ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 640/22789/21                                                                       Суддя (судді) першої інстанції: Вовк П.В.

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

  31 серпня 2023 року                                                                                            м. Київ
          
Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

Головуючого судді                               Оксененка О.М.,
суддів:                                                     Вівдиченко Т.Р.,
                                                          Мельничука В.П.,

При секретарі:                                  Борисовської Л.М.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Київської митниці на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 16 листопада 2021 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Дьюті Фрі Пі Джей Юкрейн» до Київської митниці про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

В С Т А Н О В И В :

Товариство з обмеженою відповідальністю «Дьюті Фрі Пі Джей Юкрейн» звернулось до Окружного адміністративного суду міста Києва з адміністративним позовом до Київської митниці, в якому просило: визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Київської митниці від 27 липня 2021 року №№ 0000016/7.8-19-02, 0000017/7.8-19-02, 0000018/7.8-19-02.
Позовні вимоги обгрунтовано тим, що висновки акту перевірки, на підставі яких були прийняті оскаржувані податкові повідомлення-рішення, не відповідають дійсним обставинам справи та нормам чинного законодавства, і тому позивач вважає спірні рішення протиправними та такими, що підлягають скасуванню.
Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 16 листопада 2021 року позовні вимоги - задоволено.
Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Київської митниці від 27 липня 2021 року №0000016/7.8-19-02, №0000017/7.8-19-02 та №0000018/7.8-19-02.
Відповідач, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи, подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати вказане судове рішення та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовити.
В обгрунтування апеляційної скарги зазначає, що судом першої інстанції не було належним чином досліджено всі обставини справи, зокрема не надано належної оцінки твердженню митного органу, що позивачем не надано фіскальних чеків на 130800 шт. та 4211200 шт. на продукцію, якої не вистачає та судом першої інстанції не досліджувалися докази, які містяться в матеріалах справи. 
Крім того, відповідач звертає увагу, що на дату 01.11.2020 на рейс WZZ, з 131 пасажирів 62 пасажира (кількість чеків за рейсом) придбало 99 коробок цигарок, вага яких порушує правили перевезення багажу в салоні, та за даними чеками не було реалізації товарів та не було переміщення товару з магазину безмитної торгівлі до літака.
Відтак, на думку апелянта, позивачем не було підтверджено реалізацію тютюнових виробів на 130 800 шт. та 4 211 200 шт. за період з 01 квітня по 30 червня 2020 року, та з 01 листопада по 30 листопада 2020 року, що свідчить про необгрунтованість позовних вимог.
Постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 21 грудня 2022 року апеляційну скаргу Київської митниці - задоволено.
Рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 16 листопада 2021 року   скасовано та прийнято нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог Товариству з обмеженою відповідальністю «Дьюті Фрі Пі Джей Юкрейн»   відмовлено повністю.
Втім, постановою Верховного Суду від 29 червня 2023 року касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Дьюті Фрі Пі Джей Юкрейн» задоволено частково. Постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 21 грудня 2022 року скасовано, справу передано на новий розгляд до суду апеляційної інстанції.
Направляючи справу на новий розгляд до суду запеляційної інстанції, суд касаційної інстанції виходив з того, що суд апеляційної інстанції не встановив дійсні причини розбіжностей між електронними копіями розрахункових документів і фіскальних звітних чеків, що передавалися до контролюючих органів через дротові або бездротові канали зв`язку, та роздрукованими розрахунковими документами, що були подані позивачем на перевірку і до суду, хоча в матеріалах справи містяться пояснення щодо таких розбіжностей, які були оцінені судом першої інстанції.
До того ж, поза увагою апеляційного суду залишились вказані в рішенні суду першої інстанції висновки, що за час розгляду справи відповідач не поставив під сумнів справжність відповідних чеків та повноту зазначеної у них інформації, їх відповідність критеріям, яким мають відповідати первинні документи відповідно до вимог Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».
Крім того, на думку Верховного суду, не з`ясованими апеляційним судом залишилися обставини, що встановлені у судових рішеннях у справі №640/19702/21, що набрали законної сили, які, на думку позивача, мають значення також для цілей і цього спору, як і обставини, встановлені в ході кримінального провадження №62021000000000472 від 1 червня 2021 року, порушеного за ознаками кримінальних правопорушень, передбачених частиною другою статті 364, частиною третьою статті 212 та частиною першою статті   204 Кримінального кодексу України.
У додаткових поясненнях на апеляційну скаргу позивачем звернуто увагу на те, що позивачем було здійснено належну реалізацію тютюнових виробів в магазині безмитної торгівлі, що підтверджується відповідними фіскальними чеками, що свідчить про відсутність у діях посадових осіб позивача ознак кримінальної відповідальності.
У відзиві на додаткові пояснення відповідачем зазначено про те, що контролююючим органом обґрунтовано проведено аналіз електронного реєстру розрахункових документів (чеків) та встановлено, що протягом періоду 01.04.2020 - 30.06.2020 реалізовано тютюнових виробів (цигарок, сигарил) 48455800 шт. (або 242 279 блоків, або 4845,58 коробів): протягом періоду 01.11.2020 - 30.11.2020 - 52976800 шт. (або 264884 блоків, або 5297,68 коробів), що свідчить про заниження податкового зобов`язання по сплаті акцизного податку, заниження податкового зобов`язання по сплаті податку на додану вартість та заниження податкового зобов`язання по сплаті ввізного мита.
У поясненнях на заперечення позивачем вказано, що оскільки аеропорт «Київ» працював цілодобово в режимі 24/7, з нього відправлялось більше сотні рейсів на добу, відтак вивезення пасажирами за перевіряємий період тютюнових виробів в значній кількості є цілком нормальним явищем, зважаючи на їх різницю в ціні в кілька разів в магазині безмитної торгівлі та за кордоном.
Крім того, загальна площа магазину безмитної торгівлі ТОВ «Дьюті Фрі Пі Джей Юкрейн» (385,7 кв м) надавала можливість останньому зберігати значну кількість тютюнових виробів та їх реалізовувати, що свідчить про безпідставність доводів апелянта у цій частині.
Перевіривши повноту встановлення судом першої інстанції фактичних обставин справи та правильність застосування ним норм матеріального і процесуального права, колегія суддів дійшла наступного висновку.
Як вбачається з матеріалів справи, Київською митницею Держмитслужби було проведено документальну невиїзну перевірку ТОВ «Дьюті Фрі Пі Джей Юкрейн», за результатами якої складено акт від 30 червня 2021 року № 38/21/7.8-19-02/39419168 «Про результати документальної невиїзної перевірки Товариства з обмеженою відповідальністю «Дьюті Фрі Пі Джей Юкрейн» (код ЄДРПОУ 39419168) дотримання вимог законодавства України з питань правильності визначення бази оподаткування, своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати митних платежів та відповідності фактичного використання переміщених через митний кордон України товарів заявленій меті такого переміщення та/або відповідності фінансових і бухгалтерських документів, звітів, договорів (контрактів), калькуляцій, інших документів підприємства, що перевіряється, інформації, зазначеній у митній декларації, декларації митної вартості, з якими проведено митне оформлення товарів у відповідному митному режимі за періоди 01.04.2020 - 30.06.2020, 01.11.2020 - 30.11.2020 стосовно оформлення та реалізації товарів (тютюнових виробів), поміщених в митний режим безмитної торгівлі в зоні діяльності митного поста «Аеропорт «Київ», в тому числі перебування товарів у митному режимі безмитної торгівлі та його завершення».
За змістом вказаного Акта позивачем було порушено наступні вимоги чинного законодавства:
- пунктів 5, 6 Постанови Кабінету Міністрів України від 17 липня 2003 року № 1089 «Про затвердження Правил продажу товарів магазинами безмитної торгівлі», частини першої статті 257, пункту 1 частини першої статті 284, частини одинадцятої статті 286, статті 146, частини другої статті 420 Митного кодексу України, в результаті чого занизив податкове зобов`язання по сплаті ввізного мита на загальну суму 218 937,30 грн;
- підпункту 213.3.3 пункту 213.3 статті 213, пункту 218.3 статті 218 Податкового кодексу України, в результаті чого занизив податкове зобов`язання по сплаті акцизного податку на загальну суму 5 268 739,99 грн;
- пункту 190.1 статті 190, підпункту 206.11.1 пункту 206.11 та пункту 206.11 та пункту 206.16 статті 206 ПК України, в результаті чого занизив податкове зобов`язання зі сплати податку на додану вартість на загальну суму 1 407 995,20 грн.
Вказані висновки грунтувались на тому, що відповідно до митних декларацій в режимі реекспорту позивач відобразив більший обсяг реалізації тютюнових виробів, ніж підтверджені касовими чеками, наданими в електронному вигляді податковим органом, а саме: за період з 1 квітня 2020 року по 30 червня 2020 року на 130 800 штук; а з 1 по 30 листопада 2020 року на 4 211 200 штук. 
Такі висновки Відповідач сформував за результатами аналізу отриманого від Державної податкової служби України електронного реєстру розрахункових документів (чеків).
На підставі висновків Акта перевірки Відповідач прийняв податкові повідомлення-рішення від 27 липня 2021 року:
- №0000016/7.8-19-02 про збільшення суму грошового зобов`язання за платежем «мито на товари, що ввозяться суб`єктами підприємницької діяльності» на суму 218 937,30 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями на суму 22,65 грн, а всього на суму 218 959,95 грн;
- №0000017/7.8-19-02 про збільшення суми грошового зобов`язання за платежем «податок на додану вартість із ввезених на територію України товарів» на суму 1 407 995,20 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями на суму 351 998,80 грн, а всього на суму 1 759 994,00 грн;
- №0000018/7.8-19-02 про збільшення суми грошового зобов`язання за платежем «акцизний податок із ввезених на митну територію України інших підакцизних товарів» на суму 5 268 739,99 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями на суму 1 317 185,00 грн, а всього на суму 6 585 924,99 грн.
Не погоджуючись з такими рішеннями та вважаючи свої права порушеними, позивач звернувся з цим позовом до суду.
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що оскільки позивачем було документально підтверджено реалізацію тютюнових виробів у задекларованих ним обсягах, чим спростовано протилежні доводи митного органу, викладені в акті перевірки і які стали підставою для прийняття оскаржуваних рішень, тому позовні вимоги є обгрунтованими та такими, що підлягають до задоволення.
Колегія суддів погоджується з наведеними висновками суду першої інстанції з огляду на таке.
Митним кодексом України від 13.03.2012 №4495-VІ (далі - МК України, у редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин) встановлено правові підстави сплати мита та податків за результатами діяльності магазинів безмитної торгівлі.
Так, пункт 25 статті 4 МК України дає визначення поняттю «митний режим», відповідно до якого це - комплекс взаємопов`язаних правових норм, що відповідно до заявленої мети переміщення товарів через митний кордон України визначають митну процедуру щодо цих товарів, їх правовий статус, умови оподаткування і обумовлюють їх використання після митного оформлення.
Згідно з пунктом 1 частини першої статті 284 МК України за умови дотримання вимог та обмежень, встановлених розділом V цього Кодексу, застосовується умовне повне звільнення від оподаткування ввізним митом - до товарів, поміщених в режим безмитної торгівлі.
Частина одинадцята статті 286 МК України передбачає, що до товарів, поміщених у митний режим безмитної торгівлі, застосовується умовне повне звільнення від оподаткування ввізним митом при дотриманні вимог та обмежень, встановлених главою 22 цього Кодексу.
Згідно з підпунктами 206.11.1 та 206.11.2 пункту 206.11 статті 206 ПК України операції з товарами, поміщеними в митний режим безмитної торгівлі, оподатковуються податком на додану вартість у такому порядку: до операцій із ввезення товарів з-за меж митної території України в магазин безмитної торгівлі застосовується умовне повне звільнення від оподаткування за умови дотримання вимог та обмежень, встановлених главою 22 Митного кодексу України: операції з вивезення товарів з митної території України в магазин безмитної торгівлі оподатковуються відповідно до підпункту 195.1.1 пункту 195.1 статті 195 цього Кодексу.
Операцією з підакцизними товарами, які звільняються від оподаткування, відповідно до підпункту 213.3.3 пункту 213.3 статті 213 ПК України, є ввезення підакцизних товарів (продукції) з-за меж митної території України на митну територію України, якщо при цьому згідно із законом не справляється податок на додану вартість у зв`язку з розміщенням товарів (продукції) у митних режимах: реімпорту, транзиту, тимчасового ввезення, митного складу, вільної митної зони, безмитної торгівлі, переробки на митній території, знищення або руйнування, відмови на користь держави.
Відповідно до підпункту 14.1.254 пункту 14.1 статті 14 ПК України умовне звільнення від оподаткування податком на додану вартість та акцизним податком у разі ввезення товарів на митну територію України - звільнення (умовне повне або умовне часткове) від сплати нарахованого податкового зобов`язання у разі розміщення товарів у митних режимах, що передбачають звільнення від оподаткування за умови дотримання вимог митного режиму, встановлених Митним кодексом України.
Згідно з пунктами 2, 3 частини першої статті 292 МК України митні платежі не сплачуються у разі, якщо щодо товарів надано звільнення або повне умовне звільнення від сплати митних платежів - у період дії такого звільнення і при дотриманні умов, у зв`язку з якими його надано; - при ввезенні товарів на митну територію України або вивезенні товарів з митної території України товари були поміщені у митний режим, який відповідно до положень цього Кодексу не передбачає сплату митних платежів, - на період дії цього режиму та при виконанні умов, що випливають з такого режиму.
Умови надання звільнення (умовного звільнення) від оподаткування митними платежами визначаються МК України, ПК України, іншими законами України та міжнародними договорами, згоду на обов`язковість яких надано Верховною Радою України (частина перша статті 300 МК України).
У силу вимог статті 140 МК України безмитна торгівля - це митний режим, відповідно до якого товари, не призначені для вільного обігу на митній території України, знаходяться та реалізуються для вивезення за межі митної території України під митним контролем у пунктах пропуску (пунктах контролю) через державний кордон України, відкритих для міжнародного сполучення, та на повітряних, водних або залізничних транспортних засобах комерційного призначення, що виконують міжнародні рейси, з умовним звільненням від оподаткування митними платежами, установленими на імпорт та експорт таких товарів, та без застосування до них заходів нетарифного регулювання зовнішньоекономічної діяльності, а також без проведення заходів офіційного контролю.
Згідно зі статтею 420 МК України магазин безмитної торгівлі - це спеціалізований торговельний заклад, розташований у пункті пропуску через державний кордон України, відкритому для міжнародного сполучення, а також на повітряному або водному транспортному засобі комерційного призначення, що виконує міжнародні рейси, та призначений для реалізації товарів, поміщених у митний режим безмитної торгівлі. Магазини безмитної торгівлі здійснюють продаж товарів громадянам, які виїжджають за межі митної території України, а також пасажирам міжнародних рейсів, які виконуються повітряними та водними транспортними засобами комерційного призначення, що експлуатуються резидентами. Реалізація магазинами безмитної торгівлі товарів, поміщених у митний режим безмитної торгівлі, підприємствам забороняється.
Частина друга статті 421 МК України встановлює, що розташування магазинів безмитної торгівлі та умови реалізації в них товарів повинні виключати можливість безпосереднього ввезення цих товарів для споживання на митній території України.
Частина перша статті 146 МК України   визначає, що митний режим безмитної торгівлі завершується шляхом реекспорту товарів, поміщених у цей митний режим, або поміщення їх у інший митний режим, що допускається Кодексом, а також у випадках, передбачених частиною четвертою цієї статті.
За змістом положень пункту 132.1 статі 132 ПК України у разі порушення умов митних режимів, при розміщенні в які надано умовне звільнення від оподаткування, а також у разі порушення умов щодо цільового використання товарів, при ввезенні яких надано звільнення від оподаткування відповідно до цього Кодексу, особа, відповідальна за дотримання митного режиму, а також особа, відповідальна за дотримання умов, за яких надається звільнення від оподаткування (щодо цільового використання товарів), зобов`язані сплатити суму податкового зобов`язання, на яку було надано звільнення (умовне звільнення), та пеню, нараховану на суму такого податкового зобов`язання за період з дня надання звільнення (умовного звільнення) від оподаткування до дня оплати.
Як передбачає пункт 206.16 ПК України у разі втрати товарів, що перебувають під митним контролем у митних режимах, в яких надано звільнення або умовне звільнення від оподаткування, нецільового використання цих товарів або в разі невиконання у строки, встановлені Митним кодексом України, заходів щодо завершення таких митних режимів особа, відповідальна за дотримання митного режиму, зобов`язана сплатити суму податкового зобов`язання, на яку було надане таке звільнення або умовне звільнення, та пеню, нараховану відповідно до статті 129 цього Кодексу, розраховану з дня надання звільнення або умовного звільнення від оподаткування.
У разі порушення умов митних режимів, що передбачають повне або часткове звільнення від оподаткування, особа, відповідальна за дотримання режиму, зобов`язана обчислити та сплатити суму податкового зобов`язання (підпункт 213.3.3 пункту 213.3 статті 213 ПК України).
Отже, підставою для умовного звільнення від сплати митних платежів, акцизного податку та податку на додану вартість є реалізація магазином безмитної торгівлі товару виключно фізичним особам для вивезення їх за межі митної території України. Відповідно, у митному режимі безмитної торгівлі перебувають товари, не призначені для вільного обігу на митній території України. Якщо відбулось порушення умов митного режиму безмитної торгівлі, а також у разі порушення умов щодо цільового використання товарів, при ввезенні яких надано звільнення, або відповідний товар, що перебував у режимі безмитної торгівлі, втрачено, у особи, відповідальної за дотримання митного режиму, виникає обов`язок сплатити суму податкового зобов`язання, на яку було надане таке звільнення або умовне звільнення.
У свою чергу, з метою врегулювання порядку продажу товарів магазинами безмитної торгівлі громадянам, постановою Кабінету Міністрів України від 17 серпня 2003 року № 1089 затверджено Правила продажу товарів магазинами безмитної торгівлі (далі також - Постанова № 1089).
Пункти 5, 6 Постанови № 1089 передбачають, що магазинами безмитної торгівлі реалізуються товари у пунктах пропуску на митному кордоні України або на транспортних засобах, що виконують міжнародні рейси, фізичним особам, які від`їжджають за кордон, за умови пред`явлення ними документа, який посвідчує особу, з відміткою про проходження митного контролю або належного їм проїзного документа на транспортний засіб, який прямує за межі України. Факт продажу товару підтверджується касовим або товарним чеком з послідовною нумерацією (у двох примірниках), у якому повинні зазначатися номер рейсу або реквізити документа, який посвідчує особу, з відміткою про проходження митного контролю, ідентифікаційний код товару і його вартість. Оригінал чека видається пасажирові, який придбав товар, а копія зберігається у магазині безмитної торгівлі протягом не менш як трьох років.
Отже, дійсно факт продажу товару магазинами безмитної торгівлі підтверджується касовим або товарним чеком з послідовною нумерацією.
При цьому, вимоги, зокрема, щодо створення таких чеків, їх роздрукування визначає Закон України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06 липня 1995 року № 265/95-ВР (далі - Закон № 265/95-ВР).
Згідно абзацу дев`ятнадцятого статті 2 цього Закону (в редакції до 31 липня 2020 року, розрахунковий документ - документ встановленої форми та змісту (касовий чек, товарний чек, розрахункова квитанція, проїзний документ тощо), що підтверджує факт продажу (повернення) товарів, надання послуг, отримання (повернення) коштів, купівлі-продажу іноземної валюти, надрукований у випадках, передбачених цим Законом, і зареєстрований у встановленому порядку реєстратором розрахункових операцій (далі також - РРО) або заповнений вручну.
У подальшому, з 1 серпня 2020 року ця норма ввела нове визначення терміну «розрахунковий документ», за якою це документ встановленої форми та змісту (касовий чек, товарний чек, видатковий чек, розрахункова квитанція, проїзний документ тощо), що підтверджує факт продажу (повернення) товарів, надання послуг, операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів, отримання (повернення) коштів, торгівлю валютними цінностями в готівковій формі, створений в паперовій та/або електронній формі (електронний розрахунковий документ) у випадках, передбачених цим Законом, зареєстрованим у встановленому порядку РРО або програмним РРО, чи заповнений вручну.
Отже, касовий чек, який підтверджує факт продажу товару магазинами безмитної торгівлі, є розрахунковим документом надрукованим у випадках, передбачених цим законодавством, і зареєстрованим у встановленому порядку РРО або заповнений вручну.
Як передбачає стаття 2 Закону № 265/95-ВР контрольна стрічка - копії розрахункових документів послідовно сформованих реєстратором розрахункових операцій, що надруковані або створені в електронній формі таким реєстратором, а також копії фіскальних звітних чеків у разі створення контрольної стрічки в електронній формі.
Пункт 1 статті 3 Закону № 265/95-ВР визначав, що суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу:
- до 31 липня 2020 року були зобов`язані проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи РРО з роздрукуванням відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок.
- а з 1 серпня 2020 року проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи РРО або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні РРО зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок.
При цьому, абзац перший пункту 7 статті 3 Закону № 265/95-ВР закріплює також і обов`язок подавати до контролюючих органів звітність, пов`язану із застосуванням РРО та розрахункових книжок, не пізніше 15 числа наступного за звітним місяця у разі, якщо цим пунктом не передбачено подання інформації по дротових або бездротових каналах зв`язку.
За змістом абзацу другого цього пункту суб`єкти господарювання, які використовують РРО, повинні подавати до контролюючих органів по дротових або бездротових каналах зв`язку електронні копії розрахункових документів і фіскальних звітних чеків, які містяться на контрольній стрічці в пам`яті реєстраторів розрахункових операцій або в пам`яті модемів, які до них приєднані.
Відповідно, механізм передачі електронних копій розрахункових документів і фіскальних звітних чеків РРО дротовими або бездротовими каналами зв`язку до органів державної податкової служби для суб`єктів господарювання, що використовують РРО, врегульований Порядком, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 08 жовтня 2012 року №1057 (далі - Порядок №1057).
Відповідно до положень пункту 1.2 цього Порядку: система зберігання і збору даних РРО (далі - СЗЗД РРО) - система, призначена для збору даних РРО до бази даних системи обліку даних РРО, для реалізації якої використовується зазначена технологія; система обліку даних РРО (далі - СОД РРО) - програмно-апаратний комплекс, розміщений в центральному органі ДПС, що використовує інформацію, яка збирається за допомогою СЗЗД РРО.
За змістом пункту 1.5 Порядку №1057 суб`єкти господарювання, які використовують РРО, що створюють контрольну стрічку в електронній формі (КСЕФ), та/або електронні контрольно-касові реєстратори, що створюють контрольну стрічку в друкованому вигляді, повинні забезпечити передачу до сервера обробки інформації електронні копії розрахункових документів і фіскальних звітних чеків, які містяться на контрольній стрічці у пам`яті РРО або в пам`яті модемів, які до них приєднані.
Як передбачено підпунктом 6.1 Порядку №1057 СОД РРО складається із сервера авторизації, сервера додатків та бази даних, а за змістом підпункту 6.4.2 база даних, містить пакет даних РРО (набір даних, що генеруються РРО в електронному вигляді), що були отримані від РРО, у відкритому вигляді.
Магазин безмитної торгівлі як добросовісний платник податків, реалізовуючи товар, зобов`язаний подавати до контролюючих органів по дротових або бездротових каналах зв`язку усі електронні копії розрахункових документів і фіскальних звітних чеків, які містяться на контрольній стрічці в пам`яті РРО або в пам`яті модемів та які створювались в ході продажу товарів. 
Отже, за загальним правилом, інформація, яка надійшла до податкового органу з РРО, має відповідати даним розрахункових документів, які були створені РРО в магазинах безмитної торгівлі.
З огляду на вказане, позивач вважає, що для цілей визначення обсягів реалізованих товарів в безмитному режимі зі звільненням від сплати відповідних мита та податків враховувати саме копії наданих ним роздрукованих розрахункових документів, оскільки вони підтверджують господарську операцію з продажу товарів, а не надані податковим органом електронні розрахункові документи.
Так, у силу вимог статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства, а первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію. Згідно із частиною першою   статті 9 цього Закону підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення.
Таким чином, враховуючи положення Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», а також наведене вище правове регулювання ПК України та МК України, правові наслідки у вигляді виникнення права на звільнення від сплати мита, податку на додану вартість та акцизного податку наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з реалізації торгівлі товару, не призначеного для вільного обігу на митній території України, фізичним особам для вивезення їх за межі митної території України, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.
Якщо господарська операція фактично не відбулася, то документи, складені для оформлення такої операції, не відповідають дійсності і не можуть бути підставою податкового обліку. 
Відтак, інформація, яка надійшла до податкового органу з РРО, має відповідати даним розрахункових документів, які були створені РРО, в магазинах безмитної торгівлі.
З урахуванням аналізу норм відповідного законодавства, інформація, що надійшла до податкового органу з розрахунково-розрахункових органів, повинна збігатися з даними розрахункових документів, створених РРО в магазинах безмитної торгівлі.
Відповідно, при вирішенні спорів щодо правомірності формування даних, зазначених в тому числі в митних деклараціях, якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження дійсного продажу товарів, які звільнені від сплати мита та податків, в режимі безмитної торгівлі необхідно враховувати, що відповідно до вимог частини другої статті 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
У свою чергу, відповідач вважає, що згідно Акту перевірки у відповідності до журналу відкриття-закриття складу магазину безмитної торгівлі ТОВ «Дьюті Фрі Пі Джей Юкрейн» протягом листопада 2020 року склад відкривався 15 разів, однак, згідно з інформацією в АСМО «Інспектор», протягом того ж періоду ТОВ «Дьюті Фрі Пі Джей Юкрейн» оформило лише 5 митних декларацій в режимі безмитної торгівлі. 
Вказані обставини, на думку митного органу, вказують на те, що, враховуючи кількість тютюнових виробів, які були реалізовані зі складу магазину безмитної торгівлі ТОВ «Дьюті Фрі Пі Джей Юкрейн» протягом листопада 2020 року, повинно було щодня переміщуватись до торговельних залів по 371 коробці тютюнових виробів, коли склад магазин безмитної торгівлі відчинявся. 
Однак, під час перевірки встановлено, що торговельні зали магазину безмитної торгівлі ТОВ «Дьюті Фрі Пі Джей Юкрейн», з урахуванням їхнього облаштування та площі, не мають можливості зберігання значної кількості товарів, зокрема тютюнових виробів в коробках (максимум 20 коробок). У той же час, склад магазин безмитної торгівлі обладнаний лише 1 багажним візком, який може вмістити до 20 стандартних коробок з тютюновими виробами. 
До того ж, згідно з журналом відкриття-закриття складу магазину безмитної торгівлі ТОВ «Дьюті Фрі Пі Джей Юкрейн», з 20 листопада 2020 по 23 листопада 2020 року склад не відчинявся, але при цьому з торговельних залів магазинів безмитної торгівлі було реалізовано 744 коробки тютюнових виробів, що слугувало підставою для винесення спірних податкових повідомлень-рішень.
Як свідчать матеріали справи, під час проведення перевірки митним органом встановлено, що товари, реалізовані у магазині безмитної торгівлі позивача, розташованого на території міжнародного пункту пропуску для повітряного сполучення «Київ», в зоні діяльності митного поста «Аеропорт «Київ», за періоди 01 квітня 2020 року - 30 червня 2020 року, 01 листопада 2020 року - 30 листопада 2020 року були задекларовані до митного режиму реекспорту товарів.
За період 01 квітня 2020 року - 30 червня 2020 року реалізація тютюнових виробів здійснювалась лише у червні 2020 року і товари задекларовані у режимі реекспорту в липні 2020 року за 2 митними деклараціями типу ЕК 11 АА № UA100130/2020/700905 від 07 липня 2020 року та № UA100130/2020/700921 від 10 липня 2020 року.
За період 01 листопада 2020 року - 30 листопада 2020 року тютюнові вироби задекларовані у режимі реекспорту в грудні 2020 року за митними деклараціями типу ЕК 11 АА № UA 100130/2020/701800 від 08 грудня 2020 року, № UA100130/2020/701801 від 08 грудня 2020 року, № UA 100130/2020/701802 від 08 грудня 2020 року, №UA100130/2020/701820 від 09 грудня 2020 року, № UA100130/2020/701819 від 09 грудня 2020 року, № UA100130/2020/701822 від 09 грудня 2020 року.
Відповідно, з метою перевірки дотримання правил реалізації товарів, експлуатації магазину безмитної торгівлі та дотримання митного режиму безмитної торгівлі, Київською митницею Держмитслужби було направлено запити до ДПС та отримано реєстр касових чеків та Z-звіт в електронному вигляді, а також, згідно відповіді позивача, отримано копії чеків у паперовому вигляді.
Підставою для висновку щодо заниження позивачем податкових зобов`язань (з ввізного мита, акцизного податку та ПДВ) стало те, що відповідними касовими чеками не підтверджено реалізацію тютюнових виробів, а саме: протягом періоду 01.04.2020 - 30.06.2020 реалізовано тютюнових виробів (цигарок, сигарил) 48 455 800 шт. (або 242 279 блоків, або 4845, 58 коробів); протягом періоду 01.11.2020 - 30.11.2020 - 52 976 800 шт. (або 264 884 блоків, або 5297, 68 коробів).
Втім, за результатами аналізу електронних копій митних декларацій типу ЕК 11 АА, якими завершено режим безмитної торгівлі шляхом реекспорту товарів (тютюнових виробів), які реалізовано у періоди 01.04.2020 - 30.06.2020 та 01.11.2020 - 30.11.2020, та співставлення з інформацією отриманою у відповіді ДПС встановлено, що ТОВ «Дьюті Фрі Пі Джей Юкрейн», відповідно до митних декларацій в режимі реекспорту, відобразило більшу реалізацію тютюнових виробів ніж підтверджена касовими чеками: за період 01.04.2020 - 30.06.2020 на 130 400 шт.; за період 01.11.2020 - 30.11.2020 на 4 211 200 шт.».
Таким чином, висновки відповідача грунтувались виключно на підставі електронного реєстру розрахункових документів (чеків), у той же час, відповідачем було встановлено, що позивачем відображено більшу реалізацію тютюнових виробів, ніж підтверджена саме касовими чеками.
Тобто, відповідачем ототожнено інформацію з електронного реєстру розрахункових документів з касовими чеками, які надавались позивачем для перевірки відповідно до листа, зареєстрованого в Київській митниці Держмитслужби від 20 травня 2021 року за вх. №19381/11.
Однак, судом першої інстанції вірно відзначено, що обставини продажу товарів в магазині безмитної торгівлі повинні підтверджуватись касовими чеками, а не інформацією з електронного реєстру розрахункових документів (чеків), що узгоджується зі статтею 2 Закону № 265/95-ВР, згідно з якою, зокрема, встановлено, що розрахунковий документ - документ встановленої форми та змісту (касовий чек, товарний чек, видатковий чек, розрахункова квитанція, проїзний документ тощо), що підтверджує факт продажу (повернення) товарів, надання послуг, операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів, отримання (повернення) коштів, торгівлю валютними цінностями в готівковій формі, створений в паперовій та/або електронній формі (електронний розрахунковий документ) у випадках, передбачених цим Законом, зареєстрованим у встановленому порядку реєстратором розрахункових операцій або програмним реєстратором розрахункових операцій, чи заповнений вручну.
Пунктом 6 Постанови № 1089, також встановлено, що факт продажу товару підтверджується касовим або товарним чеком, про що вже зазначалось вище.
Отже, первинним документом, що підтверджує реалізацію товару, в даному випадку, є саме касовий чек, а не інформація з електронного реєстру касових чеків.
Як наслідок, висновки відповідача щодо встановлення фактів продажу товарів на підставі електронного реєстру розрахункових документів (чеків), а не на підставі касових чеків, які були надані позивачем до перевірки, не ґрунтується на вимогах чинного законодавства України.
Посилання контролюючого органу про те, що електронний реєстр чеків, що зберігається в ДПС та копію якого надано відповідачу під час проведення перевірки, має містити всі дані, що були роздруковані реєстраторами розрахункових операцій в магазинах безмитної торгівлі позивача, не спростовують наведену вище правову позицію, яка ґрунтується на вимогах законодавства, з огляду на наступне.
Так, пунктом 8 Прикінцевих положень Закону №265/95-ВР встановлено, що первинна реєстрація реєстраторів розрахункових операцій, які створюють контрольну стрічку в електронній формі, дозволяється з 1 грудня 2011 року після підтвердження їх відповідності за результатами перевірки щодо створення контрольної стрічки в електронній формі, здійсненої відповідно до вимог статті 13 цього Закону.
З 1 січня 2015 року дозволяється первинна реєстрація лише реєстраторів розрахункових операцій, які створюють контрольну стрічку в електронній формі, та електронних таксометрів, автоматів з продажу товарів (послуг), реєстраторів розрахункових операцій з купівлі-продажу іноземної валюти.
Дозволяється до 1 січня 2016 року використання електронних контрольно- касових апаратів, введених в експлуатацію до 1 січня 2015 року, що створюють контрольну стрічку в друкованому вигляді та подають до органів доходів і зборів по дротових або бездротових каналах зв`язку тільки інформацію про обсяг розрахункових операцій, виконаних у готівковій та/або в безготівковій формі, яка міститься в їх фіскальній пам`яті, і при цьому не подають електронних копій розрахункових документів.
При цьому, статті 2 Закону № 265/95-ВР наведено визначення наступних понять: електронний розрахунковий документ - це: документ, створений реєстратором розрахункових операцій, який переведено у фіскальний режим роботи, у момент проведення розрахункової операції, інформація в якому зафіксована у вигляді електронних даних, включаючи обов`язкові реквізити розрахункового документа за встановленою формою; електронна копія розрахункового документа - ідентична копія (у формі електронних даних) розрахункового документа, створеного реєстратором розрахункових операцій, яка міститься на контрольній стрічці в пам`яті реєстраторів розрахункових операцій або в пам`яті модемів, які до них приєднані, та/або створена програмним реєстратором розрахункових операцій у електронній формі, що може використовуватися контролюючими органами як податкова інформація та під час проведення перевірок платників податків; електронна копія фіскального звітного чека - ідентична копія (у формі електронних даних) фіскального звітного чека, створеного реєстратором розрахункових операцій та/або програмним реєстратором розрахункових операцій, що може використовуватися контролюючими органами як податкова інформація та під час проведення перевірок платників податків.
Контрольна стрічка - це: копії розрахункових документів, послідовно сформованих реєстратором розрахункових операцій, що надруковані або створені в електронній формі таким реєстратором, а також копії фіскальних звітних чеків у разі створення контрольної стрічки в електронній формі; електронні копії розрахункових документів, а також електронні копії фіскальних звітних чеків, які сформовані послідовно із додаванням у кожен наступний розрахунковий документ або фіскальний звітний чек хешу попереднього розрахункового документа або фіскального звітного чека та зберігаються в електронній формі програмним реєстратором розрахункових операцій під час його роботи на період відсутності зв`язку між програмним реєстратором розрахункових операцій та фіскальним сервером контролюючого органу (в режимі офлайн) до моменту передачі розрахункових документів або фіскальних звітних чеків до фіскального сервера контролюючого органу; фіскальний сервер контролюючого органу - програмно-технічний комплекс, через який реалізується фіскальна функція та який здійснює реєстрацію програмних реєстраторів розрахункових операцій, електронних розрахункових документів, електронних фіскальних звітів та електронних фіскальних звітних чеків, збереження даних щодо проведеної розрахункової операції у системі обліку даних реєстраторів розрахункових операцій, обробки та надання доступу до інформації про розрахункові операції, проведені з використанням програмних реєстраторів розрахункових операцій, а також інтеграцію з програмними реєстраторами розрахункових операцій через програмний інтерфейс (АРІ), розміщений у відкритому вільному доступі.
Відповідно до пункту 7 статті 3 Закону №265/95-ВР, суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані: подавати до контролюючих органів звітність, пов`язану із застосуванням реєстратора розрахункових операцій та розрахункових книжок, не пізніше 15 числа наступного за звітним місяця у разі, якщо цим пунктом не передбачено подання інформації по дротових або бездротових каналах зв`язку.
Суб`єкти господарювання, які використовують реєстратори розрахункових операцій (крім електронних таксометрів, автоматів з продажу товарів (послуг) та реєстраторів розрахункових операцій, що застосовуються для обліку та реєстрації операцій з торгівлі валютними цінностями в готівковій формі), повинні подавати до контролюючих органів по дротових або бездротових каналах зв`язку електронні копії розрахункових документів і фіскальних звітних чеків, які містяться на контрольній стрічці в пам`яті реєстраторів розрахункових операцій або в пам`яті модемів, які до них приєднані.
Порядок передачі інформації від реєстраторів розрахункових операцій та програмних реєстраторів розрахункових операцій до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, по дротових або бездротових каналах зв`язку встановлюється центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, на базі технології, розробленої Національним банком України, або з використанням кваліфікованого електронного підпису, кваліфікованої електронної позначки часу з дотриманням вимог Закону України «Про електронні довірчі послуги» та/або інших дозволених в Україні засобів захисту інформації, передбачених законодавством. 
При цьому, застосування удосконаленого електронного підпису та/або удосконаленої електронної печатки є достатнім для застосування в програмних реєстраторах розрахункових операцій.
Аналіз наведених правових вимог, у контексті досліджуваних у справі обставин, свідчить про те, що електронний реєстр чеків, що зберігається в ДПС та копію якого надано відповідачу під час проведення перевірки, має містити всі дані, що були роздруковані реєстраторами розрахункових операцій в магазинах безмитної торгівлі позивача. Наведені правові положення висувають вимоги саме щодо електронного реєстру чеків та порядку його наповнення, проте не наділяють його статусом, що дозволяє підміняти касові або товарні чеки в якості документів первинного бухгалтерського обліку, що підтверджують факт реалізації товару покупцю.
Таким чином, факт продажу товару підтверджується касовим або товарним чеком, а не їх електронним реєстром, оскільки в інакшому випадку вона б не узгоджувалась з наведеними вище вимогами Закону №265/95-ВР, Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» та Постанови № 1089.
З матеріалів справи вбачається, що згідно наданих позивачем касових чеків, підтверджується факт реалізації тютюнових виробів за період з 01 квітня 2020 року по 30 червня 2020 року в кількості 48 586, 60 тис.шт. та за період з 01 листопада 2020 року по 30 листопада 2020 року в кількості 57 188, 00 тис.шт.
У свою чергу, ні до суду першої, ні до суду апеляційної інстанції відповідачем не надано доказів, які ставили б під сумнів справжність таких чеків та повноту зазначеної у них інформації, їх відповідність критеріям, яким мають відповідати первинні документи відповідно до вимог Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».
При цьому, під час проведення перевірки відповідач не встановлював факти реалізації тютюнових виробів згідно з первинними документами - касовими чеками, а обмежився даними електронного реєстру касових чеків, отриманого від Державної податкової служби України листом від 04 червня 2021 року № 6836/5/99-00-0-05-02-05. Крім того, при обробці/трансформації інформації, отриманої від податкового органу, відповідач, скоріш за все, допустив помилки (припустимо, не переніс певну інформацію з реєстру тощо) та, одночасно не перевірив за касовими чеками інформацію щодо реалізації цигарок, що призвело до невірних висновків.
Так, в додатку 4 до акта перевірки відповідач наводить співставлення даних митних декларацій та даних зі звіту касових чеків в розрізі митних декларацій типу ЕК 11 АА (реекспорт), якими завершено режим безмитної торгівлі, з яких вбачається, що касовими чеками не підтверджено реалізацію в магазині безмитної торгівлі позивача, наступних тютюнових виробів:
1) сигарили Marvel Sweet Vanilla Demi - 400 шт., реекспортна митна декларація №UA 100130/2020/700905 від 07 липня 2020 року, згідно з якою реалізовано 1 200 шт., а підтверджено чеками, на думку відповідача, - 800 шт.
2) Davidoff Gold - 400 шт., реекспортна митна декларація № UA 100130/2020/700905 від 07 липня 2020 року, згідно з якою реалізовано 400 шт., а підтверджено чеками, на думку відповідача, - 0 шт.
3) Nero Red KS - 130 000 шт., реекспортна митна декларація № UA 100130/2020/700905 від 07 липня 2020 року, згідно з якою реалізовано 2 000 000 шт., а підтверджено чеками, на думку відповідача, - 1 870 000 шт.
4) Ashima Luxury Size - 4 210 000 шт., реекспортна митна декларація № UA 100130/2020/701801 від 08 грудня 2020 року, згідно з якою реалізовано 6 900 000 шт., а підтверджено чеками, на думку відповідача, - 2 690 000 шт.
У той же час, у додатку 4 до акту перевірки вказано про реалізацію таких самих тютюнових виробів - Ashima Luxury Size, згідно з реекспортною митною декларацією №UA 100130/2020/701801 від 08 грудня 2020 року було реалізовано 3 500 000 шт. та підтверджено чеками 3 500 000 шт.
Тобто, відповідно до реекспортної митної декларації № UA 100130/2020/701801 від 08 грудня 2020 року було реалізовано всього 10 400 000,00 шт. (6 900 000,00 + 3 500 000,00), із яких, на думку відповідача, не підтверджено чеками 4 210 000, 00 шт.
5) Davidoff Gold - 600 шт., реекспортна митна декларація № UA 100130/2020/701860 від 17 грудня 2020 року, згідно з якою реалізовано 600 шт., а підтверджено чеками, на думку відповідача, - 0 шт.
6) Marlboro Red - 400 шт., реекспортна митна декларація № UA 100130/2020/701860 від 17 грудня 2020 року, згідно з якою реалізовано 600, 00 шт., а підтверджено чеками, на думку відповідача, - 200 шт.
7) Davidoff Ukr Gold Slims - 200 шт., реекспортна митна декларація № UA 100130/2020/701860 від 17 грудня 2020 року, згідно з якою реалізовано 400 шт., а підтверджено чеками, на думку відповідача, - 200 шт.
Відповідно, з метою підтвердження наведеного, позивачем було долучено до матеріалів справи копії чеків з реалізації тютюнових виробів вказаних вище найменувань, на підставі дослідження яких судом встановлено обставини реалізації ТОВ «Дьюті Фрі Пі Джей Юкрейн» тютюнових виробів у кількості, за період з 01 квітня 2020 року по 30 червня 2020 року в кількості 48 586, 60 тис.шт. та за період з 01 листопада 2020 року по 30 листопада 2020 року в кількості 57 188, 00 тис.шт.
Більше того, з метою спростування позиції відповідача позивачем надано копії усіх чеків за період, що перевірявся (другий квартал та листопад 2020 року) з продажу тютюнових виробів Nero Red KS та Ashima Luxury Size, реалізація яких відображена у реекспортних деклараціях: № UA 100130/2020/700905 від 07 липня 2020 року (Nero Red KS); № UA 100130/2020/701800 від 08 грудня 2020 року (Ashima Luxury Size); № UA 100130/2020/701801 від 08 грудня 2020 року (Ashima Luxury Size); № UA 100130/2020/701802 від 08 грудня 2020 року (Ashima Luxury Size); № UA 100130/2020/701820 від 09 грудня 2020 року (Ashima Luxury Size); № UA 100130/2020/701819 від 09 грудня 2020 року (Ashima Luxury Size); № UA 100130/2020/701822 від 09 грудня 2020 року (Ashima Luxury Size).
Таким чином, факт продажу товару підтверджується касовим або товарним чеком з послідовною нумерацією (у двох примірниках), у якому повинні зазначатися номер рейсу або реквізити документа, який посвідчує особу, з відміткою про проходження митного контролю, ідентифікаційний код товару і його вартість, копії яких були надані як відповідачу під час проведення перевірки, так і долучені до матеріалів даної справи і досліджені під час її розгляду, що свідчить про безпідставність посилання відповідача при обґрунтуванні своєї позиції.
Відповідно, встановлені контролюючим органом у акті проведення перевірки порушення не підтверджені належними та допустимими доказами згідно вимог чинного законодавства, та висновки митного органу про порушення ТОВ «Дьюті Фрі Пі Джей Юкрейн» законодавства з питань державної митної справи не грунтуються на підставі первинних документів платника податків, а своєю основою мають лише електронний реєстр розрахункових документів (чеків), отриманий від податкового органу, та дані акта проведення перевірки з окремих питань, які наведені виключно в якості довідкової інформації, чого Порядком № 727 взагалі не передбачено.
З приводу зазначеного також є безпідставними доводи відповідача про здійснення контролюючим органом аналізу рейсів, які здійснювались в аеропорту у дні реалізації позивачем тютюнових виробів, аналізу кількості пасажирів на цих рейсах та фізичної наявності у них можливості у розрізі наведеного придбати та безпосередньо вивести літаком зазначену у чеках, наданих до перевірки позивачем, кількість придбаних тютюнових виробів тощо, оскільки такі доводи відповідача жодним чином не було відображено в акті перевірки, висновки якого і було покладено в основу оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.
Відповідно, в акті перевірки не було відображено відомостей з журналу обліку товару на складі позивача, журналу відкриття-закриття складу, відеозаписів з камер відеоспостереження аеропорту, доказів пропуску на територію аеропорту транспортних засобів з товаром для позивача, з яких можливо було б встановити обставини, на які посилався відповідач у апеляційній скарзі.
До того ж, відповідно до п. 1 розділу ІV Порядку № 727, залежно від фінансово-господарської діяльності платника податків та результатів перевірки до інформативних додатків до акту (довідки) документальної перевірки належать, зокрема: інші матеріали, що підтверджують наявність або відсутність фактів порушень законодавства з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи; матеріали зустрічних звірок, реєстри, в яких зазначається інформація про надіслані запити на їх проведення до інших контролюючих органів, та отримані відповіді; оригінали або завірені в установленому законодавством порядку копії документів, що підтверджують наявність або відсутність фактів порушень законодавства з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у разі їх отримання.
З огляду на вказане, у разі підтвердження порушень, встановлених згідно Акту перевірки з окремих питань такий акт проведення перевірки з окремих питань, разом з електронним реєстром розрахункових документів (чеків), отриманим від податкового органу, мав бути долученим до акта перевірки в якості інформативного додатку, чого митним органом здійснено не було, що свідчить про необґрунтованість доводів митного органу, оскільки документально, в розрізі вимог Порядку № 727, не підтверджується дослідження відповідачем визначених такими документами обставин під час здійснення документальної невиїзної перевірки ТОВ «Дьюті Фрі Пі Джей Юкрейн».
Колегія суддів звертає увагу на те, що причиною розбіжностей між електронними копіями розрахункових документів і фіскальних звітних чеків, що передавалися до контролюючих органів через дротові або бездротові канали зв`язку, та роздрукованими розрахунковими документами, що були подані позивачем на перевірку і до суду, став виключно факт неправильного перенесення даних суб`єктами владних повноважень, що відповідно не було спростовано у судовому порядку.
Також, суд апеляційної існтанції вважає за необхідне звернути увагу на судові рішення у справі №640/19702/21 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Дьюті Фрі Пі Джей Юкрейн» до Державної митної служби України, Адміністрації Державної прикордонної служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії про визнання протиправним та скасування спільного наказу Державної митної служби України та Адміністрації державної прикордонної служби України від 29.06.2021 року за №469/307АГ «Про анулювання дозволу на відкриття та експлуатацію магазину безмитної торгівлі», якими позовні вимоги було задоволено у повному обсязі.
Приймаючи рішення у справі №640/19702/21 суди виходили з того, що листом Київської митниці Держмитслужби від 30.04.2021 року №7.8-1/19/11/8690 направлено до позивача запит щодо надання пояснень за фактами, викладеними у цьому Акті та з вимогою надати фіскальні чеки за період 01.10.2020 - 31.03.2021.
Так, судами встановлено, що у відповідь на запит Київської митниці Держмитслужби від 30.04.2021 року №7.8-1/19/11/8690, позивачем надані усі чеки, включно із чеками за листопад 2020 року, за запитуваний період, листом від 20.05.2021 №1938/11, та повторно повідомлено про їх надання листом від 10.06.2021 року №58, що спростовує доводи контролюючого органу щодо відсутності фіскальних чеків на реалізацію блоків цигарок в листопаді 2020 року.
Крім того, листом ТОВ «Дюті Фрі Пі Джей Юкрейн» від 14.06.2021 №59 (вх. митниці від 16.06.2021 №23014/4) та листом від 10.06.2021 року №58 (вх. митниці від 10.06.2021 №22295/11), позивачем надані контролюючому органу наступні документи, а саме: копію звіту про рух товарів у магазині безмитної торгівлі №18 ТОВ «Дьюті Фрі Пі Джей Юкрейн» за період з 01.04.2020 по 30.06.2020, прийнятий митним органом за вх.№523/11 від 10.07.2020 року, копію митної декларації ЕК 11 АА UA100130/2020/700905 від 07.07.2020, копію митної декларації ЕК 11 АА UA100130/2020/700921 від 10.07.2020, реєстри касових чеків в МБТ (номер в реєстрі D/0071/04) по касовим апаратам заводський номер: КС00017071, КС00017072, КС00017246, КС00007805 з реалізації тютюнових виробів за період з 01.04.2020 по 30.06.2020, та відповідно згідно з даними реєстру касових чеків, вказаних декларацій та звіту, повністю співпадає кількість реалізованого товару (тютюнових виробів), а саме, 48 586 600 шт., що складає 2 429 330 пачок., що відповідає 242 933 блокам та 4 856,66 коробів/коробок тютюнових виробів, що спростовує відсутність невідповідності даних у щоквартальному звіті за період 01.04.2020 року по 30.06.2020 року даних у митних деклараціях.
Згідно з частиною четвертою статті 78 КАС України обставини, встановлені рішенням суду у господарській, цивільній або адміністративній справі, що набрало законної сили, не доказуються при розгляді іншої справи, у якій беруть участь ті самі особи або особа, стосовно якої встановлено ці обставини, якщо інше не встановлено законом.
Крім того, колегія суддів критично оцінює той факт, що Головним слідчим управлінням Державного бюро розслідувань здійснюється досудове розслідування у кримінальному провадженні №62021000000000472 від 1 червня 2021 року, порушеного за ознаками кримінальних правопорушень, передбачених частиною другою статті 364, частиною третьою статті 212 та частиною першою статті 204 Кримінального кодексу України, в якому досліджуються обставини можливих протиправних дій службових осіб ТОВ «Дьюті Фрі Пі Джей Юкрейн», що викладені в акті Київської митниці Держмитслужби від 30.06.2021, враховуючи, що в матеріалах справи відсутні будь-які вироки суду щодо посадових осіб контрагентів позивача, ухвал про закриття кримінального провадження і звільнення таких осіб від кримінальної відповідальності, що набрали законної сили, та які відповідно приписів до частини шостої статті 78 Кодексу адміністративного судочинства України були б обов`язковими для адміністративного суду.
Вказане узгоджується з правовою позицією Верховного Суду, викладеною в постанові від 04.12.2019 у справі №440/3732/18.
У свою чергу, причетність певних осіб до певної незаконної діяльності не може свідчити про факти незаконної реалізації тютюнових виробів, та як наслідок заниження податкового зобов`язання по сплаті акцизного подактку, податку на додану вартість та сплаті ввізного мита.
Таким чином, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що оскільки позивачем було документально підтверджено реалізацію тютюнових виробів у задекларованих ним обсягах, чим спростовано протилежні доводи митного органу, викладені в акті перевірки і які стали підставою для прийняття оскаржуваних рішень, тому наявні підстави для задоволення позовних вимог у повному обсязі.
Відповідно до п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень, обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення.
Згідно з практикою Європейського суду з прав людини, очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах.
Щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд, що і вчинено судом у даній справі.
Інші доводи апеляційної скарги не заслуговують на увагу, оскільки не впливають на висновки суду, викладені в оскаржуваному судовому рішенні.
За таких обставин, рішення суду першої інстанції є законним та обґрунтованим, і доводи апелянта, викладені у скарзі, не свідчать про порушення судом норм матеріального чи процесуального права, які могли б призвести до неправильного вирішення справи.
Отже при ухваленні оскаржуваної постанови судом першої інстанції було дотримано всіх вимог законодавства, а тому відсутні підстави для її скасування.
За правилами статті 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Керуючись ст. ст. 242, 250, 308, 310, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України суд,

ПОСТАНОВИВ :

Апеляційну скаргу Київської митниці - залишити без задоволення.
Рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 16 листопада 2021 року - залишити без змін. 
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду у порядку та строки, визначені ст.ст. 329-331 КАС України.

Головуючий суддя                                                            О.М. Оксененко

Судді                                                                          Т.Р. Вівдиченко

                                                                                            В.П. Мельничук