ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

22 серпня 2023 року 
м. Київ

справа № 520/18519/21
адміністративне провадження № К/990/5169/23 

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Хохуляка В.В., 
суддів - Бившевої Л.І., Ханової Р.Ф.,  
розглянув у попередньому судовому засіданні як суд касаційної інстанції справу за позовом Комунального підприємства «Харківські теплові мережі» до Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про скасування податкових повідомлень-рішень, провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 12.01.2022 (суддя - Волошин Д.А.) та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 11.01.2023 (головуючий суддя - Бегунц А.О., судді: Курило Л.В., Рєзнікова С.С.) у справі №520/18519/21. 

встановив:
Комунальне підприємство «Харківські теплові мережі» (далі - КП «Харківські теплові мережі») звернулось до Харківського окружного адміністративного суду з позовом, в якому просило суд  визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 17.09.2021 №00171040101 в частині нарахування штрафу за порушення строку сплати грошового зобов`язання з податку на  додану вартість в розмірі 2 326 968,00 грн,  від 26.04.2021 №0000700401 в частині нарахування штрафу за порушення строку сплати грошового зобов`язання з екологічного податку за викиди в атмосферне повітря двоокису вуглецю стаціонарними джерелами забруднення в розмірі 1 782 526,89 грн.

Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 12.01.2022, залишеним без змін постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 11.01.2023, позовні вимоги задоволено.

Не погодившись з висновками судів першої та апеляційної інстанцій Північне міжрегіональне управління ДПС по роботі з ВПП оскаржило їх у касаційному порядку.

У касаційній скарзі відповідач просить скасувати рішення суду першої інстанції, постанову суду апеляційної інстанції та прийняти у справі нове рішення, яким повністю відмовити в задоволенні позову.

В обґрунтування підстав оскарження Північне міжрегіональне управління ДПС по роботі з ВПП посилається на пункт 3 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України та зазначає, що наразі відсутній висновок Верховного Суду з питань: встановлення податковим органом в межах камеральної перевірки вини та умисності у вчиненні дії відповідно до пункту 109.3 статті 109 Податкового кодексу України та притягнення особи до фінансової відповідальності відповідно до пункту 119.3 статті 119, пунктів 123.2-123.5 статті 123, пунктів 124.2, 124.3 статті 124, пунктів 125-1.2 - 125-1.4 статті 125-1 Податкового кодексу України. 

Також, відповідач зазначає, що за умови наявності достатніх коштів на рахунках КП «Харківські теплові мережі» мав можливість дотриматись приписів положень підпункту 16.1.4 пункту 16.1 статті 16, пункту 31.1 статті 31, пункту 38.1 статті 38, пункту 54.1 статті 54, пункту 57.1 статті 57, пункту 203.2 статті 203 Податкового кодексу України.

У відзиві на касаційну скаргу КП «Харківські теплові мережі» зазначає, що рішення судів першої та апеляційної інстанції постановлено з додержанням норм матеріального та процесуального права, правову оцінку обставинам справи судами надано правильно, а доводи касаційної скарги є необґрунтованими. Отже, позивач просить залишити касаційну скаргу відповідача без задоволення, а оскаржувані судові рішення - без змін.

Крім того, позивачем було подано клопотання про закриття провадження у справі на підставі пункту 4 статті 339 Кодексу адміністративного судочинства України обґрунтоване тим, що підстави для відкриття касаційного провадження за скаргою Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з ВПП були відсутні, проте такі твердження позивача не знайшли свого підтвердження, оскільки рішення від 20.05.2022 у справі №824/548/16-а було ухвалене за інших фактичних обставин, з огляду на що колегією суддів вирішено залишити вказане клопотання без задоволення та продовжити розгляд справи по суті.

Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга задоволенню не підлягає з огляду на наступне.

Як встановлено попередніми судовими інстанціями, Північним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків проведено камеральну перевірку Комунального підприємства «Харківські теплові мережі» з питань своєчасності сплати узгодженої суми податкового (грошового) зобов`язання з податку на додану вартість по податковій декларації з податку на додану вартість за звітний період грудень 2020 року №9369564916 від 19.01.2021, про що складено акт від 02.04.2021 №99/35-00-04-00-01-12/31557119.

За наслідками перевірки з питання своєчасності сплати узгодженої суми податкового (грошового) зобов`язання з податку на додану вартість контролюючим органом встановлено затримку сплати КП «Харківські теплові мережі» узгоджених сум податкового зобов`язання з податку на додану вартість по податковій декларації з податку на додану вартість за звітний період грудень 2020 року до 30 календарних днів, чим порушено пункт 57.1 статті 57 та пункт 203.2 статті 203 Податкового кодексу України.

На підставі акту перевірки №99/35-00-04-00-01-12/31557119 від 02.04.2021 контролюючим органом прийнято податкове повідомлення-рішення від 26.04.2021 №00069040101 на суму штрафних санкцій 50% - 5 817 420,0 грн.

За результатами рішення Державної податкової служби України про результати розгляду скарги від 13.09.2021 №20903/6/99-00-06-03-02-06 контролюючим органом прийнято нове податкове повідомлення-рішення від 17.09.2021 №00171040101, яким перераховано суму штрафних санкцій на 25% - 2 908 710,00 грн.

Також, Північним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з ВПП проведено камеральну перевірку своєчасності сплати позивачем до бюджету узгодженої суми податкового (грошового) зобов`язання з екологічного податку за викиди в атмосферне повітря двоокису вуглецю стаціонарними джерелами забруднення за 4 квартал 2019 рік, про що складено акт від 02.04.2021 №100/35-00-04-00-01-12/31557119.

За наслідками перевірки своєчасності сплати позивачем до бюджету узгодженої суми податкового (грошового) зобов`язання з екологічного податку за викиди в атмосферне повітря двоокису вуглецю стаціонарними джерелами забруднення контролюючим органом встановлено несвоєчасну сплату КП «Харківські теплові мережі» податкових зобов`язань з екологічного податку за викиди в атмосферне повітря двоокису вуглецю стаціонарними джерелами забруднення за 4 квартал 2019 року у сумі 3961170,83 грн терміном сплати 19.02.2020 (фактично сплачено з 30.06.2020 по 12.03.2021), чим порушено пункт 57.1 статті  57, пункту 250.2 статті 250 Податкового кодексу України.

На підставі акту перевірки контролюючим органом сформовано податкове повідомлення-рішення від 26.04.2021 №0000700401, яким застосовано до позивача штрафну санкцію у розмірі                            1 980 585,43 грн.

Приймаючи рішення про задоволення позову суд першої інстанції, з висновками якого погодилась колегія суддів апеляційної інстанції, виходив з того, що юридичним фактом, з яким законодавець пов`язує відповідальність у вигляді штрафу на підставі пункту 124.2 статті 124 Податкового кодексу України, є обов`язок доведення контролюючим органом вини платника податків, а саме, що платник податків мав можливість вжити заходи щодо дотримання правил та норм Податкового кодексу України, але умисно не вчиняв певні дії щодо сплати узгодженої суми грошового зобов`язання. Суди не вбачали можливим встановлення в межах камеральної перевірки обставин, що свідчать про умисність діянь платника податків, оскільки згідно з підпунктом 75.1.1 пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України камеральна перевірка проводиться виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях, та даних відповідних електронних систем, які об`єктивно не можуть підтвердити чи спростувати розумність, добросовісність і належну обачність платника податків, що є необхідним для встановлення його вини.

Надаючи оцінку обставинам у справі, Верховний Суд виходить з наступного.

Стаття 67 Конституції України визначає, що кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.

Згідно підпункту 16.1.4 пункту 16.1 статті 16 Податкового кодексу України платник податків зобов`язаний сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, встановлених цим Кодексом та законами з питань митної справи.

За правилами пункту 36.1 статті 36 Податкового кодексу України податковим обов`язком визнається обов`язок платника податку обчислити, задекларувати та/або сплатити суму податку та збору в порядку і строки, визначені цим Кодексом, законами з питань митної справи.

Виконанням податкового обов`язку, як передбачено пунктом 38.1 статті 38 Податкового кодексу України, визнається сплата в повному обсязі платником відповідних сум податкових зобов`язань у встановлений податковим законодавством строк.

Пунктом 57.1 статті 57 Податкового кодексу України передбачено, що платник податків зобов`язаний самостійно сплатити суму податкового зобов`язання, зазначену у поданій ним податковій декларації, протягом 10 календарних днів, що настають за останнім днем відповідного граничного строку, передбаченого цим Кодексом для подання податкової декларації, крім випадків, встановлених цим Кодексом.

Відповідальність платника за порушення правил сплати (перерахування) грошового зобов`язання передбачена статтею 124 Податкового кодексу України, пунктом 124.1 якої встановлено, що у разі якщо платник податків не сплачує узгоджену суму грошового зобов`язання (крім грошового зобов`язання у вигляді штрафних (фінансових) санкцій, застосованих до нього на підставі цього Кодексу чи іншого законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, а також пені, застосованої до нього на підставі цього Кодексу чи іншого законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи) протягом строків, визначених цим Кодексом, такий платник податків притягується до відповідальності у вигляді штрафу в таких розмірах:

при затримці до 30 календарних днів включно, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов`язання, - у розмірі 5 відсотків погашеної суми податкового боргу;

при затримці більше 30 календарних днів, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов`язання, - у розмірі 10 відсотків погашеної суми податкового боргу.

Аналіз даних правових норм свідчить про те, що на платника податків покладено обов`язок здійснити у встановлені строки сплату узгодженого грошового зобов`язання. Несплачене у встановлений законом строк узгоджене грошове зобов`язання визнається сумою податкового боргу платника податків. За несплату або несвоєчасну сплату платником податків узгодженої суми податкового зобов`язання, такий притягується до відповідальності у вигляді штрафу на умовах визначених податковим законодавством. Передумовою нарахування штрафних санкцій з підстав, визначених пунктом 124.1 статті 124 Податкового кодексу України, є несплата платником податків суми узгодженого податкового зобов`язання у встановлені законом строки.

Нормами пунктів 124.2 та 124.3 статті 124 Податкового кодексу України передбачено штрафні санкції за діяння, передбачені пунктом 124.1 та 123.2 цієї статті, але вчинені умисно.

Законом України від 16.01.2020 № 466-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві» визначено, у яких випадках діяння вважається таким, що вчинене умисно, а також зазначено, що необхідною умовою притягнення особи до фінансової відповідальності за вчинення податкового правопорушення, у випадках, визначених пунктом 119.3 статті 119, пунктами 123.2 - 123.5 статті 123, пунктами 124.2, 124.3 статті 124, пунктами 125-1.2 - 125-1.4 статті 125-1 Кодексу, є встановлення контролюючими органами вини особи.

Так, податковим правопорушенням, у відповідності із пунктом 109.1 статті 109 Податкового кодексу України, є протиправне, винне (у випадках, прямо передбачених цим Кодексом) діяння (дія чи бездіяльність) платника податку (у т. ч. осіб, прирівняних до нього), контролюючих органів та/або їх посадових (службових) осіб, інших суб`єктів у випадках, прямо передбачених цим Кодексом.

Відповідно до пунктів 112.1, 112.2 статті 112 Податкового кодексу України особа може бути притягнута до фінансової відповідальності за вчинення податкового правопорушення за умови наявності в її діянні (дії або бездіяльності) вини, крім випадків, передбачених цим Кодексом. Особа вважається винною у вчиненні правопорушення, якщо буде встановлено, що вона мала можливість для дотримання правил та норм, за порушення яких цим Кодексом передбачена відповідальність, проте не вжила достатніх заходів щодо їх дотримання.

Ужиті платником податків заходи щодо дотримання правил та норм податкового законодавства вважаються достатніми, якщо контролюючий орган не доведе, що, вчиняючи певні дії або допускаючи бездіяльність, за які передбачена відповідальність, платник податків діяв нерозумно, недобросовісно та без належної обачності.

Отже, невжиття платником податків достатніх заходів щодо дотримання правил та норм податкового законодавства, або якщо контролюючий орган доведе що вжиті платником податків заходи щодо дотримання правил та норм податкового законодавства вважаються не достатніми, платник податків вважається винною у вчиненні правопорушення.

Податковий кодекс України не містить визначення поняття «вина», однак умови, за яких особа вважається винною, наведені у пунктах 112.1, 112.2 статті 112 Податкового кодексу України та полягають у тому, що особа може бути притягнута до фінансової відповідальності за вчинення податкового правопорушення за умови наявності в її діянні (дії або бездіяльності) вини, крім випадків, передбачених цим Кодексом. Вважається винною у вчиненні правопорушення, якщо буде встановлено, що вона мала можливість для дотримання правил та норм, за порушення яких цим Кодексом передбачена відповідальність, проте не вжила достатніх заходів щодо їх дотримання.

При цьому, необхідно враховувати, що вжиті платником податків заходи щодо дотримання правил та норм податкового законодавства вважаються достатніми, якщо контролюючий орган не доведе, що вчиняючи певні дії або допускаючи бездіяльність, за які передбачена відповідальність, платник податків діяв нерозумно, недобросовісно та без належної обачності.

Умовами, які визначають вину особи, у розумінні статті  112 Кодексу є:

встановлення можливості дотримання особою правил та норм, за порушення яких Кодексом передбачена відповідальність, проте не вжиття цією особою достатніх заходів щодо їх дотримання;

доведення контролюючим органом того, що вчиняючи певні дії або допускаючи бездіяльність, за які передбачена відповідальність, платник податків діяв нерозумно, недобросовісно та без належної обачності.
Саме можливість особою дотримуватися правил та норм, за порушення яких Кодексом передбачена відповідальність, однак не вжиття нею достатніх заходів щодо їх дотримання, через вчинення дій, які можуть бути кваліфіковані як нерозумні, недобросовісні та без належної обачності, за умови доведення цього контролюючим органом, є свідченням вини особи, у вчинені податкового правопорушення.

Тобто обов`язок доведення вини, Податкового кодексу України покладено на контролюючий орган, без виконання якого, особу не можливо притягнути до фінансової відповідальності за податкове правопорушення, для кваліфікації якого, умовою є наявність вини.

Так, згідно з пунктом 109.3 статті 109 Кодексу, необхідною умовою притягнення особи до фінансової відповідальності за вчинення податкового правопорушення є встановлення контролюючими органами вини особи, лише у випадках визначених пунктом 119.3 статті 119, пунктами 123.2 - 123.5 статті 123, пунктами 124.2, 124.3 статті 124, пунктами 125-1.2 - 125-1.4 статті 125-1 цього Кодексу.
Юридичним фактом, з яким законодавець пов`язує відповідальність у вигляді штрафу на підставі пункту 124.3 статті 124 Податкового кодексу України, є обов`язок доведення контролюючим органом умислу платника податків, а саме, що платник податків мав можливість вжити заходи щодо дотримання правил та норм Податкового кодексу України, але умисно не вчиняв певні дії щодо сплати узгодженої суми грошового зобов`язання.

Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 08.12.2022 у справі №520/9294/21 та від 03.08.2023 у справі №520/22505/21.

Як з`ясовано судами, обставини несвоєчасності сплати узгодженого податкового зобов`язання, визначеного в актах перевірки від 02.04.2021 №99/35-00-04-00-01-12/31557119, визнавалися сторонами та судами окремо не досліджувались.

Позивачем не оскаржуються податкові повідомлення-рішення в частині застосування штрафу за порушення терміну сплати сум узгоджених податкових зобов`язань у розмірі, визначеному пункті  124.1 статті 124 Податкового кодексу України.

Акти камеральної перевірки не містять жодних обґрунтувань умисного вчинення позивачем порушення норм пункту 57.1 статті 57 Податкового кодексу України та необхідності застосування до позивача фінансових санкцій, передбачених пунктом 124.3 статті 124 Податкового кодексу України.

Доказів умисності несвоєчасної сплати позивачем узгоджених сум грошових зобов`язань з податку на додану вартість та екологічного податку Північним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з ВПП до суду не надано.

Відповідно до пункту 86.1 статті 86 Кодексу, матеріали перевірки це: акт (довідка) перевірки з інформативними додатками, які є його невід`ємною частиною; заперечення, надані платником податків до акта (довідки) перевірки (у разі їх наявності на час розгляду); пояснення та їх документальне підтвердження, які надані платником податків відповідно до підпункту 16.1.15 пункту 16.1 статті 16 та відповідно до підпункту 17.1.6 пункту 17.1 статті 17 розділу I Кодексу.

У акті перевірки в обов`язковому порядку зазначається можливість надання платником пояснень та додаткових документів у порядку визначеному статтею 86 Кодексу про вчинені ним податкові правопорушення.

Підставами для висновків під час проведення перевірок є наявні визначені статтею 83 Кодексу матеріали, зокрема це може бути наявні матеріали попередніх перевірок, що свідчать про здійснення платником податків аналогічного правопорушення з 01.01.2021.

Проте, акти перевірки від 02.04.2021 №99/35-00-04-00-01-12/31557119 та №100/35-00-04-00-01-12/31557119 таких відомостей не містять, а містить лише посилання на податкові декларації та уточнюючі розрахунки до податкових декларацій, відомості щодо дати сплати зобов`язань по ним та граничний строк сплати таких зобов`язань.

Судами попередніх інстанцій відзначено про неможливість установлення в межах камеральної перевірки обставини, що свідчать про винність та умисність діянь платника податків, оскільки згідно з підпунктом 75.1.1 пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України камеральна перевірка проводиться виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях, та даних відповідних електронних систем, які об`єктивно не можуть підтвердити чи спростувати розумність, добросовісність і належну обачність платника податків, що є необхідним для встановлення його вини.

Правова позиція про те, що контролюючий орган в межах камеральної перевірки не має змоги встановити наявність у платника умислу щодо несвоєчасної слати податкового зобов`язання викладена у постанові Верховного Суду від 03.08.2023 у справі №520/22505/21.

Стосовно посилань податкового органу в касаційній скарзі на те, що КП «Харківські теплові мережі» за наявності грошових коштів, не виконувало податковий обов`язок платника податку обчислити, задекларувати та/або сплатити суму податків в порядку і строки, визначені Податковим кодексом України, Суд зазначає, що, форми звітності: «Звіт про фінансовий стан» та «Звіт про рух грошових коштів» під час проведення камеральної перевірки Позивача не були предметом дослідження щодо встановлення його вини, що підтверджує висновки суду апеляційної інстанції.

Отже, з огляду на встановлені судами обставини у справі та враховуючи наведені норми законодавства, якими урегульовані спірні відносини, Суд погоджується з висновками судів першої та апеляційної інстанції, щодо недоведеності винних дій позивача, та протиправність прийняття контролюючим органом податкових повідомлень-рішень в оскаржуваній позивачем частині.

За правилами частини другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства  України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.

Як встановлено пунктом 1 частини першої статті 349 Кодексу адміністративного судочинства  України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право залишити судові рішення судів першої та  (або) апеляційної інстанцій без змін, а скаргу без задоволення.

Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

постановив:
Касаційну скаргу Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків залишити без задоволення.

Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 12.01.2022 та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 11.01.2023 у справі №520/18519/21 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною та не може бути оскаржена.

Судді	В.В. Хохуляк Л.І. Бившева   Р.Ф. Ханова