ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

13 вересня 2023 року 
м. Київ

справа № 820/1645/17
адміністративне провадження № К/990/17898/23 
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
головуючої судді  - Блажівської Н.Є.,
суддів: Білоуса О.В., Желтобрюх І.Л.,
за участі:
секретаря судових засідань: Жураковської Б.М.,
представника Позивача: Демського В.Ю.,
представника Відповідача: Гуди К.П.,
розглянувши у судовому засіданні у режимі відеоконференції касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Промметсплав»
на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 31 січня 2022 року (суддя Білова О.В.)
та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 01 лютого 2023 року (головуючий суддя Ральченко І.М., судді: Катунов В.В., Бершов Г.Є.)
у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Промметсплав» 
до Головного управління ДПС у Харківській області 
про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
ВСТАНОВИВ
1. ІСТОРІЯ СПРАВИ
1.1.Короткий зміст позовних вимог
Товариство з обмеженою відповідальністю «Промметсплав» (надалі - Позивач, ТОВ «Промметсплав», скаржник) звернулось до суду з позовом до Головного управління ДПС у Харківській області (надалі - Відповідач, ГУ ДПС у Харківській області), в якому просило скасувати податкові повідомлення-рішення від 18 квітня 2017 року №0000931411 та №0000941411.
В обґрунтування позовних вимог Позивач зазначав про необґрунтованість висновків перевірки, оскільки реальність здійснення господарських операцій з контрагентом ТОВ «Грейтпот ТЗ» належно підтверджено первинними документами, натомість податкова інформація та викладені в ній висновки не можуть слугувати беззаперечним доказом безпідставного відображення наслідків господарських операцій у бухгалтерському та податкового обліку платника податків.
1.2. Короткий зміст рішень судів попередніх інстанцій
Справа вже розглядалась судами.
Постановою Харківського окружного адміністративного суду від 18 травня 2017 року, залишеною без змін ухвалою Харківського апеляційного адміністративного суду від 13 червня 2017 року, адміністративний позов задоволено в повному обсязі: скасовано податкові повідомлення-рішення ГУ ДФС у Харківській області від 18 квітня 2017 року №0000931411 та №0000941411.
Задовольняючи позовні вимоги суди першої та апеляційної інстанцій виходили з того, що надані Позивачем первинні документи підтверджують правомірність формування даних податкового обліку за результатами господарських відносин з контрагентом ТОВ «Грейтпот ТЗ» у періоді, що перевірявся. Натомість Відповідач як суб`єкт владних повноважень не надав належних доказів на підтвердження викладених в акті перевірки порушень податкового законодавства, а порушене кримінальне провадження від 30 вересня 2016 року №12016220000001046 за ознаками кримінального правопорушення, передбаченого частиною п`ятою статті 191 Кримінального кодексу України (надалі - КК України) не є належним та допустимим в розумінні Кодексу адміністративного судочинства України (надалі - КАС України) доказом відображення у податковому обліку результатів господарських операцій, які в дійсності не відбулись.
Постановою Верховного Суду від 17 вересня 2021 року скасовано постанову Харківського окружного адміністративного суду від 18 травня 2017 року та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 13 червня 2017 року, а справу направлено на новий розгляд до суду першої інстанції.
Скасовуючи судові рішення Верховний Суд виходив з того, що судами попередніх інстанцій не надано належної правової оцінки доводам податкового органу, зокрема, залишено поза увагою та не встановлено, чи наявні у контрагента достатні та необхідні основні засоби, трудові ресурси для виконання досягнутих договірних умов, не перевірено можливості здійснення господарських операцій з урахуванням часу, місцезнаходження майна, обсягу матеріальних ресурсів, управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, тощо, не з`ясовано, яким чином та якими силами здійснювалося транспортування придбаного платником товару. Крім того, із наданих платником документів неможливо встановити, що саме придбаний у ТОВ «Грейтопт ТЗ» товар у подальшому використовувався платником у своїй господарській діяльності та був реалізований Позивачем іншим суб`єктам господарювання.
За результатом нового розгляду цієї справи рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 31 січня 2022 року, залишеним без змін постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 01 лютого 2023 року, позов задоволено частково: визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 18 квітня 2017 року №0000941411 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість в частині штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 316500,00 грн, у задоволенні решти позовних вимог відмовлено.
Відмовляючи в частині заявлених позовних вимог суд першої інстанції, з висновками якого погодився й апеляційний суд, виходив з того, що Відповідачем доведено обґрунтованість та правомірність визначення грошових зобов`язань з податку на додану вартість (надалі - ПДВ) та податку на прибуток за основним платежем за спірними податковим повідомленням-рішенням. Однак в частині податкового повідомлення-рішення від 18 квітня 2017 року №0000941411 суди дійшли висновку про надмірно застосований штраф на суму 316500,00 грн, ухваливши у цій частині рішення про задоволення позову та скасувавши у відповідній частині оскаржуване податкове повідомлення-рішення від 18 квітня 2017 року №0000941411.
Підставою для ухвалення судами попередніх інстанцій рішення про відмову в задоволенні частини позовних вимог слугували висновки про нереальність операцій постачання Позивачу алюмінію вторинного АВ 97 ГОСТ 295-98 та алюмінію первинного А0 ГОСТ 11069-2001 у кількості 150 тонн за укладеним договором поставки від 04 січня 2016 року №06012016 з контрагентом ТОВ «Грейтопт ТЗ». Суди обох інстанцій на підставі встановлених обставин цієї справи та оцінки доказів в матеріалах справи дійшли висновків про фізичну та технічну неможливість здійснення перевезення контрагентом товару, який був предметом поставки, його навантаження та розвантаження, транспортування, зберігання, зокрема у січні 2016 року, відсутність доказів придбання відповідного товару контрагентом Позивача. При цьому судами визнано підтвердженою первинними документами наявність у Позивача вказаного товару та його подальша переробка, проте, з огляду на встановлені судом обставини, підтвердження отримання цього товару саме від контрагента ТОВ «Грейтопт ТЗ» під час судового розгляду не отримано. Зі змісту поданого Позивачем висновку експерта судами, поряд з іншими доказами, також отримано підтвердження оприбуткування та використання у діяльності Позивача алюмінію, проте не встановлено походження цього товару саме від ТОВ «Грейтопт ТЗ». Відхиляючи клопотання Позивача про призначення судово-економічної експертизи суди виходили з відсутності потреби у спеціальних знаннях для визначення обґрунтованості податкових донарахувань, оскільки оцінка правомірності оскаржуваних у справі індивідуальних актів потребує загального аналізу норм спеціального законодавства.
Визнавши безпідставним посилання контролюючого органу на кримінальне провадження від 30 вересня 2016 року №12016220000001046 як таке, що не стосується операцій, які є предметом розгляду у цій справі, судами обох інстанцій визнано нереальними спірні господарські операції Позивача з контрагентом ТОВ «Грейтопт ТЗ» у зв`язку доведенням у суді неспроможності контрагента здійснити відповідні операції постачання алюмінію внаслідок відсутності складських приміщень, виробничих потужностей, технічних можливостей, людських ресурсів та кваліфікованого персоналу в необхідній кількості для вчинення задекларованих операцій; не підтвердження факту придбання контрагентом проданого Позивачу алюмінію; відсутності можливості дослідити рух продукції по ланцюгу постачання.
1.3. Короткий зміст касаційної скарги та відзиву на неї, відповіді на відзив
Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій в частині відмови в позові Позивач звернувся з касаційною скаргою, в якій, посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просить скасувати судові рішення в частині відмови в позові ухваливши у цій частині нове рішення про задоволення позовних вимог.
Підставою касаційного оскарження судових рішень в частині відмови в позові скаржник вказав пункт 1 частини четвертої статті 328 КАС України.
У відзиві на касаційну скаргу Відповідач стверджує про необґрунтованість доводів скаржника, тому просить залишити касаційну скаргу без задоволення, залишивши судові рішення в оскаржуваній частині без змін.
У відповіді на відзив на касаційну скаргу Позивач висловлює незгоду з доводами Відповідача заперечуючи обґрунтованість арґументів податкового органу. 
2. СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПОПЕРЕДНІХ ІНСТАНЦІЙ
ГУ ДПС у Харківській області проведено планову виїзну документальну перевірку ТОВ «Промметсплав» з питань дотримання вимог податкового законодавств за період з 01 січня 2015 року по 31 грудня 2016 року, валютного та іншого законодавства за період з 01 січня 2015 року по 31 грудня 2016 року, за результатами якої складено акт перевірки від 31 березня 2017 року №2172/20-40-14-01-08/25611992, у якому встановлено порушення:
- підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПR України, в результаті чого встановлено заниження податку, що підлягає сплаті за 1 квартал 2016 року, на суму 1139400,00 грн;
- пунктів 198.3, 198.6 статті 198 ПК України, в результаті чого занижено суму податку на додану вартість на загальну суму 1266000,00 грн, у тому числі за січень 2016 року на 59995,00 грн, за лютий 2016 року на 595396,00 грн, за березень 2016 року на 610609,00 грн.
На письмові заперечення від 03 квітня 2017 року №238 щодо висновків акта перевірки ГУ ДФС надано відповідь від 12 квітня 2017 року №3912/10/20-40-14-01-17 «Про розгляд заперечення», якою висновки акта залишені без змін, а заперечення Позивача визнані такими, що не підлягають задоволенню.
18 квітня 2017 року Відповідачем прийнято податкові повідомлення - рішення:
№0000931411 про збільшення грошового зобов`язання з податку на прибуток в сумі 1709100,00 грн, з яких: 1139400,00 грн - за основним платежем та 569700,00 грн - за штрафними (фінансовими) санкціями;
№0000941411 про збільшення грошового зобов`язання з податку на додану вартість в сумі 1899000,00 грн, з яких: 1266000,00 грн - за основним платежем та 633000,00 грн - за штрафними (фінансовими) санкціями.
3. ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ
3.1. Доводи Позивача (особи, яка подала касаційну скаргу)
У касаційній скарзі Позивач зазначає про те, що надана судами попередніх інстанцій оцінка наданих Позивачем доказів у підтвердження реальності спірних операцій щодо постачання від ТОВ «Грейтопт ТЗ» алюмінію здійснена судами попередніх інстанцій без дотриманням вимог процесуального закону щодо ретельної перевірки та оцінки доводів Позивача з метою повного та всебічного з`ясування всіх обстави справи на підставі належних та допустимих доказів. Стверджує, що висновки судів попередніх інстанцій ґрунтуються лише на результатах аналізу податкової інформації щодо контрагента ТОВ «Грейтопт ТЗ» від 09 березня 2016 року №119/20-40-14-08-12/39984058 за звітний період декларування ПДВ за січень 2016 року.
Тому скаржник вважає, що суд апеляційної інстанції, застосовуючи норми пункту 44.1 статті 44, пункту 83.1 статті 83, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, пунктів 198.3, 198.6 статті 198 ПК України, статті 1, частин першої та другої статті 9 Закону України від 16 липня 1999 року №996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (надалі - Закон №996) зробив висновок, який суперечить правовим висновкам Верховного Суду у подібних, як вважає скаржник, зі спірними правовідносинах, викладених у постановах від 13 липня 2022 року у справі №440/1292/20, від 03 серпня 2022 року у справі №320/2584/19, від 16 листопада 2022 року у справі №160/11294/19, від 24 лютого 2022 року по справі №420/8924/20. Наводячи цитати із вказаних постанов скаржник підкреслює висловлені Верховним Судом висновки у цих справах. Подібність обставин, як вважає Позивач, у наведених справах з цією зводиться до того, що так само як і у цій справі висновки щодо відсутності у контрагентів трудових та матеріальних ресурсів зроблено контролюючим органом на підставі аналізу зібраної та опрацьованої узагальненої податкової інформації, а також податковим органом зроблено висновки щодо дефектності товарно-транспортної накладної, висновки щодо наявності інформації про досудове розслідування у кримінальному провадженні щодо контрагента-постачальника, висновки про невідповідність номенклатури придбаних та реалізованих постачальником платника активів, висновки щодо ролі сертифікату якості в питаннях підтвердження господарської операції, висновки щодо свободи підприємницької діяльності.
Обґрунтовуючи порушення судами норм матеріального права Позивач зазначає про те, що судами помилково застосовано норму пункту 198.6 статті 198 ПК України, оскільки контрагентом було складено й зареєстровано в ЄРПН усі податкові накладні за спірними операціями. Натомість судами не враховано норми цивільного й господарського кодексів, якими визначено принцип свободи підприємницької діяльності та свободи договору. Оскільки укладений договір з ТОВ «Грейтопт ТЗ» не визнаний недійсним, Позивач переконаний, що усі документи по спірним операціям постачання алюмінію ТОВ «Грейтопт ТЗ» є первинними у розумінні Закону №996. Позивач вважає, що роблячи висновки у цій справі про те, що наданими документами підтверджується здійснення Позивачем операцій щодо переробки алюмінію, але не доводиться його постачання саме ТОВ «Грейтопт ТЗ», суди мали б вказати на допущені Позивачем порушення із зазначенням норм закону. Зауважує, що ним надано усі належні і достатні документи на підтвердження реального здійснення постачання алюмінію контрагентом ТОВ «Грейтопт ТЗ», доведено здійснення переробки алюмінію та подальшу реалізацію готової продукції, між сторонами проведені відповідні розрахунки, що підтверджує зміну майнового стану сторін операції й у сукупності доводить фактичне виконання угоди.
3.2. Доводи Відповідача (особи, яка подала відзив на касаційну скаргу)
Відповідач наполягає на обґрунтованості висновків перевірки щодо нереальності спірних операцій  з ТОВ «Грейтопт ТЗ», оскільки: ТОВ «Грейтопт ТЗ» здійснює діяльність, спрямовану на надання податкової вигоди третім особам; у ТОВ «Грейтопт ТЗ» відсутні необхідні умови для здійснення господарської діяльності, зокрема, необхідна кількість управлінського та технічного персоналу, складські приміщення, оборотні кошти, виробничі активи, транспортні засоби тощо; будь-яких послуг щодо залучення третіх осіб, оренди складських приміщень тощо у спірному періоді ТОВ «Грейтопт ТЗ» не використовувалось; у товарно-транспортних накладних автомобільним перевізником зазначено ТОВ «Грейтопт ТЗ», проте у контрагента відсутні транспортні засоби для здійснення поставки товару; пункт навантаження товару не відповідає адресі місцезнаходження ТОВ «Грейтопт ТЗ», при цьому жодні докази наявності у контрагента власних або орендованих складських приміщень за відповідною адресою у матеріалах справи відсутні; ТОВ «Грейтопт ТЗ» реалізовувало Позивачу товари, відмінні від тих, що ним придбавались; ТОВ «Грейтопт ТЗ» має ознаки фіктивності, що підтверджено порушенням кримінального провадження від 30 вересня 2016 року №12016220000001046.
Стверджуючи про непідтвердження транспортування алюмінію у обсягах за спірними операціями Відповідач звертає увагу на використання транспортного засобу, технічні характеристики якого не дозволяють виконати перевезення алюмінію у визначеній у товарно-транспортних накладних кількості, а використання причіпу (напівпричіпу) у цих товарно-транспортних накладних не зазначено, як і не стверджувалось Позивачем. За даними звітності за січень 2016 року  у контрагента ТОВ «Грейтопт ТЗ» не було достатньої кількості працівників, для виконання відповідних робіт, що супроводжують постачання алюмінію у домовленій сторонами кількості, не надано доказів повної оплати товару Позивачем. Крім того, за результатом аналізу податкової інформації не підтверджено господарської спроможності цього контрагента щодо постачання алюмінію, оскільки не підтверджено походження алюмінію по ланцюгу постачання, не встановлено придбання супутніх послуг щодо транспортування, зберігання, сортування, пакування, які необхідні для виконання обумовленого обсягу постачання алюмінію. Підтвердження Позивачем переробки алюмінію не є свідченням, як стверджує Відповідач, реальності його постачання контрагентом ТОВ «Грейтопт ТЗ», а лише доводить використання алюмінію у господарській діяльності Позивача.
Ці обставини отримали належну оцінку судів й обґрунтовано враховані при винесенні судових рішень, а тому доводи касаційної скарги Відповідач вважає безпідставними.
3.3. Доводи Позивача у відповіді на відзив на касаційну скаргу
У відповідь на доводи Відповідача Позивач акцентує на тому, що для підтвердження фактичного надходження від контрагента ТОВ «Грейтопт ТЗ» товару - «Алюмінієвий сплав А0» у кількості 90,0 тонн на загальну суму 4860000 грн та «Алюмінієвий сплав АВ97» у кількості 60,0 тонн на загальну суму 2736000 грн Позивачем подавались суду достатні документи. Пояснює, що доставка цього товару здійснювалась за рахунок контрагента, тому збільшення вартості сировини за рахунок доставки не відбувалось. При цьому у період 1 кварталу 2016 року сировина «Алюмінієвий сплав А0» та «Алюмінієвий сплав АВ97» придбавалась Позивачем лише у постачальника ТОВ «Грейтопт ТЗ», яка використана Позивачем у 1 кварталі 2016 року у процесі виробництва алюмінієвих сплавів, а в подальшому, після проведення хімічного аналізу, готова продукція була оприбуткована на склад з виробництва та реалізована іншим металургійним підприємствам, що підтверджується належними доказами в матеріалах справи.
Стверджує, що на підтвердження наявності виробничих та офісних приміщень, обладнання, штату працівників Позивачем було надано до суду: договори оренди, оборотно-сальдову відомість по рахунку №104, №105, №106, №109, штатний розклад, посадову інструкцію комерційного директора (особа яка отримувала товар), копії посвідчень працівників (плавильники металу, газорізальник, машиніст крану, водій автонавантажувача, електриків, про проходження навчання з питань пожежної безпеки); оплату проведено перерахуванням коштів на рахунок нового кредитора ТОВ «ДЕМЕРА ХБФ» на підставі договорів про відступлення права вимоги, які подавались суду. 
Вважає, що судами попередніх інстанцій не було надано належну оцінку доказам Позивача, які повною мірою, на думку скаржника, доводять реальність постачання алюмінію від ТОВ «Грейтопт ТЗ».
Також Позивач звертає увагу на те, що висновком експерта за результатом економічної експертизи, який подавався суду, зроблено висновок про документальне підтвердження використання у господарській діяльності Позивача товару - «алюміній первинний А0 ГОСТ 11069-2001» в кількості 90 тонн на суму 4050000,00 грн та «алюміній вторинний АВ97 ГОСТ 295-98» в кількості 60 тонн на суму 2280000,00 грн, отриманого у січні 2016 року від ТОВ «Грейтопт ТЗ» відповідно до договору поставки від 04 січня 2016 року №06012016. При цьому експертом досліджувались зміни в активах (капіталі) та зобов`язаннях ТОВ «Промметсплав», а саме: оприбуткування сировини, отриманої від контрагента-постачальника, її переробка, вихід готової продукції, її переміщення до складу готової продукції, її подальша реалізація. Тому вважає, що цей експертний висновок безпідставно відхилено судами попередніх інстанцій без зазначення способу доказування постачання алюмінію саме від контрагента  ТОВ «Грейтопт ТЗ», а також враховуючи те, що під час судового розгляду не знайшло підтвердження отримання цього товару від інших контрагентів-постачальників. 
Роблячи висновки про документальне підтвердження надходження товару та його подальшу переробку, суди обох інстанцій не наводять, за твердженням Позивача, посилань на жодну норму закону, згідно з якою обов`язок доведення постачання товару саме від конкретного контрагента в аспекті реальності господарської операції покладено саме на платника податку.
Висновки про те, що перевезення алюмінію масою по 5 тонн за кожне перевезення не узгоджується з технічними характеристиками транспортного засобу (автомобіль Мерседес, державний номер НОМЕР_1 ), Позивач вважає такими, що зроблені судами на підставі недопустимих доказів, оскільки ґрунтуються на інформації, отриманій судами самостійно з відкритих джерел в мережі Інтернет. При цьому Позивач зауважує на порушенні судами порядку отримання інформації (Витягу) з Єдиного державного реєстру транспортних засобів, який визначено у Порядку доступу посадових осіб органів державної влади, органів місцевого самоврядування, адвокатів, нотаріусів до Єдиного державного реєстру транспортних засобів стосовно зареєстрованих транспортних засобів, їх власників та належних користувачів, затвердженому постановою Кабінету Міністрів України від 25 березня 2016 року №260. Отже, на думку скаржника, судами не застосовано у такий спосіб закон, який підлягав до застосування. 
Відтак наголошує на тому, що отримана самостійно судом першої інстанції інформація з відкритих даних мережі Інтернет не була оголошена сторонам та не досліджена під час розгляду справи та під час дослідження доказів, тому Позивач був позбавлений права надати свої пояснення, заперечення та докази з цього приводу.
У продовження своїх доводів Позивач пояснює, що ТОВ «Грейтопт ТЗ» було підтверджено здійснення транспортування алюмінію за власний рахунок автотранспортом, вказаним у товарно-транспортних накладних. Посилаючись на технічні експлуатаційні характеристики транспортних засобів Позивач допускає, що тягові можливості двигуна та трансмісії є достатніми для перевезення вантажу значно більшої ваги, ніж заявлено в характеристиці транспортних засобів. З огляду на конкретні характеристики автомобіля Мерседес, державний номер НОМЕР_1 , Позивач зазначає про те, що розміщення алюмінієвих чушок вагою 5000,0 кг у вантажному відсіку об`ємом 18,9 м з технічної точки зору можливе навіть за умов не щільної укладки чушок, тому за наявності  конструктивних змін, які могли вплинути на характеристики ходової частини транспортного засобу, характеристики міцності рами та кузову, перевезення алюмінієвих чушок вагою 5000,0кг в автомобілі MERCEDES-BENZ SPRINTER, 2008 року випуску, номер НОМЕР_2 з технічної точки зору не виключається. При цьому Позивач посилається на постанову Верховного Суду від 09 лютого 2023 у справі №520/1530/2020.
Стверджуючи про встановлення обставин цієї справи на підставі недопустимих доказів Позивач зазначає про безпідставність урахування судами попередніх інстанції податкової інформації по контрагенту ТОВ «Грейтопт ТЗ» за січень 2016 року, при цьому зауважуючи на тому, що на підставі рішення Харківського окружного адміністративного суду від 20 травня 2016 року у справі №№820/2459/16, яке набрало законної сили 26 січня 2017 року, податкові декларації з податку на додану вартість ТОВ «Грейтопт ТЗ», зокрема, за січень 2016 року, визнано прийнятими з зобов`язанням податкового органу відобразити в електронних базах даних податкової звітності та у картці особового рахунку платника податку відповідні показники. Проте, судами попередніх інстанцій у цій справі було узято до уваги податкову інформацію щодо контрагента ТОВ «Грейтопт ТЗ», складену 09 березня 2016 року і яка, відповідно, не включала інформацію з податкової накладної ТОВ «Грейтопт ТЗ» за січень 2016 року, а тому є, як вважає Позивач, ця інформація є недопустимим доказом.  
Окрім того, Позивач зазначає, що суди попередніх інстанцій в порушення норм статті 123 ПК України дійшли необґрунтованого висновку про те, що Позивачем не спростовано повторності порушення, що має наслідком застосування штрафних санкцій у розмірі 50% за податковим повідомленням-рішенням від 18 квітня 2017 року №0000931411. Позивач вважає, що повторність у розумінні статті 123 ПК України для цілей застосування штрафу у розмірі 50 % суми нарахованого податкового зобов`язання є визначення контролюючим органом податкових зобов`язань внаслідок вчинення платником податку одного й того самого порушення протягом 1095 днів.
На переконання Позивача, при новому судовому розгляді судами обох інстанцій допущено порушення норм матеріального права (пункту 123.1 статті 123 ПК України), а також норм процесуального права внаслідок встановлення обставин, які мають значення для правильного вирішення спору, на підставі недопустимих доказів, а також не виконанням вимог Верховного Суду, викладених у постанові від 17 вересня 2021 року у цій справі.
4. ПОЗИЦІЯ ВЕРХОВНОГО СУДУ
4.1. Оцінка доводів учасників справи і висновків судів першої та апеляційної інстанцій
Переглянувши оскаржувані рішення судів першої та апеляційної інстанцій в межах доводів касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судовими інстанціями фактичних обставин справи та правильність застосування ними норм матеріального та процесуального права, колегія суддів касаційного суду виходить з такого.
Відповідно до підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України (тут і надалі у редакції на час виникнення спірних правовідносин) об`єктом оподаткування є: прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.
Відповідно до пункту 198.1 статті 198 ПК України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.
Згідно з пунктом 198.3 статті 198 ПК України Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті.
Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу (пункт 198.6 статті 198 ПК України).
Відповідно до статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» №996-ХIV (надалі - Закон № 996-ХIV, тут і надалі у редакції на час виникнення спірних правовідносин), який визначає правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні, господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства; первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення. 
Згідно із частиною першою статті 9 Закону №996-ХIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. 
Таким чином, правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування витрат, що враховуються при визначені об`єкта оподаткування, та податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання у власній господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.
Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.
За змістом встановлених спірних відносин підставою прийняття оскажуваних податкових повідомлень-рішень стало непідтвердження у ході перевірки реальності господарських операцій Позивача з контрагентом ТОВ «Грейтопт ТЗ».
Суди встановили, що між ТОВ «Промметсплав» (покупець) та ТОВ «Грейтопт ТЗ» (постачальник) було укладено договір поставки від 04 січня 2016 року №06012016, згідно з умовами якого постачальник зобов`язується поставити, а покупець прийняти й оплатити продукцію виробничо-технічного призначення, а саме: «Алюміній вторинний АВ 97 ГОСТ 295-98» та «Алюміній первинний А0 ГОСТ 11069-2001». Асортимент, кількість та ціна зазначаються у видаткових накладних на товар, які є невід`ємною частиною договору (пункт 1.1 договору). Загальна сума договору складається визначається на підставі загальної вартості товару, вказаного у видаткових накладних, які є його невід`ємною частиною (пункту 1.2 договору). Згідно з пунктом 1.3 цього договору якість товару повинна відповідати державним стандартам, технічним умовам, санітарним нормам і правилам, що діють в Україні на момент відвантаження товару. Поставка товару здійснюється на умовах FCA - м. Харків, вул. Залютинська, 6, відповідно до правил Інкотермс в редакції 2010 року (пункт 3.1 договору).
На підтвердження фактичного здійснення господарських операцій Позивач надав видаткові накладні, податкові накладні (суми ПДВ за якими включені до складу податкового кредиту), довіреності на отримання товарно-матеріальних цінностей, платіжні доручення (цими платіжними документами не підтверджено повну оплату товару, проте бухгалтерською довідкою ТОВ «Промметсплав» та оборотно-сальдовою відомістю за 2016 рік по рахунку 361 підтверджено повне погашення заборгованості на загальну суму оформлених поставок від ТОВ «Грейтопт ТЗ» у розмірі 7596000,00 грн), сертифікати якості, а також товарно-транспортні накладні, в яких замовником та перевізником зазначено ТОВ «Грейтопт ТЗ», місце навантаження товару: м. Харків, вул. Новожанівська, 1, маса вантажу 5 тон, відомості про упаковку та вантажно-розвантажувальні роботи відсутні.
Суди з`ясували і сторони на заперечували, що «Алюміній вторинний АВ 97 ГОСТ 295-98» та «Алюміній первинний А0 ГОСТ 11069-2001» було оприбутковано Позивачем по рахунку 201, що відповідає даним копій складських накладних, протоколів перевірки зразків товару (хімічний аналіз товару) за період січень 2016 року, матеріального звіту по складу за період січень, лютий, березень 2016 року.
В подальшому цей алюміній перероблений Позивачем, що підтверджується накладними-вимогами на відпуск, на внутрішнє переміщення із складу до цеху сировини, матеріалів (форма м-11), звітів начальника виробництва про виробництво готової продукції за період січень, лютий, березень 2016 року, а виготовлену продукцію реалізовано іншим господарюючим суб`єктам, що підтверджено договорами на поставку алюмінієвого сплаву контрагентам-покупцям, податковими та видатковими накладними, рахунками-фактурами та довіреностями на отримання ТМЦ, сертифікатами якості готової продукції та оборотно-сальдовою відомістю по рахунку 361 за 2016 рік, товарно-транспортними накладними.
З урахуванням висновків Верховного Суду у постанові від 17 вересня 2021 року у цій справі, які слугували підставою скерування цієї справи на новий судовий розгляд, та оскільки договір та визначені у ньому сторонами умови поставки з огляду на місце поставки товару та місцезнаходження Позивача передбачали перевезення товару, суди правильно виходили з того, що підтвердження фактичного перевезення (транспортування, переміщення) товару за спірними операціями потребувало з`ясування задля підтвердження реальності постачання алюмінію.
Суди встановили, що у спірних правовідносинах постачання товару здійснювалося на умовах FCA м. Харків, вул. Залютинська, 6, за рахунок та силами продавця ТОВ «Грейтопт ТЗ», а зі змісту досліджених під час судового розгляду товарно-транспортних накладних з`ясовано, що всі перевезення товару «Алюміній первинний» масою брутто 5 тон здійснювалися автомобілем Мерседес, НОМЕР_2 , модель та тип не зазначені, причіп (напівпричіп) не використовувався.
Згідно з поясненнями ТОВ «Грейтопт ТЗ» в матеріалах справи транспортування товару здійснювалося від ТОВ «Грейтопт ТЗ» до Позивача за рахунок ТОВ «Грейтопт ТЗ» автотранспортом, зазначеним у ТТН. Доказів наявності або залучення такого автотранспорту не надано з посиланням на комерційну таємницю та сплив 1095 днів.
Відповідно до абзаців двадцять п`ятого та двадцять шостого розділу 1 Правил перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні, затверджених наказом Міністерства транспорту України від 14 жовтня 1997 року № 363, зареєстровано в Міністерстві юстиції України 20 лютого 1998 року за № 128/2568 (далі - Правила №363), товарно-транспортна документація - комплект юридичних документів, на підставі яких здійснюють облік, приймання, передавання, перевезення, здавання вантажу та взаємні розрахунки між учасниками транспортного процесу.
Тобто, документи, передбачені Правилами №363, у тому числі товарно-транспортна накладна, не є документами первинного бухгалтерського обліку, які підтверджують придбання та/або продаж товарно-матеріальних цінностей (товару), проте товарно-транспортна накладна призначена для обліку руху товарно-матеріальних цінностей та розрахунків за їх перевезення автомобільним транспортом.
Отже, коли спір стосується встановлення реальності господарської операції, наявність товарно-транспортної накладної та належне її оформлення є належним доказом переміщення товару. Це стосується й інших документів, які повинні супроводжувати поставку відповідно до правових норм, умов договору або загальної практики.
Суд погоджується з тим, що відсутність або неналежне оформлення товарно-транспортної накладної не свідчить про нереальність господарської операції, що  узгоджується з висновками Верховного Суду, викладених у численних судових рішеннях та сформованих сталих підходах до оцінки транспортних документів. Проте, коли спір стосується встановлення реальності господарської операції, наявність товарно-транспортної накладної та належне її оформлення є належним доказом переміщення товару якщо перевезення є одним із етапів поставки та умов договору. Відсутність такого документа або суттєві недоліки в його оформленні може ставити під сумнів реальний характер господарської операції, особливо з урахуванням інших обставин, які свідчать про її безтоварність, наприклад, об`єктивна неможливість здійснення господарських операцій контрагентом, враховуючи податкову інформацію щодо характеру його діяльності; не встановлення джерела походження товару за результатами аналізу ланцюга постачання за даними Єдиного реєстру податкових накладних (так званий «обрив» ланцюга постачання); не відповідність предмета поставки видам господарської діяльності контрагентів у ланцюгу постачання; наявність кримінальних проваджень щодо контрагента; відсутність документів бухгалтерського обліку, складення яких передбачено правовими нормами або є загальноприйнятим за звичаями ділового обороту, та/чи суттєві недоліки в їх оформленні, тощо.
Такій підхід висловлено Верховним Судом у постанові від 02 травня 2023 року по справі №820/1212/17.
Суди з`ясували з відкритих даних мережі Інтернет те, що за державним номером автомобіля, зазначеним в товарно-транспортних накладних, перевезення товару здійснювалось за допомогою автомобіля MERCEDES-BENZ SPRINTER, 2008 року випуску, який з 2014 року належить фізичній особі, тип кузова фургон-рефрижератор, максимальна маса автомобіля 3500 кг, при цьому маса автомобіля без вантажу складає 2910 кг (https://ua.carplates.app/number/AX2227EB). 
З урахуванням цього суди встановили, що максимальна маса автомобіля, який вказаний в наданих Позивачем товарно-транспортних накладних як такий, що використовувався для здійснення транспортування алюмінію, не могла перевищувати 3500 кг в цілому, тобто разом з вантажем, водієм і пасажирами, а тому перевезення зазначеним автомобілем алюмінію первинного та алюмінію вторинного щоразу масою по 5 тон за кожне перевезення не відповідає технічним характеристикам (можливостями) вказаного у товарно-транспортних накладних транспортного засобу.
Стверджуючи про те, що тягові можливості двигуна та трансмісії є достатніми для перевезення вантажу значно більшої ваги, ніж заявлено в характеристиці транспортних засобів, оскільки практично для кожного вантажного транспортного засобу передбачена експлуатація з причепом значної ваги, Позивачем не доведено використання причепу при здійсненні спірних перевезень алюмінію. Натомість суди попередніх інстанцій встановили, що у товарно-транспортних накладних не вказано щодо використання при транспортуванні причепу або напівпричепу.
З матеріалів справи слідує, що в апеляційній скарзі Позивач стверджує про те, що у суді першої інстанції не було спростовано неможливості перевезти автомобілем, який зазначений у товарно-транспортних накладних, товару з огляду на те, що вага кожної чушки дорівнює 15-16 кг, вага однієї пачки дорівнює 1000-1250 кг; партія 5 тонн складається з 4-5 пачок, а висота однієї пачки не може перевищувати 1,5 м, ширина та довжина пачки не перевищує 70 см.
Водночас, у відповіді на відзив на касаційну скаргу наводячи розрахунки об`єму вантажного відсіку у співвідношенні до об`єму, який займає вантаж у вигляді алюмінієвих чушок при щільній укладці вагою 5000 кг й зазначаючи про те, що розміщення алюмінієвих чушок вагою 5000,0 кг у вантажному відсіку об`ємом 18,9 м з технічної точки зору можливе навіть за умов не щільної укладки чушок, Позивач вказує на те, що за умови наявності конструктивних змін, які могли вплинути на характеристики ходової частини транспортного засобу, характеристики міцності рами та кузову, перевезення вантажу - алюмінієвих чушок вагою 5000,0 кг в автомобілі MERCEDES-BENZ SPRINTER, 2008 року випуску, номер НОМЕР_2 з технічної точки зору не виключається.
У продовження доводів щодо реального транспортування алюмінію Позивач зауважує також і на тому, що підвищити вантажопідйомність колісного транспортного засобу (автомобіля MERCEDES-BENZ SPRINTER, 2008 року випуску, номер НОМЕР_2 в тому числі) можливо шляхом наступних операцій: зміна характеристик пружних елементів підвіски автомобіля шляхом встановлення в передню підвіску підсилених пружин, а в задню підвіску ресор з підвищеною кількістю листів або їх збільшеною товщиною; застосування елементів трансмісії (коробка перемикання передач, задній міст) з підвищеним передаточним числом, що підвищує тяглові властивості автомобіля; підсилення рами та кузову автомобіля в місцях прикладання максимального навантаження; підвищення потужності та обертального моменту двигуна транспортного засобу.
Однак, неподання жодних доказів у підтвердження висловленого надає ознак припущення викладеним доводам Позивача як щодо підвищення вантажопідйомності транспортного засобу, так і щодо спроможності виконання спірних перевезень автомобілем MERCEDES-BENZ SPRINTER, 2008 року випуску, номер НОМЕР_2 , у тому числі з урахуванням ймовірності конструктивних змін транспортного засобу. 
Безпідставно посилається скаржник при цьому на постанову Верховного Суду від 09 лютого 2023 року по справі №520/1530/2020, за обставинами якої, зокрема, було встановлено невідповідність вантажопід`ємності транспортних засобів разом з причепом, що вказано у журналі реєстрації зважування вантажів, інформації з бази «НАІС ДДАІ» МВС України. Не визнаючи таку обставину ознакою нереальності господарських операцій позивача у тій справі суди попередніх інстанцій, з якими погодився й Верховний Суд, виходили з того, що відповідальність за погодження та державну реєстрацію переобладнання автомобіля, яке призвело до зміни маси (ваги) автомобіля, за порушення габаритно-вагових вимог щодо вантажних автомобілів, встановлених законодавством, несе перевізник.
На противагу встановленим обставинам цієї справи, щодо проведення переобладнання транспортного засобу Позивач не стверджував у судах попередніх інстанцій й такі обставини судами не встановлено, проте з`ясована судами невідповідність технічної спроможності транспортного засобу, вказаного у товарно-транспортній накладній, що дозволило б виконати перевезення вантажу, й створило обґрунтовані сумніви у реальності транспортування алюмінію, що був предметом спірних поставок. 
Стверджуючи про порушення судами норм процесуального права через встановлення технічних характеристик використаного при здійсненні транспортування алюмінію за спірними операціями транспортного засобу за допомогою відкритих джерел з мережі Інтернет (https://ua.carplates.app/number/AX2227EB) Позивач покликався на порядок отримання інформації (Витягу) з Єдиного державного реєстру транспортних засобів стосовно зареєстрованих транспортних засобів, належних користувачів, який визначено у Порядку доступу посадових осіб органів державної влади, органів місцевого самоврядування, адвокатів, нотаріусів до Єдиного державного реєстру транспортних засобів стосовно зареєстрованих транспортних засобів, їх власників та належних користувачів, затвердженому постановою Кабінету Міністрів України від 25 березня 2016 року №260.
Як передбачено у пункті 1 цей Порядок визначає умови та підстави безпосереднього доступу посадових осіб органів державної влади, зокрема органів МВС, органів Національної поліції, органів місцевого самоврядування, судів, органів прокуратури, органів СБУ, адвокатів, нотаріусів, інспекторів з паркування (далі - користувачі) до Єдиного державного реєстру транспортних засобів (далі - Реєстр), держателем якого є Міністерство внутрішніх справ, щодо зареєстрованих транспортних засобів, їх власників та належних користувачів у зв`язку із здійсненням ними повноважень, визначених законом, а також механізм користування Реєстром.
Заявляючи про те, що судом першої та апеляційної інстанції не застосовано закон, який підлягав застосуванню, яким встановлено виключний порядок надання інформації з Єдиного державного реєстру щодо транспортних засобів фізичним та юридичним особам, скаржник наполягає на тому, що порушене ним питання має фундаментальне значення для формування єдиної правозастосовчої практики щодо застосування норм: частини третьої статті 34-1 Закону України «Про дорожній рух»; та пунктів 1, 2, 3, 4, 6 Порядку доступу посадових осіб органів державної влади, органів місцевого самоврядування, адвокатів, нотаріусів до Єдиного державного реєстру транспортних засобів стосовно зареєстрованих транспортних засобів, їх власників та належних користувачів, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 25 березня 2016 року №260 «Деякі питання надання інформації про зареєстровані транспортні засоби та їх власників» (далі Порядок №260). 
З приводу викладеного Суд звертає увагу на те, що податкові правовідносини не є предметом регулювання наведених скаржником нормативно-правових актів, натомість предметом розгляду у цій справі є визначення обґрунтованості податкових донарахувань за оскаржуваними індивідуальними актами, в основу яких покладено висновки контролюючого органу про нереальність операцій постачання алюмінію Позивачу від ТОВ «Грейтопт ТЗ». В численних ухвалах, зокрема від 02 травня 2023 року та від 15 травня 2023 року у цій же справі №820/1645/17 Суд вже звертав увагу скаржника на те, що норми права, які на переконання скаржника неправильно застосовано судами, повинні врегульовувати спірні правовідносини, а питання щодо їх застосування ставилося перед судами попередніх інстанцій в межах підстав позову та/або заперечень сторін (наприклад, з точки зору порушення їх Відповідачем), але суди таким підставам позову не надали оцінки у судових рішеннях або надали, як на думку скаржника, неправильно.
Надаючи оцінку доводам скаржника щодо встановлення судами попередніх інстанцій обставин щодо транспортування придбаного Позивачем товару на підставі недопустимих доказів Суд також звертає увагу на таке.
Згідно з частиною першою статті 69 КАС України доказами в адміністративному судочинстві є будь-які фактичні дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин, що обґрунтовують вимоги і заперечення осіб, які беруть участь у справі, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи. Ці дані встановлюються судом на підставі пояснень сторін, третіх осіб та їхніх представників, показань свідків, письмових і речових доказів, висновків експертів.
Відомості про обставини справи, на підставі яких суд приймає відповідне рішення по суті, повинні бути достовірними, тобто відповідність доказу об`єктивній дійсності є його безсумнівність, яка обумовлена зібраними матеріалами справи; достатніми, що відображається в наявності такої системи належних, допустимих, достовірних доказів, які отримані в результаті всебічного, повного та об`єктивного дослідження обставин, пов`язаних з предметом справи та всієї сукупності зібраних у ній доказів і яка достовірно встановлює всі обставини справи; належними, тобто властивість доказу, яка характеризує зв`язок відомостей і які становлять його зміст з обставинами, які підлягають доказуванню; допустимими, тобто відповідними процесуальній формі їх одержання, єдиною загальною вимогою недопустимості доказів є виявлення порушень закону при їх збиранні.
Верховний Суд також наголошує, що принцип офіційного з`ясування всіх обставин у справі полягає, насамперед, у активній ролі суду при розгляді справи. В адміністративному процесі, на відміну від суто змагального процесу, де суд оперує виключно тим, на що посилаються сторони, мають бути повністю встановлені обставини справи, щоб суд ухвалив справедливе та об`єктивне рішення. Принцип офіційності, зокрема, виявляється у тому, що суд визначає обставини, які необхідно встановити для вирішення спору; з`ясовує якими доказами сторони можуть обґрунтовувати свої доводи чи заперечення щодо цих обставин; а у разі необхідності суд повинен запропонувати особам, які беруть участь у справі, доповнити чи пояснити певні обставини, а також надати суду додаткові докази. При цьому суд може вживати заходи щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи (частина четверта статті 9 КАС України).
Положення КАС України у взаємозв`язку з принципом офіційності не дають підстав вважати, що з`ясована судами інформація з відкритих джерел в мережі Інтернет щодо технічних характеристик транспортного засобу, що використовувався для перевезення товару у межах спірних операцій поставки, не відповідає критерію допустимості доказів.
Заперечуючи урахування судами технічних характеристик транспортного засобу, вказаного у товарно-транспортних накладних, Позивачем жодним чином не спростовано технічної/функціональної неспроможності цього транспортного засобу виконати перевезення алюмінію у відповідній кількості, як і не надано жодних доказів на підтвердження фактичного виконання перевезення цим транспортним засобом, що не утворює достатніх та обґрунтованих підстав стверджувати про порушення судами норм процесуального права. Натомість скаржником висловлено довід щодо неприпустимості доказування таких обставин Позивачем.
Дійсно, за правилами частини другої статті 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. Суб`єкт владних повноважень повинен подати суду всі наявні у нього документи та матеріали, які можуть бути використані як докази у справі.
Водночас, за правилами частини першої цієї ж норми КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
Тобто, у контексті обставин цієї категорії справ дотримання процесуальних вимог доказування передбачає, що у разі надання контролюючим органом доказів на підтвердження обставин щодо порушення податкової дисципліни, платник податків має спростовувати ці доводи. 
З урахуванням висновків Верховного Суду у постанові від 17 вересня 2021 року, які слугували підставою для направлення цієї справи на новий судовий розгляд, судами попередніх інстанцій досліджено питання фактичної спроможності постачальника ТОВ «Грейтопт ТЗ» щодо реалізації Позивачу алюмінію з урахуванням обставин щодо його походження, наявності трудових ресурсів у контрагента для виконання певних робіт, зокрема навантаження/розвантаження товару, сортування, пакування; наявності складських приміщень та транспортних засобів для виконання господарських операцій. 
Судами при цьому враховано, з-поміж іншого, податкову інформацію щодо контрагента, зокрема дані податкової декларації за січень 2016 року разом з розшифровкою податкових зобов`язань та податкового кредиту у розрізі контрагентів (Додаток 5), що спростовує доводи скаржника щодо не включення до податкової інформації щодо ТОВ «Грейтопт ТЗ» даних податкової звітності за січень 2016 року за наслідком набрання законної сили судовим рішенням у справі №820/2459/16.
Посилання Позивача на висновки суду у справі №820/40556/16, зокрема постанову Верховного Суду від 31 січня 2023 року, є безпідставним, оскільки предметом судової оцінки у тій справі були операції контрагента ТОВ «Грейопт ТЗ» з ТОВ «Делтана» щодо постачання хімічної продукції у січні 2016 року, й, відповідно, дослідженню підлягали обставини постачання для ТОВ «Грейопт ТЗ»  хімічної продукції. Зацитовані Позивачем абзаци із судових рішень судів першої та апеляційної інстанцій у справі №820/40556/16 викладені в аспекті застосованих підходів щодо судової оцінки податкової інформації у базах даних контролюючого органу та актів перевірки чи довідки зустрічної звірки, не доводять відмінного правозастосування у цій справі, оскільки оцінку встановленим обставинам спірних операцій у справі №820/40556/16 надано судами в сукупності з іншими обставинами тієї справи. Слід врахувати, що предметом постачання за операціями ТОВ «Грейопт ТЗ» у січні 2016 року по справі №820/40556/16  була хімічна продукція, що не стосується предмету спірних операцій у справі, що переглядається - «Алюміній вторинний АВ 97 ГОСТ 295-98» та «Алюміній первинний А0 ГОСТ 11069-2001», який згідно з задекларованими Позивачем спірними операціями з ТОВ «Грейопт ТЗ» постачався протягом січня-березня 2016 року. 
Верховним Судом неодноразово висловлювались загальні та усталені підходи щодо оцінки правомірності відображення платником податків у бухгалтерському та податковому обліках фінансових показників господарських операцій, які за висновком контролюючого органу є фіктивними, які, загалом, зводяться до того, що норми податкового законодавства не визначають певний обсяг матеріальних та/чи трудових ресурсів у платника податків при здійсненні господарської діяльності як критерій правового статусу платника податків щодо отримання податкової преференції у формі податкової вигоди. Саме собою невиконання контрагентами своїх податкових обов`язків, відсутність за місцезнаходження не можуть бути безумовним свідченням відсутності ділової мети та/або обізнаності платника податків із протиправним характером діяльності його контрагентів та, відповідно, недостовірності задекларованих даних податкового обліку платника податків. Лише сукупність обставин може свідчити на користь висновку про реальність або неможливість фактичного проведення господарських операцій.
Не є обґрунтованим й доводи Позивача щодо невмотивованого відхилення судами висновку судового експерта від 14 січня 2022 року №2123 за результатами проведення економічної експертизи, оскільки за результатом аналізу цього висновку, в сукупності з оцінкою інших доказів в матеріалах справи, суди дійшли висновку про підтвердження оприбуткування та використання у господарській діяльності Позивача алюмінію (переробка). Оскільки питання документального підтвердження отримання товару (алюмінію) саме від контрагента ТОВ «Грейтопт ТЗ» не було предметом цього експертного дослідження,  судами констатовано те, що питання постачання цього товару саме контрагентом ТОВ «Грейтопт ТЗ» залишилось не підтвердженим, тому відсутні підстави вважати обґрунтованими ці доводи скаржника.
Безпідставно скаржник стверджує і про те, що судом апеляційної інстанції неправильно застосовано норму пункту 123.1 статті 123 ПК України щодо повторності допущеного податкового порушення, що вплинуло на розмір застосованої штрафної санкції з податку на прибуток за податковим повідомленням-рішенням від 18 квітня 2017 року №0000931411.
В обґрунтування цих доводів скаржник посилається на обставини, встановлені судами попередніх інстанцій, які покладені в основу висновків про безпідставність констатації контролюючим органом повторності порушення щодо визначення податкових зобов`язань з податку на додану вартість, а саме: скасування у судовому порядку низки податкових повідомлень-рішень щодо визначення податкових зобов`язань з податку на додану вартість, які не набули з цих підстав статусу узгоджених, чим визнано спростованим факт повторності визначення зобов`язань Позивача зі сплати з податку на додану вартість протягом останніх 1095 днів.
Тому, в оскаржуваному судовому рішенні суд апеляційної інстанції, погодившись з судом першої інстанції у тому, що Відповідачем не доведено повторності порушення й, відповідно, обґрунтованості застосування штрафної санкції у розмірі 50 відсотків, визнав неправомірним застосування за оскаржуваним податковим повідомленням-рішенням від 18 квітня 2017 року №0000941411 штрафної санкції у сумі 316500,00 грн, залишивши у цій частині рішення суду першої інстанції про задоволення позову у цій частині без змін.
Отже, наведені Позивачем обставини враховано судами й таким надано належну юридичну оцінку.
Що ж до розміру штрафних санкцій за податковим повідомленням-рішенням від 18 квітня 2017 року N0000931411 з податку на прибуток, то у відповіді на відзив на касаційну скаргу стверджуючи про неправильне застосування судами пункту 123.1 статті 123 ПК України Позивач правильно зауважує на тому, що повторність у розумінні цієї норми ПК України як підстава для застосування штрафу у розмірі 50 % суми нарахованого податкового зобов`язання є визначення контролюючим органом податкових зобов`язань внаслідок вчинення платником податку одного й того самого порушення протягом 1095 днів. Проте, й про це зазначає Позивач (а.с.84 т.1) податкове повідомлення-рішення від 01 серпня 2014 року №0002502201 щодо визначення грошового зобов`язання по податку на прибуток у судовому порядку скасоване не було й визначена сума податкового зобов`язання сплачена Позивачем. 
Оскільки доказів на спростування ознак повторності Позивачем не надано, а у ході судового розгляду не встановлено, суди обґрунтовано залишили визначений податковим органам розмір штрафної санкції за податковим повідомленням-рішенням від 18 квітня 2017 року N0000931411 без змін.
У розрізі підстав касаційного оскарження рішень судів попередніх інстанцій по пункту 1 частини четвертої статті 328 КАС України скаржник посилається на постанови Верховного Суду  від 13 липня 2022 року у справі №440/1292/20, від 03 серпня 2022 року у справі №320/2584/19, від 16 листопада 2022 року у справі №160/11294/19 та стверджує про ухвалення оскаржуваних судових рішень без урахування викладених у цих рішеннях Верховного Суду правових висновків. Обґрунтовуючи подібність правовідносин у цих справах зі спірними Позивач зазначає про те, що й у тих справах податковий орган дійшов висновку про нереальність господарських операцій платника податку з контрагентом-постачальником з мотивів наявності у розпорядженні контролюючого органу податкової інформації в інформаційно-аналітичних базах щодо таких суб`єктів господарювання, а також припущення щодо неможливості виконання контрагентом позивача господарських операцій (у зв`язку з відсутністю основних фондів, транспортних засобів, трудових ресурсів тощо).
У постанові від 19 травня 2020 року по справі №910/719/19 Велика Палата Верховного Суду вказала, що під судовими рішеннями в подібних правовідносинах слід розуміти такі рішення, де подібними є предмети спору, підстави позову, зміст позовних вимог і встановлені судом фактичні обставини, а також наявне однакове матеріально-правове регулювання спірних правовідносин.
Однак, цитуючи у касаційній скарзі абзаци з текстів постанов Верховного Суду Позивач посилається на висновки Верховного Суду, які пов`язані виключно з критеріями оцінки доказів та висновками, здійсненими за результатами їх дослідження, та відображають загальний сформований Верховним Судом підхід до оцінки обставин, які можуть свідчити на користь реальності/нереальності господарських операцій платника податку, що не є свідченням застосування судами попередніх інстанцій у цій справі норм права, без урахування висновку щодо застосування норм права у подібних правовідносинах, викладеного у постановах Верховного Суду.
Переглянувши оскаржувані судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій в межах доводів та вимог касаційної скарги, на підставі встановлених фактичних обставин справи, колегія суддів вважає, що судами попередніх інстанцій правильно застосовано норми матеріального права й дотримано норми процесуального закону. 
Касаційна скарга не містить інших обґрунтувань, аніж ті, які були висловлені Позивачем в судах обох інстанцій, і з урахуванням яких як суд першої, так і апеляційної інстанцій вже надавали правову оцінку встановленим у справі обставинам. Висновки судів обох інстанцій є результатом оцінки наявних у їх розпорядженні доказів. Суд касаційної інстанції не може не погодитись із ними, оскільки така оцінка здійснена з дотриманням вимог процесуального закону щодо повного та всебічного з`ясування всіх обстави справи на підставі належних та допустимих доказів. При цьому порушень норм процесуального права, які б вплинули або змінили цю оцінку, скаржником не зазначено, а Судом не встановлено. Підстав стверджувати, що суди першої та апеляційної інстанцій встановили обставини, що мають істотне значення, на підставі недопустимих доказів, як на цьому наполягає скаржник, наразі відсутні. 
Зміст викладу доводів касаційної скарги та наведених обґрунтувань касаційного оскарження виражає незгоду скаржника з мотивами й висновками судів попередніх інстанцій, які слугували підставою для відмови в позові. Аргументи скаржника зводяться до незгоди із правовою оцінкою доказам у цій справі й висновків судів попередніх інстанцій не спростовують, натомість зводяться виключно до переоцінки встановлених у цій справі судами попередніх інстанцій під час неодноразових судових слухань обставин на користь Позивача. Тому такі доводи відповідно до статті 341 КАС України виходять за межі касаційного перегляду і не є свідченням ані неправильного застосування судами норм матеріального права, ані процесуальних порушень.
Оскільки доводи й аргументи заявника касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, не знайшли свого підтвердження під час касаційного перегляду справи, підстави для задоволення касаційної скарги Позивача відсутні.
4.2. Висновки за результатами розгляду касаційної скарги
Переглянувши оскаржувані судові рішення судів першої та апеляційної інстанції в межах доводів касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судами фактичних обставин справи, правильність застосування норм матеріального права та дотримання норм процесуального права, Верховний Суд дійшов висновку, що при ухваленні оскаржуваних судових рішень судами першої та апеляційної інстанцій не допущено неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права, які могли б бути підставою для скасування судових рішень.
Відповідно до пункту 1 частини першої статті 349 КАС України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право залишити судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій без змін, а скаргу без задоволення.
Суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права (частина перша статті 350 КАС України).
З урахуванням наведеного, Суд дійшов висновку про необхідність залишення касаційної скарги без задоволення, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій - без змін.
Керуючись статтями 3, 344, 349, 350, 355, 359 КАС України, Суд
П О С Т А Н О В И В:
Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Промметсплав» залишити без задоволення, а рішення Харківського окружного адміністративного суду від 31 січня 2022 року та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 01 лютого 2023 року - без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.
Головуюча суддя                                                                      Н.Є. Блажівська
Судді                                                                                          О. В. Білоус
                                                                                          І.Л. Желтобрюх