ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

02 жовтня 2023 року 
м. Київ

справа № 821/314/16
адміністративне провадження № К/9901/24220/21, К/9901/31208/21
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
головуючого - Шишова О.О.,
суддів: Дашутіна І.В., Яковенка М.М.,
за участю:
секретаря судового засідання Івченка М.В.
представника відповідача Аветюка С.В.
розглянув у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції в касаційній інстанції справу
за позовом  Херсонського державного заводу «Палада» до Головного управління ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, провадження по якій відкрито
за касаційною скаргою Херсонського державного заводу «Палада»  та  Головного управління ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м.  Севастополі на рішення Херсонського окружного адміністративного суду від 02 лютого 2021 року (прийняту в складі: головуючого судді Попов В.Ф.) та постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 18 червня 2021 року (постановлену в складі колегії суддів: головуючого судді Вербицької Н.В., суддів: Джабурії О.В., Кравченка К.В.),

УСТАНОВИВ
І. Суть спору
1. Херсонський державний завод «Палада» (далі позивач) звернувся з адміністративним позовом до Херсонської об`єднаної державної податкової інспекції ГУ ДФС України у Херсонській області (далі відповідач) щодо визнання протиправним та скасування податкового повідомлення рішення від 29.01.2016 р. №0000011706, та рішення про застосування штрафних санкцій від 28.01.2016р. №Ю-000021706, якими позивачеві збільшені зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб за штрафними санкціями на 1132323,13грн. та з єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за штрафними санкціями на 3777727,79 грн.
2. Обґрунтовуючи позовні вимоги позивач зазначає, що податковий орган неправомірно визначив штрафні санкції за спірним податковим повідомленням рішенням на підставі ст.126 та п.127.1 ст.127 ПКУ, оскільки вказаними нормами передбачається відповідальність податкового агента, який не здійснив перерахування ПДФО до або під час виплати доходів на користь фізичних осіб, тоді як штрафні санкції було розраховано до сум ПДФО, які були не сплачені в бюджет у зв`язку з неповною виплатою доходів на користь фізичних осіб. Неправомірним є застосування збільшеного розміру штрафних санкцій за спірним ППР у зв`язку із повторністю вчинення правопорушень, оскільки на думку позивача збільшення розміру, штрафних санкцій має відбуватись у випадку, коли податковим органом попередньо застосовувались штрафні санкції за ті ж самі правопорушення. Вказане свідчить про протиправність складення спірного ППР і може бути підставою для його скасування. Не погоджується позивач із обчисленням штрафних санкцій за рішенням від 28.01.2016р. у відповідності з п.3 частини 11 статті 25 Закону №2464, оскільки за наслідками перевірки не було збільшено зобов`язань з єдиного внеску та не складено вимоги про сплату донарахованих сум зобов`язань з цього платежу. Позивач вважає, що обов`язковою умовою збільшення зобов`язань за штрафними санкціями на підставі п.3 частини 11 статті 25 Закону №2464 є донарахування зобов`язань за наслідками перевірки та складення вимоги про обов`язок сплатити донараховані зобов`язання з єдиного внеску і через те вважає неправомірним обчислення штрафних санкцій за рішенням від 28.01.2016р. №Ю-000021706 і просить суд винести рішення про його скасування.
ІІ. Рішення судів першої й апеляційної інстанцій і мотиви їх ухвалення
3. Постановою Херсонського окружного адміністративного суду від 7 вересня 2016 року у задоволенні адміністративного позову відмовлено. 
4. Постановою Одеського апеляційного адміністративного суду від 8 грудня 2016 року задоволено апеляційну скаргу ХДЗ «Палада». Скасовано постанову Херсонського окружного адміністративного суду від 7 вересня 2016 року та прийнято нову постанову, якою задоволено адміністративний позов ХДЗ «Палада». Скасовано податкове повідомлення-рішення № 0000011706 від 29.01.2016 та рішення про застосування штрафних санкції за донарахування фіскальним органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску № Ю-0000021706 від 28.01.2016. 
5. Постановою Верховного Суду від 16 червня 2020 року Верховний Суд КАС постанову Херсонського окружного адміністративного суду та постанову Одеського апеляційного адміністративного суду скасував, а справу направив на новий розгляд до суду першої інстанції.
6. Рішенням Херсонського окружного адміністративного суду від 02 лютого 2021 року, залишеним без змін постановою П`ятого апеляційного адміністративного суду від 18 червня 2021 року позовна заява задоволена частково. 
6.1. Визнано частково протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення ДПІ у м. Херсоні Головного управління ДФС у Херсонській області №0000011706 від 29.01.2016 року та зменшено штрафні санкції на 673 148,54 грн. В іншій частині це податкове повідомлення-рішення залишено без змін. Відмовлено у задоволенні позовних вимог про визнання протиправним та скасування рішення ДПІ у м. Херсоні Головного управління ДФС у Херсонській області №Ю0000021706 від 28 січня 2016 року про застосування штрафних санкцій за донарахування фіскальним органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску.
6.2. У задоволенні позовної вимоги про визнання протиправним та скасування рішення ДПІ у м. Херсоні Головного управління ДФС у Херсонській області №Ю0000021706 від 28 січня 2016 року про застосування штрафних санкцій за донарахування фіскальним органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску -  відмовлено.
7. Задовольняючи частково позовні вимоги, суд першої інстанції, з висновками якого погодився суд апеляційної інстанції, виходив з неправомірного визначення контролюючим органом міри відповідальності позивача за порушення термінів сплати ПДФО за ст.127 ПК України, приписи якої передбачають накладення штрафних санкцій у разі не сплати податку до або під час фактичної виплати доходів фізичним особам та не передбачає штрафів під час затримки такої сплати за іншими додатково визначеними податковими періодами. Ураховуючи доведеність обставин перерахування позивачем податку у відповідності з фактично виплаченим доходом на користь фізичних осіб, які перебували з ним у трудових відносинах, з порушенням місячного строку, правильним є застосування штрафних санкцій у залежності від кількості днів затримки сплати податкового боргу на підставі п.126.1 ст.126 ПК України.
7.1. Відмовляючи в задоволені позову в частині скасування рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним фіскальним органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску, суди попередніх інстанцій зазначали, що позивач, починаючи з квітня 2013 року по березень 2015 року включно не забезпечив своєчасне надання місячної звітності з єдиного соціального внеску, щомісячно затримуючи надання звітності від одного до 10 звітних періодів. У зв`язку з несвоєчасним поданням звітності позивач несвоєчасно нараховував єдиний соціальний внесок за кожен податковий період з 01.10.2013 по 31.03.2015; крім того неподання ним звітності з єдиного внеску за квітень, травень, березень 2015 року свідчить про заниження позивачем цього внеску за квітень 2015 року на 508958,99 грн, за травень 2015 року на 342563,44 грн, за червень 2015 року на 608397,68 грн. Відповідальність за виявлені порушення вірно визначена контролюючим органом у відповідності до статті 25 Закону №2464.
III. Провадження в суді касаційної інстанції 
8. Не погодившись з рішенням суду першої інстанції та постановою суду апеляційної інстанції позивач подав касаційну скаргу, в якій посилається на неправильне застосування судами норм матеріального права та порушення норм процесуального права, просить скасувати рішення Херсонського окружного адміністративного суду 02 лютого 2021 року та постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 18 червня 2021 року у справі №821/314/16 та прийняти нову постанову, якою задовольнити позовні вимоги у повному обсязі.
9. Підставою для відкриття касаційного провадження у справі №821/314/16 стало оскарження судових рішень, перелік яких визначений у частині першій статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України, з посиланням у касаційній скарзі на пункт 1,3,4 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України.
9.1. Так, позивач зазначає:
- суд апеляційної інстанції в оскаржуваному судовому рішенні застосував норми п.58.2 ст. 58 та п. 116.2 ст. 116 Податкового кодексу України без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду від 05 березня 2019 року у справі №821/4062/13-а;
-          відсутній висновок Верховного Суду щодо спірного у справі 821/314/16 питання можливості адміністративним судом збільшити розмір штрафних санкцій в порівнянні з розрахунком штрафних санкцій контролюючого органу;
-          відсутній висновок Верховного Суду щодо спірного у справі 821/314/16 питання застосування п. 3 частини 11 статті 25 Закону України від 08 липня 2010 року № 2464 - VI «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» у подібних правовідносинах, а саме щодо нарахування штрафу за відсутності факту донарахування зобов`язань податковим органом.
-          відсутній висновок Верховного Суду щодо спірного у справі 821/314/16 питання застосування п. 3 частини 11 статті 25 Закону України від 08 липня 2010 року № 2464 - VI «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» у подібних правовідносинах, а саме щодо питання чи може факт неподання звіту свідчити про не нарахування ЄСВ, а також якими документами підтверджується нарахування ЄСВ платником податків.
-          відсутній висновок Верховного Суду щодо спірного у справі 821/314/16 питання застосування п. 3 частини 11 статті 25 Закону України від 08 липня 2010 року № 2464 - VI «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» у подібних правовідносинах, а саме щодо методики розрахунку штрафних санкцій, що застосована контролюючим органом.
-          у порушення ч. 2 ст. 353 КАС України суд не дослідив надані позивачем докази на підтвердження своєчасного нарахування сум ЄСВ саме позивачем та відсутності донарахування ЄСВ з боку відповідача;
-          у порушення ч. 2 ст. 353 КАС України суд не дослідив надані позивачем докази на підтвердження преюдиційності факту невручення позивачу вимоги від 25.02.2016р № Ю-0000011706 на суму 1459920,11 грн. в силу ч.4 ст. 78 Кодексу адміністративного судочинства України;
-          у порушення ч. 2 ст. 353 КАС України суд не дослідив наданий позивачем розрахунок штрафних санкцій (додаток до податкового повідомлення-рішення від 29.01.2016р № 00000011706) з податку на доходи фізичних осіб в частині застосування норм п. 58.2 ПКУ;
-   у порушення ч. 2 ст. 353 КАС України суд не дослідив наданий позивачем розрахунок штрафних санкцій (додаток до податкового повідомлення-рішення від 29.01.2016р № 00000011706) з податку на доходи фізичних осіб в частині неспівпадіння сум нарахованого податку в порівнянні з актом перевірки (за квітень 2014р);
-          у порушення ч. 2 ст. 353 КАС України суд не дослідив наданий позивачем розрахунок штрафних санкцій з ЄСВ в частині неспівпадіння суми штрафних санкцій по періодам до зазначених в розрахунку відсотків штрафної санкції (сума штрафу в кожному з 27 періодів перевищує відсоток штрафу визначений п. 3 ч. 11 статті 25 Закону України від 08 липня 2010 року № 2464).
10. Податковий орган також не погодившись з рішенням суду першої інстанції та постановою суду апеляційної інстанції подав касаційну скаргу, в якій посилається на неправильне застосування судами норм матеріального права та порушення норм процесуального права, просить скасувати рішення Херсонського окружного адміністративного суду 02 лютого 2021 року та постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 18 червня 2021 року у справі №821/314/16 та прийняти нову постанову, якою відмовити у задоволені позивних вимог.
11. Підставою для відкриття касаційного провадження за скаргою Головного управління ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі у справі №821/314/16 стало оскарження судових рішень, перелік яких визначений у частині першій статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України, з посиланням у касаційній скарзі на пункт 1 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України.
12. Податковий орган зазначає, що судами попередніх інстанцій неправильно застосовано до спірних правовідносин норми п. 126.1 статті 126 Податкового кодексу України (податковий орган вважає, що мали б застосовуватись норми пп. 127.1 ст.127 ПКУ) указана правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 27.03.2018 р.          по справі №П/811/618/17, від 22.03.2016 по справі813/6774/13-а, від 22.04.2021 р. по справі №821/537/17.
12.1. Податковий орган наголошує, ХДЗ «Палада», в періоді що перевірявся, порушено строки сплати утриманого податку з нарахованого доходу громадян, тобто несвоєчасно перераховано податок, тому за таке порушення застосовано штраф передбачений ст. 126 Податкового кодексу, та не перераховано утриманий податок з доходу, який нараховано, але не виплачено платнику податку, за таке порушення застосовано штраф передбачений ст.127 Податкового кодексу.
13. У відзиві на касаційну скаргу податковий орган проти її доводів заперечує, вважає, що суд першої та апеляційної інстанції обґрунтовано відмовив у задоволенні позовної вимоги про визнання протиправним та скасування рішення ДПІ у м. Херсоні Головного управління ДФС у Херсонській області №Ю0000021706 від 28 січня 2016 року та просить відмовити у задоволенні касаційної скарги.
14. 06 вересня 2021 року справа №821/314/16 надійшла на адресу Верховного Суду.
IV. Установлені судами фактичні обставини справи
15. Суди попередніх інстанцій установили, що контролюючим органом проведено документальну планову виїзну перевірку ХДЗ «Палада» з питань дотримання законодавства щодо укладення трудових договорів, оформлення трудових відносин з працівниками, своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податку на доходи фізичних осіб за період з 01.10.2013 по 30.06.2015, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2011 по 30.06.2015. За результатами проведення якої складено акт № 40/21-03-17-06/24961253 від 29.12.2015.
16. Перевіркою встановлено порушення позивачем абз. «а-б» п. 57.1 ст. 57, пп. 168.1.5         п. 168.1 ст. 168 Податкового кодексу України у результаті чого не сплачено (не перераховано) податковим агентом податок на доходи фізичних осіб у строки, встановлені для місячного періоду, коли оподатковуваний дохід нарахований, але не виплачений платнику податку, за період що перевірявся. Також перевіркою встановлено порушення: пп. 1, пп. 4 ч. 2 ст. 6, ст. 7, ст. 8 Закону України від 8 липня 2010 року № 2464-VI «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», позивачем несвоєчасно подано звіти з єдиного внеску (форма №Д4 (місячна)) за квітень - грудень 2013 року, січень - грудень 2014 року, січень-березень 2015 року та не надано звіти за квітень - червень 2015 року;       пп. 1, пп. 4 ч. 2 ст. 6, ст. 7, ст. 8, ст. 9 Закону України від 8 липня 2010 року № 2464-VI «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», позивачем своєчасно не нарахований єдиний внесок в наслідок несвоєчасного подання звітів з єдиного внеску (форма № Д4 (місячна)); пп. 1, пп. 4       ч. 2 ст. 6, ст. 7, ст. 8, ст. 9 Закону України від 8 липня 2010 року № 2464-VI «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», контролюючим органом донараховано єдиний внесок у сумі 1       459 920,11 грн.
17. На підставі висновків вказаного акта перевірки контролюючим органом прийнято податкове повідомлення-рішення № 0000011706 від 29.01.2016, яким позивача зобов`язано сплатити штрафні санкції по податку на доходи фізичних осіб, що сплачується податковими агентами із доходів податку у вигляді заробітної плати у розмірі 1       132 323,13 грн та прийнято рішення № Ю-0000021706 від 28.01.2016 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним фіскальним органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску у розмірі 3       777 727,79 грн. 
18. Уважаючи неправомірність дій відповідача щодо прийняття податкового повідомлення-рішення № 0000011706 від 29.01.2016 р. та рішення № Ю-0000021706 від 28.01.2016 р., позивач звернувся до суду з даним адміністративним позовом.
V. Позиція Верховного Суду
19. Відповідно до обставин справи між сторонами виник спір щодо правомірності прийняття контролюючим органом податкового повідомлення-рішення № 0000011706 від 29.01.2016 та рішення № Ю-0000021706 від 28.01.2016 р.  яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем: податок на доходи фізичних осіб із доходів, а також застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним фіскальним органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску.
20. Оцінюючи спір стосовно визначення розміру штрафних (фінансових) санкцій суди попередніх інстанцій установили, що податковий орган дійшов висновку про порушення податкового законодавства на тій підставі, що позивач прострочив сплату узгоджених податкових зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб за період з 2013-2015 року, що, на думку податкового органу, є порушенням статті 127 Податкового кодексу України.
21. Підпунктом 126.1 статті 126 Податкового кодексу України встановлено, що у разі якщо платник податків не сплачує узгоджену суму податкового зобов`язання та/або авансових внесків з податку на прибуток підприємств протягом строків, визначених цим Кодексом, такий платник податків притягується до відповідальності у вигляді штрафу у таких розмірах: при затримці до 30 календарних днів включно, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов`язання, - у розмірі 10 відсотків погашеної суми податкового боргу; при затримці більше 30 календарних днів, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов`язання, - у розмірі 20 відсотків погашеної суми податкового боргу.
22. Водночас пунктом 127.1 статті 127 Податкового кодексу України передбачено, що ненарахування і неутримання та/або несплата (неперерахування) податків платником податків, у тому числі податковим агентом, до або під час виплати доходу на користь іншого платника податків, - тягне за собою накладення штрафу у розмірі 25 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету. Ті самі дії, вчинені повторно протягом 1095 днів, - тягнуть за собою накладення штрафу у розмірі 50 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету. Дії, передбачені абзацом першим цього пункту, вчинені протягом 1096 днів втретє та більше, - тягнуть за собою накладення штрафу у розмірі 75 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету.
23. Положення статті 126 Податкового кодексу України щодо застосування штрафної санкції застосовується у випадку, коли має місце несвоєчасність сплати платником податків узгодженої суми грошового зобов`язання. При цьому розмір такої санкції прямо залежить від часу затримки такої сплати.
24. Відтак, у разі якщо платник податків не сплачує суми самостійно визначеного грошового зобов`язання протягом строків, передбачених Податковим кодексом України, такий платник податків притягується до відповідальності відповідно до статті 126 цього кодексу.
25. Положення статті 127 Податкового кодексу України встановлюються як міра відповідальності, яка покладається на платника податків, в тому числі і на податкового агента, саме за несплату (неперерахування) податків, до або під час виплати доходу на користь іншого платника податків, при чому відповідність розміру штрафних санкцій за вчинення такого порушення визначається (обчислюється) не з часу затримки такої несплати, як передбачено статтею 126 Податкового кодексу України, а з кількості разів допущених таких порушень протягом певного періоду часу. Тобто склад порушення передбачає, що нарахування, сплата чи утримання податку не відбулися до чи на момент виплати доходу.
26. Згідно з податковим повідомленням-рішенням № 0000011706 від 29.01.2016 р до позивача застосовані штрафні (фінансові) санкції на підставі пункту 127.1 статті 127 ПК.
27. Як уже було зазначено, висновки ГУ ДПС в акті перевірки ґрунтуються на тому, що відповідач не сплатив (не перерахував) до бюджету узгоджені суми податку на доходи фізичних осіб після настання граничних термінів сплати податку до бюджету, у випадках коли виплата доходу на користь платників податків передувала сплаті податку на доходи фізичних осіб, та у випадках, коли дохід виплачувався одночасно зі сплатою ПДФО.
28. Позивач протягом перевірених періодів 2013-2015 років нараховував на користь фізичних осіб доходи і як податковий агент утримував з цих доходів ПДФО, але нараховані доходи фізичним особам виплачував не повністю. Отже, утриманий ПДФО з вказаних доходів в бюджет сплатив не повністю та несвоєчасно. Загальна сума не перерахованого податку склала 2 774 836,31 грн.
29. Згідно з пп.14.1.175 не перераховані суми зобов`язань у визначені ст.ст. 49, 57, 168 ПК України строки є податковим боргом.
30. У зв`язку із нарахуванням позивачем ПДФО протягом 2013-2015 років, але несвоєчасною його сплатою, до нього мають бути застосовані штрафні санкції, які передбачені лише статтею 126 ПК України.
31. Суди попередніх інстанцій факту неутримання позивачем податку при виплаті доходу (заробітної плати), що могло б бути підставою для притягнення до відповідальності на підставі пункту 127.1 статті 127 ПК, не встановили. Суди встановили, що відповідно до доказів наданих позивачем та не спростованих відповідачем під час слухання справи, за перевірені податкові періоди 2013-2015 років позивач нараховував доходи на користь фізичних осіб, які перебували з ним у трудових відносинах, однак нараховані доходи повністю не виплачував, отриманий при цьому ПДФО сплачував не повністю. Як стверджував позивач перерахування податку здійснювалось відповідно до фактично виплаченим доходом на користь фізичних осіб.
32. Ураховуючи зазначене суд першої та апеляційної інстанції висновували, що відповідач не правомірно застосував до позивача заходи фінансової відповідальності передбачені статті 127 ПКУ до утриманих сум ПДФО протягом 2013-2015 років.
33. У зв`язку з цим суди вважали, що за наслідками перевірки, оформленої актом №40 до позивача мали бути застосовані штрафні санкції передбачені п.126.1 ст.126 ПКУ.
34. Як свідчить зміст акта перевірки, перевіркою встановлено порушення позивачем норм ПК внаслідок несвоєчасної сплати ПДФО, тобто вчинення правопорушення, відповідальність за яке встановлена нормами статті 126 ПК.
35. Відповідальність, яка передбачена статтею 126 ПК, залежить від строку затримки сплати узгодженої суми грошового зобов`язання до або під час виплати доходу. Свідченням цього є те, що розмір штрафу нормами цієї статті диференційований в залежності від кількості днів прострочення сплати узгодженої суми грошового зобов`язання: 10% погашеної суми податкового боргу при затримці до 30 календарних днів включно, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов`язання, та 20% погашеної суми податкового боргу при затримці більше 30 календарних днів, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов`язання.
36. Однак судами попередніх інстанцій залишено поза увагою те, що у податкове  повідомлення-рішення від 29.01.2016 р. №000011706 прийнято за порушення  пункту 127.1 статті 127 ПК України. 
37. Також необхідно зазначити, що відповідальність за виявлені порушення, за висновками контролюючого органу та розрахунку штрафних санкцій (додаток до  вказаного ППР) передбачена за  пунктом 126.1 статті 126 та пунктом 127.1 статті 127 ПК України.
38. Крім того, судами попередніх інстанцій не перевірено правильності здійсненого розрахунку штрафних санкцій згідно з рішенням від 29.01.2016 р. №000011706  про застосування штрафних санкцій відповідно до додатку до вказаного ППР. 
39. Верховний Суд звертає увагу на те, що суди попередніх інстанцій самостійно дійшли висновку про наявність порушення статті 126 ПК України за період з 30 листопада 2014 по 30.06.2015, оскільки податковий орган під час перевірки не встановлював наявність такого порушення за цей період.
40. З огляду на наведене, Верховний Суд не може визнати законними і обґрунтованими рішення судів попередніх інстанцій, оскільки невстановлення і ненадання правової оцінки обставинам справи, що входять до предмета доказування у справі, свідчить про недотримання судами вимог процесуального закону щодо всебічного, повного та об`єктивного дослідження усіх обставин справи.
41. Згідно з частиною другою статті 353 КАС України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, на які посилається скаржник у касаційній скарзі, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази, за умови висновку про обґрунтованість заявлених у касаційній скарзі підстав касаційного оскарження, передбачених пунктами 1, 2, 3 частини другої статті 328 цього Кодексу.
42. Окрім того, приписами частини третьої статті 341 КАС України унормовано, що суд не обмежений доводами та вимогами касаційної скарги, якщо під час розгляду справи буде виявлено порушення норм процесуального права, передбачені пунктами 1, 4-7 частини третьої статті 353, абзацом другим частини першої статті 354 цього Кодексу, а також у разі необхідності врахування висновку щодо застосування норм права, викладеного у постанові Верховного Суду після подання касаційної скарги.
43. Частиною четвертою статті 353 КАС України встановлено, що справа направляється до суду апеляційної інстанції для продовження розгляду або на новий розгляд, якщо порушення допущені тільки цим судом. В усіх інших випадках справа направляється до суду першої інстанції.
44. Ураховуючи те, що порушення норм процесуального права допустили обидві інстанції, судові рішення у цій справі підлягають скасуванню, а справа - направленню на новий розгляд до суду першої інстанції в частині позовних вимог про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення № 0000011706 від 29.01.2016 року.
45. Під час нового розгляду справи судам необхідно врахувати викладене, всебічно і повно з`ясувати всі фактичні обставини справи з перевіркою їх належними та допустимими доказами, надати належну правову оцінку кожному доказу окремо та у їх сукупності, з урахуванням судової практики Верховного Суду.
46. Стосовно правомірності рішення від 28.01.2016р. №Ю-000021706 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним фіскальним органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску Суд зазначає наступне.
47. Так, підставою для застосування до позивача штрафних санкцій у сумі 3777727,79 грн. за спірним рішенням від 28.01.2016р. №Ю-000021706 були висновки акту перевірки №40,за якими відповідачем було задокументовано порушеннями платником пп.1, пп.4 ч.2 ст.6, ст.7 ст.8, ст.9 Закону №2464. За результатами виявлених порушень застосовані штрафні санкції, передбачені з пунктом 3 частини 11 статті 25 Закону №2464.
48. Як вбачається з акту №40 контролюючий орган під час перевірки встановив, що позивач починаючи з квітня 2013 року по березень 2015 року включно не забезпечив своєчасне надання місячної звітності з єдиного соціального внеску, щомісячно затримуючи надання звітності від одного до 10 звітних періодів.
49. Крім того, місячна звітність з єдиного внеску за квітень, травень та червень 2015 року до початку перевірки позивачем подана не була. Оцінюючи виявлені порушення податковий орган вважає, що у зв`язку з несвоєчасним поданням звітності позивач несвоєчасно нараховував єдиний соціальний внесок за кожен податковий період з 01.10.2013р. по 31.03.2015 року. Не подання звітності з єдиного внеску за квітень, травень, березень 2015 року за висновками відповідача свідчить про заниження позивачем цього внеску за квітень 2015 року на 508958,99грн., за травень 2015року на 342563,44 грн. за червень 2015 року на 608397,68 грн.
50. Відповідач дійшов до висновку, що за результатами виявлених порушень вимог Закону №2464 до позивача мали бути застосовані штрафні санкції, які передбачені п.3 частини 11 ст.25 Закону №2464, що і було підставою для складення спірного рішення від 28.01.2016р. №Ю-000021706.
51. Деталізовану інформації про нараховані штрафні санкції на вимогу суду відповідачем було викладено у розрахунку штрафних санкцій до спірного рішення від 28.01.2016р. (т.1. а.с. 76).
52.  Так, за підпунктом 1 пункту 4 частини 2 статті 6 Закону №2464 платник єдиного внеску зобов`язаний:
- своєчасно та в повному обсязі нараховувати, обчислювати і сплачувати єдиний внесок;
- подавати звітність та сплачувати до органу доходів і зборів за основним місцем обліку платника єдиного внеску у строки, порядку та за формою, встановленими центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, за погодженням з Пенсійним фондом та фондами загальнообов`язкового державного соціального страхування.
53. Статті 7, 8, 9 Закону №2464 регламентують визначення бази для нарахування внеску, ставку обчислення та порядок обчислення єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування.
54. Штрафні санкції за порушення, порядків нарахування, надання звітності та сплати єдиного внеску передбачені статтею 25 Закону №2464.
55. При визначені відповідальності за порушення вимог Закону №2464 вирішальним є належна кваліфікація виявлених порушень та їх узгодженість з видами відповідальності, яка передбачена статтею 25 цього Закону.
56. Деталізовані критерії для оцінки виявлених порушень наведені у Інструкції про порядок нарахування і сплати внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, затвердженої Наказом Міністерства Фінансів України від 20.04.2015 № 449, зареєстрованої в Мінюсті України 07.05.2015 за № 508/26953 (далі Інструкція №449).
57. Згідно пп.3 п.2 розділу VII Фінансові санкції Інструкції №449 за донарахування фіскальним органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску до 01 січня 2015 року накладається штраф у розмірі 5 відсотків зазначеної суми, а після 01 січня 2015 року - 10 відсотків зазначеної суми за кожний повний або неповний звітний період, за який донараховано таку суму, але не більш як 50 відсотків суми донарахованого єдиного внеску. Для розрахунку зазначеного штрафу кількість звітних періодів розраховується, починаючи з місяця, на який припадає термін подання звітності за період, за який донараховано (обчислено) суми єдиного внеску та закінчуючи місяцем, на який припадає отримання таким платником акта документальної перевірки від фіскального органу або в якому він подав звітність, де зазначено такі донараховані суми.
58. Відповідно до п.1 розділу VI Інструкції №449 до платників, які не виконали визначені Законом обов`язки щодо нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску, застосовуються заходи впливу та стягнення.
59. За п.2 розділу VI Інструкції №449 у разі виявлення платником своєчасно не нарахованих сум єдиного внеску такі платники зобов`язані самостійно обчислити ці внески, відобразити у звітності, що подається платником до органів доходів і зборів, та сплатити їх. До такого платника застосовуються штрафні санкції у порядку і розмірах, визначених розділом VІІ цієї Інструкції. У разі виявлення органом доходів і зборів своєчасно не нарахованих та/або не сплачених платником сум єдиного внеску такий орган доходів і зборів обчислює суми єдиного внеску, що зазначаються у вимозі про сплату боргу (недоїмки), та застосовує до такого платника штрафні санкції у порядку і розмірах, визначених розділом VІІ цієї Інструкції. Сума єдиного внеску своєчасно не нарахована та/або не сплачена у строки, встановлені Законом, обчислена органами доходів і зборів у випадках, передбачених Законом є недоїмкою. Суми недоїмки стягуються з нарахуванням пені та застосуванням штрафів.
60. Згідно п.3.1 розділу VI Інструкції №449 органи доходів і зборів надсилають (вручають) платникам вимогу про сплату боргу (недоїмки), якщо:
- дані документальних перевірок свідчать про донарахування сум єдиного внеску органами доходів і зборів;
- платник має на кінець календарного місяця недоїмку зі сплати єдиного внеску;
- платник має на кінець календарного місяця борги зі сплати фінансових санкцій.
61. Отже, Законом №2464 передбачено застосування штрафних санкцій до платника за несвоєчасне обчислення (декларування) зобов`язань у зв`язку з несвоєчасною подачею звітності незважаючи на те чи таке порушення виявив орган доходів і зборів чи платник податків надав прострочену звітність самостійно.
62. При цьому слід зазначити, що донарахування штрафних санкцій за несвоєчасне надання звітності може здійснюватися без донарахування єдиного соціального внеску тобто без складання вимоги щодо обов`язку сплатити донараховані суми єдиного внеску.
63. Не своєчасне подання звітності з єдиного соціального внеску (несвоєчасне нарахування внеску) підтверджується картками обліку єдиного соціального внеску позивача за 2013-2015 роки, наданих відповідачем на вимогу суду.
64.  Під час перевірки та під час слухання справи позивач не спростував висновок контролюючого органу про несвоєчасне подання та не подання звітності з єдиного соціального внеску за перевірені податкові періоди 2013-2015 років і тому суд відмовляє позивачеві у позовних вимогах щодо скасування рішення про застосування штрафних санкцій від 28.01.2016р. №Ю-000021706.
65. Крім того, відповідно до п.3 розділу VII Інструкції №449 вбачається, для розрахунку зазначеного штрафу кількість звітних періодів розраховується, починаючи з місяця, на який припадає термін подання звітності за період, за який донараховано (обчислено) суми єдиного внеску, та закінчуючи місяцем, на який припадає отримання таким платником акта документальної перевірки від фіскального органу або в якому він подав звітність, де зазначено такі донараховані суми.
Якщо за результатами документальної перевірки виявлено в окремих місяцях суми донарахованого (своєчасно не обчисленого) єдиного внеску, то за кожне таке донарахування (кожний місяць) відповідно до Закону накладається штраф у таких порядку та розмірах:
для дотримання вимог щодо максимального розміру (50 відсотків) штрафу:
визначається сукупно сума донарахувань за всіма звітними періодами, в яких вони виявлені;
визначається сукупно сума штрафу за всіма звітними періодами, у яких виявлені донарахування та за якими нараховано такі штрафи;
здійснюється обрахування максимального розміру штрафу від сукупної суми донарахувань та порівнюється із фактично нарахованою сумою штрафів, визначеною сукупно за всі звітні періоди, в яких донараховано суми єдиного внеску.
До сплати визначаються суми штрафів, що не перевищують максимального їх розміру, визначеного цим підпунктом.
66. Суд звертає увагу позивача, що викладене повністю спростовує посилання останнього щодо помилковості розрахунків податкового органу штрафних санкцій за донарахування фіскальним органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску.
67. Щодо твердження позивача, що  не досліджено надані позивачем докази на підтвердження преюдиційності факту невручення позивачу вимоги від 25.02.2016р № Ю-0000011706 на суму 1459920,11 грн., Суд не приймає до уваги, оскільки вказана справа не має жодного відношення до справи №821/314/16, так як, в цій справі розглядається інший період та інші порушення вчинені Позивачем.
68. Суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій (частина перша статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України).
69. Ураховуючи, що суди першої та апеляційної інстанції прийняли рішення з дотриманням норм матеріального та процесуального права в частині правомірності рішення від 28.01.2016р. №Ю-000021706 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним фіскальним органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску, колегія суддів дійшла висновку про необхідність залишення касаційної скарги без задоволення, а рішення суду першої та апеляційної інстанцій у цій частині - без змін. 
VІІ. Судові витрати
70. З огляду на результат касаційного розгляду та відсутність документально підтверджених судових витрат, понесених учасником справи, на користь якого ухвалено судове рішення, у зв`язку з переглядом справи в суді касаційної інстанції, судові витрати розподілу не підлягають.
71. Повний текст постанови виготовлено 06 жовтня 2023 року. 
72. Керуючись статтями 3, 328, 341, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Верховний Суд-
ПОСТАНОВИВ:
1. Касаційну скаргу Херсонського державного заводу «Палада»  та  Головного управління ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі задовольнити частково.
2. Рішення Херсонського окружного адміністративного суду від 02 лютого 2021 року та постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 18 червня 2021 року у справі №821/314/16 у частині позовних вимог про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення № 0000011706 від 29.01.2016 року - скасувати, справу у цій частині направити на новий розгляд до Херсонського окружного адміністративного суду.
3. У решті рішення Херсонського окружного адміністративного суду від 02 лютого 2021 року та постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 18 червня 2021 року у справі №821/314/16 - залишити без змін.
4. На підставі частини 3 статті 243 Кодексу адміністративного судочинства України складення рішення у повному обсязі відкласти на строк - до 5 днів.
5. Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Головуючий                                                                                           О.О. Шишов
Судді                                                                                                     І.В. Дашутін
                                                                                                                 М.М. Яковенко