ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
28 липня 2023 року 
м. Київ
справа № 804/10008/15
адміністративне провадження № К/9901/41820/18 
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Васильєвої І.А., суддів: Бившевої Л.І.,  Юрченко В.П., 
розглянувши в порядку письмового провадження адміністративну справу за позовом Дніпродзержинської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Дніпропетровській області (ОДПІ) до Державного підприємства (ДП) ``Підприємство Державної кримінально-виконавчої служби України (№34)`` про стягнення податкового боргу, касаційне провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Державного підприємства ``Підприємство Державної кримінально-виконавчої служби України (№34)`` на постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 13.04.2017 (суддя Турова О .М.) та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 26.10.2017 (головуючий суддя Іванов С. М., судді: Панченко О. М., Ясенова Т. І.),
У С Т А Н О В И В :
У серпні 2015 року ОДПІ звернулась до суду з позовом, в якому просила стягнути з банківських рахунків ДП "ПІДПРИЄМСТВО ДКВС УКРАЇНИ (№34)" до бюджету податковий борг з податку на додану вартість (ПДВ) у сумі 2'142' 806,62 грн, з якої 1' 602' 761 грн -за основним платежем, 540' 045,62 грн - пеня.
Позовні вимоги мотивовані тим, що наявний у відповідача податковий борг у сумі 2,1  млн. грн виник внаслідок несплати підприємством самостійно узгоджених у податкових деклараціях зобов`язань з ПДВ у період з жовтня 2013 року по липень 2015 року. Позивач також зазначив, що контролюючим органом була дотримана процедура, яка передує зверненню до суду з позовом про стягнення в судовому порядку з платника податків податкового боргу, - у 2001 році платнику були надіслані податкові вимоги № 1/36, № 2/154 на суму боргу, що виник у підприємства у жовтні 2001 року, а повторне направлення платнику податків податкової вимоги на збільшену суму податкового боргу законом не передбачено. 
Дніпропетровський окружний адміністративний суд постановою від 13.04.2017, залишеною без змін ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 26.10.2017, позов задовольнив: стягнув з рахунків ДП "ПІДПРИЄМСТВО ДКВС УКРАЇНИ (№34)" в обслуговуючих банках кошти в сумі 2' 142' 806,62 грн на користь державного бюджету в рахунок погашення податкового боргу з ПДВ.
Задовольняючи позовні вимоги, суди попередніх інстанцій виходили з того, що заявлена до стягнення сума боргу знайшла своє підтвердження у судовому процесі. Встановивши обставини направлення на адресу відповідача та вручення йому першої та другої податкових вимог від 29.10.2001 №1/36 та від 05.12.2001 №2/154 відповідно, суди висновували, що контролюючим органом дотримано вимоги норм ПК України щодо стягнення в примусовому порядку з платника податків суми податкового боргу, а також щодо зарахування сплачених підприємством коштів в рахунок погашення податкового боргу згідно з черговістю його виникнення незалежно від напряму сплати.
ДП "ПІДПРИЄМСТВО ДКВС УКРАЇНИ (№34)" подало до Вищого адміністративного суду України касаційну скаргу, у якій, посилаючись на порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, просило скасувати зазначені судові рішення та прийняти нове рішення про відмову в позові.
Відповідач доводив, що з січня 2011 року підприємство своєчасно та повністю сплачувало задекларовані податкові зобов`язання і не порушувало норми положень статей 16, 46, 49, 203 ПК України. Податковий борг, про стягнення якого заявлено вимоги, виник внаслідок неправомірних дій контролюючого органу щодо зарахування сплачених підприємстовм поточних платежів у рахунок боргу, що виник раніше. І суди неправильно застосували норми статті 87 Податкового кодексу (ПК) України, чинні з січня 2011 року, щодо права контролюючого органу спрямовувати сплачені платником податків поточні платежі у рахунок боргу, що виник до набрання чинності ПК України.
Вищий адміністративний суд України ухвалою від 20.11.2017 відкрив касаційне провадження №К/800/38453/17 у цій справі. 
Позивач не реалізував своє процесуальне право щодо подання заперечень на касаційну скаргу відповідача. 
У зв`язку з набранням 15.12.2017 чинності нової редакції Кодексу адміністративного судочинства (КАС) України згідно з Законом України від 03.10.2017 №2147-VIII ``Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України та інших законодавчих актів`` та початком роботи Верховного Суду касаційна скарга була передана на розгляд Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи відповідача, правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права і дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з огляду на таке.
За визначенням підпункту 14.1.175 пункту 14.1 статті 14 ПК України податковий борг - сума узгодженого грошового зобов`язання (з урахуванням штрафних санкцій за їх наявності), але не сплаченого платником податків у встановлений цим Кодексом строк, а також пеня, нарахована на суму такого грошового зобов`язання.
Підпунктом 16.1.4 пункту 16.1 статті 16 цього Кодексу встановлено, що сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, встановлених цим Кодексом та законами з питань митної справи.
Відповідно до пункту 54.1 ст.54 ПК України із змінами, внесеними згідно із Законом №3609-VI від 07.07.2011, крім випадків, передбачених податковим законодавством, платник податків самостійно обчислює суму податкового та/або грошового зобов`язання та/або пені, яку зазначає у податковій (митній) декларації або уточнюючому розрахунку, що подається контролюючому органу у строки, встановлені цим Кодексом. Така сума грошового зобов`язання та/або пені вважається узгодженою.
Платник податків зобов`язаний самостійно сплатити суму податкового зобов`язання, зазначену у поданій ним податковій декларації, протягом 10 календарних днів, що настають за останнім днем відповідного граничного строку, передбаченого цим Кодексом для подання податкової декларації, крім випадків, встановлених цим Кодексом {пункт 57.1 статті 57 ПК України}.
Згідно з пунктом 59.1 статті 59 цього Кодексу у разі коли платник податків не сплачує узгодженої суми грошового зобов`язання в установлені законодавством строки, контролюючий орган надсилає (вручає) йому податкову вимогу в порядку, визначеному для надсилання (вручення) податкового повідомлення-рішення.
Відповідно до пункту 59.5 цієї статті уразі якщо у платника податків, якому надіслано (вручено) податкову вимогу, сума податкового боргу збільшується (зменшується), погашенню підлягає вся сума податкового боргу такого платника податку, що існує на день погашення.
У разі якщо після направлення (вручення) податкової вимоги сума податкового боргу змінилася, але податковий борг не був погашений в повному обсязі, податкова вимога додатково не надсилається (не вручається) {пункт 59.5 статті 59 в редакції Закону № 4834-VI від 24.05.2012}.
Відповідно до пункту 95.1 статті 95 ПК України контролюючий орган здійснює за платника податків і на користь держави заходи щодо погашення податкового боргу такого платника податків шляхом стягнення коштів, які перебувають у його власності, а в разі їх недостатності - шляхом продажу майна такого платника податків, яке перебуває у податковій заставі.
Стягнення коштів та продаж майна платника податків провадяться не раніше ніж через 60 календарних днів з дня надіслання (вручення) такому платнику податкової вимоги {підпункт 95.2 цієї статті}.
Усталеною є практика Верховного Суду (зокрема, але не виключно постанови від 19.02.2019 (справа №807/495/17), від 03.02.2022 (справа №560/4343/19), від 14.02.2022 (справа №826/9711/17)), що предметом доказування у справах про стягнення податкового боргу є обставини, які свідчать про наявність підстав, з якими закон пов`язує можливість стягнення податкової заборгованості в судовому порядку, зокрема: наявність узгодженого грошового зобов`язання; складові основної суми боргу, штрафних (фінансових) санкцій, пені; підстави виникнення податкового боргу; момент його виникнення; встановлення факту сплати (несплати) податкового боргу в добровільному порядку; перевірка вжиття контролюючим органом заходів щодо стягнення податкового боргу на підставі та в порядку, встановлених ПК України.
Задовольняючи позовні вимоги, суди попередніх інстанцій, встановивши у судовому процесі обставини направлення на адресу відповідача першої та другої податкових вимог від 29.10.2001 №1/36 та від 05.12.2001 №2/154, виходили з того, що контролюючим органом дотримано вимоги норм ПК України щодо стягнення в примусовому порядку з платника податків суми податкового боргу, зокрема і щодо направлення податкової вимоги, оскільки ці норми не зобов`язують податковий орган направляти на адресу платника податків податкову вимогу у разі збільшення суми податкового боргу.
Такий висновки судів є правильними лише частково. 
Як вже було зазначено відсутність обов`язку контролюючого органу направляти платнику податків нову податкову вимогу у випадку збільшення суми податкового боргу передбачено нормою пункту 59.5 статті 59 ПК України. За допомогою висновку від протилежного з цієї норми виявляємо норму, що в разі коли після направлення платнику податків податкової вимоги сума його податкового боргу збільшується, податкова вимога на збільшену суму податкового боргу не направляється.
Підпунктом 60.1.1 пункту 60.1 статті 60 ПК України визначено, що податкова вимога вважаються відкликаними, якщо сума податкового боргу самостійно погашається платником податків або органом стягнення. У зв`язку з цим  із погашенням суми податкового боргу раніше надіслана платникові податків податкова вимога є відкликаною, а тому не може бути підставою для вжиття заходів із примусового стягнення податкового боргу.
Отже, лише у разі, якщо платником податків податковий борг був погашений, а через деякий час виник знову, органу державної податкової служби слід направити (вручити) йому нову податкову вимогу виходячи з виникнення нового грошового зобов`язання. 
Поряд з цим податкове законодавство України, чинне з 01.01.2011, передбачає застосування спеціальних заходів відповідальності за порушення платником податків вимог щодо першочергового погашення податкового боргу та виконання податкових зобов`язань у порядку календарної черговості їх виникнення.
Пунктом 87.9 статті 87 ПК України визначено, що у разі наявності у платника податків податкового боргу органи державної податкової служби зобов`язані зарахувати кошти, що сплачує такий платник податків, в рахунок погашення податкового боргу згідно з черговістю його виникнення незалежно від напряму сплати, визначеного платником податків. 
Спрямування коштів платником податків на погашення грошового зобов`язання перед погашенням податкового боргу забороняється, крім випадків спрямування цих коштів на виплату заробітної плати та єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування.
У випадку зарахування контролюючим органом коштів, сплачених платником податків, у рахунок погашення податкового боргу, що виник раніше, виникає недоїмка за податковими зобов`язаннями за поточні податкові періоди, яка також погашається у порядку, визначеному пунктом 87.9 статті 87 ПК України.
У зв`язку з цим довід відповідача у касаційній скарзі, що контролюючий орган неправомірно направляв поточні платежі після 01.01.2011 у рахунок погашення боргу, що виник до цієї дати, є безпідставним.
У цьому висновку Суд звертається до правового висновку Верховного Суду щодо застосування норм пункту 87.9 статті 87, викладеного у постанові від 08.02.2021 у справі №2а-7192/12/2670.
Крім того, пунктом 5.2 статті 5 ПК України, яка встановлює співвідношення податкового законодавства з іншими законодавчими актами, передбачено пріоритет понять, правил, термінів та положень цього Кодексу для регулювання відносин оподаткування. Аналіз наведених норм, предмета правового регулювання податкового законодавства та цивільного законодавства доводить безпідставність посилання відповідача на незастосування судами норм Цивільного кодексу України до спірних правовідносин стосовно зарахування контролюючим органом поточних платежі після 01.01.2011 у рахунок погашення боргу, що виник до вказаної дати.
Разом з тим, як встановили суди, перша та друга податкові вимоги від 29.10.2001 №1/36 та від 05.12.2001 №2/154, на які посилається контролюючий орган як на підтвердження доводу про виконання вимоги підпункту 95.2 статті 95 ПК України, не могли включати у себе суму податкового боргу за податковими зобов`язаннями, суми яких задекларовані у податкових деклараціях з ПДВ, поданих підприємстовм у період з жовтня 2013 року по липень 2015 року. При цьому обставини, які б свідчили про безперервність податкового боргу у відповідача впродовж періоду часу з виникнення податкового боргу, стосовно суми якого були направлені податкові вимоги, до звернення податкового органу до суду з позовом про стягнення податкового боргу, у судовому процесі не встановлено. Такі обставини входять до предмету доказування при розгляді судом адміністративного позову про стягнення сум податкового боргу.
Згідно з частиною другою статті 73 КАС України предметом доказування є обставини, які підтверджують заявлені вимоги чи заперечення або мають інше значення для розгляду справи і підлягають встановленню при ухваленні судового рішення.
Обов`язок суду встановити дійсні обставини справи при розгляді адміністративного позову випливає з такого принципу адміністративного судочинства, як офіційне з`ясування всіх обставин справи, закріпленого нормами статті 2, частини четвертої статті 9 КАС України, відповідно до змісту яких суд вживає передбачені законом заходи, необхідні для з`ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи.
Враховуючи, що допущені судами першої та апеляційної інстанцій порушення норм процесуального права не можуть бути усунуті судом касаційної інстанції, який відповідно до статті 341 КАС України не наділений повноваженнями на встановлення обставин у справі, без яких правильне вирішення спору неможливе, судові рішення на підставі статті 353 КАС України підлягають скасуванню, а справа - направленню на новий розгляд до суду першої інстанції.
Касаційний перегляд справи здійснено в порядку, що діяв до набрання чинності Законом України ``Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ`` від 15.01.2020 №460-ІХ, відповідно до пункту 2 розділу ІІ цього Закону, та в межах доводів та вимог касаційної скарги відповідно до частини першої статті 341 КАС України.
Керуючись статтями 341, 345, 349, 353, 355, 356, 359 КАС України, Верховний Суд
П О С Т А Н О В И В:
Касаційну скаргу Державного підприємства ``Підприємство Державної кримінально-виконавчої служби України (№34)`` задовольнити частково.
Скасувати постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 13.04.2017 та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 26.10.2017 і передати справу на новий розгляд до суду першої інстанції.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною та не може бути оскаржена.

Судді | І.А. Васильєва Л.І. Бившева   В.П. Юрченко