ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

11 серпня 2023 року 
м. Київ

справа №520/12654/19
касаційне провадження № К/990/13647/23 

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Гончарової І.А., 
суддів - Васильєвої І.А., Пасічник С.С., 
розглянувши в попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління ДПС у Харківській області
на постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 15 березня 2023 року (колегія суддів у складі: головуючий суддя - Подобайло З.Г.; судді - Бартош Н.С., Григоров А.М.)
у справі № 520/12654/19
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ТОРГПАПІР»
до Головного управління ДПС у Харківській області
про скасування податкових повідомлень-рішень,-

В С Т А Н О В И В:

У листопаді 2019 року Товариство з обмеженою відповідальністю «ТОРГПАПІР» (далі -                         ТОВ «ТОРГПАПІР»; позивач; платник) звернулося до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Харківській області (далі - ГУ ДПС у Харківській області; відповідач; контролюючий орган) про скасування податкових повідомлень-рішень від 05 квітня 2019 року              № 00001221403, від 05 квітня 2019 року № 00001231403, від 05 квітня 2019 року № 00001211403, від 05 квітня 2019 року № 00001201403.

Харківський окружний адміністративний суд рішенням від 28 жовтня 2020 року в задоволенні позовної заяви відмовив. Вирішуючи спір, суд виходив із того, що висновки акта перевірки є об`єктивними та в повній мірі підтверджуються матеріалами справи. 

Другий апеляційний адміністративний суд постановою від 15 березня 2023 року рішення суду першої інстанції скасував та прийняв нове - про задоволення позову. 

ГУ ДПС у Харківській області звернулося до суду касаційної інстанції з касаційною скаргою, в якій просить скасувати постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 15 березня                 2023 року, а рішення Харківського окружного адміністративного суду від 28 жовтня 2020 року залишити без змін. 

В обґрунтування своїх вимог відповідач посилається на порушення судом норм матеріального та процесуального права. При цьому наголошує на виготовленні платником готової продукції без належного ведення бухгалтерського обліку, а також недоведенні ним формування собівартості реалізованої готової продукції (зайво віднесено собівартість запасів до складу витрат, визначених за правилами бухгалтерського обліку). Крім того, звертає увагу на придбання ТОВ «ТОРГПАПІР» комп`ютерів і кондиціонерів без використання їх у власній фінансово-господарській діяльності.  

Верховний Суд ухвалою від 03 липня 2023 року відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою ГУ ДПС у Харківській області.

13 липня 2023 року від позивача надійшов відзив на касаційну скаргу, в якому він зазначив, що доводи касаційної скарги не спростовують правильність застосування судом норм матеріального та процесуального права.

Переглядаючи оскаржуване судове рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судом апеляційної інстанції норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ним норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга задоволенню не підлягає з огляду на таке.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що контролюючим органом проведено документальну планову виїзну перевірку ТОВ «ТОРГПАПІР» щодо дотримання вимог податкового законодавства за період з 10 лютого 2016 року по 30 вересня 2018 року, валютного - за період з 10 лютого 2016 року по 30 вересня 2018 року, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 10 лютого 2016 року по 30 вересня 2018 року, за наслідками якої складено акт від               11 березня 2019 року № 737/20-40-14-03-06/40269187.

Перевіркою встановлено недотримання платником вимог:

- пунктів 44.1, 44.2 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин; далі - ПК України), пункту 3 Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 07 лютого 2013 року № 73, Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 25 «Фінансовий звіт суб`єкта малого підприємництва», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 25 лютого 2000 року          № 39, Положення про інвентаризацію активів та зобов`язань, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 02 вересня 2014 року № 879 (далі - Положення № 879), пункту 5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29 листопада 1999 року № 290 (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин; далі - П(С)БО 15 «Дохід»), пункту 5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 11 «Зобов`язання», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31 січня 2000 року № 20, Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 9 «Запаси», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 20 жовтня 1999 року № 246, пункту 11 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31 грудня 1999 року № 318, частини другої статті 3, статті 4 Закону України від 16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин; далі - Закон № 996-XIV), Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24 травня            1995 року № 88, внаслідок заниження суми доходів у розмірі 11117286,00 грн у результаті невключення до їх складу доходу від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) невстановленим особам.

Так, під час проведення перевірки платнику вручено лист від 18 лютого 2019 року № 8035/10/20-40-14-03-16 з проханням провести інвентаризацію основних засобів, залишків товарно-матеріальних цінностей, коштів, готівки та інших активів, що належать позивачу та/або знаходяться в його користуванні, з урахуванням вимог підпункту 20.1.13 пункту 20.1 статті 20 ПК України в терміни, відведені для проведення перевірки.

Позивачем надано лист від 01 березня 2019 року № 01/03 «Щодо проведення інвентаризації» з наданням копії наказу про проведення інвентаризації та акти інвентаризації, відповідно до яких станом на 30 вересня 2018 року нестач та надлишків не встановлено.

Згідно з наданими актами контрольної перевірки інвентаризації цінностей станом на 30 вересня 2018 року встановлено наявність товарів, які ТОВ «ТОРГПАПІР» придбано для подальшої реалізації:

- 2 найменувань цінностей на суму 75764,02 грн (ноутбуки DELL);

- 58 найменувань цінностей на суму 2288630,74 грн (кондиціонери Delfa 2 шт., Ergo 5 шт., TCL 4 шт., Sensei 1 шт., Idea 1 шт., Supra 1 шт., ноутбуки Acer 9 шт., Asus 11 шт., DELL 4 шт., HP 6 шт., Lenovo 10 шт., сервер НРЕ, системний блок серверний, ультрабук Xiaomi 2 шт.);

- 3 найменувань цінностей на суму 271975,00 грн (сітка сушильна АД-57);

- 20 найменувань цінностей на суму 5003861,04 грн (макулатура, картон кольоровий, відходи ламінованого паперу, кромка комбінованого матеріалу, зрізи комбінованого матеріалу, заготовки Пюр-Пак тощо);

- 63 найменувань цінностей на суму 20464438,98 грн (гофролист, картон, папір мішковий, папір писальний, папір мішковий крафт, папір обгортковий, папір офсетний);

- 82 найменувань цінностей на суму 8457598,50 грн (акварель, блокнот, газонокосарка бензинова, гуаш, контур по склу та кераміці, крейда кольорова, маркер для дошки, лінійка, лак, ластик, олівці, пакувальний матеріал, ножиці, підшипник, профнастил, маркер, масло льняне, точилка, циркуль, щоденник, чорнила, фоторамка, набір акварельних олівців, набір акрилових фарб для вітражу, папка для зошитів картонна, фломастери, фарба, папка-портфель на блискавці з тканинними ручками тощо).

При порівнянні даних актів контрольної перевірки інвентаризації цінностей станом на 30 вересня 2018 року, наданих до перевірки, з оборотно-сальдовими відомостями по рахункам бухгалтерського обліку 201, 206, 26, 281 та наданим Балансом (Звітом про фінансовий стан) контролюючим органом встановлено розбіжності в сумі 11117286,00 грн, а саме:

- рахунок 201 «Сировина й матеріали»: відповідно до даних оборотно-сальдових відомостей у сумі 6289486,33 грн, даних актів контрольної перевірки інвентаризації цінностей у розмірі 628961,23 грн, даних Балансу станом на 30 вересня 2018 року в сумі 4541000,00 грн, різниця склала                1748561,23 грн;

- рахунок 26 «Готова продукція»: згідно з даними оборотно-сальдових відомостей у сумі 11010622,65 грн, даними актів контрольної перевірки інвентаризації цінностей у розмірі 11115306,28 грн, даними Балансу станом на 30 вересня 2018 року в сумі 13821000,00 грн, різниця склала 2705693,72 грн;

- рахунок 281 «Товари на складі»: відповідно до даних оборотно-сальдових відомостей у сумі 16625714,73 грн, даних актів контрольної перевірки інвентаризації цінностей у розмірі           16521031,01 грн, даних Балансу станом на 30 вересня 2018 року в сумі 9858000,00 грн, різниця склала (- 6663031,01) грн.

Також виявлено розбіжності між даними оборотно-сальдових відомостей по рахункам бухгалтерського обліку 361, 631 та даними Балансу (Звіту про фінансовий стан) станом на                      30 вересня 2018 року, а саме:

- рахунок 361 «Розрахунки з вітчизняними покупцями» згідно з даними оборотно-сальдових відомостей у розмірі 8768790,05 грн (Кт), відповідно до Балансу у сумі 11741000,00 грн (Дт); 

- рахунок 631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками» згідно з даними оборотно-сальдових відомостей у розмірі 29822149,56 грн (Кт), відповідно до Балансу у сумі 44126000,00 грн (Кт).

Згідно з оборотно-сальдовою відомістю за три квартали 2018 року по рахунку бухгалтерського обліку 361 «Розрахунки з вітчизняними покупцями» станом на 30 вересня 2018 року Дт сальдо складає 6568544,80 грн, Кт сальдо становить 15337334,85 грн, загальне Кт сальдо - 8768790,05 грн.

Відповідно до оборотно-сальдової відомості за три квартали 2018 року по рахунку бухгалтерського обліку 631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками» станом на 30 вересня 2018 року Дт сальдо складає 2511843,52 грн, Кт сальдо становить 32333993,08 грн, загальне Кт сальдо - 29822149,56 грн.

Залишки по рахункам бухгалтерського обліку за період з 10 лютого 2016 року по 30 вересня 2018 року зафіксовано актом від 26 лютого 2019 року № 1312/20-40-14-03-06/40269187. При цьому рахунки бухгалтерського обліку 372, 374, 375, 376, 377, 378, 65 ТОВ «ТОРГПАПІР» не використовуються;

- пункту 44.1 статті 44, пункту 189.1 статті 189, пункту 198.5 статті 198 ПК України у зв`язку із заниженням податкових зобов`язань з податку на додану вартість за вересень 2018 року в сумі 577726,00 грн;

- пункту 187.1 статті 187, пункту 188.1 статті 188 ПК України з огляду на ненарахування податкових зобов`язань з податку на додану вартість за вересень 2018 року в розмірі 1873745,00 грн при реалізації товару невстановленим особам;

- пункту 201.1 статті 201 ПК України внаслідок нездійснення реєстрації податкових накладних за вересень 2018 року на суму податку на додану вартість у розмірі 2451471,00 грн;

- статті 201 ПК України у зв`язку з несвоєчасною реєстрацією податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.

На підставі зазначеного акта перевірки ГУ ДПС у Харківській області 05 квітня 2019 року прийнято податкові повідомлення-рішення: № 00001201403, згідно з яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток у розмірі 15141814,00 грн за основним платежем та          3785453,50 грн за штрафними (фінансовими) санкціями; № 00001211403, згідно з яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість у розмірі 2451471,00 грн за основним платежем та 612867,75 грн за штрафними (фінансовими) санкціями; № 00001221403, згідно з яким застосовано штраф у розмірі 1225735,50 грн; № 00001231403, згідно з яким застосовано штраф у сумі 28069,68 грн. 

Надаючи оцінку правомірності прийняття відповідачем оскаржуваних актів індивідуальної дії, Верховний Суд виходить із такого.

Відповідно до частини другої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

У таких справах суб`єкт владних повноважень не може посилатися на докази, які не були покладені в основу оскаржуваного рішення, за винятком випадків, коли він доведе, що ним було вжито всіх можливих заходів для їх отримання до прийняття оскаржуваного рішення, але вони не були отримані з незалежних від нього причин.

Згідно з пунктом 2 розділу І Порядку оформлення результатів документальних перевірок дотримання законодавства України з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства платниками податків-юридичними особами та їх відокремленими підрозділами, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 20 серпня 2015 року № 727 (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин; далі - Порядок), акт документальної перевірки - це службовий документ, який підтверджує факт проведення документальної перевірки, відображає її результати і є носієм доказової інформації про виявлені порушення вимог законодавства з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

За правилами пункту 5 розділу ІІ Порядку факти виявлених порушень законодавства з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, викладаються в акті документальної перевірки чітко, об`єктивно та повною мірою з посиланням на первинні документи, регістри податкового та бухгалтерського обліку, фінансової та іншої звітності, інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків, зборів, платежів, ведення/складання яких передбачено законодавством, або отримані від інших суб`єктів господарювання, органів державної влади, у тому числі іноземних держав, правоохоронних органів, а також податкову інформацію, що підтверджують наявність зазначених фактів.

Підпунктом 2 пункту 4 розділу ІІІ Порядку передбачено, що в разі встановлення перевіркою порушень податкового законодавства за кожним відображеним в акті документальної перевірки фактом порушення необхідно, зокрема, викласти зміст порушення з посиланням на конкретні пункти і статті законодавчих актів (міжнародних договорів, згода на обов`язковість яких надана Верховною Радою України і якими регулюються питання оподаткування), що порушені платником податків, зазначити період (календарний день, місяць, квартал, півріччя, три квартали, рік) фінансово-господарської діяльності платника податків та господарську операцію, при здійсненні якої вчинено це порушення; зазначити первинні документи, на підставі яких вчинено записи у податковому та бухгалтерському обліку, навести регістри бухгалтерського обліку, кореспонденцію рахунків операцій та інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків, зборів, та докази, що підтверджують наявність факту порушення.

Як з`ясовано судом апеляційної інстанції, доводи про невключення позивачем до складу доходів доходу від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) невстановленим особам обґрунтовано в акті перевірки виключно наявністю розбіжностей між даними Балансу станом на 30 вересня 2018 року та даними інвентаризації станом на 30 вересня 2018 року.

Пунктом 5 П(С)БО 15 «Дохід» передбачено, що дохід визнається під час збільшення активу або зменшення зобов`язання, що зумовлює зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства), за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена.

Відповідно до пункту 7 П(С)БО 15 «Дохід» визнані доходи класифікуються в бухгалтерському обліку за такими групами: дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг); чистий дохід від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг); інші операційні доходи; фінансові доходи; інші доходи.

Дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) - загальний дохід (виручка) від реалізації продукції, товарів, робіт або послуг без вирахування наданих знижок, повернення раніше проданих товарів та непрямих податків і зборів (податку на додану вартість, акцизного збору тощо).

Чистий дохід від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) визначається шляхом вирахування з доходу від реалізації продукції, товарів, робіт, послуг наданих знижок, вартості повернутих раніше проданих товарів, доходів, що за договорами належать комітентам (принципалам тощо), та податків і зборів.

Згідно з пунктом 21 П(С)БО 15 «Дохід» дохід відображається в бухгалтерському обліку в сумі справедливої вартості активів, що отримані або підлягають отриманню.

Відповідно до підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.

Як з`ясовано судом апеляційної інстанції, ТОВ «ТОРГПАПІР» надає спрощену фінансову звітність за формою № 1-м та № 2-м. Таким чином, для розрахунку об`єкта оподаткування до уваги береться сума бухгалтерського фінансового результату до оподаткування, визначена у фінансовій звітності підприємства. Фінансовий результат до оподаткування (прибутку або збитку) визначається у фінансовій звітності підприємства, а саме - в Звіті про фінансові результати (форма № 2-м). Натомість нормами ПК України не передбачено формування даних рядка 02 декларації з податку на прибуток підприємства на підставі даних, відображених в Балансі (форма № 1-м). Відтак, у разі наявності розбіжностей між даними регістрів бухгалтерського обліку та даними Балансу коригуванню підлягають дані Балансу, оскільки вони заповнюються на підставі регістрів бухгалтерського обліку, а не навпаки.

При цьому за правилами пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Згідно зі статтею 1 Закону № 996-XIV первинним документом є документ, який містить відомості про господарську операцію.

За правилами частини першої статті 9 Закону № 996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи.

Надаючи оцінку доводам контролюючого органу щодо результатів інвентаризації та невключення позивачем до складу доходів доходу від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) невстановленим особам на суму різниці, визначеної шляхом співставлення даних про вартість товарно-матеріальних цінностей згідно з актами контрольної перевірки та даними Балансу, суд апеляційної інстанції з`ясував, що в акті перевірки вказано, що порушення, виявлені в актах контрольної перевірки інвентаризації цінностей станом на 30 вересня 2018 року, унеможливлюють достовірно визначити матеріальні цінності. Проте, інші первинні документи, які підтверджують реалізацію платником товарно-матеріальних цінностей на суму 11117286,00 грн, в акті перевірки відповідачем не відображено, що не узгоджується з вимогами Порядку.

Натомість в межах судового розгляду проведено судово-економічну експертизу, результати якої оформлено висновком від 11 листопада 2022 року № СЕ-19/121-21/24220-ЕК, відповідно до якого доводи контролюючого органу про заниження суми доходів на 11117286,00 грн у результаті невключення до їх складу доходу від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) невстановленим особам наданими на дослідження документами не підтверджуються.

Наведене, в свою чергу, обумовлює й безпідставність донарахування позивачу суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість у розмірі 1873745,00 грн внаслідок порушення ним вимог пункту 187.1 статті 187, пункту 188.1 статті 188 ПК України, а також необхідність складання та реєстрації податкових накладних за цими операціями. 

Що стосується встановленого за наслідками здійсненого контрольного заходу завищення собівартості реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг) за рахунок зайвого віднесення собівартості запасів до складу витрат, визначених за правилами бухгалтерського обліку, на суму 74071982,00 грн, то судом з`ясовано, що в охоплений перевіркою період ТОВ «ТОРГПАПІР» здійснювало виробництво паперу згідно з укладеними договорами про виготовлення продукції з давальницької сировини. Умовами цих договорів не передбачено передачу додаткової необхідної сировини та матеріалів, які необхідні для виготовлення паперу, їх кількісні та вартісні показники.

Висновок ГУ ДПС у Харківській області про зменшення витрат, визначених за правилами бухгалтерського обліку, без підтвердження формування собівартості реалізованої готової продукції (зайве віднесення собівартості запасів до складу витрат), на загальну суму 74071982,00 грн ґрунтується на тому, що в актах виконаних робіт з переробки давальницької сировини, наданих виконавцями, відсутні данні про використані в процесі виробництва допоміжні речовини, які необхідні для виготовлення паперу, а ТОВ «ТОРГПАПІР» допоміжні речовини не передавало, про що свідчить інформація з автоматизованих інформаційних систем контролюючого органу                            АС «Податковий блок», «Архів електронної звітності».

Проте, судом апеляційної інстанції встановлено, що включення до складу витрат вартості виконаних робіт з переробки давальницької сировини підтверджено належним чином оформленими первинними документами, що також зафіксовано в акті перевірки.

Більш того, в акті перевірки відповідачем не зазначено, на підставі яких саме первинних документів встановлено факт непридбання виконавцями допоміжних речовин для виготовлення паперу в достатніх обсягах.

Натомість, дані з інформаційно-аналітичних систем контролюючих органів, на які посилається ГУ ДПС у Харківській області, не ґрунтуються на безпосередньому аналізі первинних документів. Крім того, податкове законодавство не ставить у залежність податковий облік (стан) певного платника податку-покупця від дотримання контрагентом податкової дисципліни та правильності ведення ним податкового або бухгалтерського обліку, на що неодноразово звертав увагу Верховний Суд, зокрема в постановах від 06 лютого 2018 року у справі № 816/166/15-а, від 27 березня 2018 року у справі         № 816/809/17, від 01 червня 2022 року у справі № 420/5550/19, від 06 липня 2022 року у справа           № 280/522/20.

Крім того, Другим апеляційним адміністративним судом встановлено, що ТОВ «ТОРГПАПІР» придбано в Товариства з обмеженою відповідальністю «ДіСі Лінк» ноутбуки та кондиціонери, що підтверджується рахунками-фактурами, видатковими накладними, податковими накладними та платіжними дорученнями.  

За правилами пункту 198.3 статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Господарською діяльністю згідно з підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України є діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами. 

Мета отримання доходу як кваліфікуюча ознака господарської діяльності кореспондує з вимогою щодо наявності розумної економічної причини (ділової мети) під час здійснення господарської діяльності. Оскільки господарська діяльність складається із сукупності господарських операцій платника податків, які є формою здійснення господарської діяльності, то розумна економічна причина має бути наявною в кожній господарській операції. Лише в такому разі та чи інша операція може вважатися вчиненою в межах господарської діяльності платника податків та лише за таких умов платник має право на врахування в податковому обліку наслідків відповідних господарських операцій. 

Таким чином, лише господарські операції, здійснені за наявності розумних економічних причин (ділової мети), є такими, що вчинені в межах господарської діяльності. 

За правилами підпункту 14.1.231 пункту 14.1 статті 14 ПК України розумна економічна причина (ділова мета) - це причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності.

Отже, зміст поняття розумної економічної причини (ділової мети) передбачає обов`язкову спрямованість будь-якої операції платника на отримання позитивного економічного ефекту, тобто на приріст (збереження) активів платника (їх вартість), а так само створення умов для такого приросту (збереження) в майбутньому. 

В той же час, не обов`язково, аби економічний ефект спостерігався негайно після вчинення операції. Не виключено, що такий ефект настане в майбутньому, а також не виключено, що в результаті об`єктивних причин економічний ефект може не настати взагалі. 

Проте, із визначеного в ПК України поняття ділової мети випливає, що обов`язково повинен бути намір платника отримати відповідний економічний ефект, тобто господарська операція принаймні теоретично (за умови досягнення поставлених завдань) має передбачати можливість приросту або збереження активів чи їх вартості. 

Якщо ж та чи інша операція не зумовлена розумними економічними причинами (позбавлена ділової мети), то такі операції не є вчиненими в межах господарської діяльності, а відтак, їх наслідки не підлягають відображенню в податковому обліку. 

З`ясування наміру платника на отримання економічного ефекту від господарської операції передбачає аналіз умов та обставин її здійснення. При цьому економічний ефект не повинен полягати виключно в зменшенні податкового навантаження на хоча б одного з учасників операції.

Відповідно, економічний ефект відсутній в операціях, які призводять до збільшення задекларованих витрат платника та зменшують об`єкт його оподаткування без можливості отримання додаткового приросту активів чи збереження їх вартості. 

При цьому варто виходити з того, якою в тій чи іншій ситуації має бути поведінка добросовісного суб`єкта господарювання, що за звичайних умов ведення господарської діяльності зацікавлений у найбільшому скороченні своїх витрат.

Застосовуючи зазначені правила оподаткування при оцінці розглядуваних господарських операцій, суди встановили, що придбані платником комп`ютерна техніка та кондиціонери оприбутковано на бухгалтерському рахунку 15 «Капітальні інвестиції» станом на 30 вересня 2018 року. В матеріалах справи міститься оборотно-сальдова відомість по рахунку 152 «Інвестиції», в якій відображено оприбуткування та залишки придбаних комп`ютерів і кондиціонерів, що зазначені в акті перевірки.

Контролюючим органом, у свою чергу, ні під час перевірки, ні під час судового розгляду документально не доведено, що придбані платником у Товариства з обмеженою відповідальністю «ДіСі Лінк» комп`ютерна техніка та кондиціонери призначаються для їх використання в операціях, що не є господарською діяльністю ТОВ «ТОРГПАПІР». Натомість факт наявності зазначеної техніки в повному обсязі та невикористання її, зокрема у вересні 2018 року, як наголошує ГУ ДПС у Харківській області, в операціях, що не є господарською діяльністю позивача, документально підтверджується актом інвентаризації, а також висновком судово-економічної експертизи від              11 листопада 2022 року № СЕ-19/121-21/24220-ЕК.

За таких обставин висновок Другого апеляційного адміністративного суду про наявність правових підстав для визнання протиправними та скасування оскаржуваних актів індивідуальної дії ґрунтується на правильному застосуванні норм матеріального права. 

З огляду на викладене та враховуючи, що за правилами частини другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази, а суд апеляційної інстанції не допустив порушення норм процесуального права, які б могли вплинути на встановлення дійсних обставин справи, та правильно застосував норми матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку про залишення касаційної скарги ГУ ДПС у Харківській області без задоволення, а рішення суду апеляційної інстанції - без змін.

Керуючись статтями 341, 343, 349, 351, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Головного управління ДПС у Харківській області залишити без задоволення.

Постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 15 березня 2023 року залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач                                                                             І. А. Гончарова

Судді                                                                                                     І. А. Васильєва
                                                                                             
                                                                                                                                С. С. Пасічник