ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

22 серпня 2023 року 	м. Дніпро	справа № 280/5713/22	

Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді  Бишевської Н.А. (доповідач),
                               суддів:  Добродняк І.Ю., Семененка Я.В.,     
розглянувши у письмовому провадженні в м. Дніпро 
апеляційну скаргу Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків 
на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 10 травня 2023 року 
у справі №280/5713/22 
за позовом  Товариства з обмеженою відповідальністю "Альбакор"  
до  Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків  Державної податкової служби України  Головного управління ДПС у Запорізькій області     
про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії,- 

ВСТАНОВИВ:

"27" вересня 2022 р.   Товариство з обмеженою відповідальністю "Альбакор" звернулось до суду з адміністративним позовом до   Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків  Державної податкової служби України  Головного управління ДПС у Запорізькій області   в якому просило  
- визнати протиправним та скасувати рішення Регіональної комісії ГУ ДПС у Запорізькій області, з питань зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН № 7177585/37129163 від     09 серпня 2022 року в повному обсязі;
- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в                                 Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну ТОВ «Альбакор» № 2526 від              28 серпня 2022 року.
Рішенням  Запорізького окружного адміністративного суду від 10 травня 2023 р. у справі № 280/5713/22 адміністративний позов   Товариства з обмеженою відповідальністю "Альбакор"  до  Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків  Державної податкової служби України  Головного управління ДПС у Запорізькій області      про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії - задоволено частково. 
Визнано протиправним та скасовано рішення Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків, з питань зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН № 7177585/37129163 від 09 серпня 2022 року в повному обсязі.
Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в   Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну ТОВ «Альбакор» № 2526 від                                        28 лютого 2022 року.
В задоволенні іншої частини позовних вимог відмовлено.
Не погодившись з рішенням суду, Центральним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків  подано апеляційну скаргу, згідно якої особа, яка подає апеляційну скаргу просить скасувати рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 10 травня 2023 р. у справі № 280/5713/22, як таке що винесено з порушенням норм матеріального та процесуального права. Вважає, що суд не надав належної оцінки тому факту, що спірне рішення про відмову в реєстрації податкової накладної прийнято у зв`язку з ненаданням платником податку копій документів: договорів, зокрема зовнішньоекономічних контрактів, з додатками до них; первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи) у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних.
Перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду в межах доводів апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів не вбачає підстав для задоволення апеляційної скарги, внаслідок наступного.

Як встановлено судом першої інстанції та підтверджено під час апеляційного перегляду справи, 8 лютого 2022 року ТОВ «Альбакор» склало податкову накладну № 2526, виписану в адресу ТОВ «Компанія Стінгрей» на підставі укладеного договору поставки товарів. Дана податкова накладна подана на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних 18 липня 2022 року.
Згідно квитанції від 18 липня 2022 року реєстрація даної податкової накладної зупинена. Причина зупинення реєстрації, зазначена в квитанції: «Відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПКУ реєстрація ПН/РК зупинена. Коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 5607 відсутні в таблиці даних платника ПДВ, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються) та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання. що відповідає п. І Критеріїв ризиковості здійснення операцій»
При цьому в квитанції контролюючим органом не конкретизовані та не зазначені документи, які не надані та є необхідними для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної.
03 серпня 2022 року позивач надав відповідачу пояснення № 2526 від                                                 01 серпня 2022 року, надав інформацію про походження товару, який був відвантажений в адресу ТОВ «Компанія Стінгрей» від постачальника який не є платником ПДВ, та надав копії документів для підтвердження законності даних операцій.
Так, разом з поясненнями, на підтвердження реальність здійснення господарської операції, позивачем надані наступні документи: видаткова накладна № 72842 від 14 грудня 2021 року; видаткова накладна № 90 від 07 вересня 2021 року; видаткова накладна № 21012 від 07 лютого 2022 року; платіжне доручення № 2962256 від 30 червня 2022 року; платіжне доручення № 1572288 від 18 липня 2022 року; договір поставки № 13061 від 03 грудня 2021 року; видаткова накладна № 24975 від 14 лютого 2022 року; договір поставки № 13061 від 03 грудня 2021 року; податкова накладна № 3 від 07 вересня 2021 року; платіжне доручення № 1972293 від 19 липня 2022 року; експрес-накладна «НОВА-ПОШТА» № 59000727895808 від 07 вересня 2021 року; видаткова накладна № 21506 від 07 лютого 2022 року; податкова накладна № 2526 від 28 лютого 2022 року; договір поставки № 0709/09 від 07 вересня 2021 року; договір № 643 від 30 жовтня 2018 року; квитанція від 18 липня 2022 року; видаткова накладна № 18100 від 02 лютого 2022 року; видаткова накладна № 28192 від 21 лютого 2022 року; платіжне доручення № 2962258 від 30 червня 2022 року; видаткова накладна № 28121 від 18 лютого 2022 року; експрес-накладна «НОВА-ПОШТА» № 20450486430508 від 14 грудня 2021 року; видаткова накладна № 24293 від 14 лютого 2022 року; видаткова накладна № 20485 від 01 лютого 2022 року; договір оренди № 19-А1 від  06 квітня 2018 року; договір оренди № 844 від 01 квітня 2021 року.
За результатами розгляду пояснень Центральним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків прийнято рішення регіональної комісії ДПС України з питань зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН № 7177585/37129163 від 09 серпня 2022 року про відмову в реєстрації даної податкової накладної з підстав «Неподання платником податку договорів (зокрема зовнішньоекономічних контрактів) та первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів, в т.ч. рахунків/інвойсів, актів приймання- передачі товарів з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних (документи, які не надано, підкреслити)».
15 серпня 2022 року позивачем подано скаргу №1 на вищезазначене рішення   відповідача 3.
Однак, рішенням комісії ДПС України з питань зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН № 36864/37129163/2 від 01 вересня 2022 року скаргу залишено без задоволення, а рішення відповідача - 3 без змін.
Не погоджуючись з рішенням №7177585/37129163 від 09 серпня 2022 року позивач звернувся до суду.
Надаючи оцінку спірним правовідносинам, суд апеляційної інстанції виходить з приписів ч. 2 ст. 2 КАС України, якою визначено, що у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суду перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони, зокрема: на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено);  добросовісно; розсудливо.
Відповідно до ст. 201 Податкового кодексу України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Постановою Кабінетом Міністрів України від 11.12.2019 № 1165 затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, який визначає механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
За приписами вказаного Порядку платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку, показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку.
Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій.
У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Судом встановлено, що квитанції про зупинення реєстрації податкових накладних не містять жодних підкреслень у графі первинних документів щодо постачання / придбання товарів / послуг, яка по своїй суті визначає лише загальний перелік документів
Також суд апеляційної інстанції звертає увагу, що відповідно до Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 № 520, перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі в разі: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Аналіз наведених норм права дає можливість дійти висновку, що можливість надання платником податків достатніх документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного переліку необхідних документів для прийняття рішення щодо реєстрації податкової накладної. Необґрунтоване обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд, призводить до правової невизначеності, що не відповідає критерію обґрунтованості та пропорційності акту індивідуальної дії.
Невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акту індивідуальної дії призводить до його протиправності.
Крім того неправомірним є й посилання податкового органу у рішеннях про відмову в реєстрації податкових накладних на неподання окремих документів, без оцінки достатності та належності первинних документів, наданих платником податків.
Так, судом апеляційної інстанції встановлено, що позивачем подано на підтвердження реальність здійснення господарської операції, позивачем надані наступні документи: видаткова накладна № 72842 від 14 грудня 2021 року; видаткова накладна № 90 від 07 вересня 2021 року; видаткова накладна № 21012 від 07 лютого 2022 року; платіжне доручення № 2962256 від 30 червня 2022 року; платіжне доручення № 1572288 від 18 липня 2022 року; договір поставки № 13061 від 03 грудня 2021 року; видаткова накладна № 24975 від 14 лютого 2022 року; договір поставки № 13061 від 03 грудня 2021 року; податкова накладна № 3 від 07 вересня 2021 року; платіжне доручення № 1972293 від 19 липня 2022 року; експрес-накладна «НОВА-ПОШТА» № 59000727895808 від 07 вересня 2021 року; видаткова накладна № 21506 від 07 лютого 2022 року; податкова накладна № 2526 від 28 лютого 2022 року; договір поставки № 0709/09 від 07 вересня 2021 року; договір № 643 від 30 жовтня 2018 року; квитанція від 18 липня 2022 року; видаткова накладна № 18100 від 02 лютого 2022 року; видаткова накладна № 28192 від 21 лютого 2022 року; платіжне доручення № 2962258 від 30 червня 2022 року; видаткова накладна № 28121 від 18 лютого 2022 року; експрес-накладна «НОВА-ПОШТА» № 20450486430508 від 14 грудня 2021 року; видаткова накладна № 24293 від 14 лютого 2022 року; видаткова накладна № 20485 від 01 лютого 2022 року; договір оренди № 19-А1 від  06 квітня 2018 року; договір оренди № 844 від 01 квітня 2021 року.
В межах розгляду даної справи відповідачем не надано належних обґрунтувань, що подані документи є недостатніми для підтвердження формування позивачем податкових зобов`язань.
Проаналізувавши інші доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що вони не спростовують правильності висновків суду першої інстанції.
Так, можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від зазначення у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної чіткого переліку документів. При цьому, у разі зупинення реєстрації податкової накладної на підставі пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, контролюючий орган повинен вимагати від платника документи на спростування наявних у органу ДПС сумнівів, пов`язаних з легальністю діяльності юридичної особи, вказавши які саме аспекти належить висвітлити платнику податків у своїх поясненнях, чого зроблено не було.
Аналогічної позиції дотримується Верховний Суд (постанови від                                           03 листопада 2021 року у справі № 360/2460/20, від 20 січня 2022 року у справі №140/4162/21, від 27 січня 2022 року у справі №380/2365/21, від 07 грудня 2022 року у справі №500/2237/20), який за наслідками аналізу положень Порядку №520 зазначив, що можливість надання платником податків переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків з зазначенням необхідності надання документів за переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не довільно, на власний розсуд.
Крім того, аналізуючи всі доводи учасників справи, апеляційний суд враховує висновки ЄСПЛ, викладені в рішенні від 21.01.1999 р. по справі «Гарсія Руїз проти Іспанії», Суд зазначив, що хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, це не може розумітись як вимога детально відповідати на кожний довід.
Згідно з ч. 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Враховуючи, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, колегія суддів вважає необхідним апеляційну скаргу залишити без задоволення, а оскаржуване рішення - без змін.
Керуючись статтями 241-245, 250, 315, 316, 321, 322, 327, 329 КАС України, суд 

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків - залишити без задоволення.
Рішення  Запорізького окружного адміністративного суду  від  10 травня 2023 р. у справі № 280/5713/22 - залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку у випадках  та строки передбачені ст.ст.328,329 КАС України. 
   
Головуючий - суддя                                                                      Н.А. Бишевська 

                               суддя                                                                      І.Ю. Добродняк 

                               суддя                                                                      Я.В. Семененко