ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

19 липня 2023 року 	м. Дніпро	справа № 340/2226/22	
Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді  Коршуна А.О. (доповідач),
                               суддів:  Чередниченка В.Є., Іванова С.М.,        
розглянувши в порядку письмового  провадження апеляційну скаргу       Головного управління ДПС у Кіровоградській області на рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду  від 31.03.2023р.  у справі №340/2226/22	
за  позовом:	Товариства з обмеженою відповідальністю «САНОЛТА»	
до:   про:	1.          Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків  2.          Державної податкової служби України визнання протиправним та скасування рішення,  зобов`язання вчинити певні дії 	
ВСТАНОВИВ:

15.04.2022р.  Товариство з обмеженою відповідальністю «САНОЛТА» (далі – ТОВ «САНОЛТА» ) за допомогою засобів поштового зв`язку  звернулось  до Кіровоградського окружного адміністративного суду з позовом  до Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків,  Державної податкової служби України (далі – ДПС), про визнання протиправними та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії, судом першої інстанції позов зареєстровано 18.04.2022р.  / а.с. 194,1-7 том 1/.
25.04.2022р., відповідною ухвалою суду першої інстанції вищезазначений позов було залишено без руху та позивачу запропоновано усунути недоліки позову у встановлений судом строк / а.с. 200 том 1/, враховуючи що позивачем у встановлений судом строк недоліки позову були усунуті / а.с. 202-244 том 1, а.с. 1-28 том 2/, ухвалою Кіровоградського окружного адміністративного суду від 18.05.2022р.  за вищезазначеним адміністративним позовом  відкрито провадження в адміністративній справі №340/2226/22 та справу призначено до судового розгляду /а.с. 129 том 2/.
Позивач,  посилаючись у адміністративному позові,  на те, що ним під час  виконання зобов`язань за договором з ТОВ «САНОЛТА КОРМ»  (покупець)  про факту поставки  на адресу покупця товару, 12.11.2021р. складено податкову накладну (далі – ПН) № 1, яку засобами електронного зв`язку було надіслано до податкового органу для  реєстрації, але підприємством отримано квитанцію про зупинення реєстрації ПН відповідно до п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України , у якій зазначено, що коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 1507 відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість (далі– ПДВ), як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій і запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, та запропоновано надати пояснення та /або додаткові документи щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову у реєстрації ПН.  Після отримання  квитанції  позивачем  було направлено контролюючому органу письмові пояснення та копії первинних документів, які стали підставою для формування ПН, але комісією Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН) або відмову в такій реєстрації,  14.01.2022р. прийнято рішення  №3656149/38401364 , яким відмовлено у реєстрації в ЄРПН податкової накладної №1 від 12.11.2021р. через ненадання платником податків розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків, документів щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством. Позивач вважає прийняте податковим органом рішення необґрунтованим та безпідставним, після отримання  ним квитанції про зупинення реєстрації спірних ПН підприємством було надано податковому органу усі первинні документи, які свідчать про проведення господарської операції,  за якою було сформовано спірну ПН, необхідність та обов`язковість ведення яких визначена чинним законодавством, податковий орган приймаючи рішення не врахував специфіку діяльності позивача на ринку продажу сільськогосподарської продукції, тому відповідач не мав правових підстав для відмови у реєстрації ПН, і такі дії відповідача порушують права та інтереси платника податків, крім цього у прийнятому рішенні  відповідач не  зазначив чітко яких саме документів не було надано позивачем і які з наданих документів складені із порушенням вимог чинного законодавства, а саме такого оформлення прийнятого відповідачем рішення вимагає його форма, яка затверджена у встановлений законом спосіб. Тому позивач  просив суд визнати протиправним та скасувати рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН або відмову в такій реєстрації №3656149/38401364 від 14.01.2022р., яким відмовлено у реєстрації в ЄРПН податкової накладної №1 від 12.11.2021р.  та зобов`язати відповідача зареєструвати ПН №1 від 12.11.2021р. у ЄРПН датою їх фактичного подання на реєстрацію. 
Рішенням Кіровоградського окружного адміністративного суду від 31.03.2023р. у справі №340/2226/22 адміністративний позов задоволено / а.с.171-176 том 2/.
Відповідач – Центральне міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків, не погодившись із рішенням суду першої інстанції у цій справі, за допомогою засобів поштового зв`язку подав до суду апеляційної інстанції апеляційну скаргу, у якій також міститься клопотання про поновлення строку на апеляційне оскарження, / а.с. 182-188 том 2/, яка надійшла до Третього апеляційного адміністративного суду 10.05.2023р. / а.с. 182,188 том 2/. 
З метою забезпечення розгляду вищезазначеної апеляційної скарги 11.05.2023р. судом апеляційної інстанції витребувано з суду першої інстанції матеріали справи №340/2226/22 / а.с. 190 том 2/, які надійшли до  Третього апеляційного адміністративного суду 06.06.2023р. / а.с. 192 том 2/.
Ухвалою Третього апеляційного адміністративного суду від 08.06.2023р.  у справі №340/2226/22 заявнику поновлено строк на апеляційне оскарження,  апеляційна скарга  Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від  31.03.2023р.  у справі №340/2226/22 залишена без руху та заявнику апеляційної скарги надано строк для усунення недоліків апеляційної скарги  /а.с. 193 том 2/.
У межах встановленого вищезазначеною ухвалою суду заявником апеляційної скарги зазначені судом недоліки було усунуто / а.с. 195-200 том 2/.
Враховуючи, що станом на 16.06.2023р. суддя Панченко О.М., яка входить до складу колегії судів, що розглядає справу №340/2226/22, відрахована зі штату Третього апеляційного адміністративного суду у зв`язку із поданням заяви про відставку, із застосуванням системи автоматизованого розподілу справ суду здійснено повторний автоматизований розподіл справи №340/2226/22 та визначено склад суду, що розглядає справу: головуючий суддя Коршун А.О. (доповідач), судді Чередниченко В.Є., Іванов С.М. / а.с. 201,202  том 3/.
Ухвалами Третього апеляційного адміністративного суду від 16.06.2023р. у справі №340/2226/22  відкрито апеляційне провадження за апеляційною скаргою Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від  31.03.2023р.  у справі №340/2226/22  /а.с. 203 том 2/ і апеляційний розгляд справи в порядку письмового провадження призначено з 04.07.2023р. / а.с. 204 том 2/, про що судом апеляційної інстанції було повідомлено учасників справи / а.с. 206-212,214 том 2/. 
Відповідач - Центральне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків, посилаючись у апеляційній скарзі / а.с. 182-184 том 2/ на те, що судом першої інстанції під час розгляду справи було зроблено висновки, які суперечать фактичним обставинам справи, що призвело до прийняття ним рішення у справі з порушенням норм чинного матеріального та процесуального права, просив скасувати рішення суду першої інстанції від 31.03.2023р.  у цій справі та ухвалити у справі нове рішення, яким відмовити позивачу у задоволенні вимог адміністративного позову. 
Позивач , у письмовому відзиві на апеляційну скаргу /а.с. 179-188 том 3/, заперечував проти доводів апеляційної скарги та посилаючись на те, що судом першої інстанції під час розгляду справи було з`ясовано усі обставини справи, які мали значення для її вирішення, та постановлено обґрунтоване рішення без порушень норм чинного законодавства, просив апеляційну скаргу залишити без задоволення, рішення суду першої інстанції від 31.03.2023р. у цій справі залишити без змін. 
Відповідно до ч. 1 ст. 309 КАС України апеляційна скарга на рішення суду першої інстанції має бути розглянута протягом шістдесяти днів з дня постановлення ухвали про відкриття апеляційного провадження, а положеннями ч. 5 ст. 250 КАС України передбачено, що датою ухвалення судового рішення  в порядку письмового провадження  є дата складення повного судового рішення.
Перевіривши доводи апеляційної скарги, матеріали адміністративної справи, законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції  в межах доводів апеляційної скарги і заявлених позовних вимог, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з  наступних підстав.
ТОВ «САНОЛТА»,  позивач у справі,   зареєстрований як юридична особа,  код ЄДРПОУ 38401364, підприємство є платником податків, у тому числі платником ПДВ, видами господарської діяльності підприємства є  оптова торгівля молочними продуктами, яйцями, харчовими оліями та жирами (код КВЕД 46.33), також видами діяльності підприємства є оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням, кормами для тварин (код КВЕД 46.21), діяльність посередників, що спеціалізуються в торгівлі іншими товарами (код КВЕД 46.18), неспеціалізована оптова торгівля продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами ( код КВЕД 46.39). і з метою здійснення господарської діяльності у підприємства наявні як власні основні фонди так і орендовані потужності. / а.с. 160-163 том 1/.  
Судом під час розгляду цієї справи встановлено, що позивачем у справі в межах здійснення господарської діяльності, під час  виконання зобов`язань за контрактом  з ТОВ «САНОЛТА КОРМ» (покупець)  №Р21С004 від 11.01.2021р. / а.с. 23-25 том 1/,  по факту відвантаження на адресу   покупця партії товару – олії соєвої гідратованої/ а.с. 26 том 1/, 12.11.2021р.  складено ПН №1 / а.с. 21 том 1/, яку засобами електронного зв`язку було надіслано до податкового органу для  реєстрації, але підприємством отримано квитанцію про зупинення реєстрації ПН / а.с. 22 том 1/, у якій зазначено, що відповідно до п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України реєстрація ПН зупинена, коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 1507 відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість (далі – ПДВ), як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій та запропоновано  надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, та запропоновано надати пояснення та /або додаткові документи щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову у реєстрації ПН. 
Після отримання  квитанції  позивачем було направлено контролюючому органу письмові пояснення та копії первинних документів, які стали підставою для формування спірної ПН / а.с. 17-20 том 1/, але комісією Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН) або відмову в такій реєстрації, 14.01.2022р. прийнято рішення №3656149/38401364 , яким відмовлено у реєстрації в ЄРПН податкової накладної №1 від 12.11.2021р. через ненадання платником податків розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків, документів щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством / а.с. 12 том 1/, і саме це рішення відповідача, який у спірних відносинах виступає у якості суб`єкта владних повноважень,  є предметом оскарження у цій адміністративній справі. 
Відповідно до положень п. 201.1  ст.   201 Податкового кодексу України передбачено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін, і відповідно до п. 201.10 цієї статті підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
Відповідно до пункту  187.1  статті  187 Податкового кодексу України  датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього  Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних (далі – ЄРПН, реєстр), який відповідно до  пп.  14.1.60 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України є реєстром відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами,  встановлюється Кабінетом Міністрів України і реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування у цьому реєстрі може бути зупинена лише в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних (далі – ЄРПН, реєстр), який відповідно до  пп.  14.1.60 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України є реєстром відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами,  встановлюється Кабінетом Міністрів України і реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування у цьому реєстрі може бути зупинена лише в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Відповідно до  пп.14.1.60 п.14.1 ст.14 Податкового кодексу України  єдиний реєстр податкових накладних це реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами.
Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних затверджено постановою Кабінету Міністрів України № 1246 від 29.12.2010р. (далі – Порядок №1246),  та відповідно до п. 12 цього Порядку після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог Законів України «Про електронний цифровий підпис», «Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
На момент прийняття відповідачем у справі оскаржуваного рішення  був чинним ( набрав чинності з 01.02.2020р.)  Порядок зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – Порядок), який затверджено постановою Кабінету Міністрів України №1165 від 11.12.2019р.,   яким визначено механізм зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних 
Так, положеннями п. 2 та 3  Порядку передбачено, що податкові накладні/розрахунки коригування (крім розрахунків коригування, складених у разі зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, та розрахунків коригування, складених на неплатника податку), що подаються для реєстрації в Реєстрі, перевіряються щодо відповідності такій ознаці безумовної реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування (далі ознаки безумовної реєстрації): обсяг постачання, зазначений платником податку в податкових накладних/розрахунках коригування (крім розрахунків коригування, поданих для реєстрації в іншому місяці, ніж місяць, в якому вони складені), зареєстрованих у Реєстрі в поточному місяці, з урахуванням поданої для реєстрації в Реєстрі податкової накладної/розрахунку коригування, становить менше 500 тис. гривень за умови, що обсяг постачання товарів/послуг, зазначений у них у поточному місяці за операціями з одним отримувачем платником податку, не перевищує 50 тис. гривень, сума податку на додану вартість з вироблених в Україні товарів (робіт, послуг), сплачена у попередньому місяці, становить більше 20 тис. гривень, та керівник посадова особа такого платника податку є особою, яка займає аналогічну посаду не більше ніж у трьох (включно) платників податку.
А відповідно до положень п. 5 та п. 7 цього  Порядку податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій. У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Сукупний аналіз наведених норм Порядку дає можливість зробити висновок про те, що обов`язковою умовою для зупинення реєстрації  ПН це наявність критерію ризикованості здійснення операцій.
Відповідно до Критеріїв ризикованості здійснення операцій, які є додатком №3 до Порядку (далі – Критерії), одним з критеріїв ризиковості здійснення операцій є відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 01 січня 2017 року в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 01 січня 2017 року у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.
Під час розгляду справи встановлено, що реєстрація спірної  ПН позивача не відбулась та була зупинена через те, що коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 1507  відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що на думку податкового органу  надало можливість зробити висновок про відповідність спірної ПН позивача критеріям ризиковості здійснення операції  визначених п.1 Критеріїв, що ним зазначено у відповідній квитанції / а.с. 22 том 1/, у яких  також запропоновано надати документи та пояснення щодо підтвердження інформації зазначеної у ПН.
Але під час розгляду цієї справи контролюючим органом, який у спірних відносинах виступає у якості суб`єкта владних повноважень, в порушення вимог ч. 2 ст. 77 КАС України, не надано будь-яких належних доказів стосовно того, що зазначені ним у квитанції товари/послуги не були придбані (не надаються) ТОВ «САНОЛТА»  на постійній основі, що фактично виключає можливість застосування у даному випадку п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.
Крім цього з огляду на зміст квитанцій про зупинення реєстрації спірної ПН /а.с. 22 том 1/ колегія суддів вважає за необхідне зазначити, що в ній контролюючим органом  не вказано які саме документи слід надати платнику податків та чого саме мають стосуватися пояснення такого платника податків для того, щоб реєстрація ПН стала можливою, що також свідчить про невідповідність сформованої квитанції вимогам, що визначені пунктом 11 Порядку № 1165, тоді як контролюючий орган має конкретизувати перелік документів, необхідних для виконання покладених на нього функцій, для того, щоб платник податку чітко розумів адресовану йому вимогу, оскільки висування контролюючим органом до платника податків загальної вимоги про надання документів без їх конкретизації та без посилання на відповідну норму права виключає можливість такого органу в подальшому застосовувати до такого платника податків негативні наслідки, пов`язані із ненаданням певного документу, оскільки неконкретизація переліку документів у квитанції про зупинення реєстрації ПН створює для платника податків стан правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції - прийняття рішення про відмову у реєстрації певної ПН.
При цьому колегія суддів вважає за необхідне зазначити, що аналогічний висновок викладено Верховним Судом у постанові від 22.07.2019р. у справі №815/2985/18.
Наведене вище дає можливість зробити висновок про те, що  невиконання контролюючим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності, а недотримання контролюючим органом вимог законодавства на етапі зупинення реєстрації податкової накладної щодо оформлення квитанції прямо вказує на те, що рішення, яке прийняте на наступному етапі, тобто рішення Комісії про відмову у реєстрації податкової накладної, теж не є правомірним.
Механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України, визначено наказом Міністерства фінансів України від 12 грудня 2019 року № 520, яким затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (надалі - Порядок № 520).
Пунктом 2 Порядку № 520 визначено, що прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС.
Відповідно до пунктів 3, 4 Порядку № 520 комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до   пункту 4   цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому   статтею 42   Кодексу. У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.
Пунктом 5 Порядку № 520 передбачено, що перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:
договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;
розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Письмові пояснення та копії документів, зазначені у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній/розрахунку коригування. Письмові пояснення та копії документів, зазначених у   пункті 5   цього Порядку, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України   «Про електронні документи та електронний документообіг»,   «Про електронні довірчі послуги»   та   Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку (пункти 6, 7 Порядку № 520).
Відповідно до вимог п. 9, 10 та 11 Порядку № 520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня. Комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі за формою згідно з   додатком   до цього Порядку. Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до   пункту 5   цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Під час розгляду цієї справи судом встановлено, що позивачем у справі  після отримання квитанцій про зупинення реєстрації ПН №1 від 12.11.2021р.  було надано податковому органу письмові пояснення щодо обставин складання цієї ПН та копії первинних документів, які стали підставою для складання позивачем спірної  ПН та підтверджують факт наявності у позивача товару, який було реалізовано ТОВ «САНОЛТА КОРМ» / а.с. 17-20, 23-144 том 1/, які у свою чергу підтверджують реальність здійснення господарської операції за якою вона видана і які вчинені позивачем під час виконання своїх зобов`язань за контрактом з  ТОВ «САНОЛТА КОРМ» (покупець) №Р21С004 від 11.01.2021р. /а.с. 23-25 том 1/,   і ці обставини не були спростовані відповідачем під час розгляду справи, тому обґрунтування відповідачем, який у спірних обставинах виступає у якості суб`єкта владних повноважень, правомірності прийнятого ним оскаржуваного рішення не наданням позивачем документів на підтвердження господарської операції, або наданням документів, які оформлені з порушенням законодавства,  суперечить фактичним обставинам справи, які були встановлені судом та підтвердженні належними доказами.
З огляду на вищенаведене колегія суддів вважає, що відповідач у справі, під час прийняття рішення №3656149/38401364 від 14.01.2022р., діяв не у спосіб, який визначено чинним законодавством, та під час розгляду цієї справи судом, в порушення ч. 2 ст. 77 КАС України, не довів правомірності прийняття ним цього рішення, тому суд першої інстанції зробив правильний висновок про наявність підстав для скасування такого рішення суб`єкта владних повноважень. 
Також  колегія суддів , враховуючи вищенаведений висновок про наявність підстав для скасування спірних рішень відповідача про відмову в реєстрації поданих позивачем ПН №1 від 12.11.2021р.  з огляду на положення  пп. 201.16.4 пункту 201.16 статті 201 ПК України, вважає, що суд першої інстанції обґрунтовано з метою здійснення повного захисту прав та інтересів позивача у справі, як платника податків, зобов`язав відповідача здійснити реєстрацію в ЄРПН  спірної ПН датою її фактичного подання платником податків, позивачем у справі, на реєстрацію.
Оцінюючи усі докази, які були досліджені судом під час розгляду цієї справи у іх сукупності, та враховуючи вищенаведені норма чинного законодавства, яке регулює спірні відносини, що виникли між сторонами у цій справі, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції під час розгляду справи зробив правильний висновок щодо обґрунтованості заявлених позивачем у справі позовних вимог та постановив у цій справі правильне рішення, яким задовольнив позовні вимоги у повному обсязі. 
Враховуючи вищенаведене, колегія суддів приходить до висновку про те, що суд першої інстанції об`єктивно, повно, всебічно дослідив обставини, які мають суттєве значення для вирішення даної адміністративної справи, застосував до правовідносин, які виникли між сторонами у справі, норми права, які регулюють саме ці правовідносини, та постановив правильне рішення про задоволення заявлених позивачем вимог,   зроблені судом першої інстанції висновки відповідають фактичним обставинам справи та підтверджуються зібраними у справі доказами, і оскільки під час апеляційного розгляду справи не було встановлено будь-яких порушень судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, які б потягли за собою наявність підстав для скасування або зміни оскаржуваного судового рішення, вважає необхідним рішення суду  першої інстанції від 31.03.2023р.  у цій адміністративній справі  залишити без змін, а апеляційну скаргу відповідача  необхідно залишити без задоволення, оскільки доводи, які викладені у апеляційній скарзі, суперечать зібраним у справі доказам та фактичним обставинам справи, зводяться до переоцінки заявником апеляційної скарги доказів, які були досліджені судом першої інстанції під час розгляду даної адміністративної справи і незгоди з висновками суду з оцінки обставин у справі, а також помилкового тлумачення заявником апеляційної скарги норм матеріального та процесуального  права, і міркування відповідача  про неправильне застосування судом першої інстанції норм чинного матеріального та процесуального права не можна визнати спроможними і достатніми підставами для скасування оскаржуваного  судового рішення.
На підставі викладеного, керуючись ст. ст. 310,315,316, 321,322 КАС України, суд , -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу  Головного управління ДПС у Кіровоградській області – залишити без задоволення.
Рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 31.03.2023р.  у справі №340/2226/22-  залишити без змін. 
Постанова  суду набирає законної сили з моменту її прийняття ,  та може бути оскаржена у строки та в порядку  встановлені ст. ст. 329,331 КАС України.
                    Постанову виготовлено та підписано – 19.07.2023р.   
   
Головуючий - суддя                                                                      А.О. Коршун 

                               суддя                                                                      В.Є. Чередниченко 

                               суддя                                                                      С.М. Іванов