ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

30 серпня 2023 року	Львів	Справа № 300/4917/22 пров. № А/857/9316/23	

Колегія суддів Восьмого апеляційного адміністративного суду в складі:

головуючого судді:                                        Улицького В.З.
суддів:                                                            Кузьмича С.М., Глушко І.В.

розглянувши у порядку письмового провадження в м. Львові апеляційну скаргу  Головного управління ДПС в Івано-Франківській області на рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 27.04.2023 року (рішення ухвалене у м. Івано-Франківську судом у складі головуючого судді Панікара І.В.) у справі за позовом товариства з обмеженою відповідальністю "Надвірнянська автобаза" до Головного управління ДПС в Івано-Франківській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання до вчинення дій,-

                                                  ВСТАНОВИЛА:

У грудні 2022 року позивач звернувся до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС в Івано-Франківській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання зареєструвати податкову накладну № 21 від 13.10.2021 року.
Позивач позовні вимоги мотивував тим, що ТОВ "Надвірнянська автобаза" складено податкову накладну за № 21 від 13.10.2021 року для її реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, однак згідно отриманої квитанції від 11.01.2022 року зазначену податкову накладну прийнято, однак реєстрацію її зупинено, як таку, що  відповідає вимогам п.1 “Критеріїв ризиковості здійснення операцій”. Зазначено, що ТОВ "Надвірнянська автобаза" подало пояснення та копії документів, що були необхідними для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, а саме: документи, які підтверджують реальність здійснення операцій. Однак, рішенням комісії від 17.10.2022 року №7472242/38554114 позивачу відмовлено у реєстрації вищевказаної податкової накладної з підстав ненадання платником податку копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантажування продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних. Враховуючи наведене, позивач вважає, що комісія Головного управління ДПС в Івано-Франківській області та комісія ДПС України, зважаючи на наявність у підприємства передбачених чинним законодавством України документів, що свідчать про реальність проведення господарської операції між ТОВ "Надвірнянська автобаза" з ТОВ "МДК БУД" та надання таких документів податковому органу, не мали правових підстав для прийняття рішення про відмову у реєстрації спірної податкової накладної. Внаслідок чого, просить суд визнати протиправним та скасувати рішення комісії ГУ ДПС в Івано-Франківській області від 17.10.2022 року №7472242/38554114, зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 21 від 13.10.2021 року. Просив позов задоволити.
Рішенням Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 27.04.2023 року адміністративний позов задоволено.
Рішення суду першої інстанції оскаржило Головне управління ДПС в Івано-Франківській області. Вважає, що оскаржуване рішення прийняте з помилковим застосуванням норм матеріального та процесуального права та підлягає скасуванню з підстав викладених у апеляційній скарзі. Просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нову постанову, якою у задоволені адміністративного позову відмовити.
Заслухавши доповідача, перевіривши матеріали справи, колегія суддів приходить до висновку, що апеляційну скаргу апелянта слід залишити без задоволення з наступних підстав.
Згідно ч.1 ст.2 КАС України завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.
Відповідно до ст.242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи. Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом. При виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду. Якщо одна із сторін визнала пред`явлену до неї позовну вимогу під час судового розгляду повністю або частково, рішення щодо цієї сторони ухвалюється судом згідно з таким визнанням, якщо це не суперечить вимогам статті 189 цього Кодексу.
Згідно ст.316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Судом першої інстанції встановлено, що Товариство з обмеженою відповідальністю "Надвірнянська автобаза" зареєстроване як юридична особа та взяте на податковий облік Державною податковою інспекцією Головного управління ДПС в Івано-Франківській області. 
На виконання приписів Податкового кодексу України позивачем складено та подано на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 21 від 13.10.2021 року.
28.10.2021 року відповідно до квитанції №9322727250 про реєстрацію податкової накладної № 21 від 13.10.2021 року, за результатом обробки: документи прийнято, реєстрація зупинена. Відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України, реєстрація вищевказаних податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. ПН/РК відповідають вимогам п.1 Критеріїв ризиковості платника податку. Запропоновано надати пояснення та/або копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних (т.1, зворотній бік а.с.20).
На підтвердження реальності здійснення операцій по вищевказаній податковій накладні ТОВ "Надвірнянська автобаза" подало відповідачу повідомлення, до якого було додано письмове пояснення та документи, що підтверджують факт здійснення операції.
Рішенням комісії контролюючого органу регіонального рівня - Головного управління Державної податкової служби в Івано-Франківській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкової накладної від 17.10.2021 року №7472242/38554114 відмовлено позивачу в реєстрації вищевказаної податкової накладної з підстав ненадання платником податку копій документів: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи) в тому числі рахунків, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних. Зазначено, що відсутній первинний документ згідно якого складено податкову накладну, не надано ТТН на придбання та реалізацію товару (т.1, а.с.46).
Не погодившись з рішенням про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, позивач оскаржив в адміністративному порядку (т.1, а.с.47-48).
Рішенням Державної податкової служби України від 03.11.2022 року за № 58705/38554114/2 за результатами розгляду скарги, скаргу залишено без задоволення, а вищевказане рішення комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних – залишено без змін. 
Податковий кодекс України  регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, які справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Згідно статті 185 ПК України визначає об`єкти оподаткування податком на додану вартість.
Відповідно до підпункту "а" пункту 185.1 статті 185 ПК України, об`єктом оподаткування є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю.
Датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг згідно приписів норми пункту 187.1 статті 187 ПК України вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Пунктом 188.1 статті 188 ПК України передбачено, що база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів.
Згідно з підпункту "а" пункту 198.1 статті 198 ПК України до податкового кредиту, серед іншого, відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: придбання або виготовлення товарів та послуг.
Відповідно до пункту 201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Пунктом 201.10 статті 201 ПК України визначено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку продавець послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Згідно пункту 17 наказу Міністерства фінансів України "Про затвердження форми податкової накладної та Порядку заповнення податкової накладної" за №1307 від 31.12.2015, для операцій, що оподатковуються або звільнені від оподаткування, складаються окремі податкові накладні, тобто при одночасному постачанні одному отримувачу (покупцю) як оподатковуваних товарів/послуг, так і таких, що звільнені від оподаткування, постачальник (продавець) складає окремі податкові накладні.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження (пункт 201.10 статті 201 Податкового кодексу України).
Відповідно до пункту 74.3 статті 74 ПК України, зібрана податкова інформація та результати її опрацювання використовуються для виконання покладених на контролюючі органи функцій та завдань, а також центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, для формування та реалізації єдиної державної податкової та митної політики.
Згідно пункту 17 наказу Міністерства фінансів України "Про затвердження форми податкової накладної та Порядку заповнення податкової накладної" за №1307 від 31.12.2015, для операцій, що оподатковуються або звільнені від оподаткування, складаються окремі податкові накладні, тобто при одночасному постачанні одному отримувачу (покупцю) як оподатковуваних товарів/послуг, так і таких, що звільнені від оподаткування, постачальник (продавець) складає окремі податкові накладні.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження (пункт 201.10 статті 201 Податкового кодексу України).
Відповідно до пункту 74.3 статті 74 ПК України, зібрана податкова інформація та результати її опрацювання використовуються для виконання покладених на контролюючі органи функцій та завдань, а також центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, для формування та реалізації єдиної державної податкової та митної політики.
Постановою Кабінету Міністрів України за № 1246 від 29.12.2010 затверджено Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних (надалі по тексту також Порядок № 1246), який визначає механізм внесення відомостей, що містяться у податковій накладній та/або розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до неї, до Єдиного реєстру податкових накладних (надалі по тексту також Реєстр).
Відповідно до пункту 2 Порядку №1246, податкова накладна - електронний документ, який складається платником податку на додану вартість (надалі по тексту також платник податку) відповідно до вимог ПК України в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.
Згідно з пунктом 12 Порядку №1246, після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС України в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 року); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог  Законів України "Про електронний цифровий підпис", Закону “Про електронні документи та електронний документообіг” та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Відповідно до пункту 13 Порядку №1246 за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (надалі по тексту також квитанція).
Квитанція в електронній формі надсилається платнику податку протягом операційного дня та є підтвердженням прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Примірник квитанції в електронній формі зберігається в ДФС (пункт 14 Порядку №1246).
У квитанції зазначаються дата та час її формування, реквізити податкової накладної та/або розрахунку коригування та результат перевірки. Якщо у податковій накладній та/або розрахунку коригування за результатами проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), виявлено порушення, платнику податку надсилається квитанція про неприйняття податкової накладної та/або розрахунку коригування із зазначенням причини такого неприйняття (пункт 15 Порядку №1246).
Згідно пункту 17 Порядку №1246, у разі зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування формується квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Така квитанція одночасно надсилається постачальнику (продавцю) та отримувачу (покупцю) - платнику податку.
Досліджуючи доводи позивача щодо наявності достатніх підстав для прийняття відповідачем рішення про зупинення реєстрації податкової накладної № 47 від 08.12.2021 року в Єдиному реєстрі податкових накладних, суд виходить із наступних фактичних обставин.
Відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України, реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Постановою Кабінету Міністрів України № 1165 від 11 грудня 2019 року затверджено Порядок, який визначає механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок № 1165).
Пунктом 7 Порядку № 1165 передбачено, що у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризикованості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Згідно квитанції від 28.10.2021 року по зупиненню реєстрації вищевказаної податкової накладної ДПС України сформовано висновок про відповідність податкових накладних пункту 1 Критерів ризиковості здійснення операцій (надалі по тексту також Критерії ризиковості).
Критерії ризикованості здійснення операцій визначені в додатку 3 до Порядку № 1165.
Пунктом 1 Критеріїв ризикованості здійснення операцій передбачено відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, у таблиці даних платника податку на додану вартість як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.
Відповідно до пункту 10 Порядку № 1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
Згідно з пунктом 11 Порядку № 1165 у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:
1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;
2) критерій (критерії) ризикованості платника податку та/або ризикованості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;
3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України регламентує Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджений наказом Міністерства фінансів України 12.12.2019 року за № 520 та зареєстрований в Міністерстві юстиції України 13.12.2019 року за № 1245/34216 (далі - Порядок № 520).
Відповідно до пункту 2 Порядку № 520 прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня).
Згідно пункту 3 Порядку № 520 комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.
Пунктом 4 Порядку № 520 передбачено, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.
Відповідно до пункту 5 Порядку № 520 перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Згідно з пунктом 6 Порядку № 520 письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній/розрахунку коригування.
Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних/розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні/розрахунки коригування складено на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних/розрахунках коригування відображено однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТ ЗЕД) або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг (ДКПП)).
Пунктом 11 Порядку № 520 встановлено, що комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Апеляційним судом встановлено, що квитанцією від 28.10.2021 року № 9322727250 ДПС України запропоновано позивачу надати пояснення та копії документів, щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Позивач 11.10.2022 року надіслав контролюючому органу письмові пояснення, в якому описав свій вид господарської діяльності та зазначив, що для ведення господарської діяльності на балансі підприємства знаходиться 6 автомобілів КрАЗ 65055, вантажний автомобіль ЗІЛ 131, два вантажні автомобілі VOLVO, 11 вантажних автомобілів МАН, автомобіль ГАЗ 33023, 2 напівпричіпи BODEX марки KEMPF SKM35/3, 2 напівпричіпи Schmitz GOTNA, один причіп SCHWARZMULLER, екскаватор ДУСАН 225, екскаватор VOLVO ЕС -240, бульдозер та інші транспортні засоби. Також, є об`єкти нерухомого майна: будівлі, споруди, які придбані згідно договору купівлі-продажу від 29.12.2014 року. Для розміщення та експлуатації основних засобів ТОВ "Надвірнянська автобаза" володіє земельною ділянкою на підставі договору оренди від 25.03.2021 року. Зазначено, що на складі є камінь фр. 0-250, який придбаний позивачем у відповідності до договору від 10.03.2021 року № 31 укладеного із ТОВ "Надвірнянський кар`єр-Карпати". 28.09.2021 року між ТОВ "Надвірнянська автобаза" та ТОВ "МДК БУД" укладено договір поставки щебеня різної фракції. На виконання вимог договору покупець 13.10.2021 року перерахував ТОВ "Надвірнянська автобаза" 761352,8 грн., в тому числі ПДВ – 126892,13 грн. 13.10.2021 року ТОВ "Надвірнянська нафтобаза" відвантажило покупцю продукцію на суму 300168,80 грн., доказом чого є видаткова накладна від 13.10.2021 року № РН-0000215 та зареєстрована в ЄРПН податкова накладна № 20 від 13.10.2021 року. Окрім того, зазначено що для надання послуг перевезення ТОВ "Надвірнянська автобаза" уклало з  ТОВ "Марсаш" від договір 17.10.2019 року № 60/10-19 нафтопродуктів, які зберігалися на паливному складі.
До вказаних пояснень долучено копії документів, якими підтверджується реальність здійснення операцій по вищевказаній податковій накладній.
Основними видами діяльності ТОВ "Надвірнянська автобаза" є: КВЕД 43.29 інші будівельні монтажні роботи; код КВЕД 81.10. комплексне обслуговування об`єктів; код КВЕД 49.41 вантажний автомобільний транспорт; код КВЕД 71.12 діяльність у сфері інжинірингу, геології та геодезії, надання послуг технічного консультування в цих сферах; код КВЕД 77.12 надання в оренду вантажних автомобілів; код КВЕД 41.10 організація будівництва будівель (основний); код КВЕД 41.20 будівництво житлових і нежитлових будівель; код КВЕД 42.11 будівництво доріг і автострад; код КВЕД 23.99 виробництво неметалевих мінеральних виробів, н.в.і.у. 
Позивачем для здійснення господарської діяльності використовуються будівлі та споруди загальною площею 637,9 кв.м., які знаходяться за адресою: вул. Майданська, 10, м. Надвірна, Івано-Франківська область. Що підтверджується договором купівлі-продажу від 29.12.2014 року.
 Відповідно до договору оренди землі № 24-03/21 від 25.03.2021 року ТОВ "Надвірнянська автобаза" орендує земельну ділянку для обслуговування адміністративно-виробничих будівель та складських споруд, за кадастровим номером 2624010100:08:001:004, яка розташована на вул. Майданська, 10, м. Надвірна, Івано-Франківська область.
Для здійснення своєї господарської діяльності ТОВ "Надвірнянська автобаза" здійснювало покупку нафтопродуктів згідно договору № 60/10-19 купівлі-продажу нафтопродуктів від 17.10.2019 року, за умовами якого ТОВ "Марсаш" (продавець) зобов`язався передати у власність ТОВ "Надвірнянська нафтобаза" нафтопродукти згідно доповнення до договору та/або рахунку-фактури.
10.03.2021 року між ТОВ "Надвірнянський кар`єр-Карпати" та ТОВ "Надвірнянська автобаза" укладено договір поставки № 31, за умовами якого ТОВ "Надвірнянський кар`єр-Карпати" (постачальник) зобов`язалось поставити і передати у власність ТОВ "Надвірнянська автобаза" (покупцю) товар, зазначений у видаткових накладних.
Із наданих позивачем видаткових накладних: № РН-0003453 від 06.10.2021, № РН-0003525 від 11.10.2021, судом встановлено факт продажу ТОВ "Надвірнянський кар`єр-Карпати" та отримання ТОВ "Надвірнянська автобаза" каменю фракції 0-250 мм.
Матеріалами справи встановлено, що 28.09.2021 року між ТОВ "Надвірнянська нафтобаза" та ТОВ "МДК БУД" укладено договір поставки, за умовами якого ТОВ "Надвірнянська автобаза" (постачальник) зобов`язалось поставити і передати у власність ТОВ "МДК БУД" (покупцю) товар окремими партіями відповідно до замовлень покупця.
Відповідно до пункту 5.2 вказаного договору поставки, оплата кожної партії товару проводиться у формі 100% передоплати за товар до моменту поставки.
Згідно письмових пояснень представника позивача, на виконання умов договору покупець 13.10.2021 переказав на рахунок ТОВ "Надвірнянська автобаза" 764552,80 грн. в тому числі ПДВ 126892,13 грн., з яких 279902,8 грн. зарахувалось на погашення боргу, що виник в результаті поставки, що мала місце 01.10.2021 року і по цій поставці податкову накладну зареєстровано (т.2, а.с.11-14).
Згідно наданої позивачем видаткової накладної від 13.10.2021 року за №РН-0000215, судом встановлено факт продажу ТОВ "Надвірнянська автобаза" та отримання ТОВ "МДК БУД" товару за вищевказаним договором на загальну суму 300168,80 грн. 
На виконання умов договору ТОВ "МДК БУД" 13.10.2021 здійснило попередню оплату на рахунок ТОВ "Надвірнянська автобаза" на суму 184481,20 грн. (764552,80 грн.-279902,8 грн.(погашення боргу)-300168,80 грн. (оплата за товар по видатковій накладній від 13.10.2021 року за №РН-0000215).
Згідно пункту 187.1 статті 187 ПК України податкові зобов`язання з постачання товарів виникли з першої події, а саме: з дати зарахування коштів від покупця (ТОВ "МДК БУД") на банківський рахунок платника податку як оплата за товар, що підлягає постачанню. 
Відтак, що позивачем складено податкову накладну № 21 від 13.10.2021 року на суму коштів попередньої оплати, що надійшли від ТОВ "МДК БУД".
Щодо залишків у позивача каменю фракції 0-250 мм на момент реєстрації податкової накладної № 21 від 13.10.2021 року, суд зазначає таке.
Згідно матеріалів адміністративної справи судом встановлено, що станом на 13.10.2021 року у ТОВ "Надвірнянська автобаза" залишок каменю фракції 0-250 мм становив 84,1 т .
При  попередній оплаті за камінь фракції 0-250 мм на складі у постачальника може і не бути товару, який він має поставити покупцю.
ТОВ "Надвірнянська автобаза" придбано у ТОВ "Надвірнянський кар`єр-Карпати" камінь фракції 0-250 мм в загальній кількості 1656,0 т, що підтверджується видатковими накладними: № РН-0003684 від 19.10.2021, № РН-0003733 від 21.10.2021, № РН-0003760 від 22.10.2021, № РН-0003772 від 23.10.2021, № РН-0003814 від 26.10.2021, № РН-0003851 від 27.10.2021, № РН-0003859 від 28.10.2021, № РН-0003896 від 29.10.2021.
Факт продажу ТОВ "Надвірнянський кар`єр-Карпати" та отримання ТОВ "Надвірнянська автобаза" товару за вищевказаним договором підтверджується податковими накладними: від 06.10.2021 № 99, від 11.10.2021 № 119, від 23.10.2021 № 339, від 26.10.2021 № 354, від 27.10.2021 № 408, від 28.10.2021 № 409 та від 29.10.2021 № 410, які складені ТОВ "Надвірнянський кар`єр-Карпати" та зареєстровані в ЄДРПН.
Ухвалою Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 27.03.2023 витребувано у ТОВ "Надвірнянська автобаза" належним чином засвідчені: первинні документи щодо транспортування продукції, зазначеної у податковій накладній № 21 від 13.10.2021 до ТОВ "Надвірнянська автобаза"; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків позивача, що засвідчують факт фінансових розрахунків між ТОВ "Надвірнянський кар`єр-Карпати" та ТОВ "Надвірнянська автобаза" щодо продукції, зазначеної у податковій накладній № 21 від 13.10.2021; письмові пояснення та докази на підтвердження відомостей щодо залишків у позивача каменю фракції 0-250 мм на момент його продажу ТОВ "МДК БУД" в об`ємі згідно податкової накладної № 21 від 13.10.2021.
Згідно товарно-транспортних накладних встановлено, що ТОВ "Надвірнянська автобаза", як вантажоодержувач та автомобільний перевізник здійснював транспортування каменю фракції 0-250 мм від ТОВ "Надвірнянський кар`єр-Карпати".
Квитанція від 28.10.2021 року № 9322727250 Державної податкової служби України не містить конкретного переліку документів, які запропоновано позивачу надати.
Таким чином, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.

Аналогічна правова позиція відображена Верховним Судом в постанові від 18.06.2019 року, за результатом розгляду справи № 0740/804/18 та в постанові від 23.10.2018 року, за результатом розгляду справи № 822/1817/18.

Згідно частин 1 та 2 статті 9 ЗУ “Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні”, Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити, якщо інше не передбачено окремими законодавчими актами України: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Первинні документи, складені в електронній формі, застосовуються у бухгалтерському обліку за умови дотримання вимог законодавства про електронні документи та електронний документообіг.

Неістотні недоліки в документах, що містять відомості про господарську операцію, не є підставою для невизнання господарської операції, за умови, що такі недоліки не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, та містять відомості про дату складання документа, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції тощо.

Вказані первинні документи не мають дефекту форми, змісту або походження, котрі в силу статей 198, 201 Податкового кодексу України, частини 2 статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність", пункту 2.4 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 року за № 88, спричиняють втрату первинними документами юридичної сили і доказовості.

Відтак, первинні документи, які позивачем долучені до повідомлення, засвідчують факт реального виконання позивачем господарських зобов`язань перед контрагентом.

Комісією Головного управління ДПС в Івано-Франківській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних безпідставно не враховано надані позивачем відповідні документи щодо підтвердження реальності здійснення господарських операцій, за якими складено податкову накладну №21 від 13.10.2021 року.

Таким чином, контролюючим органом не доведено наявності в нього правових підстав для відмови в реєстрації податкової накладної №21 від 13.10.2021 року.

У випадку коли контролюючий орган ставить під сумнів дотримання позивачем вимог податкового законодавства України під час здійснення господарської діяльності, зокрема дійсність операцій з постачання товарів/послуг, то такі обставини повинні досліджуватися шляхом проведення перевірок такого платника податків, за умови наявності підстав для її проведення визначених Податковим кодексом України, а не під час реєстрації податкової накладної, за умови, коли платником податків подано первині документи, що підтверджують підстави її складення. 

Згідно пунктів 19, 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України № 1246 від 29.12.2010 року, якими передбачено, що податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструються у день: 1) прийняття комісією рішення про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; 2) набрання законної сили рішенням суду про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до Державної фіскальної служби відповідного рішення суду). У разі надходження до Державної фіскальної служби рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому, датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду. У першому випадку податкова накладна, реєстрацію якої в Єдиному реєстрі податкових накладних було зупинено, реєструється у день прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної, яке ухвалюється саме Комісією Державної фіскальної служби. У другому випадку податкова накладна, реєстрацію якої в Єдиному реєстрі податкових накладних було зупинено, реєструється у день набрання законної сили рішення суду про реєстрацію відповідної податкової накладної, при цьому датою реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні або день набрання законної сили рішенням суду.

За таких обставин, апеляційний суд вважає, що комісія з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління Державної податкової служби в Івано-Франківській області, приймаючи рішення про відмову у реєстрації накладної, діяла на не підставі закону, необґрунтовано, без урахування усіх обставин, які маю значення для правильного вирішення питання у спірних відносинах, внаслідок чого, необхідно зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну № 21 від 13.10.2021 року в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Відповідно до ч.ч. 1, 2 ст. 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Узагальнюючи наведене, суд апеляційної інстанції переконаний, що судом першої інстанції надано належну оцінку наявним у справі доказам, а їх достатня кількість та взаємний зв`язок у сукупності дали змогу суду першої інстанції зробити вірний висновок про наявність підстав для задоволення адміністративного позову.

Враховуючи викладене, колегія суддів не вбачає підстав для скасування рішення суду першої інстанції.

З наведеного вбачається, що доводи апеляційної скарги являються безпідставними та необґрунтованими та не спростовують висновків суду першої інстанції, правова оцінка доказів дана вірно, а відтак у задоволенні апеляційної скарги слід відмовити.

Керуючись ст. ст. 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України,  колегія   суддів,-

                                                  ПОСТАНОВИЛА:          

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Івано-Франківській області залишити без задоволення, а рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 27.04.2023 року у справі №300/4917/22 – без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом другим частини п`ятої статті 328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.  

Головуючий суддя	 	В. З. Улицький 	
судді	 	С. М. Кузьмич 	
 	 	І. В. Глушко