ПЕРШИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ 
10 липня 2023 року           справа №360/1689/22 

м. Дніпро

Перший апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: судді-доповідача Геращенка І.В., суддів Гаврищук Т.Г., Казначеєва Е.Г., розглянув у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Івано-Франківській області на рішення Луганського окружного адміністративного суду від 18 жовтня 2022 року у справі  № 360/1689/22 (головуючий І інстанції Басова Н.М.) за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Торгово-консалтингова компанія «ФРАЙ» до Головного управління ДПС в Івано-Франківській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії,-

                                                             В С Т А Н О В И В :

Товариство з обмеженою відповідальністю «Торгово-консалтингова компанія «ФРАЙ» (далі - ТОВ «ТКК «ФРАЙ», позивач) звернулося до суду з позовом до Головного управління ДПС у Луганській  області, Державної податкової служби України (далі - ДПС України, відповідач 2), в якому, з урахуванням заяви про уточнення позову, просило:
- визнати протиправним та скасувати рішення ГУ ДПС у Луганській області, в особі комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, від 11.07.2022 року № 7898 про відповідність ТОВ «ТКК «ФРАЙ» п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку;
-зобов`язати ГУ ДПС у Луганській області, в особі комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, виключити ТОВ «ТКК «ФРАЙ» з переліку платників податків, які відповідають критеріям ризиковості платника податків;
- визнати протиправним та скасувати рішення ГУ ДПС у Луганській області, в особі комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, від 21.07.2022 року № 7091786/41554748 про відмову в реєстрації податкової накладної № 12 від 20.06.2022 року в Єдиному реєстрі податкових накладних;
- зобов`язати ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних, подану ТОВ «ТКК «ФРАЙ» податкову накладну № 12 від 20.06.2022 року датою її доставлення до центрального рівня Державної податкової служби України, а саме 11.07.2022 року.
Ухвалою суду від 06.09.2022 року замінено відповідача Головне управління ДПС у Луганській  області на належного - Головне управління ДПС в Івано-Франківській області (далі - ГУДПС в Івано-Франківській області, відповідач 1).
Рішення Луганського окружного адміністративного суду від 18 жовтня 2022 року позов задоволено:
- визнано протиправним та скасовано рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС в Івано-Франківській області від 11 липня 2022 року №7898 про відповідність ТОВ «ТКК «ФРАЙ»  п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку;
- зобов`язано  ГУ ДПС в Івано-Франківській області виключити ТОВ «ТКК «ФРАЙ» з переліку платників податків, які відповідають критеріям ризиковості;
- визнано протиправним та скасовано рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС в Івано-Франківській області від 21.07.2022 року № 7091786/41554748 про відмову в реєстрації податкової накладної № 12 від 20 червня 2022 року  в Єдиному реєстрі податкових накладних;
- зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних, подану ТОВ «ТКК «ФРАЙ» податкову накладну № 12 від 20 червня 2022 року датою її подання до Державної податкової служби України, а саме, 11 липня 2022 року.
Відповідач 1 не погодився з рішенням суду першої інстанції, подав апеляційну скаргу, в якій просив скасувати рішення суду першої інстанції та відмовити у задоволенні  позову, через неповне з`ясування обставин, що мають значення для справи, порушення норм матеріального, процесуального права. Апелянт зазначив, що, розглянувши подані документи, Комісія з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 12 ГУДПС в Івано-Франківській області ухвалила рішення про відповідність/невідповідність платника податків критеріям ризиковості платника податків від 11.07.2022 року  № 7898, з урахуванням отриманих копій документів та на підставі п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку визначено відповідність позивача критеріям ризиковості платника податку; підстава - п. 8 критеріїв ризиковості та розшифровку щодо податкової інформації, а саме: за результатами проведеного аналізу ЄРПН виявлено ймовірно фіктивний правочин, який вчинено без наміру створення правових наслідків, які обумовлювалися цим правочином.
Крім того, вимоги про зобов`язання виключити позивача з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку та скасування рішень комісій ГУДПС в Івано-Франківській області про відповідність платника ПДВ критеріям ризиковості від 11.07.2022 року № 7898 задоволенню не підлягають, оскільки внесення Комісією контролюючого органу позивача до переліку ризикових платників податків не порушує його прав та безпосередньо не породжує правових наслідків для нього, а є лише результатом проведення аналізу наявної інформації в інформаційних ресурсах та/або за результатами проведення обробки та аналізу податкової інформації і відображення певної інформації бази даних контролюючого органу.
Позивачем подано відзив на апеляційну скаргу, в якому просив відмовити у її задоволенні.
Ухвалою апеляційного суду від 24.01.2023 року апеляційну скаргу Державної податкової служби України на рішення Луганського окружного адміністративного суду від 18.10.2022 року у справі - повернуто заявнику.
Апеляційним судом витребувано у Луганського окружного адміністративного суду справу № 360/1689/22, який листом повідомив, що всі документи у цій справі, що надійшли в паперовому вигляді або через офіційну електронну пошту суду скановано та експортовано в КП «Діловодство спеціалізованого суду».
За ч.ч. 1, 4 ст. 18 КАС України у судах функціонує Єдина судова інформаційно-телекомунікаційна система. Єдина судова інформаційно-телекомунікаційна система відповідно до закону забезпечує обмін документами (надсилання та отримання документів) в електронній формі між судами, між судом та учасниками судового процесу, а також фіксування судового процесу і участь учасників судового процесу у судовому засіданні в режимі відеоконференції.
За пп. 15 пункту 1 розділу VII «Перехідні положення» КАС України подання, реєстрація, надсилання процесуальних та інших документів, доказів, формування, зберігання та надсилання матеріалів справи здійснюються в паперовій формі (пп. 15.1); розгляд справи у суді здійснюється за матеріалами справи у паперовій формі (пп. 15.3).
Суд проводить розгляд справи за матеріалами судової справи у паперовій або електронній формі в порядку, визначеному Положенням про Єдину судову інформаційно-телекомунікаційну систему та/або положеннями, що визначають порядок функціонування її окремих підсистем (модулів) (ч. 9 ст. 18 КАС України).
Процесуальні та інші документи і докази в паперовій формі зберігаються в додатку до справи в суді першої інстанції та у разі необхідності можуть бути оглянуті учасниками справи чи судом першої інстанції або витребувані судом апеляційної чи касаційної інстанції після надходження до них відповідної апеляційної чи касаційної скарги (ч. 10 ст. 18 КАС України).
За пп. 5.2 п.5 розділу І Положення про порядок функціонування окремих підсистем (модулів) Єдиної судової інформаційно-телекомунікаційної системи, затвердженого рішенням Вищої ради правосуддя від 17 серпня 2021 року № 1845/0/15-21, електронна копія паперового документа - документ в електронній формі, що містить візуальне подання паперового документа, отримане шляхом сканування (фотографування) паперового документа. Відповідність оригіналу та правовий статус електронної копії паперового документа засвідчуються кваліфікованим електронним підписом особи, що створила таку копію.
Відповідно до ст. 311 КАС України справу розглянуто в порядку письмового провадження.
Суд апеляційної інстанції заслухав доповідь судді-доповідача, вивчив доводи апеляційної скарги, відзиву, перевірив їх за матеріалами справи і дійшов висновку про відсутність підстав для задоволення апеляційної скарги, виходячи з наступного.
ТОВ «ТКК «ФРАЙ» є юридичною особою, код ЄДРПОУ 41554748, місце реєстрації: 93100, Луганська обл., місто Лисичанськ(з), вул.Малиновського, буд.13, кв.1; видами економічної діяльності є: 47.41 Роздрібна торгівля комп`ютерами, периферійним устаткуванням і програмним забезпеченням у спеціалізованих магазинах (основний); 26.20 Виробництво комп`ютерів і периферійного устаткування; 46.51 Оптова торгівля комп`ютерами, периферійним устаткуванням і програмним забезпеченням; 46.52 Оптова торгівля електронним і телекомунікаційним устаткуванням, деталями до нього; 77.33 Надання в оренду офісних машин і устаткування, у тому числі комп`ютерів; 77.39 Надання в оренду інших машин, устаткування та товарів, н.в.і.у.; 81.21 Загальне прибирання будинків; 81.22 Інша діяльність із прибирання будинків і промислових об`єктів; 81.29 Інші види діяльності із прибирання; 95.11 Ремонт комп`ютерів і периферійного устаткування; 46.75 Оптова торгівля хімічними продуктами; 47.42 Роздрібна торгівля телекомунікаційним устаткуванням у спеціалізованих магазинах; 62.01 Комп`ютерне програмування; 62.02 Консультування з питань інформатизації; 62.03 Діяльність із керування комп`ютерним устаткуванням; 62.09 Інша діяльність у сфері інформаційних технологій і комп`ютерних систем; 63.11 Оброблення даних, розміщення інформації на веб-вузлах і пов`язана з ними діяльність; 68.20 Надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна; 69.10 Діяльність у сфері права; 69.20 Діяльність у сфері бухгалтерського обліку й аудиту; консультування з питань оподаткування; 73.11 Рекламні агентства; 73.12 Посередництво в розміщенні реклами в засобах масової інформації; 73.20 Дослідження кон`юнктури ринку та виявлення громадської думки; 74.10 Спеціалізована діяльність із дизайну; 74.90 Інша професійна, наукова та технічна діяльність, н.в.і.у.
Згідно витягу № 1712094500030 від 02.10.2017 року позивач перебуває  на податковому обліку у м.Лисичанську Головного управління ДПС у Луганській області та з 01.10.2017 року є платником податку на додану вартість.
За договором оренди нежитлових приміщень № 02-22 від 10 січня 2022 року, укладеного між ТОВ «Рентал-Динамік» (далі - Орендодавець) та ТОВ «ТКК «ФРАЙ» (далі - Орендар), останній здійснює свою господарську діяльність у орендованих приміщеннях, а саме: основна площа 32,1 м2; допоміжна площа 7,93 м2, загальна площа 40,3 м2, які розташовані за адресою: 04050, м. Київ, вулиця Іллєнка Юрія, буд. 81/А (п.1.1 розділу 1 цього договору).
Згідно договору оренди транспортного засобу № 220221 від 22 січня 2021 року, укладеного між ТОВ «Універсал Сервіс Центр» (далі - Орендодавець) та ТОВ «ТКК «ФРАЙ» (далі - Орендар), орендодавець надає у тимчасове користування автомобіль VOLKSVAGEN TRANSPORTER, державний номер НОМЕР_1 . Право власності ОРЕНДОДАВЦЯ за договором оренди транспортного засобу № 2202221 від 22.02.2021 року, що є предметом цього Договору найму підтверджується свідоцтвом про реєстрацію ТЗ серії НОМЕР_2 , виданим ТСЦ 3246 від 16.02.2021 року (п.1.1 розділу 1 цього договору).
Між ТОВ «ТКК «ФРАЙ» (далі - постачальник) та ТОВ «Адвансед Сервіс» (далі - замовник), код ЄДРПОУ 42994045 укладено договір поставки від 17.06.2022 року № 170622/2, згідно специфікацієї до якого «ТКК «ФРАЙ» передав ТОВ «Адвансед Сервіс» товар на загальну суму 2491014,00 грн., у тому числі ПДВ - 415169 грн.: ноутбук HP 250 G8 15.6, 1920х1080 (FullHD)/Intel Core i3 1115G4 (2W8Z5EA), сумка 15.6, миша бездротова USB - 50 комплектів на суму 1273194,00 грн з ПДВ та ноутбук HP 255 G8 15.6", 1920х1080 (FullHD)/AMD Ryzen 3 5300U у складі: Ноутбук HP 255 G8 15.6, 1920х1080 (FullHD)/AMD Ryzen 3 5300U (3V5F3EA), сумка 15.6, миша бездротова USB - 50 комплектів на суму 1217820,00 грн з ПДВ.
Факт поставки також підтверджується видатковою накладною № 52 від 20.06.2022 року, товарно-транспортною накладною  № Р52 від 20.06.2022.
Позивачем 20.06.2022 року складено податкову накладу № 12 (20062022), відповідно до якої ТОВ «ТКК «ФРАЙ» продано, а ТОВ «Адвасенд Сервіс» придбано ноутбук HP 250 G8 15.6, 1920х1080 (FullHD)/Intel Core i3 1115G4 (2W8Z5EA), сумка 15.6, миша бездротова USB - 50 комплектів на суму 1273194,00 грн з ПДВ;  ноутбук HP 255 G8 15.6, 1920х1080 (FullHD)/AMD Ryzen 3 5300U у складі: Ноутбук HP 255 G8 15.6, 1920х1080 (FullHD)/AMD Ryzen 3 5300U (3V5F3EA), сумка 15.6, миша бездротова USB - 50 комплектів на суму 1217820,00 грн з ПДВ. Також зазначено, що загальна сума коштів, що підлягає сплаті з урахування податку на додану вартість складає 2491014,00 грн, в тому числі ПДВ 515169,00 грн.
17.06.2022 року сформовано рахунок на оплату № 55 щодо придбання вищевказаного товару та відповідно до платіжного доручення № 864 від 27.06.2022 року ТОВ «Адвасенд Сервіс» здійснив оплату отриманого товару в сумі 2491014,00 грн.
ДПС України автоматизованою системою «Єдине вікно подання електронних документів» 11.07.2022 року сформовано квитанцію про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних № 9117748634, відповідно до якої податкову накладну №12 зупинено на підставі п.201.16 cт.201 Пoдaткoвoгo кoдeкcy Укpaiни, peєстрація ПH/PK від 20.06.2022 року № 12 в Єдинoмy peєстрі пoдaткoвих нaклaдниx зупинена. Платник податку, яким подано для peєстрації ПH/PK в Єдиному peєcтpi пoдaткoвиx нaклaдниx, відповідає п.8 Kpитepiiв pизикoвocтi платника пoдaткy. Запропоновано нaдaти пoяcнення та кoпiї дoкyмeнтів щoдo пiдтвердження iнформаціїї, зaзначеної в ПH/PK для poзглядy питання прийняття рішення пpo реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/ poзpaxyнкy кopигyвання в Єдинoмy peєcтpi пoдaткoвиx нaклaдниx».
Рішенням від 11.07.2022 року № 7898 відповідно до п.6 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою КМУ від 11.12.2019 року № 1169, позивача визнано таким, що підпадає про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку на підставі п.8 Критеріїв ризиковості платника податку (за результатами проведеного аналізу ЄРПН виявлено ймовірно фіктивний правочин, який вчинено без наміру створення правових наслідків, які обумовлювались цим правочином).
Позивачем надіслано пояснення вих. № 15/07-1 від 15.07.2022 року для розблокування податкової накладної № 12 та додано пакет первинної документації.
Рішенням Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС в Івано-Франківській області від 21.07.2022 року № 7091786/41554748 відмовлено  в реєстрації податкової накладної № 12 від 20.06.2022 року в Єдиному реєстрі податкових накладних, оскільки платником податку не надано копій документів, а саме первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних, розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків. Не представлено документів (актів наданих послуг) та розрахункових документів щодо отриманих послуг оренди приміщення за лютий - травень 2022 року, а отримані послуги оренди нежитлового приміщення, надані ТОВ «Рентал-Динамік» не підтверджені зареєстрованими в ЄРПН податковими накладними; не надано підтвердження щодо можливості здійснення перевезень вантажним спеціалізованим фургоном ОСОБА_1 відповідно до представлених ТТН.
Позивачем подано до ДПС України скаргу від 22.07.2022 року за № 22/07-1 на рішення від 21.07.2022 року № 7091786/41554748 про відмову у реєстрації податкової накладної комісією регіонального рівня, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації.
Рішенням ДПС України від 01.08.2022 року № 28470/41554748/2 залишено скаргу без задоволення, рішення Комісії регіонального рівня про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку корегування в Єдиному реєстрі податкових накладних - без змін, у зв`язку з ненаданням  платником  податку копій первинних документів.
За пп. 20.1.45. п.20.1 ст.20 ПК України контролюючі органи мають право здійснювати щоденну обробку даних та інформації електронного кабінету, необхідних для виконання покладених на них функцій з адміністрування податкового законодавства та законодавства з інших питань, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючий орган, що включає, зокрема, прийняття, обробку та аналіз документів та даних платників податків, здійснення повноважень, передбачених законом, які можуть бути реалізовані в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку.
Згідно п. 61.1 статті 61 ПК України податковий контроль - система заходів, що вживаються контролюючими органами з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
За пп. 62.1.2 п.62.1 ст.62 ПК України податковий контроль здійснюється шляхом, серед іншого, інформаційно-аналітичного забезпечення діяльності контролюючих органів.
Згідно п.71.1 ст.71 ПК України інформаційно-аналітичне забезпечення діяльності контролюючих органів - комплекс заходів щодо збору, опрацювання та використання інформації, необхідної для виконання покладених на контролюючі органи функцій.
За п. 74.1, 74.3 ст.74 ПК України податкова інформація, зібрана відповідно до цього Кодексу, зберігається в базах даних Інформаційних, телекомунікаційних та інформаційно-телекомунікаційних систем (далі - Інформаційні системи) центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику.
Інформаційні системи і засоби їх забезпечення, розроблені, виготовлені або придбані центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, є державною власністю.
Система захисту податкової інформації, що зберігається в базах даних Інформаційних систем, встановлюється центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику.
Внесення інформації до баз даних Інформаційних систем та її опрацювання здійснюються контролюючими органами.
Перелік Інформаційних систем визначається центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику.
Зібрана податкова інформація та результати її опрацювання використовуються для виконання покладених на контролюючі органи функцій та завдань, а також центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, для формування та реалізації єдиної державної податкової та митної політики.
Згідно п. 201.1 ст.201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
За п. 201.16 статті 201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
КМУ прийнято постанову від 11 грудня 2019 року № 1165, якою затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок № 1165), набрала чинності 01.02.2020 року.
Порядок № 1165 визначає механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів (пункт 1 Порядку № 1165).
Згідно п. 25 Порядку № 1165 Комісії регіонального рівня приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації, врахування або неврахування таблиці даних платника податку, відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
За п. 26 Порядку № 1165 Комісія регіонального рівня діє в межах повноважень, визначених цим Порядком та Порядком прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим Мінфіном.
Комісія контролюючого органу в своїй діяльності керується Конституцією та законами України, указами Президента України і постановами Верховної Ради України, прийнятими відповідно до Конституції України, Податкового кодексу України та законів, актами Кабінету Міністрів України, іншими актами законодавства, а також цим Порядком (пункт 27 Порядку №1165).
Згідно п. 42 Порядку № 1165 рішення, прийняті комісіями контролюючих органів, підлягають реєстрації засобами інформаційних систем ДПС.
Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня.
Згідно п. 6 Порядку № 1165 у разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Включення платника податку до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення.
Платник податку отримує рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку через електронний кабінет у день прийняття такого рішення (додаток 4).
У рішенні зазначається підстава, відповідно до якої встановлено відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Додатком 1 до Порядку № 1165 затверджені критерії ризиковості платника податку на додану вартість (далі - Критерії). 
За п. 8 Критеріїв у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.
Додатком 4 до Порядку № 1165 затверджена форма типового рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку.
За змісту типового рішення при прийнятті рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку Комісією регіонального рівня обов`язково повинно бути зазначено відповідний пункт критеріїв ризиковості платника податку та у разі відповідності пункту 8 критеріїв ризиковості платника податку розшифровується, яка саме податкова інформація.
Спірне рішення відповідача 1 від 11.07.2022 року № 7898 прийнято з підстав відповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку - п. 8 Критеріїв.
Загальними вимогами, які висуваються до акту індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.
При цьому, спірне рішення відповідача 1 від 11.07.2022 року № 7898 не містить розшифровки, яка саме податкова інформація слугувала підставою для віднесення товариства до переліку ризикових платників податку.
Зазначення відповідачем 1 у рішенні від  11.07.2022 року № 7898  у розділі податкової інформації про те, що ним  виявлено ймовірно фіктивний правочин, який вчинено без наміру створення правових наслідків, які обумовлювалися цим правочином, не може розцінюватись судом як розшифровка податкової інформації, оскільки це взагалі не являється податковою інформацією, а є лише припущенням відповідача. 
Крім того, не зазначено жодних правових підстав, за яких така операція визнана ризиковою, що свідчить про формальність прийнятого Комісією рішення.
Законодавець чітко передбачив розшифрування такої податкової інформації з метою дотримання платником податків права подати до ДПС інформації та копій документів необхідних для розгляду питання щодо виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.
За п.п. 40, 42, 43, 44, 45, 46 Порядку № 1165 засідання комісії контролюючого органу проводиться у разі наявності матеріалів для розгляду. Під час засідання секретарем комісії контролюючого органу ведеться протокол, в якому фіксуються прийняті рішення та надані доручення. Рішення, прийняті комісіями контролюючих органів, підлягають реєстрації засобами інформаційних систем ДПС. Матеріали засідання комісії контролюючого органу зберігаються десять років. Комісія контролюючого органу перевіряє подані платником податку копії документів щодо їх достовірності шляхом звірки даних, які містяться в таких копіях документів, з даними, що надходять або можуть бути отримані з інших джерел інформації (реєстри, що ведуться державними органами, документи, зокрема електронні). Розгляд питання на засіданні комісії контролюючого органу включає такі етапи: доповідь секретаря комісії; доповідь члена комісії, співдоповідь (у разі потреби); внесення членами комісії пропозицій, їх обговорення; оголошення головою комісії рішення про припинення обговорення питання; голосування; оголошення головою комісії результатів голосування; оформлення протоколу. У протоколі засідання комісії контролюючого органу зазначається перелік осіб, присутніх на засіданні, порядок денний засідання, питання, що розглядалися на засіданні, перелік осіб, які виступали під час засідання, результати голосування, прийняті такою комісією рішення.
Крім того, відповідачем 1 не надано суду будь-яких документів на підтвердження наявності податкової інформації, яка стала підставою для прийняття оскаржуваного рішення.
За ч. 5 ст. 242 КАС України судом враховано висновки Верховного суду в постановах від 16 грудня 2020 року у справі № 340/474/20, від 5 січня 2021 року у справі № 640/10988/20, від 5 січня 2021 року у справі № 640/11321/20, згідно яких при вирішенні спорів такої категорії суди, з огляду на правове регулювання, характер цих відносин, мають досліджувати і надавати оцінку змісту оскаржуваного рішення, змісту протоколу засідання комісій та наданих податковим органом документів, порядку прийняття рішення та повноваженням комісії контролюючого органу. Комісія контролюючого органу, приймаючи рішення з посиланням на те, що у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції має обґрунтувати суду, на підставі якої інформації комісія дійшла такого висновку та надати належні, допустимі докази в підтвердження цієї інформації.
В спірному рішенні відповідача 1 від 11.07.2022 року № 7898 не зазначено суть та характер наявної податкової інформації, яка стала підставою для прийняття рішення, не ідентифіковано конкретні ризикові операції та/або податкові накладні платника, в яких були зафіксовані такі операції, спірне рішення не містить ані посилань на господарську операцію, яка на думку відповідача є ризиковою, ані найменування контрагента, з яким такі операції здійснювалися, ані на підстави, за яких така операція визнана ризиковою.
Крім того, податковим органом не надано суду витяг з протоколу засідання комісії, спірне рішення не містить посилань на витяг з протоколу засідання Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Таким чином, відповідач 1 не надав жодних належних доказів, які б досліджувалися в ході засідання комісії, і які слугували для прийняття оскаржуваного рішення, відповідачем 1 не надано доказів провадження товариством господарської діяльності в умовах та обставинах, котрі характеризуються ознаками недодержання вимог чинного законодавства України, а текст оскаржуваного рішення контролюючого органу не містять ані юридичних мотивів, ані фактичних мотивів класифікації позивача  як ризикового платника податків.
Враховуючи викладене, суд першої інстанції дійшов вірного висновку про необґрунтованість та невмотивованість рішення відповідача 1 від 11.07.2022 року № 7898, оскільки не містить конкретних підстав та мотивів прийняття, як передбачено Порядком № 1165. 
Також, відповідачем не доведено, що існують підстави для застосування до позивача пункту 8 Критеріїв ризиковості платників податку з відповідним внесенням до переліку ризикових суб`єктів господарювання.
Враховуючи викладене, суд першої інстанції дійшов вірного висновку про визнання протиправним та скасування рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС в Івано-Франківській області від 11.07.2022 року № 7898 про відповідність ТОВ «ТКК «ФРАЙ» п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку.
За п. 6 Порядку № 1165 у разі надходження до контролюючого органу відповідного рішення суду, яке набрало законної сили, комісія регіонального рівня виключає платника податку з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.
Суд зазначає, що можливість (та навіть обов`язок) виключення Комісією платника податків з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, за наявності відповідного судового рішення, передбачена самим Порядком № 1165, належним способом захисту прав позивача, який забезпечить їх ефективне поновлення, є зобов`язання відповідача виключити ТОВ  «ТКК «ФРАЙ» з переліку платників податків, які відповідають критеріям ризиковості.
Мотивам та підставам, з яких виходив відповідач 1 при встановленні відповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку, що зазначені відповідачем у відзиві на позов, суд не надає оцінки та відхиляє, оскільки, як вже вищевказано, оцінка рішенню суб`єкта владних повноважень на відповідність критеріям, визначеним частиною другою статті 2 КАС України, надається судом виключно виходячи зі змісту такого рішення.
Доводи відповідача про те, що внесення Комісією контролюючого органу позивача до переліку ризикових платників податків не порушує його прав та безпосередньо не породжує правових наслідків для нього, а є лише результатом проведення аналізу наявної інформації в інформаційних ресурсах та/або за результатами проведення обробки та аналізу податкової інформації і відображення певної інформації бази даних контролюючого органу, є неприйнятними з огляду на те, що приписами Порядку №1165 передбачено зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку, у разі віднесення платника податків хоча б одному критерію ризиковості платника податку (пункт 6 Порядку №1165).
Отже, віднесення платника податків хоча б одному критерію ризиковості платника податку створює перешкоди у здійсненні платником податків його господарської діяльності, оскільки оскаржуване рішення є підставою для автоматичного зупинення реєстрації податкових накладних в Єдиному державному реєстрі податкових накладних.
Щодо правомірності рішення відповідача 1 від 21.07.2022  року № 7091786/41554748 про відмову в реєстрації податкової накладної позивача № 12 від 20.06.2022 року в Єдиному реєстрі податкових накладних.
За абз. 2 пункту 25 Порядку № 1165 Комісії регіонального рівня приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації, врахування або неврахування таблиці даних платника податку, відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Згідно п. 26 Порядку № 1165 Комісія регіонального рівня діє в межах повноважень, визначених цим Порядком та  Порядком прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим Мінфіном.
Механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України, визначено наказом Міністерства фінансів України від 12 грудня 2019 року №520, яким затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (надалі - Порядок №520).
Згідно п. 2 Порядку № 520 прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС.
За п.п. 3, 4 Порядку № 520 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі. Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.
Згідно п. 5 Порядку № 520 визначено перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, серед яких: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Крім того, письмові пояснення та копії документів, зазначені у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній/розрахунку коригування.
Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг», «Про електронні довірчі послуги» та «Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами», затвердженого в установленому порядку (пункти 6, 7 Порядку № 520).
За п.п. 9, 10 та 11 Порядку № 520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядаються комісіями контролюючих органів.
Комісія регіонального рівня приймає рішення про: реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі; відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.
Підставами для прийняття комісією регіонального рівня рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування є: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Позивачем подано до контролюючого органу повідомлення щодо подачі документів про підтвердження реальності здійснення операції по ПН/РК, реєстрація якої зупинена, а також надано пояснення та копії документів на підтвердження реальності здійсненої господарської операції з контрагентом.
Матеріалами справи підтверджується, що позивач подав контролюючому органу разом з поясненнями наступні первинні документи:
- щодо оренди приміщення: Договір оренди нежитлових приміщень № 02-22 від 10.01.2022 року  між позивачем та ТОВ «РЕНТАЛ - ДИНАМІК», код ЄДРПОУ 42316563; рахунок на оплату № 374 від 30.06.2022 року за договором оренди нежитлових приміщень № 02-22 від 10.01.2022 року; акт надання послуг № 388 від 30.06.2022 року за Договором оренди нежитлових приміщень № 02-22 від 10.01.2022 року; платіжне доручення № 465 від 12.07.2022 року по рахунку № 374 від 30.06.2022;  Акт надання послуг № 153 від 28.02.2022 року  за Договором оренди нежитлових приміщень № 02-22 від 10.01.2022 року; рахунок на оплату № 254 від 31.03.2022 року до Акту надання послуг № 218 від 31.03.2022 року;  акт надання послуг № 218 від 31.03.2022 року за Договором оренди нежитлових приміщень № 02-22 від 10.01.2022 року; рахунок на оплату № 308 від 30.04.2022 року до Акту надання послуг № 272 від 30.04.2022 року; акт надання послуг № 272 від 30.04.2022 року за Договором оренди нежитлових приміщень № 02-22 від 10.01.2022 року; рахунок на оплату № 358 від 31.05.2022 року до Акту надання послуг № 325 від 31.05.2022 року; акт надання послуг № 325 від 31.05.2022 року за Договором оренди нежитлових приміщень № 02-22 від 10.01.2022 року;  рахунок на оплату № 116 від 11.04.2022 року до акту надання послуг № 153 від 28.02.2022; платіжне доручення № 305 від 15.04.2022 по Договору оренди нежитлових приміщень № 02-22 від 10.01.2022 року;  платіжне доручення № 359 від 2.05.2022 року за договором оренди нежитлових приміщень № 02-22 від 10.01.2022 року;  платіжне доручення № 411 від 9.06.2022 року за Договором оренди нежитлових приміщень № 02-22 від 10.01.2022 року; 
- щодо оренди транспорту: договір оренди транспортного засобу № 220221 від 22.02.2021 року; свідоцтво про реєстрацію транспортного засобу Volkswagen НОМЕР_1 , № НОМЕР_2 від 16.02.2021 року; рахунок на оплату № 45 від 30.06.2022; акт надання послуг № 34 від 30.06.2022 року по рахунку № 45 від 30.06.2022 року; платіжне доручення № 466 від 13.07.2022 року по рахунку № 45 від 30.06.2022 року; посвідчення водія НОМЕР_3 від 13.07.2019 року;
- щодо придбання реалізованого товару: договір купівлі-продажу № 160622-4 від 16.06.2022 року; рахунок на оплату № Т-826 від 17.06.2022 року;  видаткова накладна № Т-798 від 17.06.2022 року по рахунку № Т-826 від 17.06.2022 року; ТТН № Р798 від 17.06.2022 року до видаткової накладної № Т-798 від 17.06.2022 року; платіжне доручення № 436 від 27.06.2022  року по рахунку № Т-826 від 17.06.2022 року; договір поставки № 3 від 4.01.2022 року; рахунок на оплату № 44 від 17.06.2022 року; видаткова накладна № 45 від 17.06.2022 року;  ТТН № Р45 від 17.06.2022 року; платіжне доручення № 481 від 15.07.2022 року; 
- щодо поставки товару: договір поставки № 17062212/2 від 17.06.2022; рахунок на оплату № 55 від 17.06.2022 року; наказ на комплектацію товару № 36 від 17.06.2022 року; комплектація номенклатури № 72 від 17.06.2022 року; комплектація номенклатури № 73 від 17.06.2022 року; видаткова накладна № 52 від 20.06.2022 року; ТТН № Р52 від 20.06.2022 року; платіжне доручення № 864 від 27.06.2022 року; декларація про відповідність № UA.191.D.1646-21 від 04.11.2021 року; висновок FryLine № 602-123-20_2_48218 від 6.12.2018 року; висновок FryLine № 602-123-20_1_48226 від 6.12.2018 року; сертифікат екологія № UA.ES80107.352.03-19 від 18.12.2019 року; сертифікат відповідності № UA.PN.191.1650-21 від 4.11.2021 року. 
Рішенням від 21.07.2022 року № 7091786/41554748 позивачу відмовлено в реєстрації податкової накладної № 12 від 20.06.2022 року в Єдиному реєстрі податкових накладних, підстава - платником податку до контролюючого органу не надано копій наступних документів: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів, у тому числі рахунків - фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних, а також розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків.
В додатковій інформації контролюючим органом зазначено про непредставлення документів (актів наданих послуг) та розрахункових документів щодо отриманих послуг оренди приміщення за лютий-травень 2022 року, а отримані послуги оренди житлового приміщення, надані ТОВ «Рентал-Динамік» не підтверджені зареєстрованими в ЄРПН податковими накладними. Не надано підтвердження щодо можливості здійснення перевезення вантажним спеціалізованим фургоном ОСОБА_1 відповідно до представлених ТТН.
Суд зазначає, що позивач надав повний пакет документів, що підтверджує реальність господарської операції, в тому числі з приводу зазначеного відповідачем 1 у спірному рішенні в додатковій інформації.
За правовими висновками Верховного суду в постанові від 2 липня 2019 року у справі № 140/2160/18 загальними вимогами, які висуваються до акта індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.
В пункті 75 постанови Верховного Суду від 17 грудня 2018 року по справі №509/4156/15-а наявний правовий висновок, згідно якого адміністративний суд під час перевірки правомірності рішення суб`єкта владних повноважень, повинен надати правову оцінку тим обставинам, які стали підставою для його прийняття та наведені безпосередньо у цьому рішенні, а не тим, які в подальшому були виявлені суб`єктом владних повноважень для доведення правомірності («виправдання») свого рішення.
Враховуючи встановлені обставини, суд першої інстанції дійшов вірного висновку про хибність доводів податкового органу про недоліки в актах надання послуг № 153 від 28.02.2022 року, № 218 від 31.03.2022 року та ненадання платником податків інформації  про об`єкти оподаткування шляхом подачі повідомлення за формою 20 ОПП. 
Таким чином, позивачем доведено реальність господарської операції.
Враховуючи викладене, апеляційний суд погоджує висновок суду першої інстанції про визнання протиправним та скасування рішення комісії ГУДПС в Івано-Франківській області від 21.07.2022 року № 7091786/41554748 про відмову в реєстрації податкової накладної ТОВ «ТКК «ФРАЙ» № 12 від 20 червня 2022 року в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Щодо зобов`язання ДПС України зареєструвати податкову накладну № 12 від 20 червня 2022 року в Єдиному реєстрі податкових накладних датою її подання до Державної податкової служби України.
За п.п. 201.1, 201.10 статті 201 ПК України реєстрацію податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних віднесено до обов`язків платника податків.
За п.п. 19, 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 року № 1246, податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення); неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
Внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. При цьому вимоги абзацу десятого пункту 12 цього Порядку не застосовуються до податкової накладної та/або розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку.
Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням.
Таким чином, реєстрація в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної/розрахунку коригування, реєстрацію якої попередньо було зупинено, є повноваженням Державної податкової служби України.
Отже, суд першої інстанції дійшов вірного висновку про зобов`язання відповідача 2 зареєструвати податкову накладну позивача № 12 від 20 червня 2022 року в Єдиному реєстрі податкових накладних датою її подання - 11.07.2022 року.
Враховуючи викладене, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що судом першої інстанції рішення прийнято з дотриманням норм матеріального та процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, внаслідок чого підстави для задоволення апеляційної скарги та скасування рішення суду відсутні. 
Керуючись ст.ст. 250, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

                                                П О С Т А Н О В И В :

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Івано-Франківській області - залишити без задоволення.
Рішення Луганського окружного адміністративного суду від 18 жовтня 2022 року у справі № 360/1689/22 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Торгово-консалтингова компанія «ФРАЙ» до Головного управління ДПС в Івано-Франківській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії  - залишити без змін.
Повний текст постанови складений 10 липня 2023 року.
Постанова суду апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду набирає законної сили з дати прийняття та відповідно до ст. 328 Кодексу адміністративного судочинства України може бути оскаржена до Верхового Суду  протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий                                                                             І.В. Геращенко

            Судді:                                                                           Т. Г. Гаврищук

                                                                                                  Е.Г. Казначеєв