ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

08 серпня 2023 року 
м. Київ

справа № 810/4290/16
касаційне провадження № К/9901/4873/17 
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Бившевої Л.І.,
суддів: Ханової  Р.Ф.,  Пасічник С.С., 
 
розглянув у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Києво-Святошинської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Київській області на постанову Київського окружного адміністративного суду від 16.02.2017 (суддя - Лапій С.М.) та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 20.07.2017 (головуючий суддя - Мельничук  В.П., судді - Лічевецький І.О., Мацедонська В.Е.) у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Експансія" до Києво-Святошинської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Київській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,
УСТАНОВИВ:
Товариство з обмеженою відповідальністю "Експансія" (далі -  Товариство, позивач, платник) звернулося до суду з позовом до Києво-Святошинської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Київській області (далі - Інспекція, відповідач, контролюючий орган), в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Інспекції від 14.07.2016 №0000054001. 
Обґрунтовуючи вимоги, позивач зазначив про протиправність оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, жодних доказів того, що марки акцизного податку вказаних алкогольних напоїв не видавалися безпосередньо виробнику перевіряючі не встановили та не довели. Посилається на те, що посадові особи, які приймають продукцію не зобов`язані (та це нічим не передбачено) перевіряти кожну марку акцизного податку та звіряти чи вони дійсно видавалися підприємству-виробнику.
Київський окружний адміністративний суд постановою від 16.02.2017, залишеною без змін  ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 20.07.2017 позов задовольнив, визнав протиправним та скасував податкове повідомлення-рішення Інспекції від 14.07.2016 №0000054001.
Задовольняючи позовні вимоги, суди дійшли висновку про протиправність оскаржуваного податкового повідомлення-рішення з підстав того, що позивач не є виробником алкогольної та тютюнової продукції, а здійснює закупівлю алкогольних напоїв у підприємств-посередників чи виробників на підставі укладених договорів для подальшої реалізації через свої магазини. У матеріалах перевірки відсутня інформація від Міндоходів, що марки акцизного збору зазначені в додатках до акту не видавалися безпосередньо виробнику (імпортеру) зазначеної продукції, згідно програмного забезпечення АС «Акцизні марки». Суди також дійшли висновку про відсутність законодавчо встановленого обов`язку  маркування марками акцизного податку кожної сигари з пачки.
Відповідач, не погодившись із судовими рішеннями першої та апеляційної інстанцій,  звернувся до суду із касаційною скаргою, в якій просить скасувати судові рішення попередніх інстанцій та прийняти нове рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог. 
В обґрунтування своїх вимог відповідач посилається на порушення судами по попередніх інстанцій норм матеріального і процесуального права. Наполягає на правомірності застосування до платника фінансових санкцій за зберігання з метою подальшої реалізації алкогольних напоїв та тютюнових виробів без марок акцизного податку.
В касаційній скарзі не вказано, в чому саме полягає неправильне застосування судами норм матеріального права, скаржник фактично викладає обставини, якими він керувався під час прийняття оскаржуваного рішення.
Позивач у запереченнях на касаційну скаргу, посилаючись на законність і обґрунтованість судових рішень, просить залишити касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення попередніх інстанцій залишити без змін.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 15.01.2018 відкрив провадження за касаційною скаргою відповідача та витребував матеріали справи із суду першої інстанції.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 07.08.2023 визнав за можливе розгляд справи в попередньому судовому засіданні та призначив справу до касаційного розгляду в попередньому судовому засіданні на 08.08.2023.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи відповідача та дійшов висновку, що касаційна скарга задоволенню не підлягає, з огляду на наступне.
Судами попередніх інстанцій установлено, що контролюючим органом проведено фактичну перевірку магазину Товариства за адресою: Київська область, Бориспільський район, с. Проліски, вул. Броварська, 2а, з питань додержання суб`єктами господарювання вимог, встановлених законодавством України у сфері виробництва і обігу підакцизної продукції, за результатами якої складено акт від 16.06.2016 №932/10-36-40/52294905 (далі - акт перевірки), яким встановлено, що в реалізації знаходяться алкогольні напої та тютюнові вироби без марок акцизного податку встановленого зразка, які відображені в додатку №1 та №2 (згідно додатку № 1 алкогольні напої без марок акцизного податку встановленого зразка на загальну суму 421,27 грн, тютюнових виробів без марок акцизного податку встановленого зразка на загальну суму 3557,65 грн), чим порушено вимоги статті 11 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного та плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів».
Також перевіркою встановлено зберігання Товариством алкогольних напоїв з метою реалізації, виробництва ТОВ «ЛГЗ «Прайм», маркованих марками акцизного податку, які безпосередньо не видавалися виробником, чим порушено положення пункту 226.9 статті 226 Податкового кодексу України (далі - ПК України, у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), статті 11 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного та плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів» від 19.12.1995 №481/95-ВР (далі - Закон №481/95-ВР, у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин).
На підставі висновків акта перевірки контролюючим органом відповідно до підпункту 54.3.3 пункту 54.3 статті 54 ПК України прийнято податкове повідомлення-рішення від 14.07.2016 року №0000054001, яким до позивача застосовані штрафні (фінансові) санкції у розмірі  34000,00 грн.
За наслідками адміністративного оскарження прийнятого рішення, Головне управління  ДФС у Київській області рішенням від 29.09.2016, ДФС України рішенням від 12.12.2016 оскаржуване податкове повідомлення-рішення залишили без змін.
Надаючи оцінку правомірності прийняття відповідачем оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, Верховний Суд виходить із такого.
Основні засади державної політики щодо регулювання виробництва, експорту, імпорту, оптової і роздрібної торгівлі спиртом етиловим, коньячним і плодовим, спиртом етиловим ректифікованим виноградним, спиртом етиловим ректифікованим плодовим, спиртом-сирцем виноградним, спиртом-сирцем плодовим, алкогольними напоями та тютюновими виробами, забезпечення їх високої якості та захисту здоров`я громадян, а також посилення боротьби з незаконним виробництвом та обігом алкогольних напоїв і тютюнових виробів на території України визначає Закон №481/95-ВР.
Згідно з абзацом 3 частини 4 статті 11 Закону №481/95-ВР алкогольні напої та тютюнові вироби, які виробляються в Україні, а також такі, що імпортуються в Україну, позначаються марками акцизного податку в порядку, визначеному законодавством.
Відповідно до пункту 2 Указу Президента України від 18.09.1995 №849/95 «Про запровадження марок акцизного збору на алкогольні напої та тютюнові вироби» (далі - Указ №849/95), марка акцизного збору - спеціальний знак, яким маркуються алкогольні напої та тютюнові вироби і наявність якого підтверджує сплату акцизного збору або належне оформлення векселя в порядку, визначеному цим Положенням, у разі здійснення операцій із зазначеними товарами на території України. Марки акцизного збору для алкогольних напоїв та тютюнових виробів українського походження (внутрішня акцизна марка) і для імпортованих алкогольних напоїв та тютюнових виробів (імпортна акцизна марка) різняться між собою дизайном і кольором.
Плата за марки акцизного збору - плата, що вноситься замовниками (імпортерами) і українськими виробниками алкогольних напоїв та тютюнових виробів для покриття витрат держави на виготовлення, зберігання та реалізацію цих марок;
Згідно з пунктом 3 Указу №849/95 виробництво суб`єктами підприємницької діяльності з метою реалізації на території України алкогольних напоїв та тютюнових виробів без позначення марками акцизного збору, а також ввезення на митну територію України, транспортування, зберігання, приймання на комісію та консигнацію для продажу і реалізації алкогольних напоїв та тютюнових виробів, на яких немає марок акцизного збору встановленого зразка, забороняється.
Наявність марки акцизного збору на пляшці (упаковці) або на одиниці іншої тари, в яку розлиті алкогольні напої, та на пачці (упаковці) тютюнових виробів є однією з підстав для ввезення на митну територію України, реалізації їх споживачам, перевезення територією України (крім міжнародного транзиту) і зберігання на території України (крім зберігання виробником до маркування виробів згідно з технологічним процесом або зберігання для вивозу з митної території України). Алкогольні напої та тютюнові вироби, не позначені українськими марками акцизного збору, які зберігаються суб`єктами підприємницької діяльності в товарних обсягах (крім товарів, призначених для вивозу за межі митної території України), розглядаються як такі, що призначені для реалізації на території України.
Алкогольні напої та тютюнові вироби, марковані з відхиленням від вимог цього Положення, Правил виготовлення, зберігання і продажу марок акцизного збору й маркування алкогольних напоїв та тютюнових виробів, розглядаються як немарковані.
Статтею 226 ПК України, передбачено процедуру виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв і тютюнових виробів.
Так, пунктом 226.1 статті 226 ПК України, встановлено, що у разі виробництва на митній території України алкогольних напоїв і тютюнових виробів чи ввезення таких товарів на митну територію України платники податку зобов`язані забезпечити їх маркування марками встановленого зразка у такий спосіб, щоб марка акцизного податку розривалася під час відкупорювання (розкривання) товару.
Наявність наклеєної в установленому порядку марки акцизного податку встановленого зразка на пляшці (упаковці) алкогольного напою та пачці (упаковці) тютюнового виробу є однією з умов для ввезення на митну територію України і продажу таких товарів споживачам, а також підтвердженням сплати податку та легальності ввезення товарів (пункт 226.2 статті 226 ПК України).
Відповідно до пункту 226.7 статті 226 ПК України кожна марка акцизного податку на алкогольні напої повинна мати окремий номер, місяць і рік випуску марки та позначення про суму сплаченого акцизного податку за одиницю маркованої продукції, крім суми акцизного податку з реалізації суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі алкогольних напоїв.
За правилами пункту 226.9 статті 226 ПК України вважаються такими, що немарковані: алкогольні напої та тютюнові вироби з підробленими марками акцизного податку; алкогольні напої та тютюнові вироби, марковані з відхиленням від вимог положення, затвердженого Кабінетом Міністрів України, відповідно до якого здійснюються виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв і тютюнових виробів, та/або марками, що не видавалися безпосередньо виробнику або імпортеру зазначеної продукції; вироблені в Україні алкогольні напої з марками акцизного податку, на яких зазначення суми акцизного податку, сплаченого за одиницю маркованої продукції, не відповідає сумі, визначеній з урахуванням чинних на дату розливу продукції ставок акцизного податку, міцності продукції та місткості тари; алкогольні напої іноземного виробництва з марками акцизного податку, на яких зазначена сума акцизного податку, сплаченого за одиницю маркованої продукції, не відповідає сумі, визначеній з урахуванням міцності продукції, місткості тари та розміру ставок акцизного податку, діючих на момент виробництва марки.
Згідно з Положенням про виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв і тютюнових виробів, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 27.12. 2010 №1251 (надалі - Положення №1251) марки встановленого зразка виготовляються на замовлення Міндоходів. Підприємства - виробники та імпортери алкогольних напоїв і тютюнових виробів (далі - покупці марок) подають щомісяця до 10 числа територіальному органові ДФС (далі - продавець марок) для задоволення через два місяці потреби в марках акцизного податку попередню заявку-розрахунок про потребу в марках за їх видами, платіжний документ на перерахування плати за марки з відміткою банку про дату виконання платіжного доручення та звіт про використання марок, придбаних у попередньому місяці.
Марки продаються суб`єктам господарювання, які відповідно до законодавства є платниками акцизного податку з алкогольних напоїв та тютюнових виробів.
Продаж марок вітчизняним виробникам алкогольних напоїв і тютюнових виробів здійснюється на підставі: довідки про сплату суми податку, яка розрахована за ставками для готової продукції; заявки-розрахунку кількості марок; звіту про використання марок, придбаних у попередньому місяці, за затвердженою ДФС формою у двох примірниках, один з яких залишається у продавця марок, другий (з відміткою продавця) - у виробника; копії платіжного документа на перерахування плати за марки з відміткою банку про дату виконання платіжного доручення.
Покупець марок веде їх облік за видами і забезпечує схоронність.
Маркування алкогольних напоїв і тютюнових виробів здійснюється виробниками зазначеної продукції.
Як установлено судовими інстанціями, позивач не є виробником алкогольної та тютюнової продукції, а здійснює закупівлю алкогольних напоїв у підприємств-посередників чи виробників на підставі укладених договорів для подальшої реалізації через свої магазини.
В матеріалах перевірки відсутня інформація від Міндоходів, що марки акцизного збору зазначені в додатках до акту не видавалися безпосередньо виробнику (імпортеру) зазначеної продукції, згідно програмного забезпечення АС «Акцизні марки».
Згідно з абзацом 10 пункту 11 Правил роздрібної торгівлі тютюновими виробами, затверджених наказом Міністерства економіки та з питань європейської інтеграції України від 24.07.2002 №218, продаж тютюнових виробів забороняється в упаковках, що містять менше ніж 20 сигарет або цигарок, чи поштучно (крім сигар).
Відповідно до вимог пункту 23 Положення №1251 на тютюнові вироби марки наклеюються: на пачки сигарет та цигарок серійного виробництва, сигар, сигарил, а також цигарок, упакованих у сувенірні коробки (незалежно від їх розміру), - у такій спосіб, щоб марки обов`язково розривалися під час відкривання; на тютюнові вироби в упаковці, що підлягає обгортанню у поліпропіленову плівку, - під плівку.
Наведене свідчить про відсутність законодавчо встановленого обов`язку маркування марками акцизного податку кожної сигари з пачки.
Водночас, судами установлено, що у даному випадку позивачем здійснювалася реалізація сигар поштучно.
Щодо тверджень контролюючого органу про реалізацію позивачем алкогольних напоїв без марок встановленого зразка на суму 421,27 грн колегія суддів зазначає про таке.
Відповідно до абзацу 15 статті 17 Закону №481/95-ВР за порушення норм цього Закону     щодо виробництва і торгівлі спиртом етиловим, коньячним     і плодовим, спиртом етиловим ректифікованим виноградним, спиртом етиловим ректифікованим плодовим, спиртом-сирцем виноградним, спиртом-сирцем плодовим, алкогольними напоями та тютюновими виробами посадові особи і громадяни притягаються до відповідальності згідно з чинним законодавством. До суб`єктів господарювання застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафів у разі: виробництва зберігання, транспортування, реалізації фальсифікованих алкогольних напоїв чи тютюнових виробів; алкогольних напоїв чи тютюнових виробів без марок акцизного податку встановленого зразка або з підробленими марками акцизного податку, або з використанням тари, що не відповідає вимогам, визначеним частиною першою статті 11 цього Закону, - 200 відсотків вартості товару, але не менше 17000 гривень.
Водночас, судами попередніх інстанцій встановлено відсутність розрахунку штрафних санкцій.
Розрахунок штрафної санкції є виключним повноваженням податкового органу і суд не може підміняти державний орган і вирішувати питання про розмір штрафної санкцій.
Ураховуючи, встановлені обставини у даній справі та наведені правові норми, колегія суддів погоджується з висновком судів про протиправність оскаржуваного податкового повідомлення-рішення контролюючого органу. 
Доводи касаційної скарги зводяться виключно до непогодження з оцінкою обставин справи, наданою судами попередніх інстанцій. Касаційна скарга не містить інших обґрунтувань ніж ті, які були зазначені (наведені) в у запереченнях до позову, апеляційній скарзі, та з урахуванням яких суди попередніх інстанцій вже надали оцінку встановленим обставинам справи. Обґрунтувань неправильного застосування норм матеріального права чи порушень норм процесуального права касаційна скарга не містить.
З огляду на викладене та враховуючи, що за правилами частини другої статті 341 КАС України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази, а суди першої та апеляційної інстанцій не допустили порушення норм процесуального права, які б могли вплинути на встановлення дійсних обставин справи, та правильно застосували  норми матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку про залишення касаційної скарги без задоволення, а оскаржуваного судового рішення - без змін.
Відповідно до пункту 1 частини першої статті 349 КАС України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право залишити судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій без змін, а скаргу без задоволення.
Керуючись статтями 341, 349, 350, 355, 356, 359 КАС України, Суд
ПОСТАНОВИВ:
Касаційну скаргу Києво-Святошинської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Київській області залишити без задоволення.
Постанову Київського окружного адміністративного суду від 16.02.2017 та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 20.07.2017 залишити без змін.
Постанова суду касаційної інстанції набирає законної сили з моменту її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Судді	Л.І. Бившева Р.Ф. Ханова   С.С. Пасічник