ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

12 вересня 2023 року 	м. Дніпро	справа № 160/1355/23	

Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді  Прокопчук Т.С. (доповідач),
                               суддів:  Шлай А.В., Кругового О.О.,     
розглянувши у  письмовому  провадженні в місті Дніпрі фізичної особи- підприємця ОСОБА_1 
на рішення  Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 13 квітня 2023 року (головуючий суддя: Прудник С.В.) по адміністративній справі № 160/1355/23, розглянутої в порядку спрощеного позовного провадження
за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

ВСТАНОВИВ:

Позивач   фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі ФОП ОСОБА_1 ) 25.01.2023 року звернувся до суду з позовом до відповідача Головного управління ДПС у Дніпропетровській області (далі ГУ ДПС у Дніпропетровській області), в якому   просить суд визнати протиправними та скасувати винесені  відповідачем 08.09.2022 року податкове повідомлення-рішення  № 0072330708 на суму 17 000,00 грн., та податкове повідомлення-рішення  № 0072320708 на суму 5100 грн.
В обґрунтування позову зазначено, що позивач не погоджується з оскаржуваними податковими повідомленнями-рішеннями, оскільки висновки акту перевірки щодо продажу позивачем алкогольних напоїв, маркованих марками акцизного податку (далі МАП) з відхиленням від вимог Положення про виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування, зокрема, алкогольних напоїв, затвердженого постановою КМ України №1251 від 27.12.2010 року (далі Положення № 1251), порушенням вимог Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» № 481/95-ВР  (з наступними змінами, далі Закон № 481/95-ВР) та Закону України від 06.07.1995 № 265/95-ВР «Про застосування РРО у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (далі Закону № 265/95-ВР) ґрунтуються на припущеннях.
У відзиві на позов відповідач зазначає, що оскаржені податкові повідомлення-рішення прийняті у відповідності до вимог чинного законодавства, сукупність доказів свідчить про наявність порушень позивачем положень Закону № 481/95-ВР, Закону № 265/95-ВР, у зв`язку з чим у задоволенні позову просить відмовити.
Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 13.04.2023 року у задоволенні позову відмовлено.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, позивачем  подано апеляційну скаргу, в якій апелянт просить рішення скасувати з підстав порушення судом норм матеріального права, та задовольнити позов.
У відзиві на апеляційну скаргу відповідач зазначає про правомірність прийнятого судом першої інстанції рішення, в зв`язку з чим просить залишити його без змін, а апеляційну скаргу без задоволення.
Суд апеляційної інстанції розглядає справу на підставі ст.311 КАС України в порядку письмового провадження за наявними у справі доказами, яких достатньо для прийняття рішення за апеляційною скаргою позивача.
Здійснюючи перевірку оскарженого рішення суду першої інстанції, колегія суддів керується приписами ст. 242 КАС України, відповідно до яких рішення суду повинно ґрунтуватись на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи. Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.
При виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.
Перевірка рішення суду судом апеляційної інстанції здійснюється в межах доводів апеляційної скарги відповідача, як це передбачено ст.308 КАС України. 
Суд апеляційної інстанції при перегляді справи в апеляційному порядку виходить з наступного.
Із матеріалів справи вбачається, що  ФОП ОСОБА_1 з 01.03.1999 року  перебуває на податковому обліку в ГУ ДПС у Дніпропетровській області; основний вид діяльності: роздрібна торгівля тютюновими виробами в спеціалізованих магазинах, має ліцензію на право роздрібної торгівлі алкогольними напоями з терміном дії до 16.11.2022 року, ліцензію на право роздрібної торгівлі алкогольними напоями з терміном дії до 16.08.2023 року, з визначенням місця торгівлі за адресою: АДРЕСА_1 , магазин, 51,7 кв.м.
ГУ ДПС у Дніпропетровській області  у період з 14.07.2022 року по 22.07.2022 року   проведено фактичну перевірку дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів,  в  магазині   за адресою АДРЕСА_1 , який належить ФОП ОСОБА_1 .
Перевіркою встановлено факти порушення позивачем Положення №1251  щодо реалізації немаркованих алкогольних напоїв марками акцизного податку встановленого зразку   порушення вимог п. 226.7, п. 226.9 ст. 226 ПК України, абз. 3 ч. 4  ст.11 Закону № 481/95-ВР, та п. 11 ст. 3 Закону № 265/95-ВР , за результатом якої 25.07.2022 року складено акт фактичної перевірки(бланк за № 000274), зареєстрований в органі ДПС за місцем державної реєстрації суб`єкта господарювання 25.07.2022 року за № 1245/04/36/07/08/РРО/ НОМЕР_1 .
На підставі акту перевірки відповідачем прийнято 08.09.2022 року оскаржувані податкове повідомлення-рішення  № 0072330708, яким до позивача застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 17 000,00 грн.  відповідно до ч. 2 ст.17 Закону № 481/95-ВР, та податкове повідомлення-рішення  № 0072320708, яким до позивача застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій у розмірі  5100 грн. відповідно до  п. 7 ст. 17 Закону № 265/95-ВР.
Не погодившись з   податковими повідомленням-рішеннями, позивач оскаржив їх в адміністративному порядку, а після відмови в задоволенні скарги звернувся до суду із відповідним позовом.
Суд апеляційної інстанції розглядає справу на підставі ст.311 КАС України в порядку письмового провадження за наявними у справі доказами, яких достатньо для прийняття рішення за апеляційною скаргою позивача.
Здійснюючи перевірку оскарженого рішення суду першої інстанції, колегія суддів керується приписами  ст. 242 КАС України, відповідно до яких рішення суду повинно ґрунтуватись на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи. Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.
При виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.
Перевірка рішення суду судом апеляційної інстанції здійснюється в межах доводів апеляційної скарги відповідача, як це передбачено  ст.308 КАС України.
Приписами абз.3 ч.4 ст.11  Закону № 481/95-ВР визначено, що алкогольні напої та тютюнові вироби, які виробляються в Україні, а також такі, що імпортуються в Україну, позначаються марками акцизного податку в порядку, визначеному законодавством.
У разі зміни зразка марок акцизного податку вже закуплені марки попереднього зразка застосовуються у виробництві алкогольних напоїв та тютюнових виробів до їх повного використання, а марковані такими марками алкогольні напої та тютюнові вироби знаходяться в обігу до їх повної реалізації в межах терміну придатності для споживання.
Положення п. 14.1.107 п. 14.1 ст.14 ПК України  визначають марку акцизного податку як спеціальний знак для маркування алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, віднесений до документів суворого обліку, який підтверджує сплату акцизного податку, легальність ввезення та реалізації на території України цих виробів.
Відповідно п.  226.1, 226.5 , 226.6, 226.7 ст. 226 ПК України  передбачено, що у разі виробництва на митній території України алкогольних напоїв і тютюнових виробів чи ввезення таких товарів на митну територію України платники податку зобов`язані забезпечити їх маркування марками встановленого зразка у такий спосіб, щоб марка акцизного податку розривалася під час відкупорювання (розкривання) товару;
маркування алкогольних напоїв та тютюнових виробів здійснюється марками акцизного податку, зразки яких затверджуються КМ України.
маркуванню належать усі алкогольні напої з вмістом спирту етилового понад 8,5 відсотка об`ємних одиниць. Маркування вироблених в Україні алкогольних напоїв із вмістом спирту етилового до 8,5 відсотка об`ємних одиниць не здійснюється.
Кожна марка акцизного податку на алкогольні напої повинна мати окремий номер, місяць і рік випуску марки та позначення про суму сплаченого акцизного податку за одиницю маркованої продукції, крім суми акцизного податку з реалізації суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі алкогольних напоїв.
Положенням № 251 визначені реквізити, які наносяться на марку акцизного податку.
Згідно п.  226.9 ст. 226 ПК України  вважаються такими, що немарковані, у тому числі, алкогольні напої, з підробленими марками акцизного податку; алкогольні напої, марковані з відхиленням від вимог Положення  № 1251, відповідно до якого здійснюються виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв; вироблені в Україні алкогольні напої з марками акцизного податку, на яких зазначення суми акцизного податку, сплаченого за одиницю маркованої продукції, не відповідає сумі, визначеній з урахуванням чинних на дату розливу продукції ставок акцизного податку, міцності продукції та місткості тари; алкогольні напої іноземного виробництва з марками акцизного податку, на яких зазначена сума акцизного податку, сплаченого за одиницю маркованої продукції, не відповідає сумі, визначеній з урахуванням міцності продукції, місткості тари та розміру ставок акцизного податку, діючих на момент виробництва марки.
За змістом п. 228.9. ст. 228 ПК України відповідальність за недодержання порядку маркування, продажу алкогольних напоїв, несплату чи несвоєчасну сплату податку несуть виробники (замовники), імпортери, продавці таких товарів та їх посадові особи відповідно до закону.
Правовою позицією Верховного Суду, яка підлягає застосуванню судами у відповідності до п.5 ст.242 КАС України у справі № 808/4108/16 від 10.06.2020 року, визначено, що хоча маркування алкогольних напоїв марками акцизного податку і здійснюється виробниками цієї продукції, втім порушенням норм  Закону № 481/95-ВР   щодо правил торгівлі такими напоями є саме виробництво, зберігання, транспортування, реалізація алкогольних напоїв без марок акцизного податку встановленого зразка або з підробленими марками акцизного податку; немаркованими ж вважаються алкогольні напої, марковані марками акцизного податку, що не видавалися безпосередньо виробнику або імпортеру зазначеної продукції.
Таким чином, у разі реалізації алкогольних напоїв, які немарковані, з підробленими марками акцизного податку або з марками акцизного податку, що не відповідають вимогам Положення №1251, до суб`єктів господарювання застосовуються санкції відповідно до  ч.2  ст. 17 Закону № 481/95-ВР  штраф у розмірі 200 відсотків вартості товару, але не менше 17 000 грн. Підставою для застосування штрафу є акт податкової перевірки.
Верховний Суд по справі № 140/388/19  від 19.06.2020 року вказав на те, що акт податкової перевірки є службовим документом, в якому зафіксовані виявлені при проведенні тієї або іншої податкової перевірки порушення, він є носієм доказової інформації про виявлені порушення та його зміст може бути оспорено шляхом подання до контролюючого органу за основним місцем обліку заперечень. Акт перевірки - це документ, в якому зафіксовано факти та оціночні судження осіб, що її проводили, тому до акту можуть пред`являтися лише ті вимоги, що стосуються доказів. Оцінка акту перевірки, в тому числі й оцінка дій службових осіб контролюючого органу щодо його складання, викладення у ньому висновків перевірки, може бути надана судом при вирішенні спору щодо оскарження рішення, прийнятого на підставі такого акту.
В акті фактичної перевірки відповідача за № 000274, зареєстрованого в органі ДПС   25.07.2022 року за № 1245/04/36/07/08/РРО/ НОМЕР_1 , відображені  факти вчинення позивачем правопорушення абз. 3 ч. 4  ст.11 Закону № 481/95-ВР, та п. 11 ст. 3 Закону № 265/95-ВР.
Відповідно до положень п. 11 ст. 3 Закону № 265/95-ВР   суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов`язані: 11) проводити розрахункові операції через реєстратори розрахункових операцій та/або через програмні реєстратори розрахункових операцій для підакцизних товарів з використанням режиму програмування із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з  УКТ ЗЕД, найменування товарів, цін товарів та обліку їх кількості, а також із зазначенням цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер) при роздрібній торгівлі алкогольними напоями.
Водночас в матеріалах справи відсутні будь-які  докази, що підтверджують факт зберігання, реалізації позивачем алкогольних напоїв з неналежними марками акцизного податку, оскільки алкогольні напої марковані марками попереднього зразка, що виключає наявність складу порушення позивачем абз.3 ч.4 ст.11  Закону № 481/95-ВР, п. 11 ст. 3 Закону № 265/95-ВР та свідчить про відсутність підстав для застосування   штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 17 000,00 грн.  відповідно до ч. 2 ст.17 Закону № 481/95-ВР за податковим повідомленням-рішенням  № 0072330708 від 08.09.2022 року, та штрафних (фінансових) санкцій   у розмірі 5100 грн. відповідно до  п. 7 ст. 17 Закону № 265/95-ВР  за податковим повідомленням-рішенням № 0072320708 від 08.09.2022 року.
Зазначені обставини суд першої інстанції не врахував при відмові в задоволенні позову, що свідчить про порушення судом норм матеріального  права, є підставою для скасування судового рішення та задоволення позовних вимог.
Керуючись ст. 315, 317, 321, 322, 325  КАС України, суд,-                                                

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу фізичної особи-підприємця ОСОБА_1     – задовольнити.
Рішення  Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 13 квітня 2023 року   по адміністративній справі № 160/1355/23  – скасувати та прийняти постанову.
Позовні вимоги фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 – задовольнити.
Визнати протиправними та скасувати прийняті Головним управлінням   ДПС у Дніпропетровській області податкове повідомлення-рішення № 0072330708   від 08.09.2022 року   на суму 17 000,00 грн., податкове повідомлення-рішення № 0072320708   від 08.09.2022 року на суму 5100 грн.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати прийняття, та не підлягає касаційному оскарженню відповідно ч.5 ст.242 КАС України.    

Головуючий - суддя                                                                      Т.С. Прокопчук 

                               суддя                                                                      А.В. Шлай 

                               суддя                                                                      О.О. Круговий