П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
————————————————————————
П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М  У К Р А Ї Н И

22 серпня 2023 р.	м. Одеса	Справа № 420/455/23	

 	                         Головуючий в 1 інстанції: Попов В.Ф.                                       Місце ухвалення:  м. Одеса                                     	
          Колегія суддів П`ятого апеляційного адміністративного суду у складі:
                                    головуючого  –   Лук`янчук О.В.
                                    суддів             –   Бітова А.І.
    –   Ступакової І.Г.
                                     при секретарі –  Качуренко В. В.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Одесі адміністративну справу за апеляційною скаргою  Головного управління ДПС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 10 березня 2023 року по справі за позовом ТОВ "Транслойд” до Головного управління ДПС в Одеській області про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії, -

В С Т А Н О В И Л А :
Товариство з обмеженою відповідальністю «Транслойд» звернулося до суду з позовом до Головного управління ДПС в Одеській області, в якому просить:
- визнати протиправними та скасувати рішення Комісії Головного управління ДПС в Одеській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в єдиному реєстру податкових накладних про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартості критеріям ризиковості платника податку від 22.12.2022 року № 244074;
- зобов`язати Головне управління ДПС в Одеській області виключити Товариство з обмеженою відповідальністю ТРАНСЛОЙД з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку на додану вартість.
В обґрунтування позовних вимог ТОВ "Транслойд" зазначило, що оскаржуване рішення не містить жодних мотивованих підстав та причин віднесення позивача до ризикових платників податків відповідно до п. 8 критеріїв ризиковості з розшифруванням вищенаведеної податкової інформації, як і не містить належних доказів (розшифрування) податкової інформації, не можливості виключення ТОВ «ТРАНСЛОЙД» з реєстру ризикових платників. Відповідач в основу свого рішення поклав образне тлумачення причин, що начебто податкові документи не відображають у повному обсязі провадження фінансово-господарської діяльності підприємства, тим самим прийняв рішення не на підставі будь-яких порушень з боку Позивача, встановлення певної вини у його діях, не досліджуючи обставини діяльності, а на підставі відсутності у Відповідача розуміння фінансовогосподарської діяльності підприємства, хоча в пояснення відповідачем чітко викладено суть фінансово-господарської діяльності підприємства, та долучено всі необхідні документи. Просять задовольнити позовні вимоги.
Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 10 березня 2023 року позов ТОВ «ТРАНСЛОЙД» до Головного управління ДПС в Одеській області задоволено повністю.
Визнано протиправними та скасовано рішення Комісії Головного управління ДПС в Одеській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстру податкових накладних про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартості критеріям ризиковості платника податку від 22.12.2022 року № 244074.
Зобов`язано Головне управління ДПС в Одеській області виключити Товариство з обмеженою відповідальністю «ТРАНСЛОЙД» з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку на додану вартість.
Стягнуто з Головного управління ДПС в Одеській області за рахунок бюджетних асигнгувань на короисть ТОВ «ТРАНСЛОЙД» судовий збір в сумі 4962,00 гривень.
Не погоджуючись з вказаним рішенням, Головне управління ДПС в Одеській області подало апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального права та порушення норм процесуального права та не повне з`ясування обставин справи, просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове, яким відмовити у задоволенні позовних вимог в повному обсязі.
В своїй скарзі апелянт зазначає, що суд першої інстанції не з`ясував всіх належних обставин даної судової справи, а саме не надав оцінку податковому контролю Головного управління ДПС в Одеській області, здійснення якого відбувається шляхом, зокрема інформаційно-аналітичного забезпечення діяльності контролюючих органів, а також проігнорував вимоги норм матеріального права а саме статті 61, 72, 74 ПК України, відповідно до яких для виконання покладених на контролюючий орган функції та завдань збирає та опрацьовує податкову інформацію, яка є основою для включення платників податків до переліку ризикових, відповідно до п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку (податкова інформація), визначених Порядком зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування, передбаченого Постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 №1165 (далі – Постанова №1165). Апелянт звертає увагу на те, що суд першої інстанції проігнорував мету здійснення податкового контролю відповідно до пп. 61.1.2 п. 62.2 ст. 62 ПК України, яка в подальшому відобразилась у рішенні про відповідність товариства з обмеженою відповідальністю «ТРАНСЛОЙД» критеріям ризикововсті платника податку на підставі п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку відповідно до Постанови  №1165.
Відповідно до ст. ст. 10, 12-2, 26 Закону України «Про правовий режим воєнного стану», Указу Президента України № 64/2022 «Про введення воєнного стану в Україні», враховуючи рішення Ради суддів України від 24.02.2022 року № 09, наказом голови П`ятого апеляційного адміністративного суду № 9-до/с від 28.02.2022 року, з метою недопущення випадків загрози життю, здоров`ю та безпеці відвідувачів та працівників суду у П`ятому апеляційному адміністративному суді в умовах воєнного стану встановлено особливий режим роботи.
Як вбачається з апеляційної скарги, апелянт просить розгляд справи проводити за його участю, а тому справу призначено до розгляду у режимі відеоконференції.
Розглянувши матеріали справи, заслухавши суддю-доповідача, перевіривши законність і обґрунтованість судового рішення в межах позовних вимог і доводів апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга  підлягає задоволенню з наступних підстав.
Судом першої інстанції встановлено та матеріалами справи підтверджено, що відповідно до Рішення № 244074 від 22.12.2022 року, Позивача включено до переліку ризикових підприємств відповідно до пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку з причини “податкові документи не відображають у повному обсязі провадження фінансово-господарської діяльності підприємства, що унеможливлює прийняття рішення про невідповідність критеріям ризиковості”. 
Підставою прийняття такого рішення стала податкова інформація отримана податковим органом під час здійснення своїх функцій, а саме те, що позивач мав господарські операції ТОВ “Бір Сервер”, ТОВ “Обработка”, ТОВ “Транспауер” яких включено до реєстру ризикових.
Вирішуючи спірне питання суд першої інстанції виходив з того, що відповідач не довів наявність обґрунтованих підстав для віднесення позивача до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості відповідно до пункту 8 Критеріїв ризиковості, а тому прийшов до висновку про наявність підстав для задоволення позовних вимог, скасування оскаржуваного рішення та зобов`язання виключити Товариство з обмеженою відповідальністю “ТРАНСЛОЙД” з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку на додану вартість.
Надаючи правову оцінку таким висновкам суду першої інстанції колегія суддів виходить з наступного.
Відповідно до ч.2 ст.19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та  у  спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Пунктом  201.1 статті 201 Податкового кодексу України визначено, що на дату виникнення податкових зобов`язань  платник податку  зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови  щодо  реєстрації  у  порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої  платником  особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних  у  встановлений цим Кодексом термін.
Відповідно до  пункту  201.16 статті 201 Податкового кодексу України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Постановою Кабінету Міністрів України  від  11.12.2019 №1165, на виконання вимог   пункту   201.16 статті 201 Податкового кодексу України, затверджено Порядок з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, яким визначено механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, права та обов`язки їх членів.
Відповідно до  пункту  5 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України  від  11.12.2019 №1165,  платник податку,  яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється  щодо  відповідності критеріям  ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія  платника податку (додаток 2).
Пунктом  6 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України   від  11.12.2019 №1165, визначено, що  у  разі коли за результатами автоматизованого моніторингу   платник податку,  яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає  хоча б одному критерію  ризиковості платника податку,  реєстрація таких податкової накладної /розрахунку коригування зупиняється.
Питання відповідності/невідповідності  платника податку  критеріям  ризиковості платника податку   розглядається комісією регіонального рівня.
У  разі встановлення відповідності  платника податку  хоча б одному з  критеріїв ризиковості платника податку  комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність  платника податку  критеріям  ризиковості платника податку.
Включення  платника податку  до переліку платників, які відповідають критеріям  ризиковості платника податку,  здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення.
Платник податку  отримує рішення про відповідність критеріям  ризиковості платника податку  через електронний кабінет  у  день прийняття такого рішення (додаток 4).
У  рішенні зазначається підстава, відповідно до якої встановлено відповідність  платника податку  критеріям  ризиковості платника податку.
Документами, необхідними для розгляду питання виключення  платника податку  з переліку платників, які відповідають критеріям  ризиковості платника податку,  можуть бути:
- договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
-договори, довіреності, акти керівного органу  платника податку,  якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах  платника податку для   здійснення   операції;
- первинні документи  щодо  постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи),  у  тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявних типових форм та галузевої специфіки, накладні;
- розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
- документи  щодо  підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством;
- інші документи, що підтверджують невідповідність  платника податку  критеріям  ризиковості платника податку.
Інформацію  та копії документів, подані  платником податку,  комісія регіонального рівня розглядає протягом семи робочих днів, що настають за датою їх надходження, та приймає відповідне рішення.
За результатами розгляду інформації та копій документів комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність/невідповідність  платника податку  критеріям  ризиковості платника податку,  яке  платник податку  отримує в електронному кабінеті  у  день його прийняття (додаток 4).
Виключення  платника податку  з переліку платників, які відповідають критеріям  ризиковості платника податку,  здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення.
Якщо комісією регіонального рівня протягом семи робочих днів, що настають за датою надходження зазначеної інформації та документів, не прийнято відповідного рішення,  платник податку  виключається з переліку платників  податку,  які відповідають критеріям  ризиковості платника податку.
У  разі надходження до контролюючого органу відповідного рішення суду, яке набрало законної сили, комісія регіонального рівня виключає  платника податку  з переліку платників  податку,  які відповідають критеріям  ризиковості платника податку.
Комісія регіонального рівня постійно проводить моніторинг  щодо відповідності/ невідповідності платників  податку  критеріям  ризиковості платника податку.
Відповідно до  пункту  25 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України  від  11.12.2019 №1165, комісії регіонального рівня приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації, врахування або неврахування таблиці даних  платника податку, відповідність/ невідповідність   платника податку  критеріям  ризиковості платника податку.
Системний аналіз вищевикладених законодавчих приписів свідчить про те, що законодавцем установлено певну послідовність дій  щодо  прийняття рішення про відповідність  платника  ПДВ Критеріям  ризиковості платника податку  на додану вартість. Зокрема, рішенню Комісії регіонального рівня питання відповідності  платника податку  Критеріям  ризиковості платника   ПДВ має передувати складання та направлення таким  платником  податкової накладної/ розрахунку коригування, за наслідками чого здійснюється моніторинг  платника податку,  податкової накладної/розрахунку коригування.
Крім того, встановленню наявності  у  контролюючих органах податкової інформації, що визначає ризиковість  здійснення  господарської операції, яка стала відома контролюючому органу  у  процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, має передувати моніторинг податкової накладної/ розрахунку коригування, поданої для реєстрації.
Так, судом апеляційної інстанції установлено, що рішення про відповідність  платника податку  на додану вартість критеріям  ризиковості платника податку №244074 від 22.12.2022 року контролюючим органом прийнято на підставі п.8 Критеріїв ризиковості платника податку.
В оскаржуваному рішенні контролюючим органом у розділі "Податкова інформація", який заповнюється у разі відповідності п.8 Критеріїв ризиковості платника податків, зазначено “ Подані документи не відображають у повному обсязі провадження фінансово-господарської діяльності підприємства, що унеможливлює прийняття рішення про невідповідність критеріям ризиковості ”. 
Додатком 1 до Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України  від  11.12.2019 №1165, встановлено Критерії  ризиковості платника податку  на додану вартість.
Пунктом 8 Критеріїв ризиковості платника податку  на додану вартість передбачено наявність  у  контролюючих органах податкової інформації, яка стала відома  у  процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість  здійснення  господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.
Отже, вказаний акт індивідуальної дії суб`єктом владних прийнято  у  зв`язку з наявністю у  контролюючого органу податкової інформації.
При цьому, апеляційний адміністративний суд відмічає, що  у  спірному рішенні не розшифровано та не зазначено суть і характер наявної податкової інформації, що стала підставою для прийняття такого рішення, не ідентифіковано конкретні ризикові операції та/або податкові накладні/розрахунки коригування  платника,  в яких були зафіксовані такі операції.
Комісія податкового органу, приймаючи рішення з посиланням на те, що  у  контролюючих органах наявна податкова  інформація,  яка стала відома  у  процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених завдань і функцій, що визначає ризиковість   здійснення  господарської операції, має обґрунтувати на підставі якої інформації комісія дійшла такого висновку та надати належні, допустимі докази в підтвердження такої інформації.
Натомість,  у  межах спірних правовідносин податковим органом не підтверджено існування підстав для винесення оскаржуваного рішення, тобто наявності  у  нього, на час прийняття такого рішення, податкової інформації відносно підприємства позивача, яка надала йому підстави віднести  платника  податків до п.8 Критеріїв ризиковості платника податку  на додану вартість.
При цьому, будь-які документальні підтвердження обставин, що позивач та/або його контрагенти задіяні у проведенні ризикових операцій, щодо фіктивності господарських операції позивача з контрагентами в матеріалах справи відсутні.
Лише у відзиві на позов податковий орган зазначає про здійснення позивачем діяльності з контрагентом, якого віднесено до ризикових. Водночас, ці обставини не зазначалися в оскаржуваному рішенні, що відповідно виключає можливість надання відповідних необхідних документів для виключення з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.
Так, колегія суддів зазначає, що згідно правовій позиції Верховного Суду, яка міститься в постановах від 20.03.2018 року у справі №804/939/16 та від 02.04.2020 року у справі №160/93/19, податкова інформація, наявна в інформаційно-аналітичних базах відносно контрагентів позивача по ланцюгах постачання, а також податкова інформація надана іншими контролюючими органами носить виключно інформативний характер та не є належним доказом в розумінні процесуального Закону.
Додатками до Порядку №1165 є, зокрема, Критерії ризиковості платника податку на додану вартість (Додаток №1), Критерії ризиковості здійснення операцій (Додаток №3), рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку (Додаток №4), тощо.
В додатку №3 до Порядку №1165 наведений виключний перелік критеріїв ризиковості здійснення операцій, і серед цих критеріїв відсутній такий критерій як проведення позивачем операцій із контрагентом, якого віднесеного до критеріїв ризиковості.
Отже, лише сам факт проведення позивачем господарської операції із контрагентом, відносно якого існує рішення податкового органу про відповідність такого контрагента критеріям ризиковості, не є підставою для віднесення такої операції до ризикових в розумінні додатку №3 до Порядку №1165, і відповідно не є достатньою самостійною підставою для віднесення позивача до платників податків, які відповідають критеріям ризиковості.
В свою чергу, можливість надання платником податків переліку документів на підтвердження провадження фінансово-господарської діяльності підприємства залежить від чіткого формулювання фіскальним органом, що прямо впливає на можливість надання платником податку в подальшому відповідних документів, достатніх для прийняття рішення про невідповідністю платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Таким чином, колегія суддів приходить до висновку, що відповідачем не доведено, що існують підстави для застосування до позивача пункту 8 Критеріїв ризиковості платників податку з відповідним внесенням до переліку ризикових суб`єктів господарювання, у зв`язку з чим рішення Головного управління ДПС в Одеській області є протиправними та обґрунтовано скасовано судом першої інстанції.
Доводи апелянта щодо не надання судом першої інстанції оцінки податковому контролю Головного управління ДПС в Одеській області, здійснення якого відбувається шляхом, зокрема інформаційно-аналітичного забезпечення діяльності контролюючих органів, та ігнорування судом першої інстанції вимог ст. ст. 61, 72, 74 ПК України, не знайшли свого підтвердження під час апеляційного перегляду судового рішення.
Доводи апеляційної скарги щодо правомірності прийняття рішення про віднесення позивача до критеріїв ризиковості не приймаються колегією суддів до уваги, оскільки відповідно до ч.2  ст.77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, тобто саме відповідач повинен довести правомірність свого рішення шляхом надання (зазначення) відповідної інформації, яка стала відома у процесі провадження ДПС поточної діяльності, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування, чого ДПС зроблено не було. 
Крім того, незважаючи на те, що затверджена Порядком №1165 форма рішення не передбачає конкретизації підстав у разі відповідності пунктам 1 - 8 критеріїв ризиковості платника податку, це не скасовує обов`язок податкового органу необхідності доказування, передбаченого частиною другою  статті 77 КАС України.
Відповідно до статті 13 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод  (право на ефективний засіб юридичного захисту) передбачено, що кожен, чиї права та свободи, визнані в цій Конвенції, було порушено, має право на ефективний засіб юридичного захисту в національному органі, навіть якщо таке порушення було вчинене особами, які здійснювали свої офіційні повноваження.
Під ефективним засобом (способом) слід розуміти такий, що призводить до потрібних результатів, наслідків, дає найбільший ефект.
Таким чином, ефективний спосіб захисту повинен забезпечити поновлення порушеного права, бути адекватним наявним обставинам.
Отже, належним способом захисту прав позивача, який забезпечить їх ефективне поновлення, є зобов`язання Головного управління ДПС в Одеській області виключити позивача з переліку платників податків, які відповідають критеріям ризиковості.
Відхиляє апеляційний суд і посилання апелянта на правові висновки Верховного Суду, викладені у постанові цього суду від 20.05.2021 у справі № 826/16627/18, оскільки у справі, яка переглядалась Верховним Судом предметом спору були податкові повідомлення-рішення, прийняті внаслідок проведеної документальної позапланової виїзної перевірки позивача з питань дотримання вимог податкового законодавства та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період із 1 січня 2014 року до 30 вересня 2017 року.
Тобто, правовідносини у справі № 826/16627/18 є відмінними від справи, що розглядається.
Інші доводи апеляційної скарги встановлених обставин справи та висновків суду першої інстанції не спростовують та не дають підстав для висновку про неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, яке призвело або могло призвести до неправильного вирішення справи.
З огляду на вищевикладене, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що судом першої інстанції правильно встановлені обставини справи, судове рішення постановлено з додержанням норм матеріального та процесуального права і підстав для його скасування не вбачається.
Згідно з ч. 1 ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Керуючись ст. ст. 308, 310, ст.315, 316, 321, 322, 325, 327, 328, 329 КАС України, колегія суддів,-

П О С Т А Н О В И Л А :

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області залишити без задоволення.
Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 10 березня 2023 року залишити без змін.
Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття, та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом 30 днів з дня складення повного тексту судового рішення.
                                                          
                                                          Повний текст судового рішення виготовлений 23 серпня 2022 року.

Головуючий суддя:                                                                                             О.В. Лук`янчук   

Суддя:                                                                                                                  А.І. Бітов

Суддя:                                                                                                                           І.Г. Ступакова