ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

06 вересня 2023 року 	м. Дніпро	справа № 340/86/23	

Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді  Прокопчук Т.С. (доповідач),
                               суддів:  Кругового О.О., Шлай А.В.,     
розглянувши у письмовому провадженні в місті Дніпрі апеляційну скаргу Головного управління ДПС у  Кіровоградській області
на рішення  Кіровоградського окружного адміністративного суду від 31 березня 2023 року (головуючий суддя: Казанчук Г.П.) по адміністративній справі № 340/86/23, розглянутої у порядку письмового провадження 
за позовом Акціонерного Товариства "Гідросила" до Головного управління ДПС у Кіровоградській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -

ВСТАНОВИВ:

Позивач Акціонерне Товариство "Гідросила" (далі АТ "Гідросила") 05.01.2023 року звернулося до суду з позовом до відповідача Головного управління ДПС у Кіровоградській області(далі ГУ ДПС у Кіровоградській області), у якому просить визнати протиправним і скасувати податкове повідомлення-рішення форми ''В3'' № 00038360701 від 14.12.2022  року, яким товариству відмовлено в наданні суми бюджетного відшкодування за лютий та травень 2022 року у рахунок сплати грошових зобов`язано або погашення податкового боргу з інших платежів  у розмірі 3 612 040 грн.
В обґрунтування позову зазначено, що позивач не погоджується з оскаржуваним податковим повідомленням-рішенням, оскільки висновки акту перевірки є необґрунтованими, суперечать фактичним обставинам  фінансово-господарської діяльності підприємства.
У відзиві на позов ГУ ДПС у Кіровоградській області зазначає, що оскаржене податкове повідомлення-рішення   прийняте у відповідності до вимог чинного законодавства, сукупність доказів свідчить про порушення АТ "Гідросила" вимог податкового законодавства, у зв`язку з чим у задоволенні позову просить відмовити.
Рішенням Кіровоградського окружного адміністративного суду від 31.03.2023 року адміністративний позов АТ "Гідросила" задоволено,  визнане протиправним та скасоване прийняте ГУ ДПС у Кіровоградській області податкове повідомлення-рішення № 00038360701 від 14.12.2022 року, на користь позивача за рахунок бюджетних асигнувань відповідача стягнуті судові витрати в сумі 24 810 грн.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, відповідачем  подано апеляційну скаргу, в якій апелянт просить рішення скасувати з підстав порушення судом норм матеріального права, та відмовити в задоволенні позову.
Відзив на апеляційну скаргу позивач до суду не направив.
Суд апеляційної інстанції розглядає справу на підставі ст.311 КАС України в порядку письмового провадження за наявними у справі доказами, яких достатньо для прийняття рішення за апеляційною скаргою відповідача, а тому клопотання представника ГУ ДПС у Кіровоградській області про розгляд справи в судовому засіданні задоволенню не підлягає.
Здійснюючи перевірку оскарженого рішення суду першої інстанції, колегія суддів керується приписами  ст. 242 КАС України, відповідно до яких рішення суду повинно ґрунтуватись на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи. Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.
При виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.
Перевірка рішення суду судом апеляційної інстанції здійснюється в межах доводів апеляційної скарги відповідача, як це передбачено  ст.308 КАС України.
Суд апеляційної інстанції при перегляді справи в апеляційному порядку виходить з наступного.
Із матеріалів справи вбачається, що АТ "Гідросила" є платником податку на додану вартість,  перебуває на обліку у  ГУ ДПС у Кіровоградській області, яким в вересні 2022 року   проведено документальну позапланову виїзну перевірку АТ ''Гідросила'' щодо декларування заявленого до відшкодування з бюджету податку на додану вартість та від`ємного значення з ПДВ, яка становить більше 100 тис. грн., по деклараціях з ПДВ за лютий 2022 року та травень 2022 року, з урахуванням періодів декларування від`ємного значення та поданих уточнюючих розрахунків.
Перевіркою встановлено порушення позивачем ст.9, пп. ''в'' п.87.1 ст.87, п.200.1, 200.4 ст.200 ПК України, Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 28.01.2016 року №21, зареєстрованим у Мінюсті України 29.01.2016 року за №159/28289, за результатом якого складено акт №3550/11-28-07-01/05786100 від 18.11.2022 року (т.1 а.с. 22-46). 
На підставі акту відповідачем сформоване податкове повідомлення-рішення форми ''В3'' №00038360701 від 14.12.2022 року про відсутність права на отримання АТ "Гідросила" бюджетного відшкодування за лютий 2022 року, травень 2022 року, та врахування такої суми у рахунок сплати грошових зобов`язаннь або погашення податкового боргу з інших платежів за платежем 11021000   в сумі 3 612 040 грн. (т.1 а.с.18).
Оскільки суми бюджетного відшкодування з ПДВ по деклараціям за лютий та травень 2022 року товариством не отримані, а також не здійснено зарахування вказаних сум в рахунок сплати грошових зобов`язань товариства з податку на прибуток, позивач звернувся до суду з відповідним позовом.
Суд апеляційної інстанції при перегляді справи в апеляційному порядку виходить з наступного.
Відповідно до ч.2 ст.19, ст.92 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; виключно законами України встановлюються, в тому числі, система оподаткування, податки і збори.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулює Податковий кодекс України( далі ПК України), який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Відповідно до пп.  14.1.39, 14.1.175, 14.1.181 п.  14.1. ст.  14 ПК України    грошове зобов`язання платника податків - сума коштів, яку платник податків повинен сплатити до відповідного бюджету як податкове зобов`язання та/або штрафну (фінансову) санкцію, що справляється з платника податків у зв`язку з порушенням ним вимог податкового законодавства та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також санкції за порушення законодавства у сфері зовнішньоекономічної діяльності.
податковий борг - сума узгодженого грошового зобов`язання, не сплаченого платником податків у встановлений цим Кодексом строк, та непогашеної пені, нарахованої у порядку, визначеному цим Кодексом;
податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.
Відповідно до пп.9.1.1  п.  9.1, п.  9.3  ст.  9 ПК України  податок на прибуток підприємств є загальнодержавним податком; зарахування загальнодержавних податків та зборів до державного і місцевих бюджетів здійснюється відповідно до  Бюджетного кодексу України.
Положеннями пп. ''в'' п.87.1 ст.87 ПК  України передбачено, що сплату грошових зобов`язань або погашення податкового боргу платника податків з відповідного платежу може бути здійснено, зокрема, за рахунок суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість (на підставі відповідної заяви платника) до Державного бюджету України.
Згідно положень п.198.1 ,198.3 ст. 198 ПК України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг;
податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів / послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою п. 193.1 ст. 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті.
Згідно з  п.198.6 ст.198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів / послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими п.201.11 ст. 201 цього Кодексу.
У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними в абз.1 цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.
Положеннями п. 200.1 ст. 200 ПК України визначено, що сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.
Відповідно до п.200.4 ст.200 ПК України при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з п.200.1 цієї статті, така сума: а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до п. 200-1.3 ст. 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації,
б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до п. 200-1.3 ст. 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету;
в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.
Суд першої інстанції у відповідності до ч.5 ст.242 КАС України застосувавши правові висновки Верховного Суду №П/811/412/16 від 12.12.2018 року, №640/20426/20 від 24.02.2022 року, та здійснивши аналіз доказів у справі , дійшов вірного висновку про відсутність порушень позивачем податкового законодавства, в тому числі  завищення суми від`ємного значення  за лютий 2022 року у розмірі 928 093 грн., що підтверджено даними додатку 3 до податкової декларації з ПДВ за січень 2022 року від 08.07.2022 року №1107/11-28-07-01/ 05786100, де у рядку 21 «сума від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду» декларації з ПДВ за січень 2022 року позивачем визначена сума вищезазначена сума  928 093 (т.1 а.с.236-251), а податковим органом у довідці про результати перевірки АТ ''Гідросила'' не встановлено порушень щодо обрахунку ПДВ за цей період часу (т.1 а.с.225-235).
Через зупинення роботи реєстру податкових накладних, Законом України ''Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану'' від 12.05.2022 року № 2260-IX, передбачено обов`язок реєстрації податкових накладних за лютий-травень 2022 року до 15.07.2022 року.
Згідно наданої АТ "Гідросила" інформації, сума податкового кредиту (від`ємного значення) в розмірі 1 283 076 грн. сформована за податковими накладними, які складені у лютому 2022 року, який є податковим періодом (т.2 а.с.153-167).
Згідно матеріалів справи в податковій декларації з ПДВ за травень 2022 року позивачем обраховано ПДВ як від`ємне значення, яке підлягає до бюджетного відшкодування в сумі 2 244 954 грн. (т.1 а.с.122-123). До вказаної декларації подано Додаток 3, у якому в графі 2 «звітний податковий період, у якому виникло значення» в рядку «місяць» позивачем помилково вказано період « 2» (лютий 2022) на суму 1 283 076 (а.с.132), замість правильного « 5» (травень 2022), під час перевірки відповідачем не встановлено, що така описка призвела до зміни складу або розміру суми ПДВ, яке заявлено позивачем до бюджетного відшкодування.
З огляду на викладене суд першої інстанції дійшов вірного висновку про безпідставність висновків відповідача про зменшення позивачем суми бюджетного відшкодування за травень 2022 року у розмірі 1 283 076 грн.
Суд першої інстанції обгрунтовано врахував, що чинним ПК України передбачена можливість зарахування суми від`ємного значення у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу платника з інших платежів за умови, що останні сплачуються саме до державного бюджету, але при цьому помилково зазначив, що відповідач дійшов вірного висновку щодо відмови у бюджетному відшкодуванні за лютий та травень 2022 згідно п.200.4 ст.200 ПК України, оскільки відповідно до Бюджетного кодексу України загальнодержавні платежі такі як податок на прибуток підприємства розподіляються в різних пропорціях до державного та місцевого бюджетів, що виключає можливість зарахування суми бюджетного відшкодування у рахунок сплати податку на прибуток підприємства,  у позивача станом на день подання Додатку 4 до податкової декларації з ПДВ   був відсутній податковий борг з податку на прибуток
Як зазначалося вище, пп.«в» п.87.1 ст.87 ПК України  передбачено, що сплату грошових зобов`язань або погашення податкового боргу платника податків з відповідного платежу може бути здійснено, зокрема, за рахунок суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість (на підставі відповідної заяви платника) до Державного бюджету України.
Аналогічна правова позиція викладена Верховним Судом по справам №П/811/412/16 від 12.12.2018 року, №160/11754/19 від 24.11.2021 року.
Згідно листа ДФС України від 25.05.2016 року №11353/6/99-99-15-03-02-15 як податкової консультації на  запит підприємства, у разі відсутності у платника податку на дату подання им податкової звітності з ПДВ податкового боргу з цього податку, такий платник має право задекларувати суму від`ємного значення, сформовану за результатами такої податкової звітності, до бюджетного відшкодування в рахунок сплати грошових зобов`язань такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до  Державного бюджету України, зокрема, в рахунок сплати грошових зобов`язань з податку на прибуток приватних підприємств, які виникнуть у платника протягом майбутніх податкових періодів. Таке бюджетне відшкодування сум ПДВ здіснюється після узгодження контролюючим органом бюджетного відшкодування за результатами перевірки (т.1 а.с.63-65).
Наведене спростовує доводи відповідача про неможливість зарахування вищезазначених сум до бюджетного відшкодування у рахунок погашення податку на прибуток за кодом 11021000, та висновок суду в цій частині про правомірність дій податкового органу щодо відмови у бюджетному відшкодуванні через відсутність податкового боргу з податку на прибуток, та не можливості спрямування зарахування суми від`ємного значення в рахунок сплати майбутнього податкового зобов`язання.
Судом першої інстанції вірно визнано неспроможними висновки податкового органу про те, що наявність кримінального розслідування є підставою для відмови АТ "Гідросила" у бюджетному відшкодуванні на загальну суму 3 612 040 грн., оскільки відповідно до п. 200.14 ст. 200 ПК України, якщо за результатами камеральної або документальної перевірки, контролюючий орган виявляє невідповідність суми бюджетного відшкодування сумі, заявленій у податковій декларації, то такий орган: б) у разі перевищення заявленої платником податку суми бюджетного відшкодування над сумою, визначеною контролюючим органом за результатами перевірок, надсилає платнику податку податкове повідомлення, в якому зазначаються сума такого перевищення та підстави для її вирахування; в) у разі з`ясування за результатами проведення перевірок факту, за яким платник податку не має права на отримання бюджетного відшкодування, надсилає платнику податку податкове повідомлення, в якому зазначаються підстави відмови в наданні бюджетного відшкодування.
Приписами пп. 14.1.18 п.14 ст. 14 ПК України визначено, що бюджетне відшкодування - відшкодування від`ємного значення податку на додану вартість на підставі підтвердження правомірності сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість за результатами перевірки платника.
Згідно матеріалів справи порядок розрахунку суми від`ємного значення податку на додану вартість за лютий та травень 2022 року  позивачем не порушено, що виключає можливість позбавлення його права на бюджетне відшкодування за вказані періоди.
Суд апеляційної інстанції відповідно до приписів ч.5 ст.242 КАС України враховує правові позиції Верховного Суду  від 27.03.2018 у справі № 816/809/17, від 24.04.2018 у справі № 2а/0370/205/12, від 20.03.2019 у справі № 813/1979/15, від 22.07.2020 у справі № 620/3925/18, у яких Верховний Суд зазначив, що наявність кримінальних проваджень відносно посадових осіб суб`єктів господарювання, в яких не винесено обвинувального вироку або ухвали про закриття кримінального провадження і звільнення особи від кримінальної відповідальності, які набрали законної сили, в силу приписів ч.6 ст. 78 КАС України не є підставою для визнання порушення ними норм податкового законодавства, та вважає, що суд першої інстанції дійшов вірного висновку про відсутність порушення АТ "Гідросила"  норм податкового законодавства, яке стало підставою для відмови товариству у бюджетному відшкодуванні згідно оскарженого податкового повідомлення- рішення,  визнання податкового повідомлення-рішення № 00038360701 від 14.12.2022 року протиправним та його скасування.
Оскільки правильне по суті рішення суду першої інстанції не може бути скасоване з формальних підстав, а тому суд апеляційної інстанції вважає можливим змінити судове рішення, виклавши мотивувальну частину рішення в редакції цієї постанови.
Керуючись ст. 315, 317, 321, 322, 325  КАС України, суд,-       
                                             
ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Кіровоградській області   –  задовольнити частково.
Рішення  Кіровоградського окружного адміністративного суду від 31 березня 2023 року по адміністративній справі № 340/86/23  змінити, виклавши мотивувальну частину рішення в редакції цієї постанови.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати прийняття та може бути окаржена до Верховного Суду на протязі 30 діб.    

Головуючий - суддя                                                                      Т.С. Прокопчук 

                               суддя                                                                      О.О. Круговий 

                               суддя                                                                      А.В. Шлай