грн, квітень 2016 року - 5412645,00 грн, травень 2016 року - 1035228,00 грн, червень 2016 року - 2232402,00 грн, липень 2016 року - 890560,00 грн, серпень 2016 року - 761519,00 грн, вересень 2016 року - 4811082,00 грн, жовтень 2016 року - 942901,00 грн, листопад 2016 року - 1868005 грн, грудень 2016 року - 103312,00 грн, січень 2017 року - 299360,00 грн, лютий 2017 року - 3058196,00 грн, березень 2017 року - 6178282,00 грн, квітень 2017 року - 2318928 грн, травень 2017 року - 2897920,00 грн, червень 2017 року - 4809967,00 грн, липень 2017 року - 4649107,00 грн, серпень 2017 року - 4440032,00 грн, вересень 2017 року - 4169229,00 грн, жовтень 2017 року - 1885154,00 грн, листопад 2017 року - 4155356,00 грн, грудень 2017 року - 32263,00 грн, січень 2018 року - 53280,00 грн, лютий 2018 року - 233554,00 грн, березень 2018 року - 1454134,00 грн, квітень 2018 року - 4606967,00 грн, травень 2018 року - 1142410,00 грн, червень 2018 року - 1327343,00 грн, що призвело до заниження суми податку на додану вартість, що підлягає сплаті до бюджету на загальну суму 73759182 грн, у тому числі лютий 2016 року - 902012,00 грн, квітень 2016 року - 14386226,00 грн, вересень 2016 року - 1099263,00 грн, жовтень 2016 року - 2911595,00 грн, листопад 2016 року - 1228733,00 грн, грудень 2016 року - 4997581,00 грн, травень 2017 року - 4423615,00 грн, червень 2017 року - 906434,00 грн, вересень 2017 року - 17010816,00 грн, грудень 2017 року - 19544972,00 грн, лютий 2018 року - 286834,00 грн, квітень 2018 року - 6061101,00 грн, та завищено від`ємне значення по податку на додану вартість (ряд. 21) на 2469753,00 грн за червень 2018 року.
Позивач подав заперечення на акт документальної планової виїзної перевірки від 28 серпня 2019 року №2971/20-40-14-03-06/08099848, проте листом від 18 вересня 2019 року №1625/10/20-40-05-03-15 «Про розгляд заперечень на акт ГУ ДФС у Харківській області від 28 серпня 2019 року №2971/20-40-14-03-06/08099848» висновки акту залишено без змін.
За наслідком виявлених перевіркою порушень:
- підпункту 134.1.1. пункту 134.1 статті 134 ПК України, пункту 5 П(С)БО 15 «Доходи» від 29 листопада 1999 року №290 прийнято податкове повідомлення-рішення від 23 вересня 2019 року №00000050503, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток підприємств і організацій, що перебувають у державній власності на суму 75254878,75 грн, у тому числі за податковим зобов`язанням 60203903,00 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) 15050975,75 грн;
- підпункту 134.1.1. пункту 134.1 статті 134 ПК України, пункту 5 П(С)БО 15 «Доходи» від 29 листопада 1999 року №290 прийнято податкове повідомлення-рішення від 23 вересня 2019 року №00000060503, яким зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 11994677,00 грн за звітний період, за який подано декларацію червень 2018 року;
- підпункту 134.1.1. пункту 134.1 статті 134 ПК України, пункту 5 П(С)БО 15 «Доходи» від 29 листопада 1999 року №290 прийнято податкове повідомлення-рішення від 23 вересня 2019 року №00000070503, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем частина чистого прибутку (доходу) господарських організацій (державних унітарних підприємств) у розмірі 97270535,00 грн;
- пункту 44.1 статті 44, підпункту 14.1.36 пункту 14.1 статті 14, пунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.6 статті 198 ПК України прийнято податкове повідомлення-рішення від 23 вересня 2019 року №00000090503, яким зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість та згідно з пунктом 41 підрозділу 2 Перехідних положень ХХ ПК України та застосовано суму штрафних санкцій (штрафу) у розмірі 246975,30 грн;
- пункту 44.1 статті 44, підпункту 14.1.36 пункту 14.1 статті 14, пунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.6 статті 198 ПК України прийнято податкове повідомлення-рішення від 23 вересня 2019 року №00000080503, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) у розмірі 73088680,00 грн, у тому числі за податковими зобов`язаннями 58470944,00 грн та штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) 14617736,00 грн.
3. ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ
3.1. Доводи Відповідача (особи, яка подала касаційну скаргу)
Обґрунтовуючи підставу касаційного оскарження рішень судів першої та апеляційної інстанцій Відповідач посилається на низку судових рішень Верховного Суду й висновків, які зводяться до того, що для підтвердження реальності господарської операції недостатньо формально складених первинних документів, а у разі наведення контролюючим органом доводів, які ставлять під сумнів здійснення господарської операції внаслідок недостатності трудових та матеріальних ресурсів, невідповідності номенклатури товарів, дефектності первинних документів такі доводи підлягають ретельній перевірці. Наполягає, що документи та інші дані, що спростовують/підтверджують реальність здійснення господарської операції, яка відображена в податковому обліку, повинні оцінюватися з урахуванням специфіки кожної господарської операції - умов перевезення, зберігання товарів, змісту послуг, що надаються, тощо. Погоджуючись у тому, що право добросовісного платника на податковий кредит не перебуває у залежності від виконання контрагентом свого податкового обов`язку Відповідач вважає, що за обставин цієї справи у судів не було підстав для висновків про визнання операцій реальними, позаяк Позивачем не спростовано доводи податкового органу.
Також наголошує на тому, що при новому розгляді судами не було враховано й висновків Верховного Суду у цій справі щодо обставин, які потребують дослідження й оцінки суду, а саме: не було досліджено руху товарів від виробника або від первісного продавця, яким чином та за яких умов цей товар транспортувався, зокрема, від виробника або від первісного продавця; не перевірено наявності у контрагентів умов для здійснення господарської діяльності на момент укладення та вчинення спірних правочинів, на чому зауважував Верховний Суд у згаданій постанові. Звертає увагу й на те, що посилання судів на ухвалу Шевченківського районного суду м. Києва про закриття кримінального провадження на підставі пункту 4 частини першої статті 284 КПК України визнано Верховним Судом недоречним із зазначенням того, що обставини у межах того кримінального провадження підлягають оцінці на предмет реальності господарських операцій у сукупності разом з іншими доказами.
Тому скаржник переконаний, що судами попередніх інстанцій фактично не виконано завдань нового судового розгляду, а продубльовано попередні висновки, і в обґрунтування висновків щодо реальності операцій лише наведено перелік первинних документів.  
По суті спірних питань Відповідач акцентує на тому, що суди першої та апеляційної інстанцій, ухвалюючи рішення, неправильно застосували норми матеріального та процесуального права, не дали обґрунтованої оцінки   його доводам, а саме:
- у товарно-транспортних накладних (надалі - ТТН) не зазначено інформацію про навантажувально - розвантажувальні роботи, що не дає змогу визначити яким чином здійснювались такі роботи та які машини та механізми були задіяні, часи простою тощо; а за поданими ТТН транспортування великогабаритних комплектуючих до бронетанкової техніки здійснюється переважно легковими автомобілями; не надано журнали в`їзду-виїзду на територію заводу;
- контрагентами Позивача придбавались товари у контрагентів-постачальників по ланцюгу постачання відмінні тим, що були предметом поставок за спірними угодами;
- по контрагентам-постачальникам відсутня інформація про транспортування (наявність власних або орендованих транспортних засобів, визначення перевізника, вантажовідправника, вантажоотримувача, відомостей про маршрут, посередників у транспортуванні); відсутня інформація про зберігання товару (наявність власних чи орендованих офісних, складських приміщень); відсутня інформація про залучення сторонніх організацій для транспортування товарів та надання послуг (зберігання) відповідно до податкових накладних.
- відсутні або з недоліками документи щодо якості та технічних характеристик товару, оформленням яких мало б супроводжуватись постачання комплектуючих за укладеними договорами, відсутнє документальне підтвердження походження товару й всупереч витребуванню судом першої інстанції такої інформації, її ненадання було залишено судами поза увагою;
- наявний вирок суду у кримінальній справі щодо керівника контрагента ТОВ «Сімузар».          
Також скаржник висловлює незгоду з додатковою постановою апеляційного суду, у якій вирішено питання розподілу судових витрат на професійну правничу допомогу, які вважає неспівмірними зі складністю справи, а також вказує, що Позивачем не було доведено їх неминучості, про необхідність доведення яких йдеться і у рішеннях Європейського суду з прав людини.
Окрім викладених доводів по суті спору скаржник наполягає на порушенні судом першої інстанції норм процесуального права проведенням судового розгляду у порядку письмового провадження без належних на те підстав.
3.2. Доводи Позивача (особи, яка подала відзив на касаційну скаргу)
Позивач вважає безпідставними посилання скаржника на викладену у касаційній скарзі практику Верховного Суду, оскільки висновки у цих справах зроблені Судом виходячи з конкретних обставин у цих справах.
Наполягає, що скаржником не вказано які докази чи доводи Відповідача не були враховані судами попередніх інстанцій та у чому полягає неправильне застосування норм матеріального та процесуального права. Висновкам перевірки та доводам контролюючого органу судами попередніх інстанцій надавалась вичерпна оцінка, натомість доводи касаційної скарги зводяться до відтворення змісту акта перевірки.
Стверджує, що реальність спірних операцій належно підтверджена первинними документами, а висновки за результатом перевірки побудовані на даних інформаційних баз податкового органу та непідтвердження ланцюга постачання та походження товару, що не є достатнім для нівелювання відображених у бухгалтерському та податковому обліку наслідків господарських операцій.  Відповідачем не доведено фіктивний характер діяльності контрагентів, формальне документування господарських операцій без їх фактичного виконання з метою штучного формування податкового кредиту та мінімізації податкових зобов`язань.
Також Позивач зауважує на тому, що контролюючим органом при проведенні перевірки було проігноровано наявність судових рішень, які приймалися відносно Позивача чи його контрагентів та в яких безпосередньо судом надавалася оцінка реальності здійснення господарських операцій. Позивач наводить перелік судових справ, у яких, як він вважає, судами ухвалено рішення, які містять висновки щодо реальності операцій Позивача з контрагентами, які фігурують і у цій справі.
Вироки у кримінальних справах №761/26927/17 (відносно керівника контрагента ТОВ «Сімузар» за статтею 205 КК України) і №757/57453/17-к (відносно посадових осіб ТОВ «Омега-Агро» за статтею 212 КК України), на які спирався податковий орган у своїх доводах, не набрали законної сили. Більше того, ці кримінальні провадження закрито у зв`язку із набранням чинності закону, яким скасована кримінальна відповідальність. Зауважує, що вирок Шевченківського районного суду м.Києва від 29 серпня 2017 року щодо директора ТОВ «Сімузар» на час перевірки було скасовано ухвалою Київського апеляційного суду від 10 жовтня 2018 року з підстав порушення вимог кримінально-процесуального закону, а в подальшу провадження закрито у зв`язку з декриміналізацією статті 205 КК України. Отже на час перевірки жодного вироку, який би набрав законної сили, не було. Посилання ж контролюючого органу в акті перевірки та представником у судах попередніх інстанцій на факт вручення колишньому директору ОСОБА_1 та головному інженеру ОСОБА_2 підозри у розкраданні військового майна через фіктивні закупівлі ґрунтуються  на отриманій інформації із засобів масової інформації та мережі Інтернет, а тому не є джерелом доказів у розумінні процесуального закону. Натомість постановою старшого прокурора у кримінальному провадженні начальника управління Спеціалізованої антикорупційної прокуратури А. Довганя від 05 червня 2020 року кримінальне провадження №52016000000000063 за підозрою ОСОБА_1 і ОСОБА_2 у вчиненні кримінального правопорушення передбаченого частиною п`ятою статті 191 КК України закрито.
Щодо порушень у заповненні товарно-транспортних накладних стверджує про безпідставність вимог щодо заповнення інформації про навантажувально-розвантажувальні роботи, як і щодо доводів про непідтвердження походження товару по ланцюгу постачання, невиконання постачальниками обов`язку щодо реєстрації податкових накладних, інформації з баз даних контролюючого органу, оскільки податкова інформація, що наведена в акті контролюючого органу не є результатом проведених перевірок чи зустрічної звірки, в акті перевірки не зазначено на підставі чого та в рамках яких заходів контролю була отримана така інформація. Повідомляє про погашення кредиторської заборгованості перед контрагентами, за деяким виключенням. 
Щодо відсутності документів, які підтверджують якісні та технічні характеристики поставленого товару за спірними операціями, то звертає увагу на помилковість доводів контролюючого органу про те, що за укладеними договорами передбачено додання контрагентами довідки про походження товару та інструкції з експлуатації, позаяк умовами угод передбачено «документ, що підтверджує якісні та технічні характеристики товару», і на виконання цієї умови Позивачу надавалися паспорти на прилади та сертифікати якості, у яких, до того ж, вказано, що цей товар є власністю постачальника, відтак таким документом ще й підтверджено походження товару. Відзначає й те, що контролюючий орган під час проведення перевірки не встановив жодних недоліків поставки неякісних товарів чи факту ненадання документів на підтвердження якісних та технічних характеристик поставлених товарів.
Пояснює, що усі куплені комплектуючи й запчастини використовувалися у господарській діяльності Позивача, а саме для ремонту бронетанкової техніки для потреб Міністерства оборони України в рамках державних контрактів й за увесь період, що перевірявся, від основного замовника послуг - Міністерства оборони України ані при прийняті техніки з ремонту, ані під час подальшої експлуатації не надходило жодних скарг на якість поставленого устаткування на бронетанкову техніку враховуючи при цьому й те, що за умовами державних оборонних контрактів Позивач несе гарантійні зобов`язання за проведений ремонт бронетанкової техніки.
Безпідставними вважає доводи Відповідача про те, що поставлений товар підлягає обов`язковій сертифікації у порядку Закону України «Про технічні регламенти та оцінку відповідності», оскільки у переліку товарних позицій у наказі Державного комітету України з питань технологічного регулювання та споживчої політики від 01 лютого 2005 року №28 «Про затвердження Переліку продукції, що підлягає обов`язковій сертифікації в Україні» відсутні товари, що поставлялися Позивачу.
Зазначає Позивач також і про обачливе ставлення до вибору контрагентів, які визначалися за результатами процедури «аналізу цін» та на підставі ознайомлень з їх тендерними пропозиціями та лише серед кваліфікованих постачальників в ДК «Укроборонпром».
Щодо оскаржуваного додаткового рішення щодо витрат на професійну правничу допомогу наголошує на тому, що розмір оплати адвоката Гордейчука В.В. є співмірним зі складністю справи, з можливими наслідками для Позивача заявленого позову та обсягом наданих послуг, а тому відповідає критерію співмірності й обґрунтовано у заявленому розмірі присуджено на користь Позивача.
4. ПОЗИЦІЯ ВЕРХОВНОГО СУДУ
4.1. Оцінка доводів учасників справи і висновків судів першої та апеляційної інстанцій
Заслухавши представників учасників справи у судовому засіданні, переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіривши правильність застосування судами норм матеріального і процесуального права, колегія суддів зазначає таке.
Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16 липня 1999 року №996-XIV (надалі - Закон №996).
Відповідно до частини першої статті 9 Закону №996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. 
Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати обов`язкові реквізити, перелік яких наведений у частині другій зазначеної статті Закону №996.
Згідно з підпунктом 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України об`єктом оподаткування (податок на прибуток підприємств) є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.
Підпунктом «а» та «б» пункту 185.1 статті 185 ПК України визначено, що об`єктом оподаткування (ПДВ) є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю; постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу.
Відповідно до підпункту «а» пункту 198.1 статті 198 ПК України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів та послуг.
У пункті 198.2 статті 198 ПК України встановлено, що датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг (пункт).
Згідно з пунктом 198.3 статті 198 ПК податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з, зокрема, придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг.
Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Згідно з пунктом 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
Таким чином, правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування витрат, що враховуються при визначені об`єкта оподаткування, та податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання у власній господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.
Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.
Превалювання сутності над формою (операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з юридичної форми) як принцип бухгалтерського обліку, що закріплений в статті 4 Закону №996, так само характеризує і податковий облік.
Проте якщо ж господарська операція фактично не відбулась, то платник податків не має права на податкову вигоду у вигляді податкового кредиту та/або зменшення оподатковуваного доходу на суму витрат.
Про необґрунтованість податкової вигоди можуть свідчити підтверджені доказами доводи контролюючого органу, зокрема про наявність таких обставин, як: неможливість реального здійснення операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних та/чи трудових ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг (відсутність управлінського, технічного персоналу, основних фондів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів тощо); нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності; облік для цілей оподаткування тільки тих господарських операцій, які безпосередньо пов`язані з виникненням податкової вигоди, якщо для цього виду діяльності також потрібне здійснення й облік інших господарських операцій; здійснення операцій з товаром, що не вироблявся або не міг бути вироблений в обсязі, зазначеному платником податків у документах обліку; відсутність документів обліку.
Отже, на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій платник податків повинен мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами і які в сукупності зі встановленими обставинами справи, зокрема, і щодо можливостей здійснення господарюючими суб`єктами відповідних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для здійснення господарських операцій, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником даних податкового обліку.
Такі висновки щодо реального виконання господарської операції, що породжує право платника податків на податковий кредит та зменшення фінансового результату до оподаткування на суму витрат, зробила і Велика Палата Верховного Суду у постанові від 07 липня 2022 року по справі №160/3364/19. Велика Палата в цій постанові акцентувала увагу на тому, що платник податків не може бути обмежений у використанні первинного документа для цілей податкового обліку в тому разі, якщо безпосередньо він не вносив до такого документа неправдиві (недостовірні) відомості. Всі негативні наслідки, пов`язані з недостовірністю даних, зазначених у первинному документі, мають покладатися виключно на ту особу, яка їх внесла. Якщо іншою особою були внесені до документа відомості щодо учасника господарської операції, який має дефекти правового статусу, то добросовісний платник податків, який скористався відповідним документом для підтвердження даних свого податкового обліку, не може зазнавати жодних негативних наслідків у тому разі, якщо інші обставини, зазначені в первинному документі, зокрема рух відповідних активів, мали місце. При цьому має враховуватися реальна можливість платника податків пересвідчитися у тому, чи були достовірними відомості, що внесені до первинного документа його контрагентом.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що в охопленому перевіркою періоді Позивач мав господарські взаємовідносини із ПВКП «ПРОГРЕС» (код ЄДРПОУ - 30291640), ТОВ «РАДІОСФЕРА» (код ЄДРПОУ - 30687448), ТОВ «ТД ФІРМА СОЮЗ ЛТД» (код ЄДРПОУ - 33412020), ПП «КІРОВЕЦЬ-КОМПЛЕКТ» (код ЄДРПОУ - 35324429), ТОВ «ЛИСТЕХПОСТАВКА» (код ЄДРПОУ - 35774330), ТОВ «НВП «УЕК» (код ЄДРПОУ - 36374863), ТОВ «ЕЛЕКТРОН-ЕКСПЕРТ» (код ЄДРПОУ - 37094728), ТОВ «СІСТЕМІНЖИНІРІНГМЕНЕДЖМЕНТ» (код ЄДРПОУ - 37441935), ТОВ «ЗАВОД «ГІДРОПРОГРЕС» (код ЄДРПОУ - 37659050), ТОВ «ОЛЕАНДР ГРУП» (код ЄДРПОУ - 38278407), ТОВ «УКРСПЕЦІНДУСТРІЯ-МЕТАЛ» (код ЄДРПОУ - 39338807), ТОВ «СІМУЗАР» (код ЄДРПОУ - 39601662), ТОВ «РАДЕК» (код ЄДРПОУ - 39838827), ТОВ «ТЕЛФОРД ТРЕЙД» (код ЄДРПОУ - 39952911), ТОВ «ОПТИМУМСПЕЦДЕТАЛЬ» (код ЄДРПОУ - 38320170), ТОВ «ТЕХНОТРАНС-СВ» (код ЄДРПОУ - 38913578), ТОВ «СОУРС УКРАЇНА» (код ЄДРПОУ - 37036074), ТОВ «УКРСПЕЦПРИЛАД» (код ЄДРПОУ - 36352881), ТОВ «РЕНАЛ» (код ЄДРПОУ - 19133293), ТОВ «СМАРТ БІЗНЕС ІНВЕСТ» (код ЄДРПОУ - 39789340), ТОВ «ПРОМЕЛЕКТРОНІКА» (код ЄДРПОУ - 24510970), ТОВ «ФІРМА «КЛИЧ» (код ЄДРПОУ - 21184174), ТОВ «КОМПАНІЯ «ПРОМТЕХМАРКЕТ» (код ЄДРПОУ - 39456765), ТОВ «ТОРГОВИЙ ДІМ «ПАРСЕТ» (код ЄДРПОУ - 39625987), ТОВ «ЕЛЕКТРОТЕХ ПЛЮС» (код ЄДРПОУ - 33817513), ТОВ «НВК ТЕХІМПЕКС» (код ЄДРПОУ - 32499006), ТОВ «ПРОМЕЛЕКТРОНКОМПЛЕКТ» (код ЄДРПОУ - 39485288), ТОВ «ВП «СПЕЦКАБЕЛЬ» (код ЄДРПОУ - 36456935), ТОВ «НІКОТЕХСНАБ» (код ЄДРПОУ - 40114712).
На підтвердження реальності спірних операцій поставок Позивачем надано: договори поставки, додаткові угоди до них, специфікації, рахунки-фактури, видаткові та податкові накладні, прибуткові ордери щодо оприбуткування товару на складі Позивача, товарно-транспортні накладні, оборотно-сальдові відомості по рахункам 631, картки рахунку 6441, заявки на переказ кредитних коштів, платіжні доручення. Матеріали справи також містять документи стосовно якості та відповідності товарно-матеріальних цінностей, придбаних підприємством Позивача відповідно до умов договорів поставки. Також матеріали справи містять відомості по партіях товарів на складах (бухгалтерський облік), копії висновків комісії вхідного контролю стосовно відповідності придбаної продукції, а також акти стосовно виявлених дефектів придбаної продукції.
Cуди з`ясували, що роблячи висновки про нереальність спірних поставок контролюючий орган посилався на відсутність у товарно-транспортних накладних інформації про навантажувально-розвантажувальні роботи, що не дає змогу визначити яким чином здійснювались роботи з навантаження-розвантаження вантажу, у який спосіб, які машини та механізми були задіяні, часи простою тощо, а також не встановлення реального походження товарів, які придбавались контрагентами та в подальшому постачались Позивачу.
Щодо необхідності з`ясування умов транспортування товару за спірними операціями звертав увагу й Верховний Суд у постанові від 13 грудня 2021 року повертаючи цю справу на новий судовий розгляд. Зокрема, Верховний Суд зауважив на тому, що з метою підтвердження реальності спірних господарських операцій у даній справі судам попередніх інстанцій необхідно було дослідити не лише наявність відповідних первинних документів, їх форму та зміст, але й встановити обставини щодо руху цього товару від виробника або від первісного продавця; яким чином та за яких умов цей товар транспортувався, зокрема, від виробника або від первісного продавця; наявність у контрагентів умов для здійснення господарської діяльності на момент укладення і вчинення спірних правочинів.
За змістом оскаржуваних судових рішень під час судового розгляду у судах попередніх інстанцій судами з`ясовано та досліджено обставини щодо транспортування товару, включаючи умови поставок та виконавців перевезень, пунктів навантаження та розвантаження товару у розрізі укладених угод з контрагентами. Зокрема, суди з`ясували, що за умовами укладених договорів транспортування товару здійснюється за рахунок та засобами постачальника.
У ході судового розгляду судами також отримано підтвердження й фактичного постачання контрагентами обумовленого укладеними договорами товару, їх якості та відповідності умовам укладених угод, оприбуткування поставлених товарів на складах Позивача, досліджено рух коштів внаслідок оприбуткування товару Позивачем як фактора зміни майнового стану сторони реальної операції, оплату товару, отримано пояснення представника Позивача у судових засіданнях щодо виникнення заборгованості Позивача за поставлений товар та її стан, умови розрахунків. 
Щодо господарської спроможності постачальників виконати умови поставок, то у ході судового розгляду судами отримано пояснення Позивача про те, що контрагенти-постачальники обиралися за результатами процедури «аналізу цін» та на підставі ознайомлень з їх тендерними пропозиціями та лише серед кваліфікованих постачальників в ДК «Укроборонпром», на підтвердження чого до матеріалів справи долучено листи, порівняльні таблиці за результатами тендеру, аналізи цін, довідку за підписом директора Позивача щодо наявності кваліфікації постачальників та накази ДК «Укроборонпром», згідно з якими відбувалася така кваліфікація постачальників. 
Згідно з поясненнями Позивача, підтвердженими доказами в матеріалах справи, придбані товарно-матеріальні цінності використовувалися для ремонту бронетанкової техніки для потреб Міністерства оборони України в рамках державних контрактів й від основного замовника послуг - Міністерства оборони України. Від замовника ані при прийняті техніки з ремонту, ані під час подальшої експлуатації не надходило жодних скарг щодо якості поставленого устаткування на бронетанкову техніку чи претензій, хоча за умовами державних оборонних контрактів Позивач несе гарантійні зобов`язання за проведений ремонт бронетанкової техніки. Суди встановили, що в матеріалах справи наявні документи стосовно якості та відповідності товарно-матеріальних цінностей, придбаних підприємством Позивача, умовам договорів поставки, а також висновки комісії вхідного контролю щодо відповідності придбаної продукції, а також акти стосовно виявлених дефектів поставленого товару.
Визначаючись щодо підтвердження якості та походження товару суди попередніх інстанцій виходили з того, що під час проведення перевірки контролюючим органом не ставилося питання походження товару, а представники військової прийомки від Міністерства оборони України також не піддавали сумніву якість та походження товарів. Позивачем надано суду копії паспортів, сертифікатів відповідності, сертифікатів якості, гарантійних листів на товарно-матеріальні цінності, придбані у межах спірних господарських операцій, а також висновки вхідного контролю на підприємстві Позивача. У паспортах та сертифікатах якості вказується, що ТМЦ, які постачалися на адресу Позивача, є власністю Постачальника, що визнано судами документом, який підтверджує походження товару.
За наведеного у сукупності судами визнано необґрунтованими посилання Відповідача щодо непідтвердження походження та якості придбаних Позивачем товарів.
Щодо доводів Відповідача про наявність вироків суду стосовно контрагентів ТОВ «Сімузар» та ТОВ «НВФ «Омега-Агро» у справах №761/26927/17 та 757/57453/17-к, суди попередніх інстанцій встановили таке.
Вирок Шевченківського районного суду м. Києва від 29 серпня 2017 року по справі №761/26927/17, яким директора ТОВ «Сімузар» засуджено за вчинення злочину за статтею 205 КК України, не набрав чинності і після прийняття Верховним Судом постанови від 31 травня 2018 року справу передано на розгляд до суду апеляційної інстанції для продовження розгляду апеляційної скарги. 10 жовтня 2018 року апеляційну скаргу задоволено, а вирок Шевченківського районного суду м. Києва від 29 серпня 2017 року по справі №761/26927/17 скасовано, справу направлено до суду першої інстанції для продовження розгляду. Ухвалою Шевченківського районного суду м. Києва від 31 січня 2020 року у справі №761/26927/17 провадження у справі закрито у зв`язку із набранням чинності закону, яким скасована кримінальна відповідальність за діяння, вчинене особою, на підставі пункту 4 частини першої статті 284 КПК України.
Щодо вироку Печерського районного суду м. Києва по справі №757/57453/17-к, то судами правильно вказано на те, що цей вирок ухвалено у відношенні посадових осіб ТОВ «Омега-Агро», яке згідно з актом перевірки від 28 серпня 2019 року №2971/20-40-14-03-06/08099848 не мало господарських взаємовідносин із підприємством Позивача. До того ж ухвалою Київського апеляційного суду від 07 жовтня 2020 року у справі №757/57453/17-к провадження закрито у зв`язку із набранням чинності закону, яким скасована кримінальна відповідальність за діяння, вчинене особою, на підставі пункту 4 частини першої статті 284 КПК України.
Щодо доводів Відповідача на наявність у засобах масової інформації відомостей стосовно підозри директору Позивача у фіктивних закупівлях, суди попередніх інстанцій обґрунтовано виходили з того, що Відповідачем не надано ані до суду першої, ані до суду апеляційної інстанції достатніх та належних доказів здійснення посадовими особами підприємства Позивача фіктивних операцій, натомість в матеріалах справи наявна постанова старшого прокурора у кримінальному провадженні начальника управління Спеціалізованої антикорупційної прокуратури А. Довганя від 05 червня 2020 року, якою кримінальне провадження №52016000000000063 у частині за підозрою ОСОБА_1 і ОСОБА_2 у вчиненні кримінального правопорушення, передбаченого частиною п`ятою статті 191 КК України закрито.
Отож, судами обґрунтовано констатовано відсутність на час розгляду цієї справи вироків як щодо посадових осіб контрагентів Позивача, так і щодо підприємства Позивача, доказів протилежного Відповідачем не надано.
В аспекті наявності кримінальних проваджень та вироків Суд вважає необхідним звернути увагу на правові висновки Великої Палати Верховного Суду у постанові від 07 липня 2022 року по справі №160/3364/19, які зводяться до того, що вирок щодо посадової особи контрагента за статтею 205 КК України, а також ухвала про звільнення особи від кримінальної відповідальності за цією статтею КК України у зв`язку із закінченням строків давності не можуть створювати преюдицію для адміністративного суду, якщо тільки суд кримінальної юрисдикції не встановив конкретні обставини щодо дій чи бездіяльності позивача. Такі вирок чи ухвала суду за результатами розгляду кримінального провадження мають оцінюватися адміністративним судом разом з наданими первинними документами та обставинами щодо наявності первинних документів, правильності їх оформлення, можливості виконання (здійснення) спірних господарських операцій, їх зв`язку з господарською діяльністю позивача та можливого використання придбаного товару (робіт, послуг) у подальшій діяльності.
У цій постанові від 07 липня 2022 року по справі №160/3364/19 Велика Палата відступила від висновку Верховного Суду України у постанові від 01 грудня 2015 року у справі № 826/15034/14 (№21-3788а15), визнавши необґрунтованим висновок Верховного Суду України у цій постанові, який зводився до того, що статус фіктивного, нелегального підприємства несумісний з легальною підприємницькою діяльністю, у зв`язку із чим господарські операції таких підприємств не можуть бути легалізовані навіть за формального підтвердження документами бухгалтерського обліку. Великою Палатою враховано, що 25 вересня 2019 року набрав чинності Закон №101-IX, яким виключено статтю 205 КК України, й, зауважено при цьому на тому, що вирок може слугувати підтвердженням нереальності операцій між платником податку та його контрагентом, тільки якщо він містить посилання саме на ці операції. Визнання вироком суду у кримінальному провадженні підприємства фіктивним не обов`язково означає, що всі його операції з усіма контрагентами були фіктивними за весь період його діяльності. 
Судами попередніх інстанцій у справі, що розглядається, обґрунтовано вказано на те, що Відповідачем не доведено та не надано належних доказів, які б свідчили про наявність фактів протиправної поведінки Позивача та про обізнаність платника податків щодо протиправної поведінки його контрагентів і злагодженості дій між ними, а використана контролюючим органом податкова інформація стосовно контрагентів носить виключно інформативний характер.
Такі висновки судів за встановлених обставин цієї справи є обґрунтованими та узгоджуються зі сталою та послідовною практикою Верховного Суду у такій категорії спорів. Верховний Суд неодноразово висловлювався про те, що норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення певними постачальниками товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування витрат та податкового кредиту, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема у вигляді позбавлення права на формування витрат чи податкового кредиту, за можливу неправомірну діяльність його контрагента за умови, якщо судом не було встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагента та злагодженість дій між ними. Цей підхід підтримано і Великою Палатою Верховного Суду у згаданій постанові від 07 липня 2022 року по справі №160/3364/19.
На доведення нереальності спірних операцій Відповідач також стверджує, зокрема, у касаційній скарзі, про те, що рух товарів від контрагентів (комплектуючі до бронетанкової техніки) перевозились згідно з товарно-транспортними накладними переважно легковими автомобілями. Проте, в обґрунтування цього доводу скаржник не наводить жодних характеристик предмету поставок з посиланням на конкретні докази, які, за твердженням Відповідача, з урахуванням використаних у спірних операціях транспортних засобів могли б викликати обґрунтовані сумніви у реальності перевезення цих товарів та дотриманні судами попередніх інстанцій норм процесуального права щодо оцінки поданих Відповідачем доказів. Натомість судами попередніх інстанцій встановлено на підставі наявних в матеріалах справи доказів умови та виконавців перевезень товару, яким надано юридичну оцінку у сукупності з іншими доказами в матеріалах справи, а суд касаційної інстанції, в силу визначених у статті 341 КАС України меж касаційного провадження, не має права вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази. 
Таким чином, за результатом судового дослідження умов та обставин спірних операцій Позивача з контрагентами, повного та всебічного аналізу та оцінки доказів в матеріалах справи не предмет реальності спірних операцій з контрагентами ПВКП «ПРОГРЕС» (код ЄДРПОУ - 30291640), ТОВ «РАДІОСФЕРА» (код ЄДРПОУ - 30687448), ТОВ «ТД ФІРМА СОЮЗ ЛТД» (код ЄДРПОУ - 33412020), ПП «КІРОВЕЦЬ-КОМПЛЕКТ» (код ЄДРПОУ - 35324429), ТОВ «ЛИСТЕХПОСТАВКА» (код ЄДРПОУ - 35774330), ТОВ «НВП «УЕК» (код ЄДРПОУ - 36374863), ТОВ «ЕЛЕКТРОН-ЕКСПЕРТ» (код ЄДРПОУ - 37094728), ТОВ         «СІСТЕМІНЖИНІРІНГМЕНЕДЖМЕНТ» (код ЄДРПОУ - 37441935), ТОВ «ЗАВОД «ГІДРОПРОГРЕС» (код ЄДРПОУ - 37659050), ТОВ «ОЛЕАНДР ГРУП» (код ЄДРПОУ - 38278407), ТОВ «УКРСПЕЦІНДУСТРІЯ-МЕТАЛ» (код ЄДРПОУ - 39338807), ТОВ «СІМУЗАР» (код ЄДРПОУ - 39601662), ТОВ «РАДЕК» (код ЄДРПОУ - 39838827), ТОВ «ТЕЛФОРД ТРЕЙД» (код ЄДРПОУ - 39952911), ТОВ «ОПТИМУМСПЕЦДЕТАЛЬ» (код ЄДРПОУ - 38320170), ТОВ «ТЕХНОТРАНС-СВ» (код ЄДРПОУ - 38913578), ТОВ «СОУРС УКРАЇНА» (код ЄДРПОУ - 37036074), ТОВ «УКРСПЕЦПРИЛАД» (код ЄДРПОУ - 36352881), ТОВ «РЕНАЛ» (код ЄДРПОУ - 19133293), ТОВ «СМАРТ БІЗНЕС ІНВЕСТ» (код ЄДРПОУ - 39789340), ТОВ «ПРОМЕЛЕКТРОНІКА» (код ЄДРПОУ - 24510970), ТОВ «ФІРМА «КЛИЧ» (код ЄДРПОУ - 21184174), ТОВ «КОМПАНІЯ «ПРОМТЕХМАРКЕТ» (код ЄДРПОУ - 39456765), ТОВ «ТОРГОВИЙ ДІМ «ПАРСЕТ» (код ЄДРПОУ - 39625987), ТОВ «ЕЛЕКТРОТЕХ ПЛЮС» (код ЄДРПОУ - 33817513), ТОВ «НВК ТЕХІМПЕКС» (код ЄДРПОУ - 32499006), ТОВ «ПРОМЕЛЕКТРОНКОМПЛЕКТ» (код ЄДРПОУ - 39485288), ТОВ «ВП «СПЕЦКАБЕЛЬ» (код ЄДРПОУ - 36456935), ТОВ «НІКОТЕХСНАБ» (код ЄДРПОУ - 40114712) судами попередніх інстанцій спростовано доводи контролюючого органу щодо непідтвердження походження товару по ланцюгу постачання (постачальники у 3, 4, 5, 6 ланці постачання, про що йдеться у акті перевірки) й зроблено обґрунтовані висновки про підтвердження реальності спірних операцій.
Отже, висновки судів попередніх інстанцій у цій справі є результатом оцінки наявних у їх розпорядженні доказів. Суд касаційної інстанції не може не погодитись із ними, оскільки така оцінка здійснена з дотриманням вимог процесуального закону щодо повного та всебічного з`ясування всіх обставин справи на підставі належних та допустимих доказів. 
Відповідно до статті 341 КАС України межі касаційного перегляду судових рішень судів першої та апеляційної інстанцій визначено межами доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження.
Доводи скаржника про те, що оскаржувані рішення ухвалені без урахування висновків щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладених у постановах Верховного Суду від 14 травня 2019 року по справі №825/3990/14, від 13 липня 2022 року по справі №520/223/20, від 25 серпня 2022 року по справі №826/5101/17, від 28 грудня 2022 року по справі №520/1284/19 колегія суддів вважає безпідставними. Аналіз наведених скаржником судових рішень дає підстави вважати, що такі рішення були ухвалені за інших фактичних обставин справи, установлених судами, а наведені скаржником цитати з цих рішень пов`язані виключно з критеріями оцінки доказів та дослідження обставин окремої справи. 
Так, скасовуючи судове рішення суду апеляційної інстанції Верховний Суд у постанові від 14 травня 2019 року по справі №825/3990/14 визнав обґрунтованим висновок суду першої інстанції щодо відсутності факту реального виконання спірних операцій з реалізації позивачу його контрагентами металопродукції, комплектуючих, головних уборів та одягу, оскільки такі висновки були зроблені судом першої інстанції виходячи не лише з якогось окремого недоліку, а усіх доказів у їх сукупності. Касаційним судом відзначено, що рішення суду першої інстанції прийнято з огляду на невідповідність первинних документів вимогам податкового законодавства; неможливість встановлення підстав визначення вартості реалізованого позивачу товару; не надання доказів на підтвердження повного проведення розрахунків за придбаний товар; ненадання доказів на підтвердження умов придбання та способу узгодження поставки товару; неможливість встановлення на кого покладено обов`язок поставки товару, за чий рахунок та яким чином здійснювалося його транспортування, прийняття за кількістю та якістю; відсутність доказів на підтвердження транспортування придбаного товару, зокрема, товарно-транспортних накладних, а також доказів на підтвердження того, які транспортні засоби було залучено для поставки товару з урахуванням специфіки такого товару; неможливість встановлення фактичної передачі товару; відсутність сертифікатів якості придбаної металопродукції, свідоцтв, довідок, паспортів; ненадання доказів оприбуткування товарно-матеріальних цінностей на складі позивача; неможливість встановлення за яких обставин і в який спосіб налагоджено господарські зв`язки між позивачем та його задекларованими постачальниками; ненадання документів на підтвердження факту придбання товару з метою та в цілях господарської діяльності, зокрема, отримання прибутку; не підтвердження обґрунтованості господарської мети та економічної доцільності при укладанні спірних договорів. У цій справі позивачем також не було підтверджено й використання придбаних товарів (металопродукції комплектуючих) у його господарській діяльності, оскільки згідно з актами переробки з металопродукції та комплектуючих було отримано певну продукцію, але доказів її реалізації, чи вчинення будь-яких інших дій з боку позивача, які б вказали на фактичні зміни його майнового стану та наявності ділової мети, економічної вигоди від спірних господарських операцій, суду надано не було. Натомість, позивачем було надано договори на поставку капелюхів та одягу з доданням первинних документів до них, що не має відношення до господарських операцій з придбання металопродукції та комплектуючих та є свідченням відсутності реальної зміни майнового стану платника податків. Тобто, саме сукупність встановлених обставин конкретних спірних операцій покладено в основу висновку про нереальність відповідних операцій платника податків у тій справі.
У постанові від 13 липня 2022 року по справі №520/223/20 оцінюючи доводи скаржника щодо недоліків товарно-транспортних накладних Верховний Суд зауважив на тому, що хоча товарно-транспортна накладна не є первинним документом, коли спір стосується встановлення реальності господарської операції її наявність та належне оформлення є належним доказом переміщення товару, враховуючи, що перевезення є одним із етапів поставки. Це стосується й інших документів, які повинні супроводжувати поставку відповідно до правових норм, умов договору або загальної практики. При цьому Суд вказав на те, що документи та інші дані, що спростовують реальність здійснення господарської операції, яка відображена в податковому обліку, повинні оцінюватися з урахуванням специфіки кожної господарської операції - умов перевезення, зберігання товарів, змісту послуг, що надаються, тощо. Скасовуючи судові рішення судів попередніх інстанцій у справі №520/223/20 Верховний Суд у постанові від 13 липня 2022 року вказав на необхідність надання оцінки за правилами статті 90 КАС України доказам щодо обставин, які встановлені в процедурах кримінального провадження і ставлять під сумнів реальний характер господарських операцій. Без належного з`ясування цих обставин у їх сукупності з урахуванням встановлених заходами податкового контролю обставин щодо фіктивної діяльності контрагентів позивача зробити висновок, що оцінка судами попередніх інстанцій доказів у справі №520/223/20 зроблена правильно, суд касаційної інстанції за встановлених обставин тієї справи не визнав можливим. 
У постанові від 25 серпня 2022 року по справі №826/5101/17, на яку також посилається скаржник, Верховний Суд виходив з того, що на підтвердження доводів про те, що укладені між позивачем та його контрагентами договори реально не виконувались відповідачем було надано інформацію про те, що ці господарські товариства не здійснювали та не мали можливості здійснювати господарську діяльність на виконання укладених з позивачем угод. Однак у тій справі суди попередніх інстанцій лише зазначили про укладення господарських угод з посиланням на наявність податкових та видаткових накладних без дослідження їх змісту. Зауважуючи на необхідності перевірки доводів та висновків податкового органу, зокрема й враховуючи доводи контролюючого органу про недоліки первинних документів, Суд й зазначив про те, що судами першої та апеляційної інстанцій взагалі не деталізовано та не оцінено зміст спірних господарських операцій у розрізі кожного контрагентів окремо. При цьому Суд висловив загальний підхід щодо оцінки реального виконання господарських зобов`язань, який зводиться до того (що процитовано скаржником у касаційній скарзі), що формальне складення лише первинного документа не є беззаперечним доказом реальності конкретної господарської операції, якщо контролюючий орган наводить доводи, які ставлять під сумнів її здійснення, зокрема доводи щодо неможливості здійснення поставок контрагентом з огляду на відсутність у нього матеріальних, трудових ресурсів для здійснення підприємницької діяльності та не відповідність при цьому номенклатури придбаних товарів номенклатурі поставлених товарів згідно з даними з Єдиного реєстру податкових накладних; епізодичну або обмежену терміном, на який припадають дати виписування документів на операцію з постачання, фінансову та податкову звітність контрагента, не відображення у цій звітності відповідних податкових зобов`язань, відсутність контрагента за місцезнаходженням.
За обставинами справи №520/1284/19 податковий орган стверджував про нереальність операцій позивача з огляду на: відсутність у постачальників фізичних, технічних, технологічних умов, кваліфікованого персоналу, об`єктивно необхідних для вчинення господарських операцій з постачання товару на адресу позивача; не підтвердження факту транспортування, навантаження, розвантаження, зберігання, приймання товарів, у зв`язку із відсутністю відповідних документів (оскільки відповідно до норм Національного стандарту України ДСТУ Б В.2.7-127:2015 «Суміші асфальтобетонні і асфальтобетоні щебенево-мастикові. Технічні умови» визначені вимоги для транспортування та зберігання бітуму, а саме: кузови транспортних засобів повинні бути добре очищені перед завантаженням щебенево-мастикової асфальтобетонної суміші (ЩМАС) та вкриті при транспортуванні ЩМАС, а термін зберігання ЩМАС у накопичувачах не повинен перевищувати 2 год); відсутність сертифікатів якості або паспортів товару; згідно з даними з Єдиного реєстру досудових розслідувань контрагенти фігурують у кримінальних провадженнях; не відповідність асортименту придбаних товарів (послуг) в податкових накладних (фрукти, квасоля, цукор, борошно, плитка керамічна, керамічний граніт, куряче філе, вугілля, гриби, кабачки та інші), за якими контрагенти згідно з інформацією з Єдиного реєстру податкових накладних задекларували податковий кредит, найменуванню товарів (послуг) в податкових накладних, виписаних від імені цих контрагентів на адресу позивача (бітум, відсів, портландцемент, драбини металеві приставні, грунтовка, труби поліпропіленові, клеюча суміш для пеноблоків, електроди, блоки бетонні для стін підвалів, суміші асфальтобетонні гарячі та теплі, полікарбонат та інше). Виходячи з конкретних обставин цієї справи, роблячи висновки у постанові  від 28 грудня 2022 року Верховний Суд погодився з тим, що апеляційний суд правильно зазначив про те, що транспортні документи не є первинними документами щодо господарської операції з придбання (постачання), однак, при оцінці відповідного доводу податкового органу як необґрунтованого не взяв до уваги обставини щодо характеру діяльності контрагентів та вимоги Національного стандарту України ДСТУ Б В.2.7-127:2015, які об`єктивно свідчать не на користь доводу позивача, що господарські операції мали реальний характер, на що цілком справедливо звернув увагу суд першої інстанції. Оцінка судом першої інстанції факту відсутності у позивача документів щодо транспортування, розвантаження, приймання та зберігання товару є правильною також з огляду на обсяг задокументованих позивачем операцій з придбання товарів, число постачальників та спільність їх характеристик. Допускаючи відсутність документів щодо транспортування товару, загальна практика господарювання передбачає їх наявність. Водночас, у позивача немає документів щодо транспортування товару в операціях з 39 контрагентами. Суд також погодився з тим, що з огляду на доступність інформації щодо контрагентів в офіційних джерелах стверджувати про те, що позивач проявив належну обачність при виборі цих контрагентів, а також що у позивача не було обґрунтованих підстав сумніватись у добросовісності зазначених суб`єктів господарювання, не можна.
Отже, наведені скаржником постанови Верховного Суду ухвалені за інших фактичних обставин справ, установлених судами, тому посилання заявника касаційної скарги на те, що судові рішення у цій справі ухвалені без урахування висновків щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладених у цих постановах Верховного Суду, є безпідставними.
Відповідач у касаційній скарзі фактично просить суд касаційної інстанції вийти за межі перегляду справи та дати нову оцінку доказам, що містяться в матеріалах справи, в той час як суд касаційної інстанції в силу положень статті 341 КАС України не наділений повноваженнями дослідження й переоцінки доказів та перевірки обставин, які вже встановлені судами першої та апеляційної інстанцій. Доводи касаційної скарги не містять належних та об`єктивно обумовлених міркувань, які б спростовували наведені висновки судів першої та апеляційної інстанції. Фактично доводи касаційної скарги зводяться до незгоди з мотивами суду першої та апеляційної інстанцій, якими вони керувалися при оцінці доказів і встановленні обставин справи. 
Таким чином, доводи заявника касаційної скарги висновків судів попередніх інстанцій не спростовують, а зводяться виключно до нової оцінки встановлених судами обставин справи, що виходить за межі повноважень касаційного суду, визначених статтею 341 КАС України, а касаційна скарга не містить інших обґрунтувань, ніж ті, які були висловлені Позивачем під час слухань цієї справи в судах першої та апеляційної інстанцій, і з урахуванням яких суди вже надавали правову оцінку встановленим у справі обставинам.
Щодо порушення судом першої інстанції норм процесуального права, на чому наполягає Відповідач у касаційній скарзі, що полягає, на думку Відповідача, у безпідставному здійсненні судом першої інстанції розгляду цієї справи в порядку письмового провадження, Суд враховує, що ці доводи скаржник мотивує тим, що у тексті судового рішення суду першої інстанції жодним чином не обумовлено неповажності причин неявки Відповідача у судове засідання, а також відсутня й інформація щодо надання письмової згоди про розгляд справи в порядку письмового провадження.
Перевіряючи питання дотримання судом першої інстанції норм процесуального права при розгляді справи без участі представника Головного управління ДПС у Харківській області у порядку письмового провадження Суд враховує таке.
Ухвалюючи оскаржуване у цій справі рішення у порядку письмового провадження суд першої інстанції врахував, що від представника Позивача надійшла заява про розгляд справи за його відсутності; представник Відповідача в судове засідання, призначене на 29 червня 2022 року не з`явився, правом заявити клопотання про проведення судового засідання в режимі відеоконференції не скористався, проте про дату та час проведення судового засідання, а також про право проведення судового засідання в режимі відеоконференції попереджався. 
Визначаючись щодо розгляду цієї справи у порядку письмового провадження суд першої інстанції виходив з того, що сторони повно виклали свої доводи у спірних правовідносинах у наданих заявах по суті, й зважаючи на повноту доказової бази, яка міститься у справі, не вбачав підстав для відкладення справи.
Відповідно до частини першої статті 205 КАС України неявка у судове засідання будь-якого учасника справи, за умови що його належним чином повідомлено про дату, час і місце цього засідання, не перешкоджає розгляду справи по суті, крім випадків, визначених цією статтею.
Стверджуючи про те, що розгляд справи в порядку письмового провадження можливий лише у випадку наявності письмової згоди на це усіх учасників судового провадження або у випадку неявки в судове засідання учасника справи, якщо причини неявки судом визнано неповажними, Відповідач помилково посилається на норму пункту 2 частини другої статті 205 КАС України.
Так, у пункті 2 частини другої статті 205 КАС України визначено умови, за яких суд відкладає розгляд справи в судовому засіданні в межах встановленого цим Кодексом строку, якими є: перша неявка в судове засідання учасника справи, якого повідомлено про дату, час і місце судового засідання, якщо він повідомив про причини неявки, які судом визнано поважними.
Аналізуючи доводи скаржника Суд бере до уваги те, що Відповідач не стверджує, що його не було повідомлено про дату, час і місце судового засідання 29 червня 2022 року, а доводи про те, що представник Головного управління ДПС у Харківській області прибув 29 червня 2022 року до суду першої інстанції, Відповідач не підтверджує жодними доказами. 
Натомість, частиною дев`ятою статті 205 КАС України встановлено, що якщо немає перешкод для розгляду справи у судовому засіданні, визначених цією статтею, але всі учасники справи не з`явилися у судове засідання, хоча і були належним чином повідомлені про дату, час і місце судового розгляду, суд має право розглянути справу у письмовому провадженні у разі відсутності потреби заслухати свідка чи експерта.
Отже, за змістом наведених норм статті 205 КАС України підставою для переходу суду першої інстанції до розгляду справи у порядку письмового провадження є визнання судом відсутності перешкод для розгляду справи у судовому засіданні, у тому числі відсутність потреби заслухати свідка чи експерта, а також неявка усіх учасників справи належно повідомлених про дату, час і місце судового розгляду.
Згідно з цією нормою перехід суду до розгляду справи у порядку письмового провадження не вимагає письмової згоди усіх учасників процесу, як і визнання поважними причин неявки учасника справи. Варто врахувати й те, що представники Відповідача взяли участь у судовому розгляді в суді апеляційної інстанції й не були позбавлені можливості подавати свої доводи та заперечення безпосередньо у суді. Натомість, посилаючись на рекомендоване Радою судів України відкладення розгляду справ згідно з Рекомендаціями роботи судів в умовах воєнного стану, які опубліковані Радою судів України 02 березня 2022 року, скаржником не наведено жодних обставин, на які при наданні таких рекомендацій судам звернула увагу Рада судів України, як-от: неможливість подання заяви про відкладення розгляду справи через задіяння до функціонування критичної інфраструктури, вступ до лав Збройних сил України, територіальної оборони, добровольчих воєнних формувань та інших форм протидії збройної агресії проти України, або неможливість прибути в суд у зв`язку з небезпекою для життя.
Враховуючи викладене, суд касаційної інстанції не знаходить порушень процесуального права судом першої інстанції щодо розгляду цієї справи у порядку письмового провадження, а доводи скаржника, наведені в аспекті обґрунтування підстав касаційного оскарження у цій частині, не видаються обґрунтованими. Таку ж позицію викладено Верховним Судом у постановах від 08 листопада 2019 року по справі №823/850/16, від 21 жовтня 2021 року по справі № 810/5053/15.
Таким чином, переглянувши рішення судів першої та апеляційної інстанцій по суті спору в межах доводів касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судами фактичних обставин справи, Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду дійшов висновку, що при ухваленні оскаржуваних судових рішень суди не допустили порушень норм матеріального та процесуального права, які могли б бути підставою для скасування судового рішення.
Щодо додаткової постанови Другого апеляційного адміністративного суду від 19 квітня 2023 року, у якій вирішено питання розподілу судових витрат Позивача на професійну правничу допомогу у суді апеляційної інстанції та стягнуто на користь Державного підприємства «Харківський бронетанковий завод» за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Харківській області 60000,00 грн, Суд виходить з такого.
Відповідно до частини першої статті 132 КАС України судові витрати складаються із судового збору та витрат, пов`язаних з розглядом справи.
Частиною третьої статті 132 КАС України визначено, що до витрат, пов`язаних з розглядом справи, належать, витрати: 1) на професійну правничу допомогу; 2) сторін та їхніх представників, що пов`язані із прибуттям до суду; 3) пов`язані із залученням свідків, спеціалістів, перекладачів, експертів та проведенням експертиз; 4) пов`язані з витребуванням доказів, проведенням огляду доказів за їх місцезнаходженням, забезпеченням доказів; 5) пов`язані із вчиненням інших процесуальних дій або підготовкою до розгляду справи.
Стаття 134 КАС України визначає, що витрати, пов`язані з правничою допомогою адвоката, несуть сторони, крім випадків надання правничої допомоги за рахунок держави.
Відповідно до частин другої - сьомої статті 134 КАС України за результатами розгляду справи витрати на правничу допомогу адвоката підлягають розподілу між сторонами разом з іншими судовими витратами, за винятком витрат суб`єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката.
Для цілей розподілу судових витрат: 1) розмір витрат на правничу допомогу адвоката, в тому числі гонорару адвоката за представництво в суді та іншу правничу допомогу, пов`язану зі справою, включаючи підготовку до її розгляду, збір доказів тощо, а також вартість послуг помічника адвоката визначаються згідно з умовами договору про надання правничої допомоги та на підставі доказів щодо обсягу наданих послуг і виконаних робіт та їх вартості, що сплачена або підлягає сплаті відповідною стороною або третьою особою; 2) розмір суми, що підлягає сплаті в порядку компенсації витрат адвоката, необхідних для надання правничої допомоги, встановлюється згідно з умовами договору про надання правничої допомоги на підставі доказів, які підтверджують здійснення відповідних витрат.
У разі недотримання вимог частини п`ятої цієї статті суд може, за клопотанням іншої сторони, зменшити розмір витрат на правничу допомогу, які підлягають розподілу між сторонами.
Обов`язок доведення неспівмірності витрат покладається на сторону, яка заявляє клопотання про зменшення витрат на оплату правничої допомоги адвоката, які підлягають розподілу між сторонами.
Відповідно до частини дев`ятої статті 139 КАС України при вирішенні питання про розподіл судових витрат суд враховує: 1) чи пов`язані ці витрати з розглядом справи; 2) чи є розмір таких витрат обґрунтованим та пропорційним до предмета спору, значення справи для сторін, у тому числі чи міг результат її вирішення вплинути на репутацію сторони або чи викликала справа публічний інтерес; 3) поведінку сторони під час розгляду справи, що призвела до затягування розгляду справи, зокрема, подання стороною явно необґрунтованих заяв і клопотань, безпідставне твердження або заперечення стороною певних обставин, які мають значення для справи, тощо; 4) дії сторони щодо досудового вирішення спору (у випадках, коли відповідно до закону досудове вирішення спору є обов`язковим) та щодо врегулювання спору мирним шляхом під час розгляду справи, стадію розгляду справи, на якій такі дії вчинялись.
При цьому, у застосуванні критерію співмірності витрат на оплату послуг адвоката суд користується досить широким розсудом, який, тим не менш, повинен ґрунтуватися на критеріях, визначених у частині п`ятій статті 134 КАС України. Ці критерії суд застосовує за наявності наданих стороною, яка вказує на неспівмірність витрат, доказів та обґрунтування невідповідності заявлених витрат цим критеріям.
Отже, у розумінні наведених положень КАС України зменшення суми судових витрат на професійну правничу допомогу, що підлягають розподілу, можливе виключно на підставі клопотання іншої сторони у разі, якщо вона вважає, що не було дотримано вимоги стосовно співмірності витрат зі складністю відповідної роботи, її обсягом та часом, витраченим на виконання робіт.
На підтвердження розміру понесених витрат на правничу допомогу в суді апеляційної інстанції представником Позивача надано копії: Додаткової угоди №4 від 31 грудня 2022 року до Договору про надання правової допомоги №б/н від 07 травня 2018 року, акт наданих послуг №14 від 08 лютого 2023 року до Договору про надання правової допомоги №б/н від 07 травня 2018 року, рахунок на оплату послуг №14 від 08 лютого 2023 року на суму 60000,00 грн, платіжне доручення №12106 від 09 лютого 2023 року у розмірі 60000,00 грн.
Згідно з актом наданих послуг адвокатом надано такі види правових послуг: 1) ознайомлення з апеляційною скаргою ГУ ДПС у Харківській області на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 29 червня 2022 року по справі №520/10130/19, написання та подання відзиву на апеляційну скаргу. Загальна тривалість витраченого часу 18 (вісімнадцять годин); 2) запланована участь адвоката у судовому засіданні по справі №520/10130/19, яке призначено на 28 лютого 2023 року о 10 год. 30 хв. Тривалість запланованого часу 2 (дві) години. Загальна вартість витраченого часу Виконавця складає 20 (двадцять) годин 00 хвилин. Загальна вартість усіх наданих послуг складає 60000,00 грн без ПДВ.
Суд встановив, що Позивач сплатив адвокату 60000,00 грн за надання правової допомоги відповідно до платіжного доручення №12106 від 09 лютого 2023 року.
Вирішуючи питання відшкодування Позивачу судових витрат на правничу допомогу суд апеляційної інстанції також врахував участь представник Позивача у судових засіданнях в суді апеляційної інстанції й час тривалості судових засідань, а саме: 28 лютого 2023 року (початок о 10:38:14 год. та завершення о12:19:41 год.), 21 березня 2023 року (початок о 12:33:12 год. та завершення о 14:02:46 год.), 03 квітня 2023 року (початок о 11:07:50 год. та завершення о 11:23:02 год.), 03 квітня 2023 року (початок о 15:23:31 год. та завершення о 16:51:31 год.), 10 квітня 2023 року (початок о 13:18:53 год. та завершення о 13:55:44 год.).
Головне управління ДПС у Харківській області висловило заперечення щодо поданої заяви про розподіл судових витрат на професійну правничу допомогу подавши письмову заяву, у якій зазначило про неспівмірність заявлених до відшкодування витрат складності справи та наданим адвокатом послугам; часом, обсягом цих послуг. 
Проте, Суд констатує, у цьому клопотанні відсутні обґрунтовані доводи Відповідача щодо неспівмірності заявлених до відшкодування витрат на професійну правничу допомогу, натомість, містяться загальні посилання на їх неспівмірність та недоведеність Позивачем неминучості понесення таких витрат.
Враховуючи не доведення Відповідачем необхідності зменшення розміру відшкодування судових витрат, понесених Позивачем на професійну правничу допомогу, а також належне обґрунтування Позивачем та підтвердження розміру понесених витрат на таку допомогу, колегія суддів доходить висновку, що розмір судових витрат, що складається з витрат на професійну правничу допомогу у суді апеляційної інстанції у сумі 60000 грн співмірними із часом, витраченим адвокатом на виконання відповідних робіт, обсягом виконаної адвокатом роботи, значенням справи для учасників.
Посилаючись у касаційній скарзі, на висновки Верховного Суду у постановах від 10 жовтня 2018 року у справі №910/21570/17, від 14 листопада 2018 року у справі №921/2/18, додатковій постанові КГС ВС від 11 грудня 2018 року у справі №910/2170/18, від 10 жовтня 2019 року у справі №909/116/19, від 18 березня 2021 року у справі №910/15621/19, постанові ВП ВС від 19 лютого 2020 року у справі №755/9215/15-ц, Відповідач наводить загальні посилання на необхідність урахування критеріїв реальності адвокатських витрат (установлення їхньої дійсності та необхідності) та розумності їхнього розміру,  що не доводить відмінного правозастосування при вирішенні питання розподілу судових витрат на професійну правничу допомогу у суді апеляційної інстанції у цій справі.
Отже, при ухваленні оскаржуваної додаткової постанови суд апеляційної інстанції не допустив порушення норм процесуального права, а тому касаційна скарга Головного управління ДПС у Харківській області і у цій частині підлягає залишенню без задоволення.
Вирішуючи питання відшкодування Позивачу судових витрат на професійну правничу допомогу у суді касаційної інстанції на підставі поданого 10 липня 2023 року клопотання Суд виходить з такого.
На підтвердження понесення у суді касаційної інстанції витрат на професійну правничу допомогу представником Позивача надано: акт наданих послуг №22 від 23 червня 2023 року до Договору про надання правової допомоги №б/н від 07 травня 2018 року, рахунок на оплату №22 від 23 червня 2023 року на суму 42000,00 грн, платіжне доручення №15683 від 06 липня 2023 року у розмірі 42000,00 грн.
Крім того, в матеріалах справи наявні копії: Договору про надання правової допомоги №б/н від 07 травня 2018 року Адвокатським бюро «Віталія Гордейчука» і Додаткової угоди №4 від 31 грудня 2022 року до цього договору.
Згідно з пунктом 3.4 Договору про надання правової допомоги №/н від 07 травня 2018 року Клієнт оплачує послуги та компенсує фактично понесені витрати згідно з виставленим рахунком шляхом безготівкового розрахунку на банківський рахунок Адвокатського бюро.
У Додатковій угоді №4 від 31 грудня 2022 року (пункт 3.5) сторони погодили, що 1 (одна) година праці Адвокатського бюро при надані послуг із супроводження справ в суді, що розглядаються в порядку Кодексу адміністративного судочинства України, Цивільного-процесуального кодексу України та Господарського процесуального кодексу України в межах міста Харкова становить 3000,00 грн.
Згідно з актом наданих послуг №22 від 23 червня 2023 року адвокатським бюро надано такі послуги у суді касаційної інстанції й визначено їх обсяг: написання та подання до Верховного Суду (Касаційного адміністративного суду) відзиву на касаційну скаргу ГУ ДПС у Харківській області по справі №520/10130/19 від 23 червня 2023 року. Загальна тривалість витраченого часу - 14 годин.
З розрахунку 3000 грн х 14 год. виставлено рахунок на оплату №22 від 23 червня 2023 року й платіжним дорученням №15683 від 06 липня 2023 року підтверджено сплату суми у розмірі 42000,00 грн з призначенням платежу №плата за юридичні послуги згідно з рахунком №22 від 23 червня 2023 року, без ПДВ».
У судовому засіданні представник Відповідача заперечував проти стягнення на користь Позивача заявлених судових витрат на професійну правничу допомогу з підстав їх неспівмірності та враховуючи повторюваність висловленої позиції сторони Позивача у попередніх заявах по суті справи у судах попередніх інстанцій.
Велика Палата Верховного Суду у постанові від 16 грудня 2022 року у справі №922/1964/21 сформулювала такий висновок. Визначаючи розмір суми, що підлягає сплаті в порядку компенсації гонорару адвоката іншою стороною, суди мають виходити зі встановленого у самому договорі розміру та/або порядку обчислення таких витрат, що узгоджується з приписами статті 30 Закону України «Про адвокатуру та адвокатську діяльність», враховуючи при цьому положення законодавства щодо критеріїв визначення розміру витрат на правничу допомогу. Велика Палата Верховного Суду зауважила, що не є обов`язковими для суду зобов`язання, які склалися між адвокатом та клієнтом у контексті вирішення питання про розподіл судових витрат. Вирішуючи останнє, суд повинен оцінювати витрати, що мають бути компенсовані за рахунок іншої сторони, ураховуючи як те, чи були вони фактично понесені, так і оцінювати їх необхідність. Подібний висновок викладений у пункті 5.44 постанови Великої Палати Верховного Суду від 12 травня 2020 року у справі №904/4507/18.
Також у додатковій постанові Великої Палати Верховного Суду від 19 лютого 2020 року по справі №755/9215/15-ц Велика Палата Верховного Суду вказала на те, що при визначенні суми відшкодування суд має виходити з критерію реальності адвокатських витрат (встановлення їхньої дійсності та необхідності), а також критерію розумності їхнього розміру, виходячи з конкретних обставин справи та фінансового стану обох сторін.
Ключовим критерієм під час розгляду питання щодо можливості стягнення витрат на професійну правничу допомогу є розумність заявлених до відшкодування витрат. Тобто розмір відповідної суми має бути обґрунтованим. Крім того, підлягає оцінці необхідність саме такого розміру витрат.
Тобто, суд не зобов`язаний присуджувати стороні, на користь якої ухвалене судове рішення, всі понесені нею витрати на професійну правничу допомогу, якщо, керуючись принципами справедливості та верховенства права, встановить, що розмір гонорару, визначений стороною та його адвокатом, є завищеним щодо іншої сторони спору, враховуючи такі критерії, як складність справи, витрачений адвокатом час, значення спору для сторони тощо.
У постановах від 1 вересня 2021 року у справі №178/1522/18, від 8 вересня 2021 року у справі №206/6537/19 Верховним Судом зазначено, що попри волю сторін договору визначати розмір гонорару адвоката, суд не позбавлений права оцінювати заявлену до відшкодування вартість правничої допомоги на підставі критеріїв співмірності.
Отож, виходячи з критеріїв співмірності, а також з урахуванням заперечень Відповідача, Суд вважає, що сума заявлених Позивачем до відшкодування судових витрат на професійну правничу допомогу у суді касаційної інстанції підлягає зменшенню.
У таких висновках колегія суддів виходить з того, що позиція сторони Позивача щодо спірних правовідносин, висловлена у відзиві на касаційну скаргу, переважно дублює зміст відзиву на апеляційну скаргу та частково позовної заяви, та не є відмінною від позиції сторони Позивача, висловленої у судах попередніх інстанцій, до того ж враховуючи, що стадія касаційного перегляду виключає подання нових доказів і заяв по суті справи, а предметом касаційного перегляду є суто оцінка правильності застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права на підставі вже встановлених фактичних обставин справи. Крім того, на час розгляду справи у суді касаційної інстанції представник Позивача був повністю обізнаний з позицією контролюючого органу, нормами права, які регулюють спірні правовідносини, та обставинами справи, тобто на стадії касаційного розгляду справи правова позиція Позивача вже була сформована. У зв`язку з наведеним колегія суддів не вбачає розумної потреби у витратах у суді касаційної інстанції у загальному розмірі 42000,00 грн. 
Виходячи з критерію реальності та розумності розміру визначених судових витрат, їх необхідності і враховуючи фактичний обсяг наданих послуг, суд касаційної інстанції вважає обґрунтованим та співмірним зі складністю справи присудження на користь Позивача суми витрат на професійну правничу допомогу у суді касаційної інстанції у сумі 15000 грн, що відповідатиме принципу розумності розподілу судових витрат.
4.2. Висновки за результатами розгляду касаційних скарг
Переглянувши судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального і процесуального права, Суд звертає увагу на таке.
Відповідно до частин першої, другої та третьої статті 242 КАС України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Зазначеним вимогам процесуального закону рішення суду першої та апеляційної інстанцій відповідають, а викладені у касаційній скарзі доводи скаржника є необґрунтованими.
Отже, переглянувши судові рішення, Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду дійшов висновку, що при ухваленні оскаржуваних судових рішень судами першої та апеляційної інстанцій не допущено неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права, які могли б бути підставою для скасування судових рішень, а тому касаційні скарги необхідно залишити без задоволення.
Згідно із частиною першою статті  350 КАС України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Керуючись статтями 3, 344, 349, 350, 355, 359 КАС України, Суд
П О С Т А Н О В И В:
Касаційну скаргу Головного управління ДПС у Харківській області залишити без задоволення.
Постанову   Другого апеляційного адміністративного суду від 10 квітня 2023 року та рішення    Харківського окружного адміністративного суду від 29 червня 2022 року, а також додаткову постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 19 квітня 2023 року залишити без змін.
Стягнути з Головного управління ДПС у Харківській області (місцезнаходження: 61057, Харківська область, м. Харків, вул. Пушкінська, 46, код ЄДРПОУ ВП 43983495) на користь Державного підприємства «Харківський бронетанковий завод» (місцезнаходження: 61040, Харківська область, м. Харків, вул. Велика Панасівська, 222, код ЄДРПОУ 08099848) судові витрати, пов`язані із розглядом справи в суді касаційної інстанції, на професійну правничу допомогу в сумі 15000 грн (п`ятнадцять тисяч гривень).
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.
Головуюча суддя                                                            Н.Є. Блажівська
Судді                                                                                О.В. Білоус
                                                                                І.В. Дашутін