П О С Т А Н О В А 
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
Справа №  120/282/23                                         Головуючий суддя 1-ої інстанції - Альчук Максим Петрович                                                                         Суддя-доповідач -  Кузьмишин В.М.   
11 вересня 2023 року                                                                                           м. Вінниця
Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
головуючого судді:  Кузьмишина В.М. 
суддів:  Сапальової Т.В.  Сушка О.О. , 

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу ОСОБА_1 на рішення Вінницького окружного адміністративного суду від 27 березня 2023 року у справі за адміністративним позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Вінницькій області, як відокремленого підрозділу ДПС про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, 
В С Т А Н О В И В :
Описова частина.
          Короткий зміст позовних вимог.
          У січні 2023 року ОСОБА_1 звернувся до Вінницького окружного адміністративного суду із адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Вінницькій області, як відокремленого підрозділу ДПС, в якому просив визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення форми "Ф" від 13.09.2022 №1422749-2412-0228 на суму 76 627,04 грн.
          Короткий зміст судового рішення суду першої інстанції.
          Рішенням Вінницького окружного адміністративного суду від 27.03.2023 у задоволенні позову відмовлено в повному обсязі.
          Короткий зміст вимог апеляційної скарги.
          Не погодившись із судовим рішенням, позивач подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати вказане рішення та прийняти нове, яким задовольнити позовні вимоги у повному обсязі.
          Апеляційна скарга мотивована тим, що судом першої інстанції не повністю з`ясовані обставини, що мають значення для справи, а рішення прийнято з порушенням норм матеріального та процесуального права.
          Відзив/заперечення на апеляційну скаргу.
          Відповідач подав відзив на апеляційну скаргу, в якому заперечує задоволення апеляційної скарги, посилаючись на те, що платником орендної плати є орендар земельної ділянки, тобто фізична особа (засновник фермерського господарства), яка уклала договір оренди на земельну ділянку державної або комунальної власності, у якому визначено цільове призначення земельної ділянки для ведення фермерського господарства. Таким чином факт того, що використання земельної ділянки відбувається через створене позивачем фермерське господарство, не змінює його статуту як орендаря земельної ділянки та не звільняє від обов`язку сплачувати орендну плату за земельну ділянку.
          Рух справи у суді апеляційної інстанції.
          Ухвалою Сьомого апеляційного адміністративного суду від 22 травня 2023 року відкрито апеляційне провадження у вищевказаній справі та призначено її до судового розгляду в порядку письмового провадження.
          Фактичні обставини справи, встановлені судом першої інстанції.
          Як встановлено судом першої інстанції та підтверджується матеріалами справи, між Іллінецькою районною державною адміністрацією та ОСОБА_1 укладено договір про оренду землі від 05.03.2012, згідно з яким позивачеві передавалась в оренду земельна ділянка загальною площею 47,4812 га ріллі, кадастровий номер: 0521281200:02:000:0276.
          Відповідно до додаткової угоди №188 від 22.04.2017 до вказаного договору між Головним управлінням Дерземагенства у Вінницькій області та позивачем змінено умови договору. Цією угодою встановлено, що ділянка передається в оренду для ведення фермерського господарства.
          Позивачем на орендованій земельній ділянці створено та зареєстровано фермерське господарство "АГРО 2".
          Згідно з відомостями з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних-осіб підприємців та громадських формувань фермерське господарство "АГРО 2" є юридичною особою (код ЄДРПОУ 38046193) та перебуває на податковому обліку в органах Державної податкової служби з 02.04.2012.
          Факт використання земельної ділянки фермерським господарством сторонами не заперечується.
           13.09.2022 філією (іншим відокремленим підрозділом) Головного управління ДПС у Вінницькій області винесено податкове повідомлення-рішення форми "Ф" № 1422749-2412-0228, яким позивачеві визначено податкове зобов`язання з орендної плати з фізичних осіб у сумі 76627,04 грн.
          Позивач, не погоджуючись з вказаним податковим повідомленням-рішенням, звернувся зі скаргою до ДПС України.
          ДПС України за наслідками розгляду вказаної скарги, рішенням від 07.12.2022 про результати розгляду скарги залишила без змін спірне податкове повідомлення-рішення від 13.09.2022.
          Не погоджуючись з вказаним податковим повідомленням-рішенням, позивач звернувся до суду з даним позовом.
Мотивувальна частина.
          Відповідно до ч. 2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
          Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначають вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства, регулюються Податковим кодексом України.
          Відповідно до пп. 14.1.72 п.14.1 ст.14 ПК України, земельний податок - обов`язковий платіж, що справляється з власників земельних ділянок та земельних часток (паїв), а також постійних землекористувачів.
          За змістом пп.14.1.73 п.14.1 ст.14 ПК України, землекористувачі - юридичні та фізичні особи (резиденти і нерезиденти), яким відповідно до закону надані у користування земельні ділянки державної та комунальної власності, у тому числі на умовах оренди.
          Згідно з пп.14.1.136 п.14.1 ст.14 ПК України, орендна плата за земельні ділянки державної і комунальної власності - обов`язковий платіж, який орендар вносить орендодавцеві за користування земельною ділянкою (далі у розділі XII - орендна плата).
          Статтею 54 ПК України передбачено, що обов`язок нарахування суми податку фізичній особі контролюючим органом шляхом направлення податкового повідомлення - рішення підлягає сплаті протягом 60 днів з дня вручення.
          За приписами ст.269 ПК України платниками земельного податку є власники земельних ділянок, земельних часток (паїв) та землекористувачі.
          Відповідно до пп.270.1.1 п.270.1 ст.270 ПК України об`єктами оподаткування є земельні ділянки, які перебувають у власності або користуванні.
          Землекористувачі сплачують плату за землю з дня виникнення права власності або права користування земельною ділянкою.
          Згідно зі ст. 288 ПК України підставою для нарахування орендної плати за земельну ділянку є договір оренди такої земельної ділянки. Платником орендної плати є орендар земельної ділянки. Об`єктом оподаткування є земельна ділянка, надана в оренду. Розмір та умови внесення орендної плати встановлюються у договорі оренди між орендодавцем (власником) і орендарем.
          Положеннями п.286.1 ст.286 ПК України закріплено, що підставою для нарахування земельного податку є дані Державного земельного кадастру.
          Положеннями п.287.1 ст.287 ПК України встановлено, що власники землі та землекористувачі сплачують плату за землю з дня виникнення права власності або права користування земельною ділянкою.
          Таким чином зі змісту вищевказаних вимог слідує, що підставою для нарахування орендної плати за земельну ділянку є договір оренди земельної ділянки, а платником орендної плати є орендар такої земельної ділянки, у разі несплати орендарем обов`язкових платежів з орендної плати за землю контролюючий орган зобов`язаний здійснити нарахування сум податку.
          Разом з тим ст.1 Закону України "Про оренду землі" визначено, що оренда землі - це засноване на договорі строкове платне володіння і користування земельною ділянкою, необхідною орендареві для проведення підприємницької та інших видів діяльності.
          Відповідно до ст.125 ЗК України право власності на земельну ділянку, а також право постійного користування та право оренди земельної ділянки виникають з моменту державної реєстрації цих прав.
          Згідно зі ст.126 Земельного кодексу України право власності, користування земельною ділянкою оформлюється відповідно до Закону України "Про державну реєстрацію речових прав на нерухоме та їх обтяжень".
          Аналіз вищевказаних вимог дає підстави для висновку, що орендна плата за земельні ділянки державної та комунальної власності сплачується орендарем з дня виникнення права користування земельною ділянкою, а саме з дня реєстрації договору оренди земельної ділянки в порядку, передбаченому чинним законодавством.
          За приписами ч.1 ст.1 Закону України "Про фермерське господарство", фермерське господарство є формою підприємницької діяльності громадян, які виявили бажання виробляти товарну сільськогосподарську продукцію, здійснювати її переробку та реалізацію з метою отримання прибутку на земельних ділянках, наданих їм у власність та/або користування, у тому числі в оренду, для ведення фермерського господарства, товарного сільськогосподарського виробництва, особистого селянського господарства, відповідно до закону.
          Відповідно до ст.8 Закону України "Про фермерське господарство" фермерське господарство підлягає державній реєстрації у порядку, встановленому законом для державної реєстрації юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців, за умови набуття громадянином України або кількома громадянами України, які виявили бажання створити фермерське господарство, права власності або користування земельною ділянкою.
          Статтею 12 Закону України "Про фермерське господарство" землі фермерського господарства можуть складатися з: а) земельної ділянки, що належить на праві власності фермерському господарству як юридичній особі; б) земельних ділянок, що належать громадянам - членам фермерського господарства на праві приватної власності; в) земельної ділянки, що використовується фермерським господарством на умовах оренди. Права володіння та користування земельними ділянками, які знаходяться у власності членів фермерського господарства, здійснює фермерське господарство.
          Таким чином об`єктом плати за землю є земельна ділянка, надана в оренду, та на базі якої надалі створено фермерське господарство, а майнові права на вказану земельну ділянку передані до складеного капіталу фермерського господарства, яке реалізуючи права землекористувача має обов`язок внесення плати за землю.
          Аналогічна правова позиція викладена у постановах Великої Палати Верховного Суду від 13.03.2018 у справі № 348/992/16-ц, від 20.06.2018 у справі № 317/2520/15-ц, від 22.08.2018 у справі № 606/2032/16-ц, від 31.10.2018 у справі № 677/1865/16-ц, від 21.11.2018 у справі №272/1652/14-ц, від 12.12.2018 у справі № 704/29/17-ц, від 16.01.2019 у справі № 695/1275/17 та у справі № 483/1863/17, від 27.03.2019 у справі № 574/381/17-ц, від 03.04.2019 у справі №628/776/18.
          Як встановлено з матеріалів справи, між Іллінецькою районною державною адміністрацією та ОСОБА_1 укладено договір про оренду землі від 05.03.2012, згідно з яким позивачеві передавалась в оренду земельна ділянка загальною площею 47,4812 га ріллі, кадастровий номер: 0521281200:02:000:0276.
          Позивачем на орендованій земельній ділянці створено та зареєстровано фермерське господарство "АГРО 2".
          Відповідно до відомостей з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно ОСОБА_1 є орендарем земельної ділянки загальною площею 47,4812 га ріллі, кадастровий номер: 0521281200:02:000:0276.
          Так, згідно з правовою позицією Верховного Суду, викладеною в постановах у справі №808/3798/16 від 28.08.2018 та у справі №120/4362/18-а від 13.09.2019, якщо факт використання земельних ділянок відбувається через створене позивачем ФГ, це не змінює статусу позивача як орендаря земельної ділянки та не звільняє його від визначеного чинним законодавством обов`язку сплачувати орендну плату за земельні ділянки, якщо договір оренди укладено з позивачем (як фізичною особою).
          За наведених обставин ГУ ДПС у Вінницькій області правомірно визначено суму податкового зобов`язання за орендну плату з фізичних осіб та покладено обов`язок її сплати на фізичну особу - ОСОБА_1 , а тому оскаржуване податкове повідомлення-рішення винесене на підставі та у межах, передбачених чинним законодавством України.
          Крім того, колегія суддів вважає за необхідне звернути увагу, що Великою Палатою Верховного Суду задля формування єдиної практики у питанні застосування приписів Закону України "Про оренду землі", Закону України "Про фермерське господарство" щодо процедури оформлення переходу прав та обов`язків орендаря від фізичної особи до створеного нею фермерського господарства розглядалася справа № 927/79/19, за результатами перегляду якої 30.06.2020 було прийнято постанову.
          У вказаній постанові Велика Палата Верховного Суду зазначила: "Згідно із частиною першою статті 8-1 Закону України "Про оренду Землі" право на оренду земельної ділянки державної або комунальної власності не може бути відчужено її орендарем іншим особам, внесено до статутного капіталу, передано у заставу".
          Разом з тим вищенаведеними нормами Закону України "Про фермерське господарство" запроваджений механізм, за яким земельна ділянка спочатку надається в оренду громадянину з метою здійснення підприємницької діяльності (для ведення фермерського господарства), проте останній може використовувати її лише шляхом створення фермерського господарства, як форми здійснення своєї підприємницької діяльності. Таке фермерське господарство створюється після отримання громадянином земельної ділянки в оренду. З моменту створення цього фермерського господарства та його державної реєстрації до нього, за нормами Закону України "Про фермерське господарство", переходять права й обов`язки орендаря такої земельної ділянки за договором оренди землі.
          Отже, у цьому випадку не відбувається відчуження орендарем права на оренду земельної ділянки, що обмежене частиною першою статті 8-1 Закону України "Про оренду Землі", а здійснюється встановлений нормами Закону України "Про фермерське господарство" перехід прав та обов`язків орендаря земельної ділянки від громадянина до створеного ним фермерського господарства. При цьому такий перехід відбувається в силу вищенаведених норм Закону України "Про фермерське господарство" та не потребує вчинення сторонами орендних правовідносин будь-яких додаткових дій, у тому числі укладення додаткових угод.
          Проте в даній справі предметом позову був не земельний податок, а визнання укладеними додаткових угод до договорів оренди землі в частині зміни орендаря з позивача на фермерське господарство, тобто зовсім інший предмет позову.
          Крім того, у п.6.17 постанови від 30.06.2020 у справі №927/79/19 Велика Палата Верховного Суду зазначила, що після проведення державної реєстрації фермерського господарства та переходу до нього в силу вищенаведених норм Закону № 973-IV прав і обов`язків орендаря земельної ділянки за договором оренди землі таке господарство звертається до державного реєстратора для проведення державної реєстрації відповідного права оренди, на підставі поданого ним договору оренди землі державної та комунальної власності, укладеного засновником цього фермерського господарства.
          Отже, Велика Палата Верховного Суду фактично вказала, що необхідно внести до державного реєстру відомості про фактичного землекористувача.
          Разом з тим апеляційний суд зазначає, що Верховний Суд у складі колегії суддів судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду в справі №400/1730/19 постанова від 18.06.2021 зазначив наступне: "Колегія суддів судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду формує такий висновок щодо застосування норм підпунктів 288.1, 288.2 статті 288 ПК, статтей 125, 126 Земельного кодексу України, частини другої статті 16, частин першої, другої статті 21 Закону України «Про оренду землі», статті 12 Закону України «Про фермерське господарство» у правовідносинах з орендної плати за землі державної та комунальної власності, які були надані фізичній особі для створення фермерського господарства: податковий обов`язок щодо сплати орендної плати у таких правовідносинах лежить на орендарі земельної ділянки, який визначений у договорі оренди земельної ділянки, і право користування земельною ділянкою якого зареєстровано в державному реєстрі речових прав. Податковий обов`язок щодо сплати орендної плати за землі державної та комунальної власності виникає у фермерського господарства, для створення якого фізичній особі була надана земельна ділянка, після переходу до нього прав орендаря в установленому законом порядку".
          Аналогічна правова позиція викладена і в постановах Верховного Суду від 08 липня 2021 року у справі № 120/3966/19-а та від 14 липня 2021 року у справі №821/488/18.
                                              Висновок за результатами розгляду апеляційної скарги.                                         
          Отже, зважаючи, що орендарем вищезазначеної земельної ділянки є фізична особа - ОСОБА_1 , колегія суддів вважає, що суд першої інстанцій дійшов правильного висновку, що саме на позивача відповідно до пункту 288.2 статті 288 ПК України покладено обов`язок щодо сплати орендної плати згідно з договором оренди землі.
          За таких обставин судова колегія апеляційної інстанції дійшла висновку, що суд першої інстанції в повній мірі надав оцінку усім вказаним обставинам та зібраним по справі доказам, у зв`язку із чим ухвалив законне та обґрунтоване рішення, а тому колегія суддів не вбачає підстав для задоволення апеляційної скарги.
          Відповідно до п. 1 ч. 1 ст. 315, 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд 
П О С Т А Н О В И В :
апеляційну скаргу ОСОБА_1 залишити без задоволення, а рішення Вінницького окружного адміністративного суду від 27 березня 2023 року - без змін.

Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає. 
          
Головуючий	 	 	Кузьмишин В.М.	
 	 	 	 	
Судді	 	    	Сапальова Т.В.    Сушко О.О.