ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

22 вересня 2023 року 	м. Дніпро	справа № 280/1796/23	

Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: головуючого - судді  Білак С.В. (доповідач), суддів:  Дурасової Ю.В., Чабаненко С.В.,  розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу  Товариства з обмеженою відповідальністю «Люксіон Трейд» на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 25.07.2023 року (суддя у 1 інстанції Горбалінський В.В.)  в адміністративній справі №280/1796/23 за позовом  Товариства з обмеженою відповідальністю «Люксіон Трейд»  до  Державної податкової служби України, Головного управління ДПС у Львівській області   про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії,- 
ВСТАНОВИВ:
Товариство з обмеженою відповідальністю «Люксіон Трейд»  звернулося до Дніпропетровського окружного адміністративного суду з позовом до Державної податкової служби України, Головного управління ДПС у Львівській області, в якому просило: 
- визнати протиправним та скасувати рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкового накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Львівській області №8398829/42963724 від 09.03.2023 року, яким відмовлено в реєстрації податкової накладної;
- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №1 від 20.10.2022 року.
Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 25.07.2023 року у задоволені позову відмовлено. 
Позивач, не погодившись з судовим рішенням, подав апеляційну скаргу, в якій просив скасувати рішення суду та прийняти нове рішення яким задовольнити позовні вимоги, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права.
В обґрунтування апеляційної скарги зазначив, що  рішення про відмову у реєстрації податкової накладної є протиправним, оскільки в квитанції про зупинення  реєстрації податкової накладної не зазначено чіткого переліку документів, які слід надати для її реєстрації, а тому порушено процедуру зупинення реєстрації податкової накладної. При цьому, позивачем було надано всі необхідні документи для реєстрації такої податкової накладної. Посилання скаржника на ту обставину, що підприємство віднесено до переліку ризикових, не може бути самостійною підставою для відмови у реєстрації податкової накладної. Також суд першої інстанції відмовляючи у задоволені позовних вимог надав оцінку господарській операції позивача з його контрагентом, на підставі якої і було сформовано та направлено податкову накладну для реєстрації, проте такі висновки суперечать висновкам Верховного Суду у постанові від 16.09.2022 року у справі №380/7736/21 та від 07.12.2022 року у справі №500/2237/20, відповідно до яких приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарський операцій позивача на предмет їх реальності, в той час як суд у подібних правовідносинах повинен надати оцінку правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкової накладної. 
У відзивах на апеляційну скаргу відповідачі просили залишити рішення суду першої інстанції без змін, з посиланням на те, що спірне рішення є обґрунтованим та прийнято відповідно до вимог чинного законодавства. Зазначено, що підставою для зупинення реєстрації податкової накладної стало віднесення позивача до переліку ризикових платників податків, рішення про яке позивач не оскаржував, документів необхідних для розгляду питання про виключення платника податку з переліку ризикових платників податків, позивачем не подавалися. Зазначено, що контролюючий орган не може повідомити платнику вичерпний перелік документів на стадії зупинення реєстрації податкової накладної, оскільки саме платник є обізнаним зі змістом господарської операції, що відбулась за його участю та особливостями її документального оформлення. 
Від позивача надійшли заперечення на відзиви відповідачів.
Також до суду від Головного управління ДПС у Львівській області  надійшло клопотання про розгляд справи за участі представника позивача.
Дослідивши подане клопотання колегія суддів не вбачає підстав для його задоволення з урахуванням того, що ця справа є малозначною та була розглянута судом першої інстанції в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення учасників справи. 
Відповідно до частини 1 статті 311 Кодексу адміністративного судочинства України, суд апеляційної інстанції розглянув справу в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами.
Суд, заслухавши суддю-доповідача, дослідивши матеріали справи, доводи апеляційної скарги та відзивів на неї, здійснюючи апеляційний перегляд у межах доводів та вимог апеляційної скарги, відповідно до частини 1 статті 308 Кодексу адміністративного судочинства України, встановив наступне.
З матеріалів справи слідує, що  ТОВ «Люксіон Трейд» (код ЄДРПОУ 42963724) є юридичною особою, зареєстрованою в Єдиному державному реєстрі про проведення державної реєстрації юридичної особи 19.04.2019 року.
Видами діяльності ТОВ «Люксіон Трейд», що визначені в Єдиному Державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань є: 46.35 Оптова тогівля тютюновими виробами.
Так, 17 жовтня 2022 року між ТОВ «Люксіон Трейд» та ТОВ «НЕРІДОН» було укладено договір купівлі продажу № 1710/1-2022, відповідно до умов якого Продавець зобов`язується передати, а Покупець зобов`язується прийняти та оплатити Об`єкт (Цілісний майновий комплекс-I обладнання) в порядку та на умовах, визначених цим Договором (п. 1.1 Договору).
Розрахунки за цим Договором здійснюються в безготівковій формі в національній грошовій одиниці України (п. 2.1 Договору).
Вартість Об`єкту за Договором складає 310 800 000,00 грн. (Триста десять мільйонів вісімсот тисяч гривень 00 копійок), у т.ч. ПДВ- 51 800 000,00 грн. (п. 2.2 Договору).
Приймання-передання Об`єкту здійснюється відповідно до видаткової накладної (акту приймання-передання), яка (який) є невід`ємною частиною цього Договору та підписується представниками Сторін, уповноваженими на те згідно з вимогами чинного законодавства України (п. 3.1 Договору).
Продавець зобов`язаний передати у власність Покупцю Об`єкт в порядку та на умовах, визначених цим Договором (п. 4.1 Договору).
Покупець зобов`язаний прийняти та оплатити ціну Об`єкту в порядку та на умовах, визначених цим Договором (п. 5.1 Договору).
Цей Договір набирає чинності з моменту його підписання Сторонами і діє до повного виконання Сторонами своїх зобов`язань за цим Договором (п. 9.1 Договору).
20 жовтня 2022 року позивач здійснив продаж обладнання майнового комплексу (стан - задовільний) на суму 310 000 000,00 грн, в тому числі ПДВ - 51 800 000,00 грн., за результатом чого було підписано акт приймання-передачі від 20.10.2022 року та видаткову накладну № 2010/1 від 20.10.2022 року.
Відповідно до квитанції податкову накладну №1 від 20.10.2022 року прийнято, однак реєстрацію зупинено у зв`язку з тим, що:  відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України, реєстрація ПН/РК №1 від 20.10.2022 року в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Платник податку, яким подано для реєстрації ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних, відповідає п.8 Критеріїв ризиковості платника податку. Пропонуємо надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Додатково повідомляємо: показник "D"=.0000%, "Р"=0 .
На виконання п.201.16, ст.201 ПК України, позивачем було надано повідомлення з письмовими поясненнями щодо подачі документів про підтвердження реальності здійснення операцій по ПН/РК, реєстрація яких зупинено з доданням наступних документів, а саме: копія повідомлення про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність (форма 20-ОПП); рішення учасника про збільшення статутного капіталу; договір про внесення додаткового вкладу; звіт про оцінку цілісного майнового комплексу; копія договору купівлі продажу № 1710/1-2022 від 17.10.2022 року; копія акту приймання-передачі від 20.10.2022 року; копія видаткової накладної № 2010/1 від 20.10.2022 року; копія податкової накладної № 1 від 20.10.2022 року.
За результатами розгляду документів комісією регіонального рівня ДПС у Львівській області було прийнято рішення №8398829/42963724 від 09.03.2023 року про відмову у реєстрації податкової накладної №1 від 20.10.2022 року, з підстав: надання платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства. Додаткова інформація: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних; Розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків.
Відмовляючи у задоволені позову, суд першої інстанції дійшов висновку, що  відповідно до п.2.4. Договору від 17.10.2022 року № 1710/1-2022, Покупець повинен сплатити не менше 25% вартості Об`єкту, остаточні 75% - протягом календарного року від дати першої видаткової накладної за цим Договором. Виходячи із вказаної умови встановленої Договором, суд вказує, що оплата коштів мала б передувати переданню цілісного майнового комплексу, а відтак першою подією мало б бути отримання позивачем авансового платежу у розмірі 25% від загальної суми (310 800 000 / 4 = 77 700 000,00 грн.), проте, як встановлено судом на реєстрацію до податкового органу направлена податкова накладна на суму 310 000 000,00, за наслідком підписання акту приймання-передачі та видаткової накладної. Доказів надання виконання умови, встановленої п.2.4. Договору від 17.10.2022 року №1710/1-2022 позивачем до суду не надано. Суд також звертає увагу на те, що Договором визначена загальна вартість Об`єкту (цілісного майнового комплексу) у сумі 310 800 000,00 грн. Разом з тим, позивачем долучено Акт приймання-передачі від 20.10.2022  року (Додаток № 1 до Договору) та видаткову накладу від 20.10.2022 року № 2010/1, з яких вбачається, що ТОВ «Люксіон Трейд» передано ТОВ «НЕРІДОН» цілісний майновий комплекс на суму 310 000 000,00 грн. Втім, відповідно до змісту Договору від 17.10.2022 року № 1710/1-2022 вартість Об`єкту за Договором складає 310 800 000,00 грн., проте жодних доказів (додаткових договорів, первинних та бухгалтерських документів) на підтвердження відповідних змін у ціні позивачем до суду не надано. Отже, на день звернення до суду з позовом, так і на день прийняття рішення судом, не надано доказів подання позивачем до податкового органу документів первинного та бухгалтерського обліку по дослідженій господарській операції за податковою накладною №1 від 20.10.2022 року, які б спростували б висновки контролюючого органу щодо надання позивачем (платником податку) копій документів, складених із порушенням законодавства, оскільки встановлені судом недоліки первинних документів є очевидними та не допускають подвійного тлумачення.
Колегія суддів з вказаними висновками суду першої інстанції не погоджується, з огляду на наступне. 
Відповідно до  ст. 201 Податкового кодексу України  на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Постановою Кабінетом Міністрів України від 11.12.2019 року № 1165  затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, який визначає механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
За приписами вказаного Порядку платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку, показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку.
Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій.
У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Судом встановлено, що квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної не містять переліку документів, необхідних для розгляду питання щодо прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної №1 від 20.10.2022 року. 
Також суд апеляційної інстанції звертає увагу, що відповідно до Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого  наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 року № 520, перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі в разі: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Аналіз наведених норм права дає можливість дійти висновку, що можливість надання платником податків достатніх документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного переліку необхідних документів для прийняття рішення щодо реєстрації податкової накладної. Необґрунтоване обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд, призводить до правової невизначеності, що не відповідає критерію обґрунтованості та пропорційності акту індивідуальної дії.
Невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акту індивідуальної дії призводить до його протиправності.
Крім того неправомірним є й посилання податкового органу у рішеннях про відмову в реєстрації податкових накладних на неподання копій документів, без зазначення переліку таких документів та оцінки достатності та належності первинних документів, наданих платником податків разом з поясненнями.
Так, судом апеляційної інстанції встановлено, що позивачем було подано до податкового органу пояснення та копії документів щодо поданої на реєстрацію податкової накладної, копії яких також містяться в матеріалах справи.
В межах розгляду даної справи відповідачем не надано належних обґрунтувань, що подані документи є недостатніми для підтвердження формування податкових зобов`язань по взаємовідносинам з ТОВ «НЕРІДОН». 
Посилання відповідачів, що позивача віднесено до переліку ризикових, то вказана обставина не може бути самостійною підставою для відмови у реєстрації податкової накладної. 
Слід зазначити, що оскарження рішення про віднесення до ризикових платників податків є правом, а не обов`язком платника податків.   
Також колегія суддів зазначає, що суд першої інстанції відмовляючи у задоволені позову фактично надав оцінку реальності господарській операції позивача з ТОВ «НЕРІДОН», проте означене суперечить висновкам Верховного Суду у постанові від 16.09.2022 року у справі №380/7736/21 та від 07.12.2022 року у справі №500/2237/20, відповідно до яких приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарський операцій позивача на предмет їх реальності, в той час як суд у подібних правовідносинах повинен надати оцінку правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкової накладної. 
Враховуючи сукупність викладених обставин, суд апеляційної інстанції доходить висновку, що оскаржуване рішення №8398829/42963724 від 09.03.2023 року про відмову в реєстрації податкової накладної носить протиправний характер та підлягає скасуванню.
Також суд апеляційної інстанції зазначає, що відповідно до ч. 1  ст. 2 КАС України  завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.
Неправомірна відмова відповідача в реєстрації податкової накладної розглядається у спірних правовідносинах як зловживання останнім наданими законом повноваженнями, що покладає на суд обов`язок усунути таке зловживання шляхом прийняття певного рішення, а тому за встановлених при вирішенні справи обставин таке зобов`язання не може вважатися неправомірним втручанням у дискреційні функції суб`єкта владних повноважень.
Відповідно до пунктів 19, 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого  постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 №1246  (далі - Порядок №1246) податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій:
прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування;
набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення);
неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
У разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду (пункт 20 Порядку №1246).
В даному випадку для відновлення порушених прав слід зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну №1 від 20.10.2022 року.
Частиною 1 ст. 317 КАС України передбачено, що підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є: 3) невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи; 4) неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.
Відповідно до викладеного, у зв`язку з неправильним застосуванням судом першої інстанції норм матеріального права, колегія суддів дійшла до висновку про задоволення апеляційної скарги, скасування рішення суду та прийняття постанови про задоволення позовних вимог.
Також оскільки апеляційну скаргу позивача було задоволено, на користь останнього слід стягнути за рахунок бюджетних асигнувань відповідачів витрати зі сплати судового збору за поданий позов та апеляційну скаргу. 
Керуючись ст. 308, 311, 315, 317, 321, 322, 325, 328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,-
ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу  Товариства з обмеженою відповідальністю «Люксіон Трейд» на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 25.07.2023 року в адміністративній справі №280/1796/23 – задовольнити. 
Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 25.07.2023 року в адміністративній справі №280/1796/23 – скасувати.
Адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю «Люксіон Трейд» - задовольнити. 
Визнати протиправним та скасувати рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкового накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Львівській області №8398829/42963724 від 09.03.2023 року.
Зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №1 від 20.10.2022 року датою її фактичного подання.
Стягнути на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Люксіон Трейд» (код ЄДРПОУ 42963724) понесені витрати по сплаті судового збору у розмірі 3355,00грн. (три тисячі триста п`ятдесят п`ять грн. нуль коп.)  за рахунок бюджетних асигнувань Державної податкової служби України (код ЄДРПОУ 43005393). 
Стягнути на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Люксіон Трейд» (код ЄДРПОУ 42963724) понесені витрати по сплаті судового збору у розмірі 3355,00грн. (три тисячі триста п`ятдесят п`ять грн. нуль коп.)  за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Львівській області    (код ЄДРПОУ 43968090). 
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та відповідно до ст.328 Кодексу адміністративного судочинства України може бути оскаржена до Верхового Суду протягом тридцяти днів з дати проголошення.

   
Головуючий - суддя                                                                      С.В. Білак 

                               суддя                                                                      Ю. В. Дурасова 

                               суддя                                                                      С.В. Чабаненко