ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

05 липня 2023 року	Львів	Справа № 380/8813/22 пров. № А/857/8505/23	

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:
головуючого-судді                                     Курильця А.Р., 
суддів                                                           Гінди О.М., Мікули О.І.,

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 12 квітня 2023 року в справі №380/8813/22 за адміністративним позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Львівській області про визнання протиправними та скасування рішень, -

суддя в 1-й інстанції – Ланкевич А.З.,
час ухвалення рішення – 12.04.2023 року,
місце ухвалення рішення – м.Львів,
дата складання повного тексту рішення – не зазначено,

                                                                  ВСТАНОВИВ:

У червні 2022 року ОСОБА_1 (далі – позивач) звернулася з позовом до Головного управління ДПС у Львівській області (далі – ГУ ДПС у Львівській області, відповідач), в якому просила визнати протиправними та скасувати:
- податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Львівській області від 18.01.2022 року №441/13-01-07-14 форми «Р» з податку на доходи фізичних осіб, що сплачуються фізичними особами за результатами декларування в сумі 34628,69 грн (в т.ч.: за податковими та/або іншими зобов`язаннями - 27702,95 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) - 6925,74 грн);
- податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Львівській області від 18.01.2022 року №444/13-01-07-14 форми «ПС» з податку на доходи фізичних осіб, що сплачуються податковими агентами, із доходів платника податку у вигляді з/п, в розмірі 1020,00 грн. штрафних санкцій;
- податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Львівській області від 18.01.2022 року №445/13-01-07-14 форми «Д» про збільшення суми грошового зобов`язання з податків та зборів, пені з податків та зборів, пені з податку на доходи фізичних осіб в розмірі 250,25 грн (в т.ч.: за податковими та/або іншими зобов`язаннями – 165,00 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) – 41,25 грн);
- податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Львівській області від 18.01.2022 року №442/13-01-07-14 форми «Д» з податків та зборів, пені з податків та зборів, пені з податку на доходи фізичних осіб в розмірі 2475,00 грн (в т.ч.: за податковими та/або іншими зобов`язаннями – 1980,00 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) – 495,00 грн);
- вимогу про сплату боргу (недоїмки) ГУ ДПС у Львівській області від 18.01.2022 року №Ф-447/13-01-07-14 з єдиного соціального внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування в розмірі 14546,84 грн;
- податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Львівській області від 18.01.02022 року №446/13-01-07-14 форми «Р» про збільшення суми грошового зобов`язання з військового збору в розмірі 2885,73 грн (в т.ч.: за податковими та/або іншими зобов`язаннями – 2308,58 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) – 577,15 грн);
- рішення про застосування штрафних санкцій за неподання, несвоєчасне подання, подання не за встановленою формою звітності, передбаченої Законом України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» ГУ ДПС у Львівській області без дати та номера в розмірі 170,00 грн;
- рішення ГУ ДПС у Львівській області №448/13-01-07-14 від 18.01.2022 року про застосування штрафних санкцій в розмірі 1454,68 грн.
Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 12 квітня 2023 року адміністративний позов задоволено повністю.
Не погоджуючись з таким рішенням, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на неповне з`ясуванням судом першої інстанції обставин, що мають значення для справи, неправильне застосуванням норм матеріального права, порушення норм процесуального права та невідповідність висновків суду обставинам справи, просить скасувати оскаржуване рішення та прийняти нове про відмову в задоволенні позову.
Вимоги апеляційної скарги обґрунтовує тим, що ФОП ОСОБА_1 перебувала на спрощеній системі оподаткування та була платником єдиного податку лише три місяці, з 18.10.2019 року по 28.01.2020 року, та відповідно до запису Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань припинила свою діяльність 28.01.2020 року, що призвело до автоматичного припинення і як платника єдиного податку. Твердить апелянт, що перевірку суб`єкта підприємницької діяльності – фізичної особи ОСОБА_1 було проведено у період з 09.12.2021 року по 13.12.2021 року, тобто після того, як позивачка припинила свою діяльність і на момент перевірки вже не була платником єдиного податку. Як наслідок, наголошує скаржник, у контролюючого органу були відсутні підстави щодо застосування до спірних правовідносин положень пункту 299.11 статті 299 ПК України.
Позивач своїм правом на подання відзиву на апеляційну скаргу не скористався, що відповідно до частини 4 статті 304 КАС України, не перешкоджає перегляду рішення суду першої інстанції.
Колегія суддів вважає можливим розглянути дану справу в порядку письмового провадження відповідно до п.3 ч.1 ст. 311 КАС України.
Як встановлено судом та підтверджується матеріалами справи, ОСОБА_1 зареєстрована, як фізична особа-підприємець, 18.10.2019 року, що підтверджується копією витягу з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань (місцезнаходження: АДРЕСА_1 ; РНОКПП: НОМЕР_1 ); основним видом економічної діяльності, згідно з відомостями, які містяться у ЄДР, є будівництво житлових і нежитлових будівель (41.20).
28.01.2020 року внесено запис №24150060002104293 про державну реєстрацію припинення підприємницької діяльності фізичної особи-підприємця.
На підставі підп.20.1.4 п.20.1 ст.20, підп.75.1.2 п.75.1 ст.75, підп.78.1.7, п.78.1 ст.78, п.82.1 ст.82 Податкового кодексу України, п.2 ст.13 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», наказу №3741-ПП від 03.11.2021 року про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення №923/13-01-07-14-08 від 03.11.2021 року проведено документальну позапланову невиїзну перевірку суб`єкта підприємницької діяльності – фізичної особи ОСОБА_1 щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів, дотримання законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, виконання вимог валютного та іншого законодавства за період з 18.10.2019 року по 28.01.2020 року.
Результати перевірки оформлені актом про результати документальної позапланової невиїзної перевірки від 20.12.2021 року №24493/13-01-07-14-03/ НОМЕР_1 (далі – акт перевірки від 20.12.2021 року)
У висновках цього акта контролюючий орган зазначив про порушення позивачем за вказаний період:
- підп.49.18.5 п.49.18 ст.49, п.177.5 та п.177.11 ст.177 Податкового кодексу України від 02.12.2010 року №2755-VI (далі – ПК України) в частині неподання податкової декларації про майновий стан і доходи за 2020 рік;
- п.177.1, п.177.2, п.177.4, ст.177 ПК України, у зв`язку із чим донараховано податку на доходи фізичних осіб від провадження діяльності 2020 року на загальну суму 27702,95 грн;
- підп.164.1.2 п.164.2 ст.164, підп.168.1.1 п.168.1 ст.168, п.167.1 ст.167, п.176.2 «а» ст.176, п.177.7 та п.177.8 ст.177 ПК України, у зв`язку із чим донараховано податку з доходів фізичних осіб за 2019 рік в сумі 1980,00 грн;
- п.171.1 ст.171, п.176.2 ст.176 ПК України в частині неподання податкового розрахунку про суми нарахованого (виплаченого) доходу за ф.1-ДФ за IV квартал 2019 року про суму нарахованого/виплаченого доходу;
- підп.168.1.1, підп.168.1.2 п.168.1 ст.168, п.16.1 підрозділу 10 перехідних положень ПК України, у зв`язку із чим встановлено заниження військового збору при виплаті доходу фізичній особі на суму 165,00 грн;
- підп.168.1.1, підп.168.1.2 п.168.1 ст.168, п.16.1 підрозділу 10 перехідних положень             ПК України, у зв`язку із чим встановлено заниження військового збору з суми чистого доходу підприємця за 2020 рік на загальну суму 2308,58 грн;
- п.1 ч.4 ст.1, абз.1 п.2 ч.1 ст.7, п.5 ст.8, п.2, п.8 ст.9 Закону України від 08.07.2010 року №2464-VI «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», у зв`язку із чим донараховано єдиний внесок за період з 01.01.2020 року по 28.01.2020 року на загальну суму 14546,84 грн;
- п.4 ч.2 ст.6 Закону України від 08.07.2010 року №2464-VI «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», у зв`язку із несвоєчасним поданням до податкового органу звіту про суми нарахованого доходу застрахованих осіб та суми нарахованого єдиного внеску до податкового органу за 2020 року.
На обґрунтування цих висновків відповідач, зокрема, зазначив, що суб`єкт підприємницької діяльності – фізична особа ОСОБА_1 здійснювала оподаткування одержаних доходів від здійснення господарської діяльності у періоді з 18.10.2019 року по 28.01.2020 року на спрощеній системі оподаткування, обліку та звітності та була платником єдиного податку, єдиного соціального внеску. Однак у ході проведення перевірки встановлено порушення умов застосування спрощеної системи оподаткування обліку та звітності у 2019 році, що призвело до того, що починаючи з 01.01.2020 року  ФОП ОСОБА_1 оподаткування доходів від здійснення підприємницької діяльності зобов`язана була здійснювати на загальній системі оподаткування, особливості оподаткування доходів від обрання якої встановлено ст.177 ПК України.
Перевіркою також встановлено, що в порушення підп.49.18.5 п.49.18 ст.49, п.177.5 та п.177.11 ст.177 ПК України позивачем не подавалась податкова декларація про майновий стан і доходи за 2020 рік.
Крім цього, в ході проведення перевірки правильності визначення загального оподатковуваного доходу, відображеного в податкових деклараціях про майновий стан і доходи за період з 21.01.2019 року по 03.12.2020 року, з даними про суми оподаткованого доходу, визначеними в ході перевірки, встановлено його заниження за січень 2020 року у розмірі 153905,28 грн. Згідно з виписки АТ «Приватбанк» від 13.12.2021 року позивач отримала 16.01.2020 року у розмірі 71286,84 грн (призначення платежу – оплата згідно договору №Д/2019-10-21 від 21.10.2019 року без ПДВ) та 23.01.2020 року дохід у розмірі 82618,44 грн (призначення платежу – оплата за будівельно-монтажні роботи згідно договору №Д/2019-10-21 від 21.10.2019 року без ПДВ). У зв`язку із цим, відповідач дійшов висновку про порушення підприємцем п.164.1 ст.164, п.167.1 ст.167, п.177.1 ст.177 ПК України.
Встановлено, що у порушення вимог п.177.4 ст.177 ПК України платник податків фізична особа ОСОБА_1 не визначала витрати, пов`язані із здійсненням діяльності за 2020 рік, оскільки декларацію не подано.
Вказано, що оскільки ОСОБА_1 занижено чистий дохід, це призвело до заниження військового збору за 2020 рік на загальну суму 2308,58 грн (153908,28 грн *1,5%), чим порушено підп.168.1.1, підп.168.1.2 п.168.1 ст.168, п.16.1 підрозділу 10 перехідних положень ПК України.
Також, перевіркою встановлено порушення умов застосування спрощеної системи оподаткування обліку та звітності у IV кварталі 2019 року у зв`язку із здійсненням видів діяльності, які не зазначені у реєстрі платників єдиного податку. Зокрема, зазначено, що за період з 18.10.2019 року по 28.01.2020 року позивач була платником єдиного податку на ІІІ групі спрощеної системи оподаткування зі сплатою єдиного податку за ставкою 5% від доходу. Відповідно до договору №01-1/11-19 від 01.11.2019 року, укладеного між «Замовником» - ТОВ «Доброс» та «Виконавцем» - ФОП ОСОБА_1 , останньою прийнято на себе зобов`язання своїми силами і засобами, за рахунок Замовника надати інжинірингові послуги по об`єкту за адресою: Жовківська філія ДП «Укрветсанзавод», Львівська область, Жовківський район, село Воля-Висоцька, вул.Заруддя, 2. Згідно акта здачі-приймання інжинірингових послуг від 25.12.2019 року №1 ФОП ОСОБА_1 надано інжинірингові послуги на суму 361000,00 грн. Однак, видами діяльності позивача згідно з відомостями ЄДР, є: будівництво інших споруд, н.в.і.у. (42.99), електромонтажні роботи (43.21), монтаж водопровідних мереж, систем опалення та кондиціонування (43.22), надання інших інформаційних послуг, н.в.і.у. (63.99) та будівництво житлових і нежитлових будівель (41.20). Відповідно до класифікатора видів економічної діяльності КВЕД ДК 009:2010 - інжинірингові послуги віднесено до виду діяльності 71.12 - діяльність у сфері інжинірингу, геології та геодезії, надання послуг технічного консультування в цих сферах, та такий КВЕД 71.12 відсутній в переліку видів діяльності ФОП ОСОБА_1 . Таким чином, зроблено висновок, що ФОП ОСОБА_1 в порушення п.7 пп.298.2.3 п.298.2 ст.298 ПК України не здійснено переходу на сплату інших податків і зборів, визначених цим Кодексом (загальну систему оподаткування) з І кварталу 2020 року.
Крім цього, перевіркою встановлено, що ФОП ОСОБА_1 не оподатковано дохід, виплачений (перерахований) фізичній особі ОСОБА_2 , не подано податкового розрахунку про суми нарахованого (виплаченого) доходу за формою 1-ДФ за IV квартал 2019 року про суму нарахованого/виплаченого доходу ОСОБА_2 , а також занижено військовий збір при нарахуванні доходу фізичним особам встановлено заниження військового збору при виплаті доходу фізичній особі ОСОБА_2 .
У зв`язку із порушенням п.1 ч.4 ст.1, абз.1 п.2 ч.1 ст.7, п.5 ст.8, п.2, п.8 ст.9 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», донараховано єдиний внесок за період з 01.01.2020 року по 28.01.2020 року на загальну суму 14546,84 грн.
Також, встановлено несвоєчасне подання звіту про суми нарахованого доходу застрахованих осіб та суми нарахованого єдиного внеску до податкового органу за 2020 рік, чим порушено п.4 ч.2 ст.6 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування».
На підставі висновків акта перевірки Головним управлінням ДПС у Львівській області прийнято оскаржувані позивачем (спірні) рішення.
Не погоджуючись з вказаними податковими повідомленнями-рішеннями, вимогою та рішеннями про застосування штрафних санкцій, позивач звернулася з цим позовом до суду.
Задовольняючи повністю адміністративний позов, суд першої інстанції виходив з того, що спірні рішення Головного управління ДПС у Львівській області від 18.01.2022 року: №441/13-01-07-14, №442/13-01-07-14, №444/13-01-07-14, №445/13-01-07-14, №446/13-01-07-14, №447/13-01-07-14, №448/13-01-07-14, №449/13-01-07-14 є такими, що не відповідають критеріям, визначеним у ч.2 ст.2 Кодексу адміністративного судочинства України, зокрема, прийняті не на підставі та не у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України, та необґрунтовано, тобто без урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії).
Колегія суддів не погоджується з таким висновком суду з огляду на наступне.
Спірні правовідносини врегульовані Податковим кодексом України (далі - ПК України), Законами України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 року №996-XIV (далі - Закон №996-XIV), «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» від 08.07.2010 року №2464-VI (далі - Закон №2464-VI).
Відповідно до п.44.1 ст.44, п.46.1 ст.46 ПК України, для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Згідно з п.46.1 ст.46 ПК України, податкова декларація, розрахунок, звіт (далі - податкова декларація) - документ, що подається платником податків (у тому числі відокремленим підрозділом у випадках, визначених цим Кодексом) контролюючим органам у строки, встановлені законом, на підставі якого здійснюється нарахування та/або сплата грошового зобов`язання, у тому числі податкового зобов`язання або відображаються обсяги операції (операцій), доходів (прибутків), щодо яких податковим та митним законодавством передбачено звільнення платника податку від обов`язку нарахування і сплати податку і збору, чи документ, що свідчить про суми доходу, нарахованого (виплаченого) на користь платників податків - фізичних осіб, суми утриманого та/або сплаченого податку, а також суми нарахованого єдиного внеску.
У підп.49.18.5 п.49.18 ст.49 ПК України визначено, що податкові декларації, крім випадків, передбачених цим Кодексом, подаються за базовий звітний (податковий) період, що дорівнює: календарному року для платників податку на доходи фізичних осіб - підприємців - протягом 40 календарних днів, що настають за останнім календарним днем звітного (податкового) року.
Відповідно до п.292.16 ст.292 ПК України, право на застосування спрощеної системи оподаткування в наступному календарному році мають платники єдиного податку за умови неперевищення протягом календарного року обсягу доходу, встановленого для відповідної групи платників єдиного податку. При цьому якщо протягом календарного року платники першої і другої груп використали право на застосування іншої ставки єдиного податку у зв`язку з перевищенням обсягу доходу, встановленого для відповідної групи, право на застосування спрощеної системи оподаткування в наступному календарному році такі платники мають за умови неперевищення ними протягом календарного року обсягу доходу, встановленого підпунктом 3 пункту 291.4 статті 291 цього Кодексу.
Як видно з матеріалів справи, у період з 18.10.2019 року по 28.01.2020 року позивач була платником єдиного податку на ІІІ групі спрощеної системи оподаткування зі сплатою єдиного податку за ставкою 5% від доходу.
Однак перевіркою відповідача встановлено порушення умов застосування спрощеної системи оподаткування обліку та звітності у IV кварталі 2019 року в зв`язку із здійсненням видів діяльності, які не зазначені у реєстрі платників єдиного податку.
За змістом п.292.16 ст.292 ПК України, право на застосування спрощеної системи оподаткування в наступному календарному році мають платники єдиного податку за умови не перевищення протягом календарного року обсягу доходу, встановленого для відповідної групи платників єдиного податку. При цьому якщо протягом календарного року платника першої і другої груп використали право на застосування іншої ставки єдиного податку у зв`язку з перевищенням обсягу доходу, встановленого для відповідної групи, право на застосування спрощеної системи оподаткування в наступному календарному році такі платники мають за умови не перевищення ними протягом календарного року обсягу доходу, встановленого підпп.291.4.3 п.291.4 ст.291 Кодексу.
Відповідно до договору №01-1/11-19 від 01.11.2019 року, укладеного між «Замовником» - ТОВ «Доброс» та «Виконавцем» - ФОП ОСОБА_1 , останньою прийнято на себе зобов`язання своїми силами і засобами, за рахунок Замовника надати інжинірингові послуги по об`єкту за адресою: Жовківська філія ДП «Укрветсанзавод», Львівська область, Жовківський район, село Воля-Висоцька, вул.Заруддя, 2.
Згідно акта здачі-приймання інжинірингових послуг від 25.12.2019 року №1 позивачем надано інжинірингові послуги на суму 361000,00 грн. Поряд з цим, суд враховує, що видами економічної діяльності позивача є: 41.20 - будівництво житлових і нежитлових будівель, 42.99 - будівництво інших споруд, н.в.і.у., 43.21 - електромонтажні роботи, 43.22 - монтаж водопровідних мереж, систем опалення та кондиціонування, 63.99 - надання інших  інформаційних послуг, н.в.і.у.
Між тим, інжинірингові послуги, відповідно до класифікатора видів економічної діяльності КВЕД ДК 009:2010, віднесено до виду діяльності 71.12 - діяльність у сфері інжинірингу, геології та геодезії, надання послуг технічного консультування в цих сферах. Проте такий КВЕД 71.12 відсутній в переліку видів діяльності позивача.
Обґрунтовуючи позов, позивач ствердила, що КВЕД 71.12 має більш ширше розшифрування, зокрема включає в себе розроблення систем кондиціонування, охолодження, інженерні розробки щодо контролю санітарного стану та забруднення навколишнього середовища, боротьби зі шумом тощо, а аналогічний вид робіт наявний у неї серед видів діяльності згідно КВЕД, а саме – 43.22 – монтаж водопровідних мереж, систем опалення та кондиціонування. Також, до матеріалів справи позивач додала лист №07/02/22 від 07.02.2022 року за її підписом щодо надання роз`яснення переліку робіт по договору №01-1/11-19 від 01.11.2019 року та лист-роз`яснення №10/02/22 від 10.02.2022 року за підписом керівника ТОВ «Доброс», в якому наведено перелік виконаних робіт згідно договору №01-1/11-19 від 01.11.2019 року.
Втім, суд не приймає до уваги вказані листи в якості належних доказів, адже такі були відсутні під час перевірки та жодних доказів щодо надання інжинірингованих послуг, які б належали до КВЕД 43.22, позивачем у процесі перевірки не надано. В самому ж договорів №01-1/11-19 від 01.11.2019 року відсутня будь-яка конкретизація послуг, які б мала надати позивач; жодних додатків до договору щодо опису робіт, які б мали виконуватися, в ході перевірки також не надано.
Пунктом 85.2 ст.85 ПК України визначено, що платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.
Згідно з п.44.1 ст.44 цього ж Кодексу, для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Відповідно до положень п.44.6 ст.44 ПК України, у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в абзаці другому пункту 44.7 цієї статті платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.
Отже, надання платником фінансово-господарських документів під час проведення перевірки є необхідною умовою підтвердження правомірності задекларованих ним показників податкового обліку. Обов`язок платника зберігати документи й надавати їх під час перевірки контролюючому органу кореспондує з компетенцією контролюючого органу здійснювати перевірку на підставі документів. Ненадання платником податків документів на підтвердження задекларованих показників податкового обліку прирівнюється нормами п.44.6 ст.44 ПК України до їх відсутності. Винятком є випадки виїмки документів або іншого їх вилучення правоохоронними органами та іншими компетентними органами.
Водночас, якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає документи, що підтверджують показники, відображені ним у податковій звітності, але не надані під час перевірки (у випадках, передбачених абз.абз.2 і 4 п.44.7 цієї статті), такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.
Аналогічного висновку щодо тлумачення наведених законодавчих норм дійшов і Верховний Суд, зокрема, в постановах від 29.05.2020 року у справі №826/27811/15 та від 28.11.2022 року у справі №815/1566/18.
За таких обставин, колегія суддів відхиляє подані позивачем в процесі судового розгляду листи-роз`яснення, оскільки законодавством презюмується, що такі були відсутні при формуванні платником показників податкової звітності. При цьому, позивач не скористалася передбаченим ст.44 ПК України правом надання відповідних документів ні до закінчення перевірки, ні до прийняття контролюючим органом рішення за її результатами.
Водночас, суд першої інстанції зазначив, що системний аналіз положень податкового законодавства дає підстави для висновку про те, що реєстрація платником єдиного податку є безстроковою та може бути анульована шляхом виключення з реєстру платників єдиного податку за рішенням контролюючого органу лише у встановлених законом випадках.
Таким чином, способом реалізації владних управлінських функцій у разі встановлення обставин під час проведення документальної перевірки, за яких платник податків не може перебувати на спрощеній системі оподаткування (бути платником єдиного податку), є прийняття контролюючим органом рішення про анулювання реєстрації платника єдиного податку шляхом виключення з реєстру платників цього податку.
Аналогічний підхід застосовано Верховним Судом у постановах від 19.06.2020 року у справі №2040/6313/18 та від 21.01.2021 року у справі №808/4202/17.
Отже, донарахування податків та зборів особі, яка перебувала на спрощеній системі оподаткування, може мати місце виключно у випадку попереднього прийняття контролюючим органом рішення про анулювання реєстрації шляхом виключення з реєстру платників єдиного податку у встановлених законом випадках.
Разом з тим, у розглядуваному випадку такого рішення відповідач не приймав. При цьому, в силу вимог ПК України, припинення статусу фізичної особи-підприємця не тягне за собою наслідку одночасного прийняття контролюючим органом рішення про анулювання реєстрації платника єдиного податку.
За таких обставин, суд першої інстанції дійшов висновку, що оскільки під час розгляду справи не встановлено факту анулювання реєстрації платника єдиного податку ФОП ОСОБА_1 , підстави для наявності у позивача в охоплений перевіркою період обов`язку нараховувати та сплачувати податок на доходи фізичних осіб від провадження діяльності 2020 року – відсутній.
В даному контексті колегія суддів зазначає наступне.
За встановлених обставин справи, ФОП ОСОБА_1 перебувала на спрощеній системі оподаткування та була платником єдиного податку лише три місяці, з 18.10.2019 року по 28.01.2020 року, та відповідно до запису Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань №24150060002104293 від 28.01.2020 припинила свою діяльність 28.01.2020 року. Зазначені обставини визнаються сторонами в заявах по суті справи.
Відтак, обставини, які визнаються учасниками справи, відповідно до ч.1 ст. 78 КАС України, не підлягають доказуванню. При цьому в колегії суддів не має обґрунтованого сумніву щодо достовірності цих обставин або добровільності їх визнання. 
Так, статтею 299 ПК України визначено порядок реєстрації та анулювання реєстрації платників єдиного податку. 
Пунктом 299.11 статті 299 ПК України встановлено, що у разі виявлення відповідним контролюючим органом під час проведення перевірок порушень платником єдиного податку першої - третьої груп вимог, встановлених цією главою, анулювання реєстрації платника єдиного податку першої - третьої груп проводиться за рішенням такого органу, прийнятим на підставі акта перевірки, з першого числа місяця, наступного за кварталом, в якому допущено порушення. У такому випадку суб`єкт господарювання має право обрати або перейти на спрощену систему оподаткування після закінчення чотирьох послідовних кварталів з моменту прийняття рішення контролюючим органом. 
З аналізу положень пункту 299.11 статті 299 ПК України вбачається, що рішення про анулювання реєстрації платників єдиного податку податковим органом приймається у зв`язку з встановленням в ході проведення перевірки порушень вимог податкового законодавства діючим платником, який після закінчення чотирьох послідовних кварталів з моменту прийняття рішення має право обрати або перейти на спрощену систему, однак на момент проведення податкової перевірки позивач припинила свою діяльність як фізична особа-підприємець.
Верховний Суд неодноразово наголошував, зокрема в постанові від 19.02.2019 у справі №826/7216/17, що реєстрація платником єдиного податку є безстроковою та може бути анульована шляхом виключення з реєстру платників єдиного податку за рішенням контролюючого органу у встановлених законом випадках.
Одним з таких випадків, відповідно до підпункту 2 пункту 299.10 статті 299 ПК України є припинення юридичної особи (крім перетворення) або припинення підприємницької діяльності фізичною особою - підприємцем відповідно до закону - в день отримання відповідним контролюючим органом від державного реєстратора повідомлення про проведення державної реєстрації такого припинення.
Враховуючи те, що перевірку було проведено щодо суб`єкта підприємницької діяльності ФОП ОСОБА_1 , яка припинена свою діяльність як платник податку 28.01.2020 року та на момент проведення перевірки вже не була платником єдиного податку, а тому безпідставними, за даних конкретних обставин, є твердження окружного суду, що способом реалізації владних управлінських функцій у разі встановлення обставин під час проведення документальної перевірки, за яких платник податків не може перебувати на спрощеній системі оподаткування (бути платником єдиного податку), є виключно прийняття контролюючим органом рішення про анулювання реєстрації платника єдиного податку шляхом виключення з реєстру платників цього податку, без можливості прийняття інших владних рішень.
При цьому, з огляду на передбачений підпунктом 4.1.3 пункту 4.1 статті 4 ПК України принцип податкового законодавства України як невідворотність настання визначеної законом відповідальності у разі порушення податкового законодавства, реєстрація позивача платником єдиного податку (формальна наявність у платника неанульованого свідоцтва платника єдиного податку) не є достатньою підставою для застосування спрощеної системи оподаткування, оскільки податкове законодавство пов`язує статус платника єдиного податку з дотриманням низки умов, а не лише з наявністю відповідної реєстрації. Реєстрація платником податків за спрощеною системою оподаткування в порушення вимог закону не може ставити особу в більш вигідне становище в порівнянні з іншими платниками податків. Аналогічний правовий висновок викладено Верховним Судом у постанові від 1 жовтня 2019 року у справі № 2040/6178/18.
Водночас, за даних фактичних обставин, позивач, на момент проведення податкової перевірки, була виключена з реєстру платників єдиного податку, а реєстрація анульована в силу прямої вказівки Закону, з моменту отримання контролюючим органом від державного реєстратора повідомлення про проведення державної реєстрації такого припинення.
Однак, суд першої інстанції зазначених обставин не врахував та вирішуючи даний публічно-правовий спір, дійшов помилкових висновків щодо наявності підстав для задоволення адміністративного позову.
Згідно з усталеною практикою Європейського суду з прав людини, зокрема у рішенні у справі "Серявін та інші проти України" від 10 лютого 2010 року, заява 4909/04, відображено принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі "Руїс Торіха проти Іспанії" від 9 грудня 1994 року, серія A, № 303-A, п. 29).
Відповідно до п.4 ч.1, ч.2 ст.317 КАС України підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.
Переглянувши рішення суду першої інстанції, колегія суддів дійшла висновку, що оскаржуване рішення через порушення норм матеріального та процесуального права підлягає скасуванню з прийняттям нового рішення про відмову в задоволенні позову.
Керуючись ст.ст.308,315,316,321,322,325,328,329 КАС України, суд, -

                                                          ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області задовольнити.
Рішення Львівського окружного адміністративного суду від 12 квітня 2023 року в справі №380/8813/22 скасувати та прийняти нову постанову, якою в задоволенні адміністративного позову ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Львівській області про визнання протиправними та скасування рішень відмовити повністю.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду лише з підстав, визначених ст. 328 КАС України, протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення. 

Головуючий суддя	 	А. Р. Курилець 	
судді	 	О. М. Гінда 	
 	 	О. І. Мікула  	
Повне судове рішення складено 05 липня 2023 року.