ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

13 липня 2023 року 
м. Київ

справа № 640/847/19
адміністративне провадження № К/9901/39795/21 

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Білоуса О.В.,  
суддів - Блажівської Н.Є., Желтобрюх І.Л.,
розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 28 січня 2021 року (головуюючий суддя Арсірій Р.О.) та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 4 серпня 2021 року (головуюючий суддя Єгорова Н.М., судді - Сорочко Є.О., Федотов І.В.) у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Авто Просто" до Головного управління ДПС у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
У С Т А Н О В И В:
У січні 2019 року Товариство з обмеженою відповідальністю "Авто Просто" (далі - ТОВ "Авто Просто") звернулося до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДФС у місті Києві (далі - ГУ ДФС у м. Києві), правонаступником якого є Головне управління ДПС у    м. Києві (далі - ГУ ДПС у м. Києві), в якому  просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 19 жовтня 2018 року: № 0053311406, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем «податок на прибуток підприємств» на 1110234 грн (у тому числі за податковими зобов`язаннями - 1064195 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) - 46039    грн); № 1181140305, яким за порушення підпункту 39.4.2 пункту 39.4 статті 39 Податкового кодексу України (далі - ПК України) застосовано штрафні (фінансові) санкції у сумі 778 800 грн.
Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 28 січня 2021 року, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 4 серпня 2021 року, адміністративний позов задоволено повністю. Визнано протиправними та скасовано оскаржувані податкові повідомлення-рішення 19 жовтня 2018 року №0053311406 та 1181140305. Стягнуто на користь ТОВ «Авто Просто» за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДПС у м. Києві судові витрати зі сплати судового збору у розмірі 19210 грн, витрати за проведення судово-економічної експертизи у розмірі 94200 грн та за проведення комісійної судово-економічної експертизи у розмірі 100000 грн.
Не погодившись з ухваленими у справі судовими рішеннями першої та апеляційної інстанцій, ГУ ДПС у м. Києві звернулося до Верховного Суду з касаційною скаргою, в якій, посилаючись на неправильне застосування судами норм матеріального та процесуального права, просило рішення судів першої та апеляційної інстанцій скасувати, ухвалити нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовити у повному обсязі.
Ухвалою Верховного Суду від 12 січня 2022 року відкрито касаційне провадження за скаргою ГУ ДПС у м. Києві на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 28 січня 2021 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 4 серпня 2021 року.
Підставою касаційного оскарження судових рішень у цій справі скаржником зазначено пункт 3 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України), а саме: відсутність висновку Верховного Суду щодо відображення у звіті про контрольовані операції виплати заробітної плати нерезиденту-пов`язаній особі відповідно до пункту 39.4. статті 39 Податкового кодексу України (далі - ПК України) та податкового періоду, в якому до операційних витрат позивач мав право включити ПДВ, сплачений у період з 2011 року по лютий 2012 року з чистих внесків учасників угод програми «Автотак».
ТОВ "Авто Просто", скориставшись своїм правом надало до суду відзив на касаційну скаргу, в якому, посилаючись на встановлені обставини та висновки оскаржуваних судових рішень зазначили, що рішення судів першої та апеляційної інстанцій прийняті з дотриманням норм матеріального та процесуального права, у зв`язку з чим просило відмовити у задоволенні касаційної скарги, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій залишити без змін. 
Заслухавши суддю-доповідача, переглянувши судові рішення в межах доводів і вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального і процесуального права, колегія суддів дійшла висновку про залишення касаційної скарги без задоволення.
Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що ГУ ДФС у м. Києві у період з 28 серпня 2018 року по 17 вересня 2018 року проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ «Авто Просто», з питань, що стали предметом оскарження, за результатами якої 24 вересня 2018 року складено Акт №1167/26-15-14-06-02-10/35509011 (далі - Акт перевірки).
На підставі висновків Акта перевірки, контролюючим органом 19 жовтня 2018 року прийнято податкові повідомлення-рішення: 
№ 0053311406, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем «податок на прибуток підприємств» на 1110234 грн (у тому числі за податковими зобов`язаннями - 1064195 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) - 46039    грн); 
№ 1181140305, яким за порушення підпункту 39.4.2 пункту 39.4 статті 39 Податкового кодексу України (далі - ПК України) застосовано штрафні (фінансові) санкції у сумі 778 800 грн.

Зокрема, судами попередніх інстанцій встановлено, що спір в частині податку на прибуток пов`язаний з віднесення до витрат сплаченого податку на додану вартість, у зв`язку з виконанням доручення на придбання автомобілів.
Так, у період діяльності, а саме у період з 2011 року по лютий 2012 року позивач керуючись нормами пункту 189.4 статті 189 ПК України, на суму усіх отриманих від учасників періодичних чистих внесків нараховував податок на додану вартість та сплачував відповідні суми податку до бюджету. Законом України від 2 червня 2012 року №3462-VІ «Про внесення змін до деяких законів України щодо регулювання ринків фінансових послуг» (у редакції, що діє з 9 січня 2012 року) внесено зміни до Закону України від 12 липня 2001 року №2664-ІІІ «Про фінансові послуги та державне регулювання ринків фінансових послуг», згідно яких діяльність з адміністрування     фінансових активів для придбання товарів у групах віднесено до переліку фінансових послуг. Починаючи з березня 2012 року, ТОВ «Авто Просто» при оподаткуванні періодичних чистих внесків від учасників застосовує норми підпункту 196.1.5 пункту 196.1 статті 196 ПК України, згідно з якими не є об`єктом оподаткування надання послуг платіжних організацій платіжних систем, пов`язаних з переказом коштів, з інкасації, розрахунково-касового обслуговування, залучення, розміщення та повернення коштів за договорами позики, депозиту, вкладу (у тому числі пенсійного), управління коштами та цінними паперами (корпоративними правами та деривативами), доручення, надання, управління і відступлення прав вимоги за фінансовими кредитами фінансових установ, кредитних гарантій і банківських поручительств особою, що надала такі кредити, гарантії або поручительства. Перелік послуг з розрахунково-касового обслуговування визначається Національним банком України за погодженням з центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.
Позивач сформував витрати у вигляді сплати податку на додану вартість за власний рахунок у зв`язку з виконанням доручення на придбання автомобілів у момент отримання коштів у періоді 2011 року по лютий 2012 року. Сума сплаченого до бюджету податку на додану вартість склала 5912194 грн. На думку контролюючого органу, суму сплаченого податку на додану вартість позивач мав віднести до витрат в періоді їх понесення, а саме у період 2011 року по лютий 2012 року, при цьому, сам факт віднесення податку на додану вартість до витрат відповідач під сумнів не ставить. Водночас, податковий орган зазначив, що оскільки позивач цього не вчинив, то в подальшому він повинен був самостійно усунути такі помилки протягом 1095 днів у відповідності до статей 50 та 102 ПК України, шляхом подання уточнюючого розрахунку.
Позивач з такими висновками не погоджується, оскільки вважає, що правомірно відобразив витрати у періоді отримання доходів, що відповідає положенням Міжнародного стандарту бухгалтерського обліку 18 (МСБО 18) «Дохід», пункту 4.50 «Визнання витрат» Концептуальної основи фінансової звітності, правилам бухгалтерського обліку та узгоджується з обліковою політикою позивача. Витрати за сплаченим ПДВ прямо можна пов`язати з діяльністю з надання послуг, предметом яких є придбання автомобілів та доходом, отриманим від такої діяльності. Крім того, позивач вважає, що ним не допущено помилок при нарахуванні та сплаті ПДВ до бюджету з чистих внесків, оскільки, враховуючи зміни до законодавства діяв відповідно до пункту 189.4 ПК України, який зобов`язував сплачувати ПДВ під час отримання коштів, які надавалися клієнтами для подальшого придбання автомобіля. Тобто між позивачем та відповідачем відсутній спір щодо суті та розміру витрат. Спір щодо податку на прибуток стосується виключно моменту визнання витрат.
Що стоcується спору в частині нарахування штрафу за неподання звіту про контрольовані операції полягає у встановленні правомірності/неправомірності неподання позивачем звіту про контрольовані операції у зв`язку з виплатою заробітної плати своєму працівникові фізичній особі-нерезиденту ОСОБА_1 , який є громадянином Аргентини та особою пов`язаною з ТОВ «Авто Просто», оскільки останній відповідно до статуту має частку у статутному капіталі позивача у розмірі 25%. Позивач не погоджується із штрафними санкція та вказує, що трудові відносини не є предметом контролю трансферного ціноутворення відповідно до статті 39 ПК України, трудові відносини не є контрольованою операцією, а формою звіту не передбачено можливість відображати операції, пов`язані з оплатою праці.
Не погоджуючись з прийнятими контролюючим органом 19 жовтня 2018 року податковими повідомленнями-рішеннями, ТОВ «Авто Просто» звернулося до суду з цим позовом про визнання їх протиправними та про їх скасування.
Так, розглядаючи вказаний позов судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що ТОВ «Авто Просто» є юридичною особою, код суб`єкта господарювання за ЄДРПОУ - 35509011. Позивача взято на податковий облік в органах державної податкової служби 15 листопада 2007 року.
Відповідно до наказу ТОВ «Авто Просто» про облікову політику, наданого позивачем до перевірки, позивачем застосовувались ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності у відповідності до Положень (стандартів) бухгалтерського обліку.
В Акті перевірки зазначено, що позивач здійснював діяльність адміністрування фінансових активів для придбання товарів у групах, яка полягає в тому, що відповідно до укладених з учасниками угод учасники системи «АвтоТак» сплачують періодичні платежі позивачу, а позивач далі перераховує періодичні платежі постачальнику для придбання автомобілів, вказане не заперечується позивачем.
Під час розгляду справи, судами попередніх інстанцій встановлено, що ТОВ «Авто Просто» дійсно надає послуги з адміністрування фінансових активів для придбання транспортних засобів у групах та послуг системи «АвтоТак». Відповідно до Додатку 2 до Угоди «система «АвтоТак» - це система, яка полягає у створенні груп покупців (учасників), метою яких є придбання автомобілів у порядку та на умовах, передбачених Угодою. Укладання та виконання угод з особами учасниками не оскаржується в даній справі.
Позивачем до матеріалів справи в якості прикладів надані копії типових документів та угод, які ТОВ «Авто Просто» укладало з фізичними особами та які були проаналізовані судами під час розгляду справи, зокрема: Угода №349114 від 18 березня 2011 року, Додаток №1 до Угоди №349114 від 18 березня 2011 року, Додаток №2 до Угоди №349114 від 18 березня 2011 року, Графік внесків учасника ОСОБА_2 , податкові накладні від 5 квітня 2011 року № 447, від 15 квітня 2011 року №7136; від 11 травня 2011 року № 7751; від 16 червня 2011 року № 13023; від 18 липня 2011 року №8503; від 16 серпня 2011 року №8641; від 16 вересня 2011 року №8721; від 17 жовтня 2011 року №8589; від 16 листопада 2011 року №8963; від 15 грудня 2011 року №7764; від 16 січня 2012 року №6975; від 1 лютого 2012 року №3970, Договір від 13 лютого 2015 року №812723-У03889 з Додатком №1 (Специфікацією), Довідка-рахунок серія ВІА №444929, Свідоцтво про реєстрацію транспортного засобу НОМЕР_1 ;
Угода №376015 від 7 листопада 2011 року, Додаток №1 до Угоди №376015 від 7 листопада 2011 року, Додаток №2 до Угоди №376015 від 7 листопада 2011 року, Графік внесків учасника ОСОБА_3 , податкові накладні від 15 грудня 2011 року №8199; від 16 січня 2012 року №7726; від 1 лютого 2012 року №5999, Договір №414308-У05631 від 19 квітня 2016 року з Додатком №1 (Специфікацією), Свідоцтво про реєстрацію транспортного засобу НОМЕР_2 ;
Угода №343837 від 2 лютого 2011 року, Додаток №1 до Угоди №343837 від 2 лютого 2011 року, Додаток №2 до Угоди №343837 від 2 лютого 2011 року, Графік внесків учасника ОСОБА_4 , податкові накладні від 9 березня 2011 року №782; від 6 квітня 2011 року №570; від 11 травня 2011 року №7649; від 7 червня 2011 року №6520; від 7 липня 2011 року №1034; від 10 серпня 2011 року №3574; від 12 вересня 2011 року №2804; від 13 жовтня 2011 року №5723; від 14 листопада 2011 року №5946; від 12 грудня 2011 року №3877; від 11 січня 2012 року №1942; від 1 лютого 2012 року №686, Договір №514408-У05054 від 4 лютого 2015 року разом з Додатком №1 (Специфікацією), Довідка-рахунок Серія ВІА №527025, Свідоцтво про реєстрацію транспортного засобу НОМЕР_3 ;
Угода №381223 від 28 грудня 2011 року, Додаток №1 до Угоди №381223 від 28 грудня 2011 року, Додаток №2 до Угоди №381223 від 28 грудня 2011 року, Графік внесків учасника ОСОБА_5 , податкові накладні від 13 січня 2012 року №5569; від 1 лютого 2012 року №1378, Договір від 12 лютого 2016 року №21412-У05488 разом з Додатком №1 (Специфікацією), Свідоцтво про реєстрацію транспортного засобу НОМЕР_4 ;
Угода №347450 від 19 березня 2011 року, Додаток №1 до Угоди №347450 від 19 березня 2011 року, Додаток №2 до Угоди №347450 від 19 березня 2011 року, Графік внесків учасника ОСОБА_6 , податкові накладні від 26 квітня 2011 року №9402; від 16 травня 2011 року №12600; від 8 червня 2011 року №7308; від 13 липня 2011 року №4953; від 17 серпня 2011 року №9174; від 16 вересня 2011 року №8686; від 18 жовтня 2011 року №9521; від 16 листопада 2011 року №8932; від 15 грудня 2011 №7731; від 18 січня 2012 року №8557; від 1 лютого 2012 року №2544, Договір №114028-У07065 від 14 березня 2016 року разом з Додатком №1 (Специфікацією), Свідоцтво про реєстрацію транспортного засобу НОМЕР_5 ;
Угода №347536 від 3 січня 2011 року, Додаток №1 до Угоди №347536 від 3 січня 2011 року, Додаток №2 до Угоди №347536 від 3 січня 2011 року, Графік внесків учасника ОСОБА_7 , податкові накладні від 15 березня 2011 року №6650; від 14 квітня 2011 року №6026; від 16 травня 2011 року №12607; від 10 червня 2011 року №8713; від 15 липня 2011 року №7383; від 15 серпня 2011 року №7135; від 15 вересня 2011 року №7464; від 14 жовтня 2011 року №7036; від 15 листопада 2011 року №7643; від 9 грудня 2011 року №2823; від 16 січня 2012 року №6927; від 1 лютого 2012 року №1674, Договір №714608-У01611 від 22 травня 2015 року разом з Додатком №1 (Специфікацією), Довідка-рахунок Серія ВІА №747478, Свідоцтво про реєстрацію транспортного засобу НОМЕР_6 ;
Угода №346989 від 2 лютого 2011 року, Додаток №1 до Угоди №346989 від 2 лютого 2011 року, Додаток №2 до Угоди №346989 від 2 лютого 2011 року, Графік внесків учасника ОСОБА_8 , податкові накладні від 11 березня 2011 року №2617; від 13 квітня 2011 року №4933; від 13 травня 2011 року №10167; від 9 червня 2011 року №7945; від 15 липня 2011 року №7375; від 12 серпня 2011 року №5483; від 13 вересня 2011 року №4340; від 14 жовтня 2011 року №7022; від 11 листопада 2011 року №4691; від 14 грудня 2011 року №6460; від 13 січня 2012 року №4924; від 1 лютого 2012 року №576, Договір №218188-У11932 від 15 березня 2016 року разом з Додатком №1 (Специфікацією), Свідоцтво про реєстрацію транспортного засобу НОМЕР_7 ;
Угода №303045 від 12 лютого 2010 року, Додаток №1 до Угоди №303045 від 12 лютого 2010 року, Додаток №2 до Угоди №303045 від 12 лютого 2010 року, Графік внесків учасника ОСОБА_9 , податкові накладні від 10 березня 2011 року №967; від 4 червня 2011 року №897; від 1 травня 2011 року №322; від 13 квітня 2011 року №4004; від 11 травня 2011 року №7019; від 16 червня 2011 року №12255; від 8 липня 2011 року №1208; від 9 серпня 2011 року №2287; від 15 вересня 2011 року №6430; від 11 жовтня 2011 року №3039; від 10 листопада 2011 року №3345; від 8 грудня 2011 року №1654; від 12 січня 2012 року №2473; від 1 лютого 2012 року №2997, Договір від 14 травня 2015 року №414315-У05098 разом з Додатком №1 (Специфікацією), Довідка-рахунок Серія ВІА №618219, Свідоцтво про реєстрацію транспортного засобу НОМЕР_8 ;
Угода №331699 від 30 листопада 2010 року, Додаток №1 до Угоди №331699 від 30 листопада 2010 року, Додаток №2 до Угоди №331699 від 30 листопада 2010 року, Графік внесків учасника ОСОБА_10 , податкові накладні від 1 травня 2011 року №4637; від 9 березня 2011 року №656; від 4 червня 2011 року №4787; від 16 травня 2011 року №11943; від 13 квітня 2011 року №4654; від 14 червня 2011 року №9683; від 11 липня 2011 року №2541, податкові накладні від 15 серпня 2011 року №6802; від 13 вересня 2011 року №4129; від 14 вересня 2011 року №5555; від 12 жовтня 2011 року №4562; від 11 листопада 2011 року №4568; від 14 грудня 2011 року №6231; від 13 січня 2012 року №4697; від 1 лютого 2012 року №192, Договір №714608-Y01728 від 13 травня 2016 року разом з Додатком №1 (Специфікацією), Свідоцтво про реєстрацію транспортного засобу НОМЕР_9 ;
Угода №347413 від 22 березня 2011 року, Додаток №1 до Угоди №347413 від 22 березня 2011 року, Додаток №2 до Угоди №347413 від 22 березня 2011 року, Графік внесків учасника ОСОБА_11 , податкові накладні від 20 квітня 2011 року №8607; від 13 травня 2011 року №10179; від 14 червня 2011 року №9978; від 11 липня 2011 року №2775; від 11 серпня 2011 року №4503; від 14 вересня 2011 року №5799; від 14 жовтня 2011 року №7028; від 9 листопада 2011 року №ЗО00; від 14 грудня 2011 року №6468; від 28 грудня 2011 року №10925; від 1 січня 2012 року №19; від 12 січня 2012 року №3268; від 26 січня 2012 року №9615; від 1 лютого 2012 року №3529, Договір від 14 квітня 2015 року №114028-Y06753 разом з Додатком №1 (Специфікацією), Довідка-рахунок Серія ВІА №688590, Свідоцтво про реєстрацію транспортного засобу НОМЕР_10 ;
Угода №369151 від 23 серпня 2011 року, Додаток №1 до Угоди №369151 від 23 серпня 2011 року, Додаток №2 до Угоди №369151 від 23 серпня 2011 року, Графік внесків учасника ОСОБА_12 , податкові накладні від 14 вересня 2011 року №6237; від 10 жовтня 2011 року №2747; від 10 листопада 2011 року №4046, Договір від 9 квітня 2015 року №21427-Y04331 разом з Додатком №1 (Специфікацією), Довідка-рахунок Серія ВІА №702997, Свідоцтво про реєстрацію транспортного засобу НОМЕР_11 , податкові накладні від 15 березня 2011 року №5880; від 1 травня 2011 року №2536; від 4 червня 2011 року №2961; від 18 квітня 2011 року №7529; від 16 травня 2011 року №11360; від 30 травня 2011 року №15553; від 15 червня 2011 року №11055; від 15 серпня 2011 року №6467; від 14 липня 2011 року №5632; від 1 лютого 2012 року №3027; від 16 січня 2012 року №6296; від 15 грудня 2011 року №7384; від 15 листопада 2011 року №7213; від 13 жовтня 2011 року №5467; від 15 вересня 2011 року №6889, Договір від 16 березня 2016 року №214212-Y05515 разом з Додатком №1 (Специфікацією), Свідоцтво про реєстрацію транспортного засобу НОМЕР_12 .
У матеріалах справи наявні податкові декларації з податку на додану вартість за 2011 рік та січень - лютий 2012 року. За укладеними угодами про надання Учаснику послуг у системі «АвтоТак», спрямованих на придбання автомобіля, податкові зобов`язання з податку на додану вартість у зв`язку з отриманням чистих внесків задекларовано на 5 912  194 грн.
Згідно довідки «Визнання доходів та витрат по Учасникам, що сплатили чисті внески з ПДВ в 2011 - 2012 рр.», сума сплаченого у 2011-2012 роках ПДВ з чистих внесків по автомобілям, які були отримані учасниками у 2015-2017 роках складає 5912194 грн, у тому числі: 4889112 грн - у 2015 році; 961740 грн - у 2016 році; 61342 грн - у 2017 році.
Також позивачем до матеріалів справи надано довідку щодо визнання доходів та витрат по учасникам, які платили чисті внески з ПДВ у 2011 - лютому 2012 роках. У зазначеній довідці наведений весь список учасників з якими позивач укладав угоди, на отримані внески від яких були нараховані податкові зобов`язання у спірний період. Таким чином, сплачений ПДВ з чистих внесків обліковувався позивачем у розрізі кожного учасника.
До матеріалів справи надано оборотні відомості позивача по рахунку 643/1 «Податкові зобов`язання» за 2015 - 2017 роки. Облік сум податку на додану вартість відображений позивачем відповідно до Інструкції «Про затвердження Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов`язань і господарських операцій підприємств і організацій», затвердженої Наказом Міністерства фінансів України від 30 листопада 1999 року №291, із змінами і доповненнями, на субрахунку 643/1 «Податкові зобов`язання» рахунку 64 «Розрахунки за податками й платежами».
Крім того, до матеріалів справи долучено висновок експертів за результатами проведення комісійної судово-економічної експертизи у справі №640/847/19 від 5 листопада 2020 року № 11/03-20; експертний висновок щодо порядку відображення в бухгалтерському обліку сплачених сум податкових зобов`язань з податку на додану вартість з чистих внесків, отриманих на виконання Угод з учасниками на придбання автомобілів від 1 березня 2019 року, який складений незалежним аудитором; висновок експерта за результатами проведення судово-економічної експертизи від 27 травня 2020 року №13241/13242/19-72/14322/14323/20-72.
Дослідивши наведені вище документи, суди першої та апеляційної інстанцій встановили, що між позивачем та учасниками системи «АвтоТак» у 2011 - 2012 роках були укладені довгострокові угоди про надання послуг, умови яких є ідентичними. Предметом угод є надання Учаснику послуг системи «АвтоТак», спрямованих на придбання Автомобіля. Угода укладається шляхом підписання Сторонами Угоди, Додатку №    1 та Додатку № 2, які є невід`ємними частинами Угоди (ст. 1 Угоди). Позивач надає послуги, предметом яких є придбання автомобілів Учасниками через систему придбання у групах «АвтоТак» (ст.2 Угоди).
Проаналізувавши вказані угоди, суди попередніх інстанцій дійшли висновку, що діяльність позивача з надання послуг, предметом яких є придбання автомобілів та послуг адміністрування придбання товарів в групах дає підстави для того щоб віднести до надання послуг за так званим змішаним договором, який має ознаки декількох договорів, а саме: договору доручення (учасники доручали позивачу придбати автомобіль) та договору про надання послуги (позивач надавав послуги адміністрування груп учасників, адміністрування системи «АвтоТак»). Стосовно надання позивачем послуг системи «АвтоТак», то згідно Акта перевірки відповідач не висуває жодних заперечень щодо надання позивачем таких послуг. Позивач нараховував ПДВ та сплачував його до бюджету протягом всієї дії договору. Такі платежі не є спірними у цій справі.
Що стосується доручення учасників на придбання транспортних засобів (надання позивачем послуг, предметом яких є придбання автомобілів), то судами першої та апеляційної інстанцій зазначено наступне.
На сторінці 5 Акта перевірки контролюючим органом зазначено, що у період 2011 року по лютий 2012 року позивач, керуючись пунктом 189.4 статті 189 ПК України, на суму всіх отриманих від учасників періодичних чистих внесків нараховував ПДВ та сплачував відповідні суми податку до бюджету. 
Позивач підтвердив, що здійснюючи діяльність з отримання коштів від клієнтів та подальшу їх передачу продавцям автомобілів керувався положеннями ПК України, нараховуючи податкові зобов`язання на чисті внески, отримані від учасників, та перераховуючи 20% ПДВ до бюджету відповідно до пункту 189.4 статті 189 ПК України за правилом «першої події», а саме: дата збільшення податкових зобов`язань та податкового кредиту платників податку, що здійснюють постачання/отримання товарів/послуг у межах договорів комісії (консигнації), поруки, доручення, довірчого управління, інших цивільно-правових договорів та без права власності на такі товари/послуги, визначається за правилами, встановленими статтями 187 і 198 цього Кодексу.
Відповідно до пункту 187.1 статті 187 ПК України, датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку.
Таким чином, в момент отримання від учасників чистих внесків позивач нараховував та сплачував податкові зобов`язання з ПДВ, а в момент передачі автомобіля від імпортера або дистриб`ютора повинен був сформувати податковий кредит відповідно до пункту 198.1 статті 198 ПК України. Вказані дії відповідача відповідають також податковим роз`ясненням ДПА (Лист Державної податкової адміністрації України від 8 червня 2011 року №16083/7/16-1517-26).
Відповідно до Інструкції з бухгалтерського обліку податку на додану вартість, затвердженої Наказом Міністерства фінансів України від 1 липня 1997 року №141, зареєстрованої в Міністерстві юстиції України 4 серпня 1997 року за № 284/2088, суми нарахованих до сплати податкових зобов`язань з ПДВ за отриманими Чистими внесками обліковувались за рахунками бухгалтерського обліку - за Кредитом 641 - податкові зобов`язання до сплати до бюджету та за Дебетом 643 «Податкові зобов`язання», в складі інших оборотних активів фінансової звітності.
Крім того, в Акті перевірки зазначено, що Законом України від 2 червня 2012 року №3462-VI «Про внесення змін в деякі закони України щодо регулювання ринків фінансових послуг» внесено зміни до Закону України від 12 липня 2001 року №2664-ІІІ «Про фінансові послуги та державне регулювання ринків фінансових послуг», згідно яких діяльність з адміністрування фінансових активів для придбання товарів у групах віднесено до переліку фінансових послуг.
У контексті наведеного судами попередніх інстанцій зазначено, що відповідно до пункту 3 Прикінцевих положень Закону  №3462-VІ,  позивач був зобов`язаний протягом одного року з дня набрання чинності цим Законом привести свою діяльність у відповідність із вимогами цього  Закону. ТОВ «Авто Просто» виконало вказані вимоги та отримало ліцензію для здійснення фінансових послуг. Як вбачається з офіційного сайту Національного банку України (https://kis.bank.gov.ua/) позивач отримав ліцензію АЕ№ 198421 від 15 січня 2013 року щодо діяльності з адміністрування фінансових активів для придбання товарів у групах.
Разом з тим, контролюючий орган вказує на те, що починаючи з березня 2012 року після вступу в дію зазначених змін у законодавству та отримання індивідуальної податкової консультації Державної податкової служби України від 16 лютого 2012 року № 2938/6/15-3415-26 ТОВ «Авто Просто» при оподаткуванні періодичних чистих внесків від Учасників застосовує норми підпункту 196.1.5 пункту 196.1 статті 196 ПК України, згідно з яким «управління коштами» не є об`єктом оподаткування ПДВ.
До матеріалів справи позивачем надана зазначена консультація Державної податкової служби, в якій зазначено: "…що стосується операцій із залучення, отримання, розміщення та повернення коштів для формування Фонду для придбання товарів у групах, то відповідно до підпункту 196.1.5 пункту 196.1 статті 196 Кодексу дані операції не є об`єктом оподаткування податком на додану вартість та при отриманні таких коштів податкові зобов`язання Компанією не нараховуються; при перерахуванні таких коштів Дилеру в рахунок придбання Товару права на податковий кредит у Компанії не виникає."
Таким чином, до 9 січня 2012 року позивач в силу положень законодавства був зобов`язаний нараховувати податкові зобов`язання на чисті внески, отримані ним в рамках надання послуг з управління коштами (надання послуг, предметом яких є придбання автомобілів у групах); після 9 січня 2012 року - такі операції не були об`єктом оподаткування ПДВ.
У зв`язку зі змінами в законодавстві, сплачені позивачем податкові зобов`язання з ПДВ з чистих внесків, сплачені у період з 2011 року по лютий 2012 року набули статусу витрат позивача, що можуть бути ідентифіковані, оскільки позивач вже не міг сформувати податковий кредит по закінченню операції відповідно до статті 198 ПК України.
Податковий орган в Акті перевірки зазначив, що податкові витрати у вигляді сум сплаченого ПДВ з чистих внесків в періодах 2011- лютий 2012 років позивач у бухгалтерському обліку повинен був віднести до витрат в момент їх нарахування та сплати.
Водночас, ТОВ «Авто просто» відносило до витрат сплачений у періодах 2011- лютий 2012 року ПДВ у момент фактичної видачі автомобіля учаснику/сплати відступного (в разі розірвання угоди учасником), оскільки моментом завершення господарської операції з надання послуг за укладеними угодами є передача автомобіля за умови сплати одноразового платежу (за право отримання автомобіля), і відповідно за даною подією здійснюється одночасно визнання доходу та витрат, що відповідає вимогам облікової політики позивача, та нормам бухгалтерського та податкового обліку.
Відповідно до пункту 7 Міжнародного стандарту бухгалтерського обліку (IAS) 18 «Дохід» (далі - МСБО 18) дохід - це валове надходження економічних вигід протягом періоду, що виникає в ході звичайної діяльності суб`єкта господарювання, коли власний капітал зростає в результаті цього надходження, а не в результаті внесків учасників власного капіталу.
При цьому, відповідно до положень пункту 19 Стандарту доходи та витрати, пов`язані з тією самою операцією або іншою подією, визнаються одночасно; цей процес, як правило, називають відповідністю доходів та витрат.
Вищевикладені норми стосовно відображення в бухгалтерському обліку доходів та витрат кореспондуються з положеннями Концептуальної основи фінансової звітності, розробленої Радою з Міжнародних стандартів бухгалтерського обліку.
Дохід визнається у звіті про прибутки та збитки, коли виникає зростання майбутніх економічних вигід, пов`язаних зі збільшенням активу або зі зменшенням зобов`язання, і його можна достовірно виміряти. Це, власне, означає, що визнання доходу відбувається одночасно з визнанням збільшення активів або зменшення зобов`язань (п.4.47 Концептуальної основи).
Витрати визнаються у звіті про прибутки та збитки, коли виникає зменшення майбутніх економічних вигід, пов`язаних зі зменшенням активів або збільшенням зобов`язання, які можна достовірно виміряти. Це фактично означає, що визнання витрат відбувається одночасно з визнанням збільшення зобов`язань або зменшення активів (п.4.49 Концептуальної основи).
Витрати визнаються у звіті про прибутки та збитки на основі безпосереднього зв`язку між понесеними витратами та заробленим доходом від конкретних статей. Цей процес, що його, як правило, називають відповідністю витрат доходам, передбачає одночасне або комбіноване визнання доходів та витрат, які виникають безпосередньо та разом у результаті тих самих операцій або інших подій (п.4.50 Концептуальної основи).
Позивачем до матеріалів справи надано наказ від 1 березня 2012 року «Про внесення доповнень в облікову політику ПСБУ ТОВ «Авто Просто», пункт 2.4 «Доходи та витрати», в якому зазначено: «внесків ПДВ в періоді 2011 р. по лютий 2012 року включно - визнаються витратами в періодах отримання авто або розірвання договору одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені.
Одночасно із визнанням: доходів за отриманими платежами за право отримання автомобілів; та/або доходів за адміністративними внесками в періоді видачі автомобілів; та/або доходів за штрафами при розірванні Договору; визнаються витрати у сумах сплаченого у періоді 2011 - лютого 2012 р.р. ПДВ з чистих внесків (балансовий залишок по Дебету рахунку 643/1).»
Таким чином, розпорядчим документом - наказом про облікову політику позивача визначено, що витрати в частині сплаченого з чистих внесків ПДВ у періоді 2011 року по лютий 2012 року включно, у розмірі 5 912 194 грн визнаються витратами в періодах отримання автомобіля учасником або розірвання договору та сплати відступного одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені.
Судами попередніх інстанцій вказано, що зазначене вище відповідає нормам чинного законодавства щодо принципів формування доходів та витрат за єдиною, нерозривною за сутністю операцією, оскільки сплачені ПДВ з чистих внесків у вказаному періоді мають безпосередній зв`язок з доходом за наданими послугами, предметом яких було придбання автомобілів (доручення придбати транспортний засіб) у вигляді сплати внесків за право отримання автомобіля у період 2015 - 2017 років/сплати відступного при розірванні угод.
Доводи контролюючого органу про те, що податкові витрати у вигляді сум ПДВ (рахунок 643/1) з чистих внесків в періодах 2011 року - лютого 2012 року у бухгалтерському обліку позивач повинен був віднести до витрат в момент їх нарахування та сплати, суди першої та апеляційної інстанцій визнали необґрунтованими та при цьому зауважили, що норми  ПК України  не передбачають віднесення до витрат нарахований та сплачений ПДВ в момент його нарахування та сплати за операціями з надання послуг (доручення), предметом яких є придбання автомобілів. До 09 січня 2012 року позивач мав право формувати податковий кредит по завершенню операції і тільки після набрання чинності  Законом України № 3462-VІ від 2 червня 2011 року «Про внесення змін в деякі закони України щодо регулювання ринків фінансових послуг»  мав право віднести сплачений ПДВ до витрат по завершенню операції.
Посилання відповідача в Акті перевірки на строк в 1095 днів зроблено, у зв`язку із наявністю, на думку контролюючого органу, помилок та можливістю виправлення таких помилок. 
Проте, суди попередніх інстанцій зазначили, що норми статей  50  та  102 ПК України застосовуються з метою виправлення помилок, зокрема, шляхом подання уточнюючого розрахунку.
Разом з тим, операції з отримання чистих внесків і подальший облік залишків сплаченого ПДВ у 2011 році - січні, лютому 2012 року на рахунку 643/1, у зв`язку зі зміною чинного законодавства (прийняття  Закону № 3462-VІ) та звільненням від оподаткування ПДВ операції з управління коштами не можна вважати помилкою, оскільки позивач сплачував ПДВ відповідно до норм чинного на той час законодавства. За таких обставин, відсутні підстави для складання та надсилання уточнюючого розрахунку до податкових декларацій. В Акті перевірки Відповідач не заперечує щодо порядку оподаткування ПДВ спірних операцій.
Таким чином, нарахування та сплата податкових зобов`язань з ПДВ з сум Чистих внесків учасників у 2011 році та січні - лютому 2012 року було здійснене позивачем на виконання вимог чинного на той час законодавства, а не за його самостійним рішенням, яке б призвело до припущенням помилки. Відповідно, і подальше віднесення до витрат (Дебет 949) сум ПДВ, нарахованого з отриманих Чистих внесків (балансовий залишок ПДВ за Дт 643/1) на витрати по закінченню операції, також не може бути виправленням помилок у відповідності до статей  50  та  102 ПК України.

За таких обставин, суди першої та апеляційної інстанцій дійшли висновку про те, що господарські операції з надання послуг, предметом яких є придбання автомобілів (управління коштами для придбання товарів у групах), які здійснювались позивачем за укладеними Угодами з Учасниками у вигляді: отримання чистих внесків у період 2011 року та січень - лютий 2012 року та сплати внесків за право отримання автомобіля у період 2015 року - 2017 року років є єдиною, нерозривною за своєю сутністю операцією, і відповідно підлягають відображенню в бухгалтерському та податковому обліку позивача в момент їх завершення, що відповідає положенням облікової політики позивача, визначеної згідно норм чинного законодавства, а саме:  Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», Міжнародного стандарту бухгалтерського обліку (IAS) 18 «Дохід», Концептуальної основи фінансової звітності та  ПК України.
Крім того, судами попередніх інстанцій зазначено, що застосований позивачем в обліку принцип визначення доходів за отриманими платежами за право отримання авто/за адміністративними внесками у періоді видачі авто/сплати відступного за розірвання угоди з учасниками та одночасного визнання витрат за сплаченими з чистих внесків сум ПДВ учасниками у періоді 2011 року та січень - лютий 2012 року було закріплено позивачем у відповідних доповненнях до Облікової політики в березні 2012 року як окреме правило на етапі зміни в обліку та оподаткуванні.
Таким чином, відповідні витрати та доходи визнавались позивачем у періоді отримання транспортного засобу та/або розірвання угоди учасником, із чітким дотриманням критерію визнання доходів і витрат та принципу відповідності та безпосереднього зв`язку між понесеними витратами і заробленими доходами.
Оскільки контролюючим органом з посиланням на належні та допустимі докази не доведено наявності в діях позивача складу податкового правопорушення, яке призвело до заниження податку на прибуток у розмірі 1064195 грн, суди попередніх інстанцій дійшли обґрунтованого висновку про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 19 жовтня 2018 року №0053311406.
Щодо позовних вимог в частині визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 19 жовтня 2018 року № 1181140305, яким за порушення підпункту 39.4.2 пункту 39.4 статті 39 ПК України застосовано штрафні (фінансові) санкції у сумі 778 800 грн, то судами першої та апеляційної інстанцій встановлено наступне.
На думку відповідача, ТОВ "Авто Просто" було зобов`язано подати звіт з контрольованих операцій, оскільки виплати заробітної плати особі-нерезиденту Рікардо Еміліо Фернандез Нуньєс, який є громадянином Аргентини та пов`язаною особою з позивачем (відповідно до статуту має частку у статутному капіталі ТОВ "Авто Просто" у розмірі 25 %), підпадають під критерії контрольованих відповідно до пункту 39.2 статті 39 ПК України.
Відповідачем в Акті перевірки зазначено, що ОСОБА_1 є фізичною особою-нерезидентом, оскільки наявність лише посвідки на тимчасове проживання в Україні є підтвердженням того, що Україна не є основним місцем проживання останнього.
Під час проведення перевірки контролюючим органом встановлено, що загальний «обсяг господарських операцій» (якими податковий орган визнав виплату заробітної плати) з ОСОБА_1 проведених у 2015 році перевищує встановлений підпунктом 39.2.1.7 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 ПК України вартісний показник визнання контрольованої операції 5 мільйонів гривень, з кожним контрагентом.
Також контролюючим органом встановлено, що річний дохід ОСОБА_1 від будь-якої діяльності, визначений за правилами бухгалтерського обліку (за вирахування непрямих податків) за 2015 звітний рік перевищує 50 мільйонів гривень (за вирахування непрямих податків) за відповідний податковий (звітний) рік, та відповідає критерію визнання операцій контрольованими, визначеному підпунктом 39.2.1.7 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 ПК України.
За висновками Акта перевірки, ТОВ "Авто Просто" порушило пункт 39.4 статті 39 ПК України та вимоги Порядку складання звіту по контрольованим операціям, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України № 8 від 18 січня 2016 року, оскільки не подав звіт про контрольовані операції з фізичною особою-нерезидентом ( ОСОБА_1 ) за 2015 - 2016 звітні роки.
Позивач з такими висновками контролюючого органу не погодився, зазначивши, що трудові відносини не є предметом трансферного ціноутворення, а тому у нього відсутній обов`язок з подачі звіту про контрольовані операції.
Відповідно до підпункту 39.2.1.1 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 ПК України, контрольованими операціями є господарські операції платника податків, що можуть впливати на об`єкт оподаткування податком на прибуток підприємств платника податків.
Порядок та форма звіту про контрольовані операції затверджено наказом Міністерства фінансів України від 18 січня 2016 року №8 «Про затвердження форми та Порядку складання Звіту про контрольовані операції» (далі - Порядок).
Відповідно до пункту 18 Розділу IV Порядку у графах 14, 15 зазначається однакова дата - дата переходу прав власності на товари або дата складення акта або іншого документа, оформленого відповідно до вимог чинного законодавства, який підтверджує виконання робіт або надання послуг.
У випадку з нарахуванням заробітної плати такого документу та дати не існує, що свідчить про неможливість визначення трудових відносин контрольованими.
Так, само неможливим у випадку аналізу трудових відносин є заповнення інших обов`язкових граф (наприклад графа 10 «Код країни походження предмету операції», графа 11 «Умови поставки», графа 12 «Назва торговельної марки предмета операції…», графа 13 «Виробник предмета операції…», графа 17 «Кількість», графа 18 «Одиниця виміру», графа 22 «Показник рентабельності» та ін.)
Правила трансфертного ціноутворення передбачені статтею 39 ПК України базуються на Настановах Організації економічного співробітництва та розвитку щодо трансфертного ціноутворення для транснаціональних компаній та податкових адміністрацій (далі - «Настанови ОЕСР»), вказане також вбачається з листа Державної фіскальної служби від 15 серпня 2017 року №1615/6/99-99-15-02-02-15/ІПК. Відповідно до вказаного документа, Настанови ОЕСР є головним рекомендаційно-методичним міжнародним документом у сфері регулювання трансфертного ціноутворення. Запроваджуючи в Україні правила трансфертного ціноутворення до Кодексу було імплементовано рекомендований Настановами ОЕСР принцип "витягнутої руки" (arm's length principle) - що є всесвітньо визнаним стандартом контролю за трансфертним ціноутворенням.
Відповідно до Настанов ОЕСР контрольовані операції визначаються, як операції між двома підприємствами, які є асоційованими підприємствами по відношенню одне до одного. Визначення принципу «витягнутої руки» містить вказівку на необхідність дотримання цього принципу в комерційних та фінансових умовах між підприємствами.
Таким чином, контрольованими операціями у розумінні Настанов ОЕСР є виключно операції між пов`язаними підприємствами.
Відповідно до підпункту 39.1.2 пункту 39.1 статті 39 ПК України, обсяг оподатковуваного прибутку, отриманого платником податку, який бере участь в одній чи більше контрольованих операціях, вважається таким, що відповідає принципу "витягнутої руки", якщо умови зазначених операцій не відрізняються від умов, що застосовуються між непов`язаними особами у співставних неконтрольованих операціях.
Суд звертає увагу, що умовою застосування методології та процедур трансфертного ціноутворення є необхідність встановлення співставних неконтрольованих операцій.
Відповідно до підпункту 39.2.2.2 підпункту 39.2.2 пункту 39.2 статті 39 ПК України під час визначення зіставності операцій аналізуються такі елементи контрольованої та зіставних операцій: характеристика товарів (робіт, послуг), які є предметом операції; функції, які виконуються сторонами операції, активи, що ними використовуються, умови розподілу між сторонами операції ризиків та вигод, розподіл відповідальності між сторонами операції та інші умови операції (далі - функціональний аналіз); стала практика відносин та умови договорів, укладених між сторонами операції, які істотно впливають на ціни товарів (робіт, послуг); економічні умови діяльності сторін операції, включаючи аналіз відповідних ринків товарів (робіт, послуг), які істотно впливають на ціни товарів (робіт, послуг); бізнес-стратегії сторін операції (за наявності), які істотно впливають на ціни товарів (робіт, послуг).
У разі відсутності або недостатності інформації про окремі неконтрольовані операції для визначення показників рентабельності може використовуватися фінансова інформація юридичних осіб, які здійснюють діяльність, зіставну із контрольованою операцією, за умови наявності інформації про те, що зазначені юридичні особи не здійснюють операції з пов`язаними особами.
Визначення зіставності юридичних осіб здійснюється з урахуванням їх галузевої специфіки та відповідних видів діяльності, що здійснюються ними в зіставних з контрольованою операцією економічних (комерційних) умовах.
За приписами підпункту 39.2.2.3 підпункту 39.2.2 пункту 39.2 статті 39 ПК України визначення зіставності комерційних та/або фінансових умов операцій з умовами контрольованої операції може здійснюватися, зокрема, але не виключно, за результатами аналізу: кількості товарів, обсягу виконаних робіт (наданих послуг); строків виконання господарських зобов`язань; умов проведення платежів під час здійснення операції; офіційного курсу гривні до іноземної валюти, встановленого Національним банком України, у разі використання такої валюти у розрахунках під час здійснення операції, зміни такого курсу; розміру звичайних надбавок чи знижок до ціни товарів (робіт, послуг), зокрема знижок, зумовлених сезонними та іншими коливаннями споживчого попиту на товари (роботи, послуги), втратою товарами споживчих якостей, закінченням (наближенням дати закінчення) строку зберігання (придатності, реалізації), збутом неліквідних або низьколіквідних товарів; розподілу прав та обов`язків між сторонами операції, визначених за результатами функціонального аналізу.
Підпунктом 39.5.3.1 підпункту 39.5.3 пункту 39.5 статті 39 ПК України передбачено, що платник податків та контролюючий орган використовують джерела інформації, які містять відомості, що дають можливість зіставити комерційні та фінансові умови операцій згідно з підпунктом 39.2.2 пункту 39.2 цієї статті, зокрема: а) інформацію про зіставні неконтрольовані операції платника податків, а також інформацію про зіставні неконтрольовані операції його контрагента - сторони контрольованої операції з непов`язаними особами; б) будь-які інформаційні джерела, що містять відкриту інформацію та надають інформацію про зіставні операції та осіб; в) інші джерела інформації, з яких інформація отримана платником податків з дотриманням вимог законодавства та які надають інформацію про зіставні операції та осіб, за умови що платник податків надасть таку інформацію контролюючому органу; г) інформацію, отриману контролюючим органом у рамках укладених Україною міжнародних угод.
Тобто і джерела інформації визначені у статті 39 ПК України таким чином, що вони повинні надавати можливість зіставити комерційні та фінансові умови операцій, тоді як таких умов немає у випадку трудових відносин.
Таким чином, для трудових відносин неможливо провести зіставлення операцій, без якого неможливо застосувати методи трансфертного ціноутворення.
Судами попередніх інстанцій зазначено, що контролюючим органом в Акті перевірки не наведено будь-яких співставних неконтрольованих операцій, які можна було б порівняти з виплатою заробітної плати ОСОБА_1 , хоча таке зіставлення є базовим принципом трансфертного ціноутворення, закріпленому у статті 39 ПК України.
Крім того, правила трансфертного ціноутворення запроваджені з метою належного визначення об`єкта оподаткування податком на прибуток. Сенс їх застосування до тих чи інших операцій існує виключно у випадку можливості здійснити коригування фінансового результату відповідно до підпунктів 140.5.1 - 140.5.2 статті 140 ПК України.
Згідно підпунктів 140.5.1-140.5.2 пункту 140.5 статті 140 ПК України, фінансовий результат податкового (звітного) періоду збільшується: на суму перевищення ціни, визначеної за принципом "витягнутої руки", над договірною (контрактною) вартістю (вартістю, за якою відповідна операція повинна відображатися при формуванні фінансового результату до оподаткування згідно з правилами бухгалтерського обліку) реалізованих товарів (робіт, послуг) при здійсненні контрольованих операцій у випадках, визначених статтею 39 цього Кодексу.
Норми цього підпункту застосовуються за результатами податкового (звітного) року;
на суму перевищення договірної (контрактної) вартості (вартості, за якою відповідна операція повинна відображатися при формуванні фінансового результату до оподаткування згідно з правилами бухгалтерського обліку) придбаних товарів (робіт, послуг) над ціною, визначеною за принципом "витягнутої руки", при здійсненні контрольованих операцій у випадках, визначених статтею 39 цього Кодексу.
При цьому, у трудових відносинах, предметом регулювання яких є виконання працівником певної трудової функції за визначену заробітну плату, не існує договірної (контрактної) вартості, що визначається певним результатом, як і придбаних товарів (робіт, послуг) ПК України  не передбачає коригувань на підставі правил трансфертного ціноутворення для витрат на оплату праці в межах трудових відносин.

Судами першої та апеляційної інстанцій зазначено, що поширення правил трансфертного ціноутворення на трудові відносини є неможливим відповідно до чинного законодавства.

Отже, оскільки судами попередніх інстанцій встановлено відсутність обов`язку подання позивачем звіту з контрольованих операцій, то колегія суддів касаційної інстанцій погоджується з висновком судів першої та апеляційної інстанцій про наявність правових підстав для визнання протиправним та скасування оскаржуваного податкового повідомлення-рішення від 19 жовтня 2018 року №181140305.
Колегія суддів касаційної інстанції вважає, що рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 28 січня 2021 року та постанова Шостого апеляційного адміністративного суду від 4 серпня 2021 року ґрунтуються на правильно встановлених фактичних обставинах справи, яким дана належна юридична оцінка, правильно застосовані норми матеріального права, що регулюють спірні правовідносини, та не допущено порушень процесуального закону, які призвели або могли призвести до неправильного вирішення справи. Усі доводи та їх обґрунтування викладені в касаційній скарзі не спростовують висновків судів першої та апеляційної інстанцій, тому підстави для скасування ухвалених судових рішень та задоволення касаційної скарги відсутні.
Відповідно до частини третьої статті 343 Кодексу адміністративного судочинства України, суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а рішення без змін, якщо відсутні підстави для скасування судового рішення.
Згідно із частиною першою статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України, суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуте в передбачених  статтею 341  цього Кодексу межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Керуючись статтями 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України,
П О С Т А Н О В И В :
Касаційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві залишити без задоволення, а рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 28 січня 2021 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 4 серпня 2021 року - без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач                                                                                О.В.Білоус
Судді                                                                                                     Н.Є.Блажівська
                                                                                                    І.Л.Желтобрюх