ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

            06 липня 2023 року 	м. Дніпро	справа № 280/4959/22	

Головуючий суддя І інстанції – Сацький Р.В.

          Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді  Іванова С.М. (доповідач),
                              суддів:  Шальєвої В.А., Чередниченка В.Є.,     

розглянувши в порядку письмового провадження  в м. Дніпрі апеляційну скаргу   Державної податкової служби України на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 03.02.2023  року в адміністративній справі №280/4959/22 за позовом  Товариства з обмеженою відповідальністю "Ферст Груп"  до  Державної податкової служби України, Головного управління ДПС у Дніпропетровській області  про визнання протиправним розпорядження та зобов`язання вчинити певні дії, - 

ВСТАНОВИВ:
Товариство з обмеженою відповідальністю "Ферст Груп" звернулось до суду з позовом до  Державної податкової служби України, Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, в якому просило:
- скасувати розпорядження від 18.08.2022 № 173 р/л "Анулювання ліцензій", в частині анулювання ліцензії ТОВ "Ферст Груп", номер ліцензії 990114201900023;
- зобов`язати ДПС України видалити з Реєстру інформацію (відомості) щодо анулювання ліцензій на виробництво пального ТОВ "Ферст Груп" 990114201900023 від 08.08.2019.
Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 03.02.2023  року адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю "Ферст Груп" було задоволено.
Визнано протиправним та скасовано розпорядження від 18.08.2022 № 173 р/л «Анулювання ліцензій», в частині анулювання ліцензії ТОВ «ФЕРСТ ГРУП», номер ліцензії 990114201900023.
Зобов`язано ДПС України видалити з Реєстру інформацію (відомості) щодо анулювання ліцензії на виробництво пального ТОВ «ФЕРСТ ГРУП» №990114201900023 від 08.08.2019.
Вирішено питання щодо розподілу судових витрат.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, Державна податкова служба України, звернулась з апеляційною скаргою, в якій просила скасувати вищезазначене рішення, як незаконне та прийняти нову постанову про відмову в задоволенні адміністративного позову.
Апеляційна скарга обґрунтована тим, що спірне розпорядження від 18.08.2022 № 173  про анулювання ліцензії було прийнято відповідачем правомірно, а відповідно останнє не підлягає скасуванню.
Відзив від позивача на адресу суду не надходив.
Розгляд справи здійснено в порядку письмового провадження.
Перевіривши матеріали справи, оцінивши доводи апеляційної скарги та правильність застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права в межах доводів останньої, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційна скарга  не підлягає задоволенню, виходячи з наступного.
Як було встановлено судом першої інстанції, Товариство з обмеженою  відповідальністю «ФЕРСТ ГРУП», код ЄДРПОУ 41701663, зареєстроване як юридична особа 02.11.2017, про що внесено запис в Єдиному державному реєстрі про проведення державної реєстрації фізичної особи - підприємця за номером 12241020000083174, та перебуває на обліку у Головному управлінні ДПС у Запорізькій області (Вознесенівська ДПІ (Дніпровський район м. Запоріжжя).
Відповідно до відомостей Єдиного державного реєстру, 13.09.2021 Товариство з обмеженою  відповідальністю «ФЕРСТ ГРУП» змінило своє місцезнаходження з Україна, 49000, Дніпропетровська обл., місто Дніпро, площа Героїв Майдану, будинок 1, офіс 152 на 69096, Запорізька обл., місто Запоріжжя, вул. Гребельна, будинок 5.
08 серпня 2019 року Державною податковою службою України Товариству з обмеженою відповідальністю «ФЕРСТ ГРУП» (ідентифікаційний код 41701663) було видано ліцензію на виробництво пального за номером 990114201900023 за адресою: Україна, Дніпропетровська область, м. Кам`янське, вул. Західний проїзд, будинок 5.
02 лютого 2022 року було видано направлення на перевірки № 451 та № 453, відповідно до яких на підставі п. 19-1.1 ст. 19, п.п. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20, п.п. 75.1.2 п. 75.1 ст. 75, п. 77.1 та п. 77.4, ст.77, п. 82.1 ст. 82, п. 52-2 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового Кодексу України та наказів від 04.01.2019 № 43-П «Про проведення документальної планової виїзної перевірки ТОВ «ФЕРСТ ГРУП» від 10.01.2019 № 145-п «Про внесення змін до наказу ГУ ДФС від 04.01.2019 №43-п, постанови КМУ від 03.02.2021 № 89 «Про скорочення строку дії обмеження и частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок», наказу від 16.03.2021 №1266-п «Про внесення змін до наказів ГУ ДФС від 04.01.209 № 43-п та від 10.01.2019 № 145-п», рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 28.05.2021, яке набрало законної сили на підставі ухвали Третього апеляційного адміністративного суду від 13.12.2021 та наказу від 01.02.2022 «Про внесення змін до наказу ГУ ДПС у Дніпропетровській області від 16.03.2021 №1266-П «Про внесення змін до наказів ГУ ДФС від 04.01.2019 № 43-п та від 10.01.2019 № 145» повинні були бути здійснені перевірки. 
На вказаних направленнях представником ТОВ «Ферст Груп» було зазначено про недопуск до перевірки у зв`язку з тим, що перевірку буде проведено неналежним територіальним органом ДПС.
На підставі вищезазначеного було складено Акт № 283/04-36-07-03/41701663 від 16.02.2022 про відмову в допуску до проведення документальної планової виїзної перевірки ТОВ «ФЕРСТ ГРУП» (код ЄДРПОУ 41701663).
Як зазначає позивач, 12 серпня 2022 року в особистому кабінеті платника податку з`явилось повідомлення про анулювання ліцензії, до цього повідомлення було додано витяг з розпорядження №173-р/л, яким з 12.08.2022 було анульовано ліцензію №990114201900023 на виробництво пального.
З метою отримання інформації про підстави анулювання ліцензії, ТОВ «Ферст груп» звернулося до Державної податкової служби України з адвокатським запитом № 1 від 16.08.2022  щодо отримання копій документів про анулювання ліцензії ТОВ «ФЕРСТ ГРУП» № 990114201900023 від 08.08.2019  та копій документів, на підставі яких було прийняте таке рішення.
Підставою для винесення розпорядження про анулювання ліцензії на право виробництва пального № 990114201900023, терміном дії з 08.08.2019 по 08.08.2024, Товариству з обмеженою відповідальністю «ФЕРСТ ГРУП» (ІК 41701663; місцезнаходження 69096, Запорізька область, м. Запоріжжя, Дніпровський р-н, вул. Гребельна 5, місце провадження діяльності Дніпропетровська область, м. Кам`янське, Заводський р-н, Західний проїзд, буд 5) стало засвідчення факту відмови суб`єкта господарювання (у тому числі іноземного суб`єкта господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво) та/або його посадових (службових) осіб (його представників або осіб, які фактично проводять рахункові операції) без законних підстав у допуску уповноважених представників контролюючого органу до проведення перевірки, складеного відповідно до вимог пункту 81.2 статті 81 Податкового кодексу України.
Не погоджуючись з правомірністю прийняття наведеного розпорядження, позивач звернувся до суду з метою захисту своїх порушених прав та інтересів.
Вирішуючи спір між сторонами та задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що проведення планової виїзної документальної перевірки під час дії мораторію на підставі 52-2 підрозділу 10 розділу XX Перехідних положень Податкового кодексу України є протиправним та  такі обставини тягнуть за собою протиправність розпорядження від 18.08.2022 № 173 р/л "Анулювання ліцензій" в частині анулювання ліцензій ТОВ "Ферст Груп" номер ліцензії 990114201900023, та відповідно зобовязання видалення з Реєстру відповідної інформації.
Суд апеляційної інстанції погоджується з вказаними висновками суду першої інстанції, з огляду на наступне.
Відповідно до п.п. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20 Податкового кодексу України контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, мають право: проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.
Згідно ст. 2 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» виробництво спирту етилового (у тому числі як лікарського засобу), спирту етилового ректифікованого виноградного, спирту етилового ректифікованого плодового, зернового дистиляту, біоетанолу здійснюється суб`єктами господарювання незалежно від форми власності, які мають відповідну ліцензію.
Відповідно до ст. 3 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» ліцензія анулюється шляхом прийняття органом, який видав ліцензію, відповідного рішення про анулювання у формі розпорядження про таке анулювання на підставі  акта, що засвідчує факт відмови суб`єкта господарювання (у тому числі іноземного суб`єкта господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво) та/або його посадових (службових) осіб (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) без законних підстав у допуску уповноважених представників контролюючого органу до проведення перевірки, складеного відповідно до вимог пункту 81.2 статті 81 Податкового кодексу України. До такого акта долучається мультимедійна інформація щодо фіксації зазначеного факту технічними приладами та/або технічними засобами, що здійснюють або мають функції фото-, кінозйомки, відеозапису чи звукозапису, та/або засобами фото-, кінозйомки, відеозапису чи звукозапису;
Згідно п. 41.1 ст. 41 Податкового кодексу України,  контролюючими органами є зокрема: 41.1.1. податкові органи (центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, його територіальні органи) - щодо дотримання законодавства з питань оподаткування (крім випадків, визначених підпунктом 41.1.2 цього пункту), законодавства з питань сплати єдиного внеску, а також щодо дотримання іншого законодавства, контроль за виконанням якого покладено на центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, чи його територіальні органи.
Згідно з п.п. 61.1, 61.2 ст. 61 Податкового кодексу України податковий контроль - система заходів, що вживаються контролюючими органами та координуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Податковий контроль здійснюється органами, зазначеними у статті 41 цього Кодексу, в межах їх повноважень, встановлених цим Кодексом.
Відповідно до п.п. 62.1.3 п. 62.1 ст. 61 Податкового кодексу України, податковий контроль здійснюється, зокрема шляхом перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.
Згідно з п. 75.1 ст. 75 Податкового кодексу України, контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки. Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.
Відповідно до п.п. 75.1.2 п. 75.1 ст. 75 Податкового кодексу України, документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.
Документальна планова перевірка проводиться відповідно до плану-графіка перевірок.
Документальна позапланова перевірка не передбачається у плані роботи контролюючого органу і проводиться за наявності хоча б однієї з підстав, визначених цим Кодексом.
Документальною виїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться за місцезнаходженням платника податків чи місцем розташування об`єкта права власності, стосовно якого проводиться така перевірка.
Згідно з пунктом 78.1 статті 78 Податкового кодексу України, документальна позапланова перевірка здійснюється за наявності хоча б однієї з підстав, наведених у пп. 78.1.1 - 78.1.22.
Відповідно до пунктів 78.4 78.8 статті 78 Податкового кодексу України про проведення документальної позапланової перевірки керівник (його заступник або уповноважена особа) контролюючого органу приймає рішення, яке оформлюється наказом.
Право на проведення документальної позапланової перевірки платника податків (крім перевірок, передбачених підпунктом 78.1.22 пункту 78.1 цієї статті) надається лише у випадку, коли йому до початку проведення зазначеної перевірки вручено у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копію наказу про проведення документальної позапланової перевірки.
Згідно з пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України   установлено мораторій на проведення документальних та фактичних перевірок на період з 18 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), крім:
- документальних позапланових перевірок, що проводяться на звернення платника податків;
- документальних позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктами 78.1.7 та 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу;
- фактичних перевірок в частині порушення вимог законодавства в частині: обліку, ліцензування, виробництва, зберігання, транспортування та обігу пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів; цільового використання пального та спирту етилового платниками податків; обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками; здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, з підстав, визначених підпунктами 80.2.2, 80.2.3 та 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 цього Кодексу.
Постановою Кабінету Міністрів України "Про встановлення карантину та запровадження обмежувальних протиепідемічних заходів з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2" №1236 від 09.12.2020 року установлено з 19 грудня 2020 року до 31 березня 2022 року на території України карантин.
Отже, на момент проведення документальної позапланової виїзної перевірки позивача дія карантину, встановленого з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), не завершилася, а відтак діяв і мораторій на проведення документальних та фактичних перевірок платників податків (за виключення окремих видів документальних позапланових та фактичних перевірок, наведених у пункті 52-2 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України).
В свою чергу,  пунктом 4 розділу II Закону України "Про внесення змін до Закону України "Про Державний бюджет України на 2020 рік" №909-ІХ від 17.09.2020 року на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, надано право Кабінету Міністрів України скорочувати строк дії обмежень, заборон, пільг та гарантій, встановлених відповідними законами України, прийнятими з метою запобігання виникненню і поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, крім випадків, коли зазначене може призвести до обмеження конституційних прав чи свобод особи.
На підставі вказаної правової норми, Кабінет Міністрів України прийняв постанову "Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок" №89 від 03.02.2021 року, якою постановлено скоротити строк дії обмежень, встановлених пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України (далі - Кодекс), в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок, дозволивши проведення таких видів перевірок юридичних осіб: тимчасово зупинених документальних та фактичних перевірок, що були розпочаті до 18 березня 2020 р. та не були завершеними; документальних перевірок, право на проведення яких надається з дотриманням вимог пункту 77.4 статті 77 Кодексу; документальних позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктами 78.1.1 та/або 78.1.4 пункту 78.1 статті 78 Кодексу, суб`єктів господарювання реального сектору економіки, які сформували податковий кредит за рахунок оформлення ризикових операцій з придбання товарів/послуг (із переліку ризикових платників податків, визначених у межах роботи Тимчасової слідчої комісії Верховної Ради України з питань розслідування оприлюднених у засобах масової інформації фактів можливих корупційних дій посадових осіб органів державної влади, які призвели до значних втрат дохідної частини Державного бюджету України, утвореної відповідно до Постанови Верховної Ради України від 24 квітня 2020 р. №568-IX); документальних позапланових перевірок платників податків, за якими отримано податкову інформацію, що свідчить про порушення платником валютного законодавства в частині дотримання граничних строків надходження товарів за імпортними операціями та/або валютної виручки за експортними операціями; документальних позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктами 78.1.12, 78.1.14, 78.1.15, 78.1.16 пункту 78.1 статті 78 Кодексу.
На переконання відповідача, наведені правові приписи обумовлювали правомірність призначення документальної позапланової виїзної перевірки позивача.
Між тим, станом на час проведення перевірки (лютий 2022 року) мораторій на проведення податкових перевірок на період карантину був прямо закріплений пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України. Вказана норма в частині обмежень на проведення документальних позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктом 78.1.1 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу, на той час була чинною, її дія не зупинялась.
Відповідно до пункту 2.1 статті 2 Податкового кодексу України зміна положень цього Кодексу може здійснюватися виключно шляхом внесення змін до цього Кодексу.
Тобто, зміна приписів Податкового кодексу України здійснюється виключно законами про внесення змін до Кодексу, відповідно зміна строку дії мораторію могла бути здійснена виключно шляхом прямого внесення змін до Податкового кодексу України.
Згідно з пунктом 5.2 статті 5 Податкового кодексу України у разі якщо поняття, терміни, правила та положення інших актів суперечать поняттям, термінам, правилам та положенням цього Кодексу, для регулювання відносин оподаткування застосовуються поняття, терміни, правила та положення цього Кодексу.
За загальним правилом вирішення колізій, передбаченим частиною 3 статті 7 КАС України, у разі невідповідності правового акта Конституції України, закону України, міжнародному договору, згода на обов`язковість якого надана Верховною Радою України, або іншому правовому акту суд застосовує правовий акт, який має вищу юридичну силу, або положення відповідного міжнародного договору України.
Отже за наявності суперечливих правил і положень щодо дії мораторію на проведення перевірок, які містяться у Податковому кодексу України, з одного боку і в постанові Кабінету Міністрів України з іншого боку - застосуванню підлягають положення і правила, саме Податкового кодексу України.
Відтак, в силу вищенаведених правових приписів, колегія суддів апеляційного суду погоджується з висновками суду першої інстанції, що проведення планової виїзної документальної перевірки під час дії мораторію на підставі 52-2 підрозділу 10 розділу XX Перехідних положень Податкового кодексу України є протиправним та  такі обставини тягнуть за собою протиправність розпорядження від 18.08.2022 № 173 р/л "Анулювання ліцензій" в частині анулювання ліцензій ТОВ "Ферст Груп" номер ліцензії 990114201900023 та необхідність його скасування, із зобов`язанням видалити з Реєстру відповідну інформацію.
Відтак, колегія суддів вважає, що доводи апеляційної скарги не спростовують правильності висновків суду першої інстанції і не дають підстав для висновку про помилкове застосування судом першої інстанції норм матеріального або процесуального права, яке призвело б до неправильного вирішення справи.
Відповідно до ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Керуючись ст. ст. 243, ст. 308, ст. 310, ст. 315, ст. 316 КАС України суд, -

ПОСТАНОВИВ:
Апеляційну скаргу Державної податкової служби України – залишити без задоволення.
Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 03.02.2023  року в адміністративній справі №280/4959/22 - залишити без змін.
Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду за наявності підстав, передбачених ст. 328 Кодексу адміністративного судочинства України.
   
Головуючий - суддя                                                                      С.М. Іванов 

                               суддя                                                                      В.А. Шальєва 

                               суддя                                                                      В.Є. Чередниченко