ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 640/22343/21          Суддя (судді) суду 1-ї інстанції: 
          Аверкова В.В.

ПОСТАНОВА
Іменем України

18 вересня 2023 року          м. Київ

Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: 
судді-доповідача          Сорочка Є.О.,
суддів           Федотова І.В., 
          Коротких А.Ю.,
розглянувши в порядку письмового провадження апеляційні скарги Товариства з обмеженою відповідальністю "Трайгон-Експорт", Головного управління ДПС у м. Києві на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 19.10.2022 у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Трайгон-Експорт" до Головного управління ДПС у м. Києві про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

ВСТАНОВИВ:

Позивач звернувся до суду з адміністративним позовом, в якому просив: 
- визнати протиправними дії Головного управління Державної податкової служби у м. Києві щодо нарахування та відображення пені в інтегрованій картці платника ТОВ "Трайгон-Експорт" в розмірі 569 509,42 грн;
- скасувати нараховану Головним управління Державної податкової служби у м. Києві пеню в розмірі 569 509,42 грн ТОВ "Трайгон-Експорт";
- зобов`язати Головне управління Державної податкової служби у м. Києві внести зміни до інтегрованої картки платника ТОВ "Трайгон-Експорт" шляхом виключення з обліку пені в розмірі 569 509,42 грн;
- скасувати податкове повідомлення-рішення від 06.07.2021 № 509280416.
Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 19.10.2022 позов задоволено частково визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління Державної податкової служби у місті Києві від 06.07.2021 № 509280416. У задоволенні позовних вимог в іншій частині - відмовлено.
Позивач в апеляційній скарзі просить скасувати вказане судове рішення в частині позовних вимог, у задоволенні якого відмовлено та ухвалити нове, яким позов задовольнити повністю, оскільки вважає, що судом першої інстанції неповно з`ясовано обставини справи, висновки суду не відповідають обставинам справи, судом неправильно застосовано норми матеріального права, порушено норми процесуального права.
Доводи апеляційної скарги ґрунтуються на тому, що суд першої інстанції безпідставно відмовив у задоволенні частини позовних вимог.
Відповідач у відзиві на апеляційну скаргу просить відмовити у її задоволенні, посилаючись на необґрунтованість доводів скаржника.
Відповідач у своїй апеляційній скарзі просить скасувати вказане судове рішення та ухвалити нове, яким відмовити у задоволенні позову, оскільки вважає, що судом першої інстанції неповно з`ясовано обставини справи, висновки суду не відповідають обставинам справи, судом неправильно застосовано норми матеріального права, порушено норми процесуального права.
Доводи апеляційної скарги ґрунтуються на тому, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення є правомірним.
Позивач у відзиві на апеляційну скаргу просить відмовити у її задоволенні, посилаючись на необґрунтованість доводів скаржника.
Дослідивши матеріали справи, перевіривши підстави для апеляційного перегляду, колегія суддів дійшла таких висновків.
Судом першої інстанції встановлено та матеріалами справи підтверджується, що Головним управлінням ДПС у м. Києві проведено камеральну перевірку дотримання вимог податкового законодавства в частині своєчасності сплати податку на додану вартість до бюджету ТОВ "Трайгон-Експорт".
За результатами перевірки складено акт від 01.07.2021 № 50333/Ж5/26-15-04-16-18 
Податковим органом встановлено порушення ТОВ "Трайгон-Експорт" граничних строків сплати узгодженої суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість по податковому повідомленню-рішенню від 16.04.2020 № 6422615050101 із граничним терміном  сплати - 07.05.2021, а саме: сума боргу 86 258 грн та 240 986 грн, фактично сплачено - 22.06.2021, кількість днів затримки - 46; сума боргу 4 000 грн, фактично сплачено - 18.06.2021, кількість днів затримки - 42.
На підставі висновків акту перевірки відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення від 06.07.2021 № 509280416, яким до позивача застосовано штраф у розмірі 33 124,40 грн.
Вважаючи свої права порушеними, позивач звернувся до суду з позовом. 
Суд першої інстанції в оскаржуваному рішенні дійшов висновків про те, що податковим органом було правомірно нараховано пеню на суму заниження податкового зобов`язання, визначеного податковим повідомленням-рішенням від 16.04.2020 № 06442615050101.
Також суд першої інстанції вказав, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення прийнято без дотримання вимог пунктів 86.7. та 86.8. статті 86 Податкового кодексу України, а саме: позивач був позбавлений можливості подати заперечення проти висновків акту перевірки, спірне рішення прийняте до спливу строку подачі позивачем заперечень проти висновків акту перевірки, а відтак прийняте з порушенням встановлених правил та процедур, прийнято передчасно - без дотримання права позивача на подачу та розгляд його заперечень, що є передумовою прийняття спірного рішення, у зв`язку з чим є таким, що прийняте з порушенням закону, а відтак є протиправним та підлягає скасуванню, як передчасно прийняте.
Колегія суддів суду апеляційної інстанції при прийнятті цієї постанови виходить з такого.
Щодо нарахування пені.
Як вбачається з матеріалів справи, позивачу у відповідності до пункту 129.1.2 статті 129 ПК було нараховано пеню у зв`язку із визначенням контролюючим органом за результатами перевірки зобов`язань.
Спірним у цій частині позовних вимог є питання можливості нарахування пені у період дії карантину за період, що не охоплений дією карантину.
Відповідно до пункту 129.1.2 статті 129 ПК нарахування пені розпочинається при нарахуванні контролюючим органом за результатами перевірки податкового зобов`язання та/або іншого зобов`язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи, у разі виявлення його заниження - на суму такого заниження, починаючи з першого робочого дня, наступного за останнім днем граничного строку сплати платником податків цього зобов`язання за відповідний податковий (звітний) період, щодо якого виявлено заниження, та за весь період заниження (у тому числі за період адміністративного та/або судового оскарження).
Згідно пункту 129.3.4-1 статті 129 ПК нарахування пені, передбаченої підпунктом 129.1.2 пункту 129.1 цієї статті, закінчується в день настання строку погашення грошового зобов`язання, визначеного контролюючим органом за результатами перевірки. Така пеня нараховується в день закінчення її нарахування за весь період заниження податкового зобов`язання, починаючи з дня, визначеного підпунктом 129.1.2 пункту 129.1 цієї статті, по день закінчення.
За змістом абзацу одинадцятого пункту 52-1 підрозділу 10 розділу XX ПК протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), платникам податків не нараховується пеня, а нарахована, але не сплачена за цей період пеня підлягає списанню.
Для цілей правильного вирішення спору у цій частині важливо зрозуміти предмет регулювання наведених норм. 
Так, за наявності відповідних підстав, пункт 129.1.2 статті 129 ПК визначає: базу нарахування пені - сума заниження зобов`язання; початок періоду нарахування пені - перший робочий день, наступний за останнім днем граничного строку сплати платником податків цього зобов`язання за відповідний податковий (звітний) період; період нарахування пені - весь період заниження, включаючи період адміністративного та/або судового оскарження.
Пункт 129.3.4-1 статті 129 ПК доповнює наведені норми, визначаючи: закінчення періоду нарахування пені (момент  закінчення нарахування пені) - день настання строку погашення грошового зобов`язання; момент нарахування пені - день закінчення нарахування пені.
Слід розрізняти «період нарахування пені» та «момент (день) її нарахування». Під періодом нарахування пені варто розуміти проміжок часу, протягом якого існувало порушення (у даному випадку несплата зобов`язань) та за який пеня підлягає нарахуванню у встановленому порядку. Під моментом (днем) нарахування пені варто розуміти момент часу, коли здійснюється розрахунок пені відповідний певний період, а розрахована сума (суми) відображаються у відповідних документах та/або інформаційних ресурсах.
Абзац одинадцятий пункту 52-1 підрозділу 10 розділу XX ПК містить застереження щодо виключення із періоду нарахування пені певного проміжку часу. Реалізація такого застереження відбувається шляхом заборони нараховувати пеню або ж її списання за такий проміжок часу. 
Тобто абзац одинадцятий пункту 52-1 підрозділу 10 розділу XX ПК врегульовує виключно питання періоду нарахування пені. Будь-яких застережень, у тому числі і заборон щодо моменту (дня) нарахування пені (у тому чисті і за період, який не охоплювався дією карантину), наведена норма не містить.
Аналіз викладеного дає підстави для висновку, що визначена пунктом 129.1.2 статті 129 ПК пеня нараховується у день настання строку погашення грошового зобов`язання (не залежно від того чи припадає такий день на період з 01.03.2020 по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину) за весь період заниження зобов`язання, включаючи період адміністративного та/або судового оскарження, починаючи з першого робочого дня, наступного за останнім днем граничного строку сплати платником податків цього зобов`язання за відповідний податковий (звітний) період, та закінчуючи днем настання строку погашення грошового зобов`язання за виключенням періоду з 01.03.2020 по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, 
Наведені вище правові норми є чіткими, зрозумілими та не передбачають двозначного тлумачення.
У свою чергу, розуміння наведених правих норм, зокрема те, яке навів позивач, призвело б до звільнення від відповідальності платників за вчинені ними податкові правопорушення у період, коли вони підлягали такій відповідальності. Такий підхід фактично поставив би можливість покарання платника у залежність не від факту скоєння ним правопорушення, за яке закон встановлює відповідальність, а від моменту коли таке порушення було фактично було завершене самим платником, що суперечить самому змісту податкової відповідальності.
Відтак, на наявності визначених законом підстав, відповідач вправі у відповідності до пункту 129.1.2 статті 129 ПК здійснювати нарахування пені під час дії карантину, проте лише за період, який не охоплений дією такого карантину. 
З огляду на це, доводи позивача в цій частині позовних вимог є необґрунтованими.
Як вбачається із матеріалів справи у зв`язку із набранням законної сили рішенням суду у справі № 640/16529/20 в частині про відмови у задоволенні позову щодо скасування податкових повідомлень-рішень, позивачу 06.05.2021 здійснено нарахування пені у розмірі 565  756,24 грн за період несплати податкових зобов`язань з податку на додану вартість за період квітень-червень 2018 року, грудень 2018 року, визначених у податковому повідомленні-рішенні від 16.04.2020 № 06442615050101. Доводів позивача та доказів того, що вказаний розмір пені нараховувався також і за період дії карантину матеріли справи не містять.
У ході апеляційного розгляду позивач надав додаткові пояснення, у яких вказав, що нарахування пені є безпідставним, оскільки визначені у податкових повідомленнях-рішеннях від 16.04.2020 № 06442615050101 та № 06422615050101 зобов`язання виникли через допущення позивачем технічної помилки у податкових деклараціях. Проте, колегія суддів такі доводи відхиляє як такі, що не стосуються предмету доказування у даній справі, у якій згадані податкові повідомлення-рішення не оскаржуються, а їх правомірність встановлена рішенням суду у справі № 640/16529/20, яке набрало законної сили.
Зважаючи на викладене, суд першої інстанції дійшов вірного висновку про правомірність нарахування податковим органом спірних сум пені на суму заниження податкового зобов`язання, визначеного податковим повідомленням-рішенням від 16.04.2020 № 06442615050101.
Щодо податкового повідомлення-рішення від 06.07.2021 № 509280416.
Згідно пункту 75.1 статті 75 ПК контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Пунктом 75.1.1 статті 75 ПК передбачено, що камеральною вважається перевірка, яка проводиться у приміщенні контролюючого органу виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях (розрахунках) платника податків та даних системи електронного адміністрування податку на додану вартість (даних центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриваються рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, даних Єдиного реєстру податкових накладних та даних митних декларацій), а також даних Єдиного реєстру акцизних накладних та даних системи електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового, даних СОД РРО. Предметом камеральної перевірки також може бути своєчасність подання податкових декларацій (розрахунків) та/або своєчасність реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних, акцизних накладних та/або розрахунків коригування до акцизних накладних у Єдиному реєстрі акцизних накладних, виправлення помилок у податкових накладних та/або своєчасність сплати узгодженої суми податкового (грошового) зобов`язання виключно на підставі даних, що зберігаються (опрацьовуються) у відповідних інформаційних базах.
Пункт 76.1 статті 76 ПК передбачає, що камеральна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу без будь-якого спеціального рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) такого органу або направлення на її проведення. Камеральній перевірці підлягає вся податкова звітність суцільним порядком. Згода платника податків на перевірку та його присутність під час проведення камеральної перевірки не обов`язкова.
Згідно пункту 76.2 статті 76 ПК порядок оформлення результатів камеральної перевірки здійснюється відповідно до вимог статті 86 цього Кодексу.
Відповідно до пункту 86.2 статті 86 ПК за результатами камеральної перевірки у разі встановлення порушень складається акт у двох примірниках, який підписується посадовими особами такого органу, які проводили перевірку, і після реєстрації у контролюючому органі вручається або надсилається для підписання протягом трьох робочих днів платнику податків у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу.
Згідно пункту 86.7 статті 86 ПК у разі незгоди платника податків або його представників з висновками перевірки чи фактами і даними, викладеними в акті (довідці) перевірки (крім документальної позапланової перевірки, проведеної у порядку, встановленому підпунктом 78.1.5 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу), вони мають право подати свої заперечення та додаткові документи і пояснення, зокрема, але не виключно, документи, що підтверджують відсутність вини, наявність пом`якшуючих обставин або обставин, що звільняють від фінансової відповідальності відповідно до цього Кодексу, до контролюючого органу, який проводив перевірку платника податків, протягом 10 робочих днів з дня, наступного за днем отримання акта (довідки). Такі заперечення, додаткові документи і пояснення є невід`ємною частиною матеріалів перевірки.
Відповідно до пункту 86.8 статті 86 ПК встановлено, що податкове повідомлення-рішення приймається в порядку, передбаченому статтею 58 цього Кодексу, керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу протягом п`ятнадцяти робочих днів з дня, наступного за днем вручення платнику податків, його представнику або особі, яка здійснювала розрахункові операції, акта перевірки, та надсилається (вручається) платнику податків у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу. За наявності заперечень посадових осіб платника податків до акта перевірки та додаткових документів і пояснень, зокрема документів, що підтверджують відсутність вини, наявність пом`якшуючих обставин або обставин, що звільняють від фінансової відповідальності відповідно до цього Кодексу, поданих у порядку, встановленому цією статтею, податкове повідомлення-рішення приймається в порядку та строки, визначені пунктом 86.7 цієї статті.
Отже, податкові повідомлення-рішення за результатами проведення контролюючим органом, зокрема, камеральної перевірки приймаються контролюючими органами протягом п`ятнадцяти робочих днів з дня, наступного за днем вручення платнику податків акта перевірки. Винятком не прийняття контролюючим органом податкового повідомлення-рішення протягом вказаного строку є лише подання таким платником податків заперечення до акта перевірки та/або додаткових документів.
Як вірно встановив суд першої інстанції, податковим органом направлено позивачу рекомендованим повідомленням про вручення акт перевірки 01.07.2021 № 50333/Ж5/26-15-04-16-18 разом із оскаржуваним податковим повідомленням-рішенням від 06.07.2021 № 509280416.
Прийнявши податкове-повідомлення рішення до завершення визначеного пунктом 86.7 статті 86 ПК строку для подання заперечень на акт перевірки, відповідач фактично нівелював право позивача на подання таких заперечень та врахування його позиції при прийнятті податкового повідомлення-рішення.
Не вирішуючи наперед результат розгляду контролюючим органом наданих позивачем документів та пояснень, та їх позитивний чи негативний вплив на встановлені перевіркою обставини, колегія суддів вважає, що податкове повідомлення-рішення, з приводу правомірності якого виник спір, не відповідає вимогам частини другої статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС), оскільки прийняте без врахування усіх обставин, що мають значення для його прийняття (пункт 3), та без урахування права особи (в даному випадку платника податку) на участь у процесі прийняття рішення (пункт 9). Неврахування контролюючим органом при прийнятті податкових повідомлень-рішень своєчасно поданих заперечень на акт перевірки є підставою для їх скасування, як правильно про це зазначив суд першої інстанції.
Заперечень наведеним обставинам апеляційна скарга не містить.
Верховним Судом вже неодноразово зроблено правовий висновок щодо такого застосування норм пункту 86.7 статті 86 ПК у подібних правовідносинах у постановах від 15.01.2019 у справі №826/3576/15, від 28.09.2020 у справі №520/2305/19, від 15.01.2021 у справі 824/563/19-а, від 24.02.2022 у справі №560/8920/20, від 12.07.2023 у справі № 200/4704/21.
З огляду на це, суд першої інстанції дійшов вірного висновку про протиправність податкового повідомлення-рішення від 06.07.2021 № 509280416.
Підсумовуючи викладене, за результатами розгляду апеляційної скарги колегія суддів суду апеляційної інстанції дійшла висновку, що суд першої інстанції прийняв правильне рішення про часткове задоволення позову.
Відповідно до пункту 30 рішення Європейського Суду з прав людини у справі «Hirvisaari v. Finland» від 27.09.2001, рішення судів повинні достатнім чином містити мотиви, на яких вони базуються для того, щоб засвідчити, що сторони були заслухані, та для того, щоб забезпечити нагляд громадськості за здійсненням правосуддя .
Згідно пункту 29 рішення Європейського Суду з прав людини у справі «Ruiz Torija v. Spain» від 09.12.1994, статтю 6 не можна розуміти як таку, що вимагає пояснень детальної відповіді на кожний аргумент сторін. Відповідно, питання, чи дотримався суд свого обов`язку обґрунтовувати рішення може розглядатися лише в світлі обставин кожної справи
Згідно пункту 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. 
Інші доводи учасників справи висновків суду не спростовують, оскільки ґрунтуються на невірному трактуванні фактичних обставин та норм матеріального права, що регулюють спірні правовідносини.
Повноваження суду апеляційної інстанції за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення встановлені статтею 315 КАС.
Відповідно до пункту першого частини першої статті 315 КАС за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
За змістом частини першої статті 316 КАС суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Оскільки судове рішення ухвалене судом першої інстанції з додержанням норм матеріального і процесуального права, на підставі правильно встановлених обставин справи, а доводи апеляційної скарги висновків суду не спростовують, то суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а оскаржуване судове рішення - без змін.

Керуючись статтями 34, 243, 311, 316, 321, 325, 328, 329, 331 КАС, суд

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційні скарги Товариства з обмеженою відповідальністю "Трайгон-Експорт", Головного управління ДПС у м. Києві залишити без задоволення, а на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 19.10.2022 - без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати прийняття та може бути оскаржена у випадках, передбачених пунктом другим частини п`ятої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної  скарги безпосередньо до Верховного Суду. В інших випадках постанова не підлягає касаційному оскарженню.

Суддя-доповідач          Є.О. Сорочко

Суддя          І.В. Федотов

Суддя          А.Ю. Коротких