ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

18 липня 2023 року 
м. Київ
справа №810/547/15
адміністративне провадження № К/9901/31515/18  

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача - Пасічник С.С.,
суддів: Васильєвої І.А.,  Олендера І.Я., 
розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу Києво-Святошинської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Київській області на постанову Київського окружного адміністративного суду від 25.04.2016 р. (суддя Щавінський В.Р.) та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 29.09.2016 р. (головуючий суддя Желтобрюх І.Л., судді: Мамчур Я.С., Епель О.В.) у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "ТД Рибпром" до Києво-Святошинської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Київській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, рішення про застосування штрафних санкцій та вимоги про сплату боргу (недоїмки),

ВСТАНОВИВ:

В лютому 2015 року Товариство з обмеженою відповідальністю "ТД Рибпром" (далі - Товариство, позивач) звернулось до Київського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Державної податкової інспекції у Києво-Святошинському районі Головного управління ДФС у Київській області (далі - Інспекція, відповідач) про визнання протиправними і скасування податкових повідомлень-рішень від 01.09.2014 р. №0002012200, №0002022200, №0002032200 та №0002042200, від 14.11.2014 р. №0037421702, рішення про застосування штрафних санкцій від 01.09.2014 р. №25, а також вимоги №11 про сплату боргу (недоїмки) від 08.08.2014 р. №Ф-603.

Обґрунтовуючи позовну заяву, Товариство посилалось на безпідставність висновків відповідача про порушення ним положень податкового законодавства та формування податкових вигод за результатами господарських операцій з контрагентами (ТОВ «Грін Лайн Плюс», ТОВ «Міратон-Лідер», ТОВ «Голдлайн», ПНП «Термоприлад» та ТОВ «Нова Експедиція»), які, як вважає податковий орган, фактично не відбулися, оскільки такі господарські операції є реальними, а їх виконання підтверджується сукупністю належних доказів (первинних документів); крім того, позивач не мав обов`язку з нарахування і сплати податку на доходи фізичних осіб та єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, оскільки не виступав податковим агентом свого контрагента - фізичної особи-підприємця, а виплачені своїм працівникам грошові кошти за послуги мобільного зв`язку в межах корпоративних відносин не є додатковим благом останніх; що ж до нарахування штрафних санкцій за порушення пункту 2.8 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління НБУ від 15.12.2004 р. №637 (далі - Положення №637), то воно здійснено поза межами строку давності, встановленого частиною 1 статті 250 Господарського кодексу України (далі - ГК України).

Ухвалою Київського окружного адміністративного суду від 25.04.2016 р. провадження у справі щодо позовних вимог про визнання протиправними та скасування податкового повідомлення-рішення від 01.09.2014 р. №0002022200 (в повному обсязі) та податкового повідомлення-рішення від 01.09.2014 р. №0002012200 в частині донарахування податкових зобов`язань з податку на прибуток на суму 94 796,94 грн. і штрафних санкцій в розмірі 23 699,24 грн. закрито.

Постановою Київського окружного адміністративного суду від 25.04.2016 р., залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 29.09.2016 р., решту позовних вимог задоволено: визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення від 01.09.2014 р. №0002012200 в частині донарахування податкових зобов`язань з податку на прибуток на суму 60 547,82 грн., в тому числі: 48 438,06 грн. - за основним платежем та 12 109,76 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами), від 01.09.2014 р. №0002032200, від 01.09.2014 р. №0002042200, від 14.11.2014 р. №0037421702, рішення від 01.09.2014 р. №25 про застосування штрафних санкцій за донарахування територіальним органом доходів і зборів або платником своєчасно ненарахованого єдиного внеску, вимогу №11 про сплату боргу (недоїмки) від 08.08.2014 р. №Ф-603.

Приймаючи такі рішення, суди першої та апеляційної інстанцій, дослідивши обставини справи та наявні у ній докази, прийшли до висновку, що операції між позивачем та його контрагентами фактично проведені та належним чином документально оформлені; Товариством дотримано передбачені Податковим кодексом України (далі - ПК України) умови для формування даних податкового обліку; що ж до донарахування позивачеві податку на доходи фізичних осіб та єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування суди відмітили, що Головне управління ДФС у Київській області за наслідками адміністративного оскарження Товариством індивідуальних актів Інспекції стосовно цих нарахувань визнало, що контрагент позивача - фізична особа-підприємець ОСОБА_1 повинен самостійно сплачувати податки і збори, зокрема, й податок на доходи фізичних осіб та єдиний внесок; до того ж, оплата вартості послуг мобільного зв`язку, що надавались співробітникам Товариства, не може вважатись додатковим благом останніх, з огляду на те, що такі послуги використовувались ними виключно в службових цілях; водночас суди також дійшли переконання про те, що з огляду на встановлений частиною 1 статті 250 ГК України строк для застосування адміністративно-господарських санкцій (зокрема, 1 рік з дня порушення), а також дати вчинення порушень й прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, до Товариства не міг бути застосований штраф за допущення перевищення ліміту готівки в касі, адже для цього сплинув строк давності; відтак, у відповідача були відсутні підстави для прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, рішення та вимоги.

Не погодившись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, Інспекція подала до Вищого адміністративного суду України касаційну скаргу, в якій, посилаючись на висновки акту перевірки (про які буде вказано далі у цій постанові) та неправильне застосування судами норм матеріального права й порушення процесуальних норм, а також неповне з`ясування обставин справи, просила їх скасувати та прийняти нове рішення про відмову в задоволенні позову.

Позивач в письмових запереченнях (відзиві) на касаційну скаргу проти доводів та вимог останньої заперечив, вважаючи їх безпідставними, а рішення судів попередніх інстанцій, які він просив залишити без змін, - обґрунтованими та законними.

В подальшому, касаційну скаргу передано до Верховного Суду в порядку, передбаченому Розділом VII "Перехідні положення" Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) в редакції, чинній з 15 грудня 2017 року.

Відповідно до пункту 2 Розділу II "Прикінцеві та перехідні положення" Закону України від 15 січня 2020 року №460-ІХ "Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ" касаційна скарга підлягає розгляду у порядку, що діяв до набрання чинності цим Законом, тобто до 08 лютого 2020 року.

Розглянувши та обговоривши доводи касаційної скарги, перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального і процесуального права, Верховний Суд зазначає наступне.

Суди попередніх інстанцій встановили, що Товариство є юридичною особою, зареєстрованою 26.02.2004 р. Києво-Святошинською районною державною адміністрацією Київської області; взято на податковий облік 02.03.2004 р.; зареєстровано як платник податку на додану вартість з 23.03.2004 р. й станом на момент проведення перевірки перебувало на податковому обліку в ДПІ у Києво-Святошинському районі ГУ ДФС у Київській області; місцезнаходження: Київська область, Києво-Святошинський район, м.Вишневе, вул.Промислова, 5;

В період з 14.07.2014 р. по 04.08.2014 р. посадовими особами Інспекції на підставі наказу від 25.07.2014 р. №722 проведено документальну планову виїзну перевірку Товариства з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2011 р. по 31.12.2013 р., валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2011 р. по 31.12.2013 р., за результатами якої складено акт від 08.08.2014 р. №414/10-13-22-01-121/32846847, у якому, в свою чергу, зафіксовано наступні виявлені порушення:
- підпунктів14.1.36, 14.1.27 пункту 14.1 статті 14, пунктів 135.1, 135.2, 135.3 статті 135, пункту 137.1 статті 137, пунктів 138.1, 138.2, 138.4, підпункту 138.10.3 пункту 138.10 статті 138 ПК України, в результаті чого занижено податок на прибуток на загальну суму 731  133,00 грн.;
- пункту 185.1 статті 185, пункту 188.1 статті 188, пунктів 198.2, 198.3, 198.6 статті 198, пунктів 200.1, 200.2 статті 200 ПК України, внаслідок чого занижено податок на додану вартість на 446  936,00 грн.;
- підпункту 167.1.1 пункту 168.1 статті 168, підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України, що призвело до заниження податку на доходи фізичних осіб на 14  522,00 грн.;
- пункту 1 частини 1 статті 7, пунктів 1, 2, 5 статті 9 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» від 08 липня 2010 року №2464-VI (далі - Закон №2464), у зв`язку із чим занижено єдиний внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування на 36  308,00 грн.;
- пункту 2.8 Положення №637, враховуючи перевищення встановлених лімітів залишку готівки в касі на загальну суму 4  633,12 грн.

До таких висновків податковий орган прийшов, вказуючи на нереальний характер господарських операцій Товариства з ТОВ «Грін Лайн Плюс», ТОВ «Міратон-Лідер», ТОВ «Голдлайн», ПНП «Термоприлад» та ТОВ «Нова Експедиція» (відсутність суб`єктів господарювання за місцезнаходженням, анулювання свідоцтв платників ПДВ, недостатність у них матеріальних і трудових ресурсів, неможливість проведення податковими органами перевірок і зустрічних звірок, що відображено у відповідних актах, порушення кримінального провадження щодо посадових осіб ТОВ «Грін Лайн Плюс» за ознаками злочину, передбаченого частиною 3 статті 212 КК України); неутримання й неперерахування Товариством податку на доходи фізичних осіб та єдиного внеску за результатами господарських операцій з фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 та з оплачуваних працівникам послуг мобільного зв`язку, адже вони є додатковим благом останніх; крім того, у перевіряємий період позивачем допущено перевищення встановлених лімітів залишку готівки в касі, що є підставою для застосування до нього штрафних санкцій.

01.09.2014 р. Інспекцією прийнято податкові повідомлення-рішення:
- форми «Р» №0002012200, яким збільшено суму основного грошового зобов`язання з податку на прибуток на 143  235,00 грн. та застосовано штрафні санкції в розмірі 35  809,00 грн., всього - 179  044,00 грн.;
- форми «Р» №0002022200 про збільшення суми основного грошового зобов`язання з ПДВ на 114  892,00 грн. та застосування штрафних санкцій в розмірі 28  723,00 грн., всього - 143  615,00 грн.;
- форми «В4» №0002032200, відповідно до якого зменшено розмір від`ємного значення суми ПДВ на 302  978,00 грн.;
- форми «С» №0002042200 щодо накладення штрафу в розмірі 9 266,14 грн. на підставі абзацу 1 пункту 1 Указу Президента України «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки» від 12 червня 1995 року №436/95 (далі - Указ №436).
- форми «Р» №0025861702, згідно з яким збільшено суму основного грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується податковими агентами з доходів платників податку у виді заробітної плати, на 14  522,00 грн. та застосовано штрафні санкції в розмірі 3  631,00 грн., всього - 18  153,00 грн.

Також цього ж дня (01.09.2014 р.) Інспекцією прийнято рішення №25 про застосування штрафних санкцій за донарахування територіальним органом доходів і зборів або платником своєчасно ненарахованого єдиного внеску в сумі 18  154,00 грн.

Крім того, 08.08.2014 р. Інспекцією сформовано вимогу №11 про сплату боргу (недоїмки) з єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування на суму 36 308,00 грн.

Скориставшись правом адміністративного оскарження, позивач звернувся зі скаргою до Головного управління ДФС у Київській області, рішенням якого від 13.11.2014 р. за №258/10/10-36-10-01-04/972 податкове повідомлення-рішення Інспекції від 01.09.2014 р. №0025861702 в частині основного платежу в сумі 12 291,20 грн. та штрафних санкцій в розмірі 3 072,80 грн. скасовано; решту податкових повідомлень-рішень залишено без змін.

Крім того, рішенням від 23.12.2014 р. №727/10/10-36-10-01-04 Головне управління ДФС у Київській області розглянуло скаргу Товариства на рішення №25 від 01.09.2014 р. про застосування штрафних санкцій за донарахування територіальним органом доходів і зборів або платником своєчасно ненарахованого єдиного внеску, задовольнивши її частково й скасувавши рішення на суму 15  150,00 грн., а в іншій частині - залишивши без змін.

28.11.2014 р. позивач отримав нове податкове повідомлення-рішення №0037421702 від 14.11.2014 р., яким йому збільшено суму основного грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб на 2  231,00 грн. та застосовано штрафні санкції в розмірі 558,00 грн. (всього - 2  879,00 грн.).

Не погодившись із вказаними податковими повідомленнями-рішеннями, рішенням та вимогою, Товариство звернулось до суду з позовом у даній справі.

В частині 2 статті 19 Конституції України закріплено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відповідно до статті 67 Конституції України кожен зобов`язаний сплачувати податки та збори в порядку та в розмірах встановлених законом.

Згідно з пунктом 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

За змістом підпункту 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 ПК України податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

Відповідно до пункту 198.1 статті198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає зокрема у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.

Як передбачено пунктом 198.2 статті 198 ПК України, датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше; дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.

Виходячи з пункту 198.3 статті 198 ПК України, податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку. Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Відповідно до пункту 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

За змістом пункту 201.1 статті 201 ПК України платник податку зобов`язаний надати покупцю (отримувачу) на його вимогу підписану уповноваженою платником особою та скріплену печаткою податкову накладну, у якій зазначаються в окремих рядках такі обов`язкові реквізити: а) порядковий номер податкової накладної; б) дата виписування податкової накладної; в) повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім`я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, - продавця товарів/послуг; г) податковий номер платника податку (продавця та покупця); ґ) місцезнаходження юридичної особи - продавця або податкова адреса фізичної особи - продавця, зареєстрованої як платник податку; д) повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім`я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, - покупця (отримувача) товарів/послуг; е) опис (номенклатура) товарів/послуг та їх кількість, обсяг; є) ціна постачання без урахування податку; ж) ставка податку та відповідна сума податку в цифровому значенні; з) загальна сума коштів, що підлягають сплаті з урахуванням податку; и) вид цивільно-правового договору; і) код товару згідно з УКТ ЗЕД (для підакцизних товарів та товарів, ввезених на митну територію України).

Згідно із підпунктом 14.1.27 пункту 14.1 статті 14 ПК України витрати - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов`язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).

Пунктом 138.2 статті 138 ПК України визначено, що витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

Не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку (підпункт 139.1.1 пункту 139.1 статті 139 ПК України).

За визначенням статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16 липня 1999 року №996-XIV (далі - Закон №996-XIV) первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Згідно із частиною 1 статті 9 Закону №996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Як встановлено підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України, господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

У відповідності до статті 1 Закону №996-XIV господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.

Отже правові наслідки у виді виникнення права на формування відповідних сум податкових вигод виникають за наявності таких обставин та підстав, зокрема: фактичного (реального) здійснення оподатковуваних операцій та їх документального підтвердження сукупністю юридично значимих (дійсних) первинних та інших документів, які зазвичай супроводжують операції певного виду; наявності у сторін спеціальної податкової правосуб`єктності та належним чином складеної податкової накладної; ділової мети, розумних економічних причин для здійснення операції й подальшого використання придбаного товару (робіт, послуг) у межах господарської діяльності платника.

Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування податкових вигод.

Недоведеність наявності вказаних умов позбавляє первинні документи юридичної значимості.

Про необґрунтованість податкової вигоди можуть свідчити також підтверджені доказами доводи податкового органу, зокрема, про наявність таких обставин: неможливість реального здійснення платником податків зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності; відсутність необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності у зв`язку з відсутністю управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів; облік для цілей оподаткування тільки тих господарських операцій, які безпосередньо пов`язані з виникненням податкової вигоди, якщо для такого виду діяльності також потрібне здійснення й облік інших господарських операцій; здійснення операцій з товаром, що не вироблявся або не міг бути вироблений в обсязі, зазначеному платником податків у документах обліку; відсутність первинних документів обліку.

У справі, що розглядається, суди встановили, що у перевіряємий період Товариство мало господарські відносини з наступними контрагентами - ТОВ «Грін Лайн Плюс», ТОВ «Міратон-Лідер», ТОВ «Голдлайн», ПНП «Термоприлад», ТОВ «Нова Експедиція».

Так, 16.04.2013 р. Товариство (як орендар) уклало з ТОВ «Грін Лайн Плюс» (як орендодавцем) договір оренди №16/04/2013, згідно умов якого орендодавець зобов`язався передати в тимчасове платне користування орендаря частину холодильної камери загальною площею 132 кв.м, що знаходиться за адресою: м.Бердянськ, вул.Халтуріна, 10; плата за користування одним квадратним метром холодильної камери за одну добу становить 3,50 грн. з ПДВ.

Передання холодильної камери в користування позивача підтверджується підписаним сторонами договору актом прийому-передачі (передачі в оренду) від 16.04.2013 р.

Оренда холодильної камери здійснювалася з 16.04.2013 р. по 30.04.2013 р. для зберігання на час партійного збору риби.

Повернення з користування об`єкту оренди сторони оформили актом прийому-передачі (передачі з оренди) від 30.04.2013 р., а факт надання послуг за договором - актом №ОУ-0000051 здачі-прийняття робіт (надання послуг) від 30.04.2013 р. на суму 9 035,00 грн., в тому числі ПДВ - 1 807,00 грн.

ТОВ «Грін Лайн Плюс» виписало та надало позивачу податкову накладну №61 від 30.04.2013 р., на підставі якої останнім сума ПДВ в розмірі 1 807,00 грн. віднесена до складу податкового кредиту за квітень 2013 року.

При цьому суди з`ясували, що частина холодильної камери, яку орендував позивач, належала на праві приватної власності ТОВ «Грін Лайн Плюс», яке згідно договору міни від 27.03.2010 р. придбало у ТОВ «ТВП «Скандинавія» право власності на нерухоме майно - комплекс будівель та споруд за адресою: Запорізька область, м.Бердянськ, вул.Халтуріна, 10 й відповідно до експлікації приміщень до плану поверхів громадського будинку №10 по вул.Халтуріна у м.Бердянську до складу приміщень за призначенням входять холодильні камери площею від 680 кв.м до 704 кв.м.

Позивач відобразив господарські операції ТОВ «Грін Лайн Плюс» у своєму бухгалтерському обліку, що підтверджується карткою рахунку 68510000 по цьому контрагенту за 2013 рік.

Також позивач мав господарські відносини з ТОВ «Міратон-Лідер» на підставі договору поставки №0204 від 02.04.2013 р., відповідно до якого постачальник (ТОВ «Міратон-Лідер») зобов`язався передати у власність покупця (Товариства), а покупець - прийняти та оплатити, товар, який поставляється йому у рамках даного договору протягом всього строку його дії.

Під товаром у тексті договору слід розуміти продукти харчування, назва, асортимент і кількість яких зазначається в накладних, рахунках або специфікаціях, що є невід`ємною частиною договору (пункт 1.2 договору).

На виконання умов договору ТОВ «Міратон-Лідер» у квітні 2013 року поставило позивачеві товар (бичок охолоджений) на загальну суму 809 664,00 грн., в тому числі ПДВ - 134 944,00 грн., в підтвердження чого сторонами підписані відповідні накладні.

За фактом поставки ТОВ «Міратон-Лідер» виписав та надав позивачу податкові накладні, на підставі яких останній відніс відповідні суми ПДВ до складу податкового кредиту за квітень 2013 року.

Господарські операції з контрагентом ТОВ «Міратон-Лідер» відображені позивачем у податковому обліку, що підтверджується наявною у матеріалах справи карткою рахунку по контрагенту ТОВ «Міратон-Лідер» за 2013 року.

До того ж 15.03.2013 р. між Товариством (як покупцем) та ТОВ «Голдлайн» (як постачальником) укладено договір поставки №1503, за умовами якого постачальник зобов`язався передати у власність покупця, а покупець - прийняти та оплатити товар - продукти харчування, назва, асортимент і кількість яких зазначається в накладних, рахунках або специфікаціях.

На підставі вказаного договору ТОВ «Голдлайн» у березні, квітні, травні та червні 2013 року поставило позивачеві товар (карась охолоджений, пеленгас охолоджений, товстолоб охолоджений, лящ охолоджений, сом охолоджений, гунтера охолоджена, плітка охолоджена) на загальну суму 654 342,24 грн., в тому числі ПДВ - 109 057,04 грн.

Про виконання умов договору свідчать наявні в матеріалах справи накладні, податкові накладні, товарно-транспортні накладні.

На підставі отриманих податкових накладних позивач відніс відповідні суми ПДВ до складу податкового кредиту за березень, квітень, травень, червень 2013 року; до того ж господарські операції з контрагентом ТОВ «Голдлайн» відображені Товариством у податковому обліку, що підтверджується наявною у матеріалах справи карткою рахунку по контрагенту ТОВ «Голдлайн» за 2013 рік.

17.07.2013 р. Товариством (як покупцем) укладено з ПНП «Термоприлад» (як постачальником договір поставки №1707, відповідно до якого постачальник зобов`язався передати у власність покупця, а покупець - прийняти та оплатити на умовах цього договору товар - продукти харчування, назва, асортимент і кількість яких зазначається в накладних, рахунках або специфікаціях, які є невід`ємною частиною договору.

На виконання умов договору ПНП «Термоприлад» поставило Товариству товар (бичок охолоджений), що підтверджується наявними у матеріалах справи накладними на суму 629 717,52 грн. й в ціні товару позивачем був сплачений податок на додану вартість.

Поставка товару також підтверджується податковими накладними на суму 104 952,92 грн., в тому числі: за вересень 2013 року - на суму 66 452,92 грн. та за жовтень 2013 року - на суму 33 333,33 грн., товарно-транспортними накладними, бухгалтерськими даними по рахунку 631 по контрагенту ПНП «Термоприлад».

Крім того, Товариство мало взаємовідносини з ТОВ «Нова Експедиція» на підставі договору №56 від 30.05.2012 р. про надання транспортно-експедиційних послуг по здійсненню перевезень вантажів автомобільним транспортом у міському та міжміському сполученні.

Згідно з пунктом 1.2 договору виконавець (ТОВ «Нова Експедиція») взяв на себе зобов`язання доставити ввірений йому замовником (Товариством) вантаж до пункту призначення та передати його особі, уповноваженій на отримання вантажу, а замовник зобов`язався сплатити встановлену за перевезення плату.

Виконання умов договору підтверджується актами здачі-прийняття робіт (надання послуг) на суму 305 921,64 грн., в тому числі ПДВ - 50 986,94 грн., податковими накладними, карткою рахунку 63141000 за 2013 рік по взаємовідносинах з ТОВ «Нова Експедиція».

Розглядаючи справу, суди з`ясували, що користування транспортно-експедиторськими послугами полягало у залученні найманого транспорту для перевезення товару (риби охолодженої і свіжомороженої), машини залучалися рефрижераторного типу зі спеціальним температурним режимом для перевезення риби стану «глибоке заморожування».

Основні маршрути транспортування: фрахт с.Чорноморівка Херсонської області - м.Київ (послугу надавало ТОВ «Роздольне»); фрахт м.Київ (Вишневе) - с.Перемога Броварського району (поставки на ТОВ «Фоззі-Фуд»).

При цьому, суди зауважили, що отримані Товариством товари і послуги відповідають основному виду його діяльності - оптова торгівля іншими продуктами харчування, у тому числі рибою, ракоподібними та молюсками (основний вид за КВЕД).

Оцінюючи наслідки спірних господарських операцій між позивачем та його контрагентами, суди вказали, що наявні первинні документи дають можливість визначитися з їх суттю, змістом та обсягом, ідентифікувати учасників та перевірити правильність відображення операцій в податковому обліку, а відтак, дійшли переконання, що у ході перевірки Товариством подана вся необхідна первинна документація та інші докази на підтвердження реальності господарських операцій, а також того, що укладені угоди мали на меті настання дійсних правових наслідків, що обумовлені ними.

Разом з тим, суди відмітили, що податковим органом не надано доказів та не зазначено обставин, які б ставили під сумнів фактичне здійснення операцій між позивачем та його контрагентами, як і не доведено, що зміст укладених між ними угод не відповідав дійсним намірам сторін щодо набуття цивільних прав і обов`язків чи свідчив про намір ухилитися від оподаткування доходів, отриманих внаслідок виконання договору, або приховування дійсного об`єкту оподаткування, зменшення бази оподаткування, створення штучних підстав для незаконного відшкодування сум сплачених податків за рахунок коштів бюджету, отримання незаконних пільг з оподаткування тощо.

Не підтверджено відповідачем й невідповідності господарських операцій цілям та завданням статутної діяльності позивача, що, в свою чергу, могло б свідчити про безпідставність формування ним даних податкового обліку.

На час здійснення спірних господарських операцій контрагенти були включені до Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців, а також мали свідоцтва про реєстрацію платниками податку на додану вартість.

Також суди зауважили, що відповідачем не здійснювалась перевірка контрагентів на предмет наявності у останніх необхідних умов для досягнення результатів відповідної економічної діяльності, зокрема, основних фондів, матеріальних та трудових ресурсів, укладених цивільно-правових угод з іншими суб`єктами господарювання щодо надання послуг або виконання робіт. Висновки ж контролюючого органу ґрунтуються на оцінці наявної в базах даних інформації, що, як визнали суди, не є достатнім для об`єктивного встановлення дійсних обставин.

Водночас усталеною є практика Верховного Суду, яка, якщо її систематизувати, полягає в тому, що визначальним для вирішення спорів про наявність податкових наслідків за результатами вчинення господарських операцій є дослідження сукупності обставин та первинних документів, які можуть як підтверджувати, так і спростовувати реальність господарських операцій. При цьому, самі лише по собі наявність податкової інформації/актів про неможливість проведення перевірок чи зустрічних звірок контрагентів, або існування кримінальних проваджень, в яких фігурують їх посадові особи, не можуть бути самостійною та достатньою підставою для висновку про нереальність господарських операцій як таких.

З огляду на викладене, суди прийшли до висновку про необхідність визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 01.09.2014 р. №0002012200 в частині донарахування податкових зобов`язань з податку на прибуток на суму 60 547,82 грн., в тому числі: 48 438,06 грн. - за основним платежем та 12 109,76 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) й від 01.09.2014 р. №0002032200 про зменшення розміру від`ємного значення суми податку на додану вартість на 302  978,00 грн.

Крім того, як вже зазначалось в цій постанові, ухвалою Київського окружного адміністративного суду від 25.04.2016 р. провадження у справі щодо позовних вимог про визнання протиправними та скасування податкового повідомлення-рішення від 01.09.2014 р. №0002022200 про нарахування грошового зобов`язання з податку на додану вартість в сумі 143  615,00 грн. (в повному обсязі) та податкового повідомлення-рішення від 01.09.2014 р. №0002012200 в частині донарахування податкових зобов`язань з податку на прибуток на суму 94 796,9424 грн. і штрафних санкцій в розмірі 23 699,24 грн. закрито у зв`язку із досягненням сторонами податкового компромісу.

Що ж до рішення Інспекції №25 від 01.09.2014 р., вимоги про сплату боргу (недоїмки) №Ф-603 від 08.08.2014 р. та податкового повідомлення-рішення №0037421702 від 14.11.2014 р. суди вказали наступне.

Так, в пунктах 3.5.1 та п.3.5.3 акту перевірки відповідачем зазначено, що Товариством занижено податок на доходи фізичних осіб та єдиний внесок, оскільки не утримано й не сплачено такі платежі за результатами господарських операцій з перерахування 08.07.2013 р. та 23.08.2013 р. фізичній особі-підприємцю ОСОБА_1 грошових коштів в сумі 37  500,00 грн. (двічі) за придбану миючу машину, а до перевірки не надано документів про реєстрацію фізичної особи як суб`єкта підприємницької діяльності, у тому числі й свідоцтва про сплату єдиного податку; крім того, позивачем не утримано та не перераховано до бюджету податок на доходи фізичних осіб та єдиний внесок з додаткового блага у виді користування мобільним зв`язком за допомогою сім-карток мобільного оператора « Київстар », наданих працівникам ОСОБА_3 , ОСОБА_4 , ОСОБА_5 , ОСОБА_6 , ОСОБА_7 у 2013 року на загальну суму перерахованих коштів 14  871,00 грн., й не надано до перевірки документів, які підтверджують використання таких послуг в господарській діяльності.

За результатами адміністративного оскарження Товариством, зокрема, податкового повідомлення-рішення Інспекції від 01.09.2014 р. №0025861702 та рішення №25 від 01.09.2014 р. Головне управління ДФС у Київській області своїми рішеннями від 13.11.2014 р. за №258/10/10-36-10-01-04/972 та від 23.12.2014 р. №727/10/10-36-10-01-04 скасувало перше в частині основного податкового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб в сумі 12 291,20 грн. та штрафних санкцій в розмірі 3 072,80 грн. й друге - на суму нарахованих штрафних санкцій в розмірі 15  150,00 грн.

В подальшому Інспекцією 14.11.2014 р. прийнято нове податкове повідомлення рішення №0037421702 про нарахування Товариству основного грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб в розмірі 2 231,00 грн. та застосування штрафних санкцій в сумі 558,00 грн. (всього - 2 879,00 грн.).

При цьому, Головне управління ДФС у Київській області, як зауважили суди, погодилось з тим, що контрагент Товариства - фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (статус якого підтверджується копіями свідоцтва про державну реєстрацію та свідоцтва платника єдиного податку) самостійно сплачує податки та збори, зокрема, й податок на доходи фізичних осіб та єдиний соціальний внесок.

Аналогічних висновків дійшли й суди, які, дослідивши обставини даної справи, вказали, що відповідно до пункту 177.8 статті 177 ПК України під час нарахування (виплати) фізичній особі-підприємцю доходу від здійснення нею підприємницької діяльності, суб`єкт господарювання та/або самозайнята особа, які нараховують (виплачують) такий дохід, не утримують податок на доходи у джерела виплати, якщо фізичною особою-підприємцем, яка отримує такий дохід, надано копію документу, що підтверджує її державну реєстрацію відповідно до закону як суб`єкта підприємницької діяльності.

Відтак, оскільки фізична особа-підприємець ОСОБА_1 самостійно сплачує до бюджету податки та інші обов`язкові платежі й надав позивачу (який, в свою чергу, представив податковому органу) копії документів, що підтверджують його державну реєстрацію як суб`єкта підприємницької діяльності у встановленому законодавством порядку, то у Товариства не було підстав виступати його податковим агентом щодо утримання й сплати єдиного внеску на суму 30  300,00 грн. та податку на доходи фізичних осіб в сумі 12 291,20 грн.

З приводу ж додаткового блага у виді користування мобільним зв`язком працівниками позивача суди виходили з такого.

У перевіряємий період позивач користувався послугами мобільного зв`язку оператора «Київстар», з яким уклав договір №5374576 від 18.07.2012 р. про надання послуг корпоративного зв`язку.

Наказом по Товариству №1/1моб від 18.07.2012 р. встановлено ліміти витрат на мобільні переговори та інші послуги мобільного зв`язку, а також визначено, що користування мобільним зв`язком здійснюється тільки в службових цілях.

Наказом №3моб від 01.04.2013 р. працівникам ОСОБА_3 , ОСОБА_4 , ОСОБА_5 , ОСОБА_6 , ОСОБА_7 надано сім-карти та визначено правила їх використання, зокрема, - лише для виконання службових завдань.

Копії цих документів Товариством надавались й відповідачеві.

Як передбачено підпунктом 168.1.1 пункту 168.1 статті 168 ПК України податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов`язаний утримувати податок із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену в статті 167 цього Кодексу.

Відповідно до підпункту «е» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених статтею 165 цього Кодексу) у вигляді вартості безоплатно отриманих товарів (робіт, послуг), визначеної за правилами звичайної ціни.

Згідно із підпунктом 14.1.47 пункту 14.1 статті 14 ПК України додаткові блага - кошти, матеріальні чи нематеріальні цінності, послуги, інші види доходу, що виплачуються (надаються) платнику податку податковим агентом, якщо такий дохід не є заробітною платою та не пов`язаний з виконанням обов`язків трудового найму або не є винагородою за цивільно-правовими договорами (угодами), укладеними з таким платником податку (крім випадків, прямо передбачених нормами розділу IV цього Кодексу).

За змістом абзацу 1 пункту 1 частини 1 статті 7 Закону №2464 єдиний внесок нараховується для платників, зазначених у пунктах 1 (крім абзацу сьомого), 2, 3, 6, 7 і 8 частини першої статті 4 цього Закону, - на суму нарахованої кожній застрахованій особі заробітної плати за видами виплат, які включають основну та додаткову заробітну плату, інші заохочувальні та компенсаційні виплати, у тому числі в натуральній формі, що визначаються відповідно до Закону України "Про оплату праці", та суму винагороди фізичним особам за виконання робіт (надання послуг) за цивільно-правовими договорами.

Пунктом 3 частини 11 статті 25 Закону №2464 визначено, що орган доходів і зборів застосовує до платника єдиного внеску такі штрафні санкції: за донарахування органом доходів і зборів або платником своєчасно ненарахованого єдиного внеску - штраф у розмірі 10 відсотків зазначеної суми за кожний повний або неповний звітний період, за який донараховано таку суму, але не більш як 50 відсотків суми донарахованого єдиного внеску.

Розглядаючи справу, суди встановили, що мобільний зв`язок, витрати на послуги за яким оплачувались Товариством, працівниками останнього ОСОБА_3 , ОСОБА_4 , ОСОБА_5 , ОСОБА_6 , ОСОБА_7 використовувався виключно в службових цілях й доказів на спростування цього податковим органом не надано.

Таким чином, у позивача не було підстав для нарахування податку на доходи фізичних осіб та єдиного внеску на суми оплачених послуг мобільного зв`язку, оскільки останні не були додатковим благом працівників Товариства.

В той же час Інспекція, заперечуючи проти задоволення позову щодо визнання протиправними і скасування податкових повідомлень-рішень від 01.09.2014 р. №0002012200, №0002032200, від 14.11.2014 р. №0037421702, рішення про застосування штрафних санкцій від 01.09.2014 р. №25 й вимоги про сплату боргу (недоїмки) від 08.08.2014 р. №11, в касаційній скарзі наводила лише окремі витяги з акту перевірки й не зазначила будь-яких конкретних доводів і обґрунтувань щодо неправильності застосування судами норм матеріального права, що регулюють вищеописані спірні питання, або ж порушення процесуальних норм.

Зміст касаційної скарги фактично зводиться лише до переоцінки встановлених обставин справи, що, в свою чергу, не відноситься до повноважень суду касаційної інстанції.

Враховуючи наведене та зважаючи на положення частини 1 статті 341 КАС України, яка передбачає, що суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, Верховний Суд погоджується з вищевказаними висновками судів попередніх інстанцій про наявність, в даному випадку, правових підстав для задоволення позовних вимог та визнання протиправними і скасування податкових повідомлень-рішень від 01.09.2014 р. №0002012200 в частині донарахування податкових зобов`язань з податку на прибуток на суму 60 547,82 грн., в тому числі: 48 438,06 грн. - за основним платежем та 12 109,76 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами), від 01.09.2014 р. №0002032200, від 14.11.2014 р. №0037421702, рішення від 01.09.2014 р. №25 про застосування штрафних санкцій за донарахування територіальним органом доходів і зборів або платником своєчасно ненарахованого єдиного внеску, вимоги №11 про сплату боргу (недоїмки) від 08.08.2014 р. №Ф-603.

Стосовно ж податкового повідомлення-рішення від 01.09.2014 р. №0002042200, прийнятого на підставі абзацу 1 пункту 1 Указу Президента України №436 й відповідно до якого на Товариство накладено штраф в розмірі 9 266,24 грн., слід вказати наступне.

Згідно акту перевірки в ході її проведення встановлено, що у перевіреному періоді ліміт залишку готівки в касі позивачем не встановлювався, а тому відповідно до пункту 5.9 Положення №637 вважається нульовим.

Втім, Товариством допущено перевищення такого ліміту залишку на суму 4 633,12 грн., оскільки у видатковій відомості на виплату грошей №11 за червень 2012 року відсутній підпис одержувача готівки в сумі 711,04 грн. ОСОБА_8 , у видатковій відомості на виплату грошей №13 за серпень 2012 року відсутні підписи одержувачів готівки в сумах 1 311,04 грн. та 1 311,04 грн. ОСОБА_8 і ОСОБА_9 , у видатковій відомості на виплату грошей №17 за грудень 2012 року відсутні підписи одержувачів готівки на суму 600,00 грн. та 700,00 грн. ОСОБА_8 і ОСОБА_9 .

Разом з тим, суди попередніх інстанцій, визнаючи протиправним й скасовуючи податкове повідомлення-рішення №0002042200 від 01.09.2014 р., прийняте за наслідками виявленого податковим органом вищевказаного порушення, дійшли переконання, що, зважаючи на допущення перевищення ліміту залишку готівки у касі у червні, серпні та грудні 2012 року до Товариства у вересні 2014 року не міг бути застосований спірний штраф, оскільки сплинув встановлений частиною 1 статті 250 ГК України для цього строк.

Так, частиною 1 статті 250 ГК України передбачено, що адміністративно-господарські санкції можуть бути застосовані до суб`єкта господарювання протягом шести місяців з дня виявлення порушення, але не пізніш як через один рік з дня порушення цим суб`єктом встановлених законодавчими актами правил здійснення господарської діяльності, крім випадків, передбачених законом.

В той же час відповідно до частини 2 цієї ж статті її дія не поширюється на штрафні санкції, розмір і порядок стягнення яких визначені Податковим кодексом України та, зокрема, іншими законами, контроль за дотриманням яких покладено на органи доходів і зборів.

Контроль за додержанням суб`єктами господарювання норм з регулювання обігу готівки здійснюють органи Державної фіскальної служби.

Отже з набранням чинності Законом України від 02 грудня 2010 року №2756-VI "Про внесення змін до деяких законодавчих актів України у зв`язку з прийняттям Податкового кодексу України" (яким статтю 250 ГК України доповнено частиною 2 вищенаведеного змісту) строки застосування адміністративно-господарських санкцій, встановлені частиною 1 статті 250 ГК України, не розповсюджуються на нарахування штрафів за порушення норм регулювання обігу готівки, зокрема, й у разі перевищення ліміту її залишку в касі підприємства.

Аналогічна правова позиція неодноразово висловлювалась Верховним Судом, зокрема, у постановах від 05 листопада 2018 року у справі №803/780/17 (адміністративне провадження №К/9901/40827/18), від 18 квітня 2019 року у справі №810/1719/15 (адміністративне провадження №К/9901/9377/18).

Таким чином, зважаючи на встановлену перевіркою та судами попередніх інстанцій й не спростовану Товариством обставину допущення ним перевищення ліміту залишку готівки в касі на суму 4 633,12 грн. як таку й беручи до уваги положення абзацу 1 пункту 1 Указу Президента України №436, який передбачає застосування у такому випадку штрафу у двократному розмірі сум виявленої понадлімітної готівки за кожний день, Інспекцією правомірно нараховано позивачеві штраф в розмірі 9 266,24 грн. згідно податкового повідомлення-рішення від 01.09.2014 р. №0002042200.

За змістом частин 1 - 3 статті 351 КАС України підставами для скасування судових рішень повністю або частково і ухвалення нового рішення або зміни рішення у відповідній частині є неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права. Порушення норм процесуального права може бути підставою для скасування або зміни рішення лише за умови, якщо це порушення призвело до ухвалення незаконного рішення. Неправильним застосуванням норм матеріального права вважається: неправильне тлумачення закону або застосування закону, який не підлягає застосуванню, або незастосування закону, який підлягав застосуванню.

Оскільки суди першої та апеляційної інстанцій неправильно застосували (тлумачили) норми матеріального права щодо розглядуваних правовідносин в частині податкового повідомлення-рішення від 01.09.2014 р. №0002042200, то постановлені у справі рішення підлягають скасуванню з прийняттям нового - про відмову в задоволенні цієї частини позовних вимог.

Керуючись статтями 341, 345, 349, 351, 355, 359 КАС України, Суд

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Києво-Святошинської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Київській області задовольнити частково.

Постанову Київського окружного адміністративного суду від 25.04.2016 р. та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 29.09.2016 р. в частині задоволення позову щодо визнання протиправним і скасування податкового повідомлення-рішення Державної податкової інспекції у Києво-Святошинському районі Головного управління Міндоходів у Київській області від 01.09.2014 р. №0002042200 скасувати.

Прийняти в цій частині нове рішення, яким в задоволенні позову відмовити.

В решті постанову Київського окружного адміністративного суду від 25.04.2016 р. та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 29.09.2016 р. залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття і оскарженню не підлягає.

...........................

...........................

...........................

С.С. Пасічник
І.А. Васильєва 
 І.Я.Олендер ,
Судді Верховного Суду