ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

27 вересня 2023 року 	м. Дніпро	справа № 340/810/19(2-кас/340/13/22 )	

Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді  Сафронової С.В. (доповідач),
                               суддів:  Чепурнова Д.В., Ясенової Т.І.,     
  
розглянувши в у порядку письмового провадження в м. Дніпро апеляційну скаргу фізичної особи-підприємця  ОСОБА_1 на рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 24 жовтня 2022 року 
в адміністративній справі №340/810/19 за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Кіровоградській області, яке утворене на правах відокремленого підрозділу ДПС України про визнання протиправними та скасування рішень, - 

ВСТАНОВИВ:

          Рішенням Кіровоградського окружного адміністративного суду від 28 лютого 2020 року у справі №340/810/19, залишеним без змін постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 23 вересня 2020 року, адміністративний позов фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДФС у Кіровоградській області задоволено, а саме: визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Кіровоградській області №0001841303 від 21.02.2018; визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Кіровоградській області №0001851303 від 21.02.2018; визнано протиправною та скасовано вимогу Головного управління ДФС у Кіровоградській області про сплату боргу (недоїмки) №Ф-0000201303 від 21.02.2018; визнано протиправним та скасовано рішення Головного управління ДФС у Кіровоградській області про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску №0000541303 від 21.02.2018; стягнуто на користь фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 судові витрати на сплату судового збору у розмірі 4  373,10 грн за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДФС у Кіровоградській області.
Постановою Верховного Суду від 01 червня 2022 року у справі №340/810/19 касаційну скаргу Головного управління ДПС у Кіровоградській області задоволено частково, рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 28 лютого 2020 року та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 23 вересня 2020 року скасовано і направлено справу на новий розгляд до Кіровоградського окружного адміністративного суду.
Направляючи справу на новий розгляд Верховний Суд зазначив, що як установлено судами попередніх інстанцій, матеріали справи не містять підтверджень, що посадовою особою, яка проводила перевірку, на адресу позивача направлявся запит про надання документів, що пов`язані з предметом перевірки, але позивач відмовився їх надати, про що було б складено відповідний акт, як це передбачено пунктом 85.6 статті 85 ПК України. Утім, Суд звернув увагу на те, що наказ про проведення перевірки із зазначенням предмету перевірки та періоду, за який така перевірка проводилась, було вручено позивачу завчасно – 11.01.2018. Отже, відсутність направлення податковим органом запиту на адресу позивача про надання документів жодним чином не спростовує обов`язку останнього зберігати такі документи та надати їх під час проведення перевірки. Суд апеляційної інстанції в оскаржуваній постанові вказав, що будь-яких відомостей або таблиць, у яких зазначені первинні документи, якими підтверджено витрати, які за розрахунками відповідача сформували суму витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, у ході перевірки не складалося, що позбавляє суд можливості перевірити такі розрахунки контролюючого органу. Проте Верховний Суд зазначив, що в матеріалах справи наявні Додатки 1-3 із зазначенням найменувань покупців, номерів та дат виписаних податкових накладних, найменування номенклатури товарів, кількості та ціни постачання, однак судами попередніх інстанції вказаним документам не була надана жодна правова оцінка. Судами не співставлено відомості, зазначені в цих Додатках, із даними, наведеними в акті перевірки від 05.02.2018 та первинними документами, наданими позивачем до суду. Позивач під час проведення перевірки зазначав про наявність у нього первинних документів про придбання у 2013 році товарів (електричних лампочок, запальничок та туалетного паперу), вартість яких була включена до складу документально підтверджених витрат, пов`язаних з господарською діяльністю. Під час проведення перевірки позивач надав пояснення, що ТМЦ придбані ним в грудні 2013 року, тобто в період, який не входить до періоду проведення перевірки. Утім суди попередніх інстанції не звернули уваги на ті обставини, що документи, що підтверджують витрати позивача, повинні зберігатись не менш як 1095 днів з дня подання звітності, для складання якої вони використані, а не з дня проведення господарської операції, на підставі якої вони сформовані. Ураховуючи, що судами першої та апеляційної інстанцій не досліджено вищенаведені обставини, суди дійшли передчасного висновку про задоволення позовних вимог позивача.
За результатами нового розгляду, рішенням Кіровоградського окружного адміністративного суду від 24 жовтня 2022 року у справі №340/810/19 адміністративний позов фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 задоволено частково, а саме: визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Кіровоградській області №0001841303 від 21.02.2018 року в частині 21  916,11 грн штрафних санкцій; в задоволенні решти позовних вимог відмовлено; стягнуто на користь фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 судові витрати на сплату судового збору у розмірі 2186,55 грн. за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Кіровоградській області (код ЄДРПОУ ВП 43995486).
Зазначене рішення суду першої інстанції оскаржено в апеляційному порядку позивачем по справі з підстав неповного з`ясування обставин, що мають значення для справи та неправильного застосування норм матеріального права, у зв`язку з чим останній просить його скасувати та ухвалити нове рішення по цій справі, яким задовольнити позовні вимоги у повному обсязі.
Апеляційна скарга обґрунтована тим, що Верховним Судом у постанові від 01 червня 2022 року у даній справі вказано на необхідність вивчення судом першої інстанції під час нового розгляду справи документації, що вже містилась в матеріалах справи, її співставлення та надання судом правової оцінки. Проте, суд першої інстанції обов`язкові до виконання вказівки Верховного Суду не виконав: документи позивача, що містяться в матеріалах справи, не дослідив та не надав їм належної оцінки (щодо прийняття або відхилення), а також не здійснив їх співставлення з Додатками 1-3, внаслідок чого ухвалив неповне та необґрунтоване рішення. Крім того, суд першої інстанції помилково надав критичну оцінку доводам позивача стосовно порушення відповідачем порядку проведення перевірки (в частині дотримання встановленого порядку витребування під час перевірки документів).
Відповідач подав відзив на апеляційну скаргу, в якому зазначив, що в ході розгляду даної справи судом першої інстанції було правильно встановлено, що позивачем в ході перевірки не надано первинні документи на підтвердження фактично понесених витрат, які безпосередньо пов`язані з отриманням доходу звітного періоду, на загальну суму 921  198,53 грн, у тому числі у 2014 році на суму 35  387,73 грн, у 2015 році на суму 463  202,12 грн (165  605,40 грн + 81  650,00 грн + 215  946,72 грн), у 2016 році на суму 422  608,68 грн (244  543,53 грн + 178  065,15 грн), про що вказано в акті перевірки. Позивач в ході перевірки надав письмове пояснення про те, що електричні лампочки, туалетний папір та запальнички, витрати на придбання яких відображені ним в податковому обліку в 2014-2016 роках, придбані ним в грудні 2013 року, в періоді, який на його думку, не входить до в період перевірки та нею не охоплюється. Відповідач наголосив на тому, що податковою звітністю, для складення якої використовуються документи в підтвердження понесених витрат, в розумінні п.44.3 ст.44 ПК України, буде саме податкова звітність, в якій відображені отримані доходи, що пов`язані безпосередньо з понесеними витратами, якими в даному випадку є податкові декларації про майновий стан і доходи за 2014, 2015 та 2016 роки, а тому, первинні документи, що підтверджують витрати, які безпосередньо пов`язані з отриманими в 2014-2016 роках доходами є підставою для їх віднесення в цих періодах, тож безпосередньо охоплюються предметом перевірки, а тому повинні були бути надані позивачем під час перевірки. Відповідач також зазначив, що надання платником фінансово-господарських документів під час проведення перевірки є необхідною умовою підтвердження правомірності задекларованих ним показників податкового обліку. Обов`язок платника зберігати документи й надавати їх під час перевірки контролюючому органу кореспондує з компетенцією контролюючого органу здійснювати перевірку на підставі документів. Ненадання платником податків документів на підтвердження задекларованих показників податкового обліку прирівнюється нормами пункту 44.6 статті 44 ПК України до їх відсутності.
Розгляд справи здійснено в порядку письмового провадження у відповідності до приписів ст. 311 КАС України.
Проаналізувавши вимоги та підстави апеляційної скарги, вивчивши матеріали справи в їх сукупності, проаналізувавши правильність застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, колегія суддів дійшла таких висновків.
Судом встановлено та матеріалами справи підтверджено, що ОСОБА_1 з 20.07.1995 зареєстрований як фізична особа-підприємець, основним видом діяльності є оптова торгівля іншими товарами господарського призначення (т. 2, а.с. 24-27).
ФОП ОСОБА_1 подав до контролюючого органу податкову декларацію про майновий стан і доходи за 2014 рік з розрахунком податкових зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб, отриманих фізичною особою-підприємцем від провадження господарської діяльності (Додаток 5), у якому відобразив вартість документально підтверджених витрат, пов`язаних з господарською діяльністю, у розмірі 1  427  511,02 грн, з них вартість придбаних товарно-матеріальних цінностей, що реалізовані або використані у виробництві продукції – 1  359  188, 5 грн (графа 4) (т. 1, а.с. 187-191).
Також ФОП ОСОБА_1 подав до контролюючого органу податкову декларацію про майновий стан і доходи за 2015 рік з розрахунком податкових зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб та військового збору з доходів, отриманих самозайнятою особою (Додаток Ф4), у якому відобразив вартість документально підтверджених витрат, пов`язаних з господарською діяльністю, у розмірі 3  059  358,86 грн, з них вартість придбаних товарно-матеріальних цінностей, що реалізовані або використані у виробництві продукції – 2  918  903,13 грн (графа 5) (т. 1, а.с. 195-197).
У податковій декларації про майновий стан і доходи за 2016 рік, поданій ФОП ОСОБА_1 разом з розрахунком податкових зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб та військового збору з доходів, отриманих самозайнятою особою (Додаток Ф2), відображено вартість документально підтверджених витрат, пов`язаних з господарською діяльністю, у розмірі 5  427  122,85 грн, з них вартість придбаних товарно-матеріальних цінностей, що реалізовані або використані у виробництві продукції – 5  365  673,96 грн (графа 5) (т. 1, а.с. 198-203).
У січні 2018 року контролюючим органом проведено документальну планову виїзну перевірку ФОП ОСОБА_1 щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів, дотримання законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, виконання вимог валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2014 по 31.12.2016, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2014 по 31.12.2016, за результатами якої складено акт №118/11-28-13-03/ НОМЕР_1 від 05.02.2018 (т. 1, а.с. 13-49).
Висновками акта документальної виїзної планової перевірки від 05.02.2018 №118/11-28-13-03/ НОМЕР_1 встановлено, зокрема, такі порушення: (т. 1, а.с. 48-49):
- пункту 177.4 статті 177 ПК України, в результаті чого визначено суму податкового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб від здійснення підприємницької діяльності на загальну суму 169  042,14 грн (за 2014 рік на суму 5  308,15 грн, за 2015 рік на суму 87  664,46 грн, за 2016 рік на суму 76  069,53 грн);
- підпункту 1.1 п.16-1 підрозділу 10 розділу XX ПК України, в результаті чого занижено суму військового збору на 10  885,59 грн (за 2015 рік на 6  248,41 грн, за 2016 рік на 4  637, 18 грн);
- частини 2 п.1 статті 7 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», внаслідок чого занижено суму єдиного внеску на 156  069,19 грн (за 2014 рік на 12  279,54 грн, за 2015 рік на 73  810,62 грн, за 2016 рік на 69  979,03 грн).
На підставі висновків акта перевірки контролюючим органом 21.02.2018 винесені такі рішення:
- податкове повідомлення-рішення форми «Р» №0001841303, яким за порушення п.177.4 ст.177 ПК України, на підставі пп.54.3.2 п.54.3 ст.54, п.58.1 ст.58 ПК України та відповідно до ч.1 п.123.1 ст.123 ПК України збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб на 226  583,60 грн (163  733,99 грн – податкове зобов`язання та 62  849,61 грн – штрафна санкція) (т. 1, а.с. 10);
- податкове повідомлення-рішення форми «Р» №0001851303, яким за порушення пп.1.1 ст.16-1 підрозділу 10 розділу XX «Інші перехідні положення» ПК України, на підставі пп.54.3.2 п.54.3 ст.54, п. 58.1 ст.58 ПК України та відповідно до ч.1 п.123.1 ст.123 ПК України збільшено суму грошового зобов`язання з військового збору на 13  606,99 грн (10  885,59 грн – податкове зобов`язання та 2  721,40 грн – штрафна санкція) (т. 1, а.с. 12);
- вимога про сплату боргу (недоїмки) №Ф-0000201303, якою позивачу відповідно до статті 25 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» визначено недоїмку зі сплати єдиного внеску в сумі 156  069,19 грн (т. 2, а.с. 3);
- рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску №0000541303, яким до позивача на підставі ч. 11 ст. 25 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» застосовано штрафні санкції у розмірі 41  050,81 грн (т. 1, а.с. 11).
Правомірність рішень відповідача від 21.02.2018 №0001841303, №0001851303, №0000541303 та вимоги про сплату боргу (недоїмки) №Ф-0000201303 є предметом розгляду у цій справі.
З урахуванням положень ч. 1 ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Частково задовольняючи позовні вимоги суд першої інстанції виходив з того, що формуючи витрати в періоді з 01.01.2011 року по 31.12.2014 року позивач не був позбавлений права посилатись в підтвердження їх понесення на первинні документи які надав до матеріалів даної справи. Однак необхідною умовою для цього повинен бути той факт, що отримані в тому періоді доходи безпосередньо по`вязані з такими витратами. Дані обставини в такому випадку позбавляли б права позивача посилатись на ці документи в підтвердження понесення витрат, що по`вязані з доходом, отриманим  у наступних періодах, зокрема, які аналізувались та перевірялись в ході наступної планової перевірки – з 01.01.2014 року по 31.12.2016 року. Так, ОСОБА_1 послався на ці первинні документи в перевіряємому періоді з 01.01.2011 року по 31.12.2014 року, який охоплює дату виписки первинних документів на придбання товарів, відмовив у їх наданні в ході перевірки, що проходила у 2018 року, та подав 13.10.2022 року відповідне письмове пояснення у даному провадженні. Інших документів, які би підтвердили витрати, безпосередньо пов`язані з отриманим у період з 01.01.2014 року по 31.12.2016 року доходу позивач не надав, ні в ході перевірки, ні до матеріалів справи. Відтак, в акті перевірки №118/11-28-13-03/ НОМЕР_1 від 05.02.2018 року та у ході судового розгляду справи відповідачем документально доведені факти порушення позивачем податкового законодавства при декларуванні витрат, пов`язаних з господарською діяльністю, у 2014, 2015 та 2016 роках. Окремо суд наголосив на тому, що при визначенні бази оподаткування податком на доходи фізичних осіб та розміру штрафної санкції, застосованої до позивача на підставі ч.1 ст.123.1 ст.123 ПК України, відповідач припустився помилок, що визнав у наданому до суду розрахунку (а.с.116-117, т.1). Так, сума штрафної санкції за розрахунком податкового органу, доданим до матеріалів справи мала складати 40  933,50 грн (163  733,99 х 25%), а не 62  849,61 грн як визначено оскаржуваним рішенням, а тому податкове повідомлення-рішення №0001841303 від 21.02.2018 підлягає визнанню протиправним та скасуванню в сумі 21  916,11 грн штрафних санкцій.
Колегія суддів апеляційного суду не погоджується з такими висновками суду першої інстанції виходячи з наступного.
Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
За правилами пункту 44.1 статті 44 Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-VI (далі – ПК України) для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Відповідно до пункту 44.6 статті 44 ПК України у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в пункті 86.7 статті 86 цього Кодексу платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.
Якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає в порядку пункту 86.7 статті 86 цього Кодексу документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки, такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.
Пунктом 44.7 статті 44 ПК України передбачено, що у разі якщо посадова особа контролюючого органу, яка здійснює перевірку, відмовляється з будь-яких причин від врахування документів, наданих платником податків під час проведення перевірки, платник податків має право до закінчення перевірки надіслати листом з повідомленням про вручення та з описом вкладеного або надати безпосередньо до контролюючого органу, який проводить перевірку, копії таких документів (засвідчені печаткою платника податків (за наявності печатки) та підписом платника податків - фізичної особи або посадової особи платника податків - юридичної особи).
У разі якщо під час проведення перевірки платник податків надає документи менше ніж за три дні до дня її завершення або коли надіслані у передбаченому абзацом першим цього пункту порядку документи надійшли до контролюючого органу менше ніж за три дні до дня завершення перевірки, проведення перевірки продовжується на строк, визначений статтею 82 цього Кодексу.
У разі якщо надіслані у передбаченому абзацом першим цього пункту порядку документи надійшли до контролюючого органу після завершення перевірки, контролюючий орган має право не приймати рішення за результатами проведеної перевірки та призначити позапланову документальну перевірку такого платника податків.
Порядок надання платниками податків документів до податкової перевірки регламентовано статтею 85 ПК України.
Згідно із пунктами 85.2, 85.4, 85.6, 85.7 означеної статті платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.
При проведенні перевірок посадові (службові) особи контролюючого органу мають право отримувати у платників податків належним чином завірені копії первинних фінансово-господарських, бухгалтерських та інших документів, що свідчать про приховування (заниження) об`єктів оподаткування, несплату податків, зборів, платежів, порушення вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Такі копії повинні бути засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності). Відповідний запит на отримання копій документів повинен бути поданий посадовою (службовою) особою контролюючого органу не пізніше ніж за п`ять робочих днів до дати закінчення перевірки.
У разі відмови платника податків або його законних представників надати копії документів посадовій (службовій) особі контролюючого органу така особа складає акт у довільній формі, що засвідчує факт відмови, із зазначенням посади, прізвища, імені, по батькові платника податків (його законного представника) та переліку документів, які йому запропоновано подати. Зазначений акт підписується посадовою (службовою) особою контролюючого органу та платником податків або його законним представником. У разі відмови платника податків або його законного представника від підписання зазначеного акта в ньому вчиняється відповідний запис.
Отримання копій документів оформляється описом. Копія опису, складеного посадовими (службовими) особами контролюючого органу, вручається під підпис платнику податків або його законному представнику. Якщо платник податків або його законний представник відмовляється від засвідчення опису або від підпису про отримання копії опису, то посадові (службові) особи контролюючого органу, які отримують копії, роблять відмітку про відмову від підпису.
З аналізу наведених положень ПК України слідує, що, дійсно, надання платником податків фінансово-господарських документів під час проведення перевірки є необхідною умовою підтвердження правомірності задекларованих платником показників податкового обліку.
Так, Верховний Суд неодноразово висловлював правову позицію про те, що обов`язок контролюючого органу здійснювати перевірку на підставі первинних документів кореспондується з обов`язком платника податків зберігати такі первинні документи та надавати їх при перевірці. Не надання таких документів нормами пункту 44.6 статті 44 ПК  України прирівнюється до їх відсутності. Винятком є випадки виїмки документів або іншого їх вилучення правоохоронними органами та іншими компетентними органами.
Тобто, у разі ненадання платником податків документів для проведення перевірки, у контролюючого органу є законні підстави провести перевірку з використанням наявної у нього податкової інформації щодо задекларованих позивачем сум податкових зобов`язань та визнати ці суми непідтвердженими документально.
Водночас, якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає в порядку пункту 86.7 статті 86 цього Кодексу документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки, такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.
Аналогічного висновку щодо тлумачення наведених законодавчих норм дійшов і Верховний Суд, зокрема, в постановах від 06 серпня 2019 року у справі №160/8441/18 (касаційне провадження № К/9901/16292/19) та від 29 травня 2020 року у справі №826/27811/15 (касаційне провадження  № К/9901/26364/18).
У постанові від 08 вересня 2019 року у справі № 802/1069/13-а Верховний Суд також зауважував, що обставина порушення платником податків обов`язку, встановленого пунктом 85.2 статті 85 ПК України, щодо надання після початку перевірки всіх документів, які належать або пов`язані з предметом перевірки, не означає, що такий платник не має права додатково їх надати до прийняття відповідного рішення й, при цьому, не звільняє контролюючий орган від обов`язку врахувати додатково надані платником документи у строк, встановлений абзацом другим пункту 44.7 статті 44 ПК України, при прийнятті рішення, що прямо передбачено нормами пункту 44.6 статті 44 ПК України.
Також у постановах від 08 серпня 2019 року у справі №802/1069/13-а, від 01 квітня 2020 року у справі № 640/637/19 Верховний Суд висловив позицію про те, що законодавцем передбачено право платника податків надати контролюючому органу документи, які були відсутні під час перевірки. При цьому, якщо платник податків у запереченнях на акт перевірки посилається на обставини, що не були досліджені під час перевірки, до прийняття рішення за результатами такої перевірки це зумовлює обов`язок податкового органу щодо призначення та проведення позапланової перевірки.
Позиція Верховного Суду у питанні застосування норми пункту 44.6 статті 44 ПК України є усталеною і послідовною.
Разом з цим, відповідно до п. 177.10 ст. 177 ПК України фізичні особи - підприємці зобов`язані вести Книгу обліку доходів і витрат та мати підтверджуючі документи щодо походження товару.
В силу статті 177 ПК України витрати фізичної особи підприємця що перебуває на загальній системі оподаткування безпосередньо повинні бути пов`язані з отриманням доходів, зокрема, витрати, що утворюють основу для продажу продукції або товарів, беручи також до уваги той факт, що такі доходи повинні бути відображені в податковому обліку в періоді їх отримання, суд вважає, що для подання податкової звітності щодо цих доходів належать до використання документи, що підтверджують понесені витрати на придбання товарів, які безпосередньо пов`язані з отриманням таких доходів.
Відтак, податковою звітністю, для складення якої використовуються документи в підтвердження понесених витрат, в розумінні п.44.3 ст.44 ПК України, буде саме податкова звітність, в якій відображені отримані доходи, що пов`язані безпосередньо з понесеними витратами, якими в даному випадку є податкові декларації про майновий стан і доходи за 2014, 2015 та 2016 роки, а тому, суд першої інстанції правильно зазначив, що первинні документи, що підтверджують витрати, які безпосередньо пов`язані з отриманими в 2014-2016 роках доходами є підставою для їх віднесення в цих періодах, тож безпосередньо охоплюються предметом перевірки, а тому повинні були бути надані ОСОБА_1 під час перевірки.
Водночас з матеріалів справи встановлено, що ОСОБА_1 в ході перевірки не надав первинні документи на підтвердження фактично понесених витрат, які безпосередньо пов`язані з отриманням доходу звітного періоду, на загальну суму 921  198,53 грн, у тому числі у 2014 році на суму 35  387,73 грн, у 2015 році на суму 463  202,12 грн (165  605,40 грн + 81  650,00 грн + 215  946,72 грн), у 2016 році на суму 422  608,68 грн (244  543,53 грн + 178  065,15 грн), про що вказано в акті перевірки (т. 1, а.с.27).
ОСОБА_1 в ході перевірки надав письмове пояснення про те, що електричні лампочки, туалетний папір та запальнички, витрати на придбання яких відображені ним в податковому обліку в 2014-2016 роках, придбані ним в грудні 2013 року, в періоді, який на його думку, не входить в період перевірки та нею не охоплюється (т. 3, а.с.70-71).
Під час розгляду даної справи в суді першої інстанції позивач пояснював, що податковим органом не доведено факту направлення запиту на адресу позивача про надання документів, що пов`язані з предметом перевірки та доказів відмови в такому наданні.
Як зазначено вище, обов`язок платника податків надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки, та який виникає у платника податків після початку перевірки, передбачено статтею 85 ПК України. 
З огляду на закріплення такого обов`язку в законі, посилання на обов`язкове формування податковим органом в ході перевірки письмового запиту на витребування вказаних документів є безпідставним. 
Натомість, якщо податковий орган виявив відсутність необхідних документів в ході перевірки, він не позбавлений права їх витребувати у платника податків, що також передбачено ст.85 ПК України.
З приводу зазначеного, суд апеляційної інстанції звертає увагу на те, що судом першої інстанції неправильно надано оцінку пояснювальній записці та довідкам позивача, наданим контролюючому органу під час перевірки (т. 3, а.с. 69-71).
Так, суд першої інстанції дійшов висновку, що наявність у матеріалах справи відмови ОСОБА_1 від надання витребуваних документів, оформлених письмово від 17, 22 та 29 січня 2018 року підтверджує той факт, що їх податковий орган витребовував в ході перевірки (т. 3, а.с.69-71).
Однак, з матеріалів справи встановлено, що надані позивачем довідки не містять відмови ОСОБА_1 від надання витребуваних документів.
У наведених довідках позивач пояснює, що електричні лампочки, туалетний папір та запальнички, витрати на придбання яких відображені ним в податковому обліку в 2014-2016 роках, придбані ним в грудні 2013 року, в періоді, який на його думку, не входить в період перевірки та нею не охоплюється.
У той же час, матеріали даної справи не містять доказів витребування контролюючим органом у позивача документів на підтвердження витрат на придбання ТМЦ, реалізація яких відбулась у перевіряємий період. 
Крім того, в письмовому поясненні під час перевірки ОСОБА_1 пояснив, що через великий асортимент товарно-матеріальних цінностей облік залишків ним не ведеться (т. 3, а.с.69).
З приводу наведеного суд апеляційної інстанції звертає увагу на те, що Наказом ДПА від 24.12.2010 № 1025, який діяв до 18.10.2013, було затверджено форму Книги обліку доходів і витрат, в якій фізичні особи – підприємці на загальній системі оподаткування вели залишок товарних запасів, а саме, заповнювали гр. 2 «Залишок товарних запасів, матеріалів, сировини на початок звітного періоду» та гр. 11 «Залишок товарних запасів, матеріалів, сировини на кінець звітного періоду».
Разом з тим, формою Книги обліку доходів і витрат та порядком її ведення, які затверджені наказом Міндоходів №481, що набрав чинності з 18.10.2013, не передбачено ведення залишку товарних запасів фізичними особами – підприємцями на загальній системі оподаткування.
Відповідно до п. 5 Порядку №481 записи у Книзі виконуються за підсумками робочого дня, протягом якого отримано дохід. 
Згідно з пп. 5 п. 6 Порядку №481 у графі 5 Книги зазначаються реквізити документа, який підтверджує понесені витрати, що безпосередньо пов`язані з отриманим доходом. Документами, які підтверджують витрати, можуть бути, зокрема, платіжне доручення, прибутковий касовий ордер, квитанція, фіскальний чек, акт закупки (виконаних робіт, наданих послуг) та інші первинні документи, що засвідчують факт оплати товарів, робіт, послуг
У графі 6 «Cума витрат, пов`язаних з придбанням товарів (робіт, послуг)» Книги відображається сума витрат, які документально підтверджені та безпосередньо пов`язані з отриманням доходу за підсумками дня (пп. 6 п. 6 Порядку №481).
Із аналізу наведеного слідує, що починаючи з 18.10.2023 позивач як фізична особа-підприємець на загальній системі оподаткування не мав обов`язку вести облік залишків товарних запасів, однак мав обов`язок вести Книгу обліку доходів і витрат, в якій відображати суми витрат які документально підтверджені та безпосередньо пов`язані з отриманням доходу за підсумками дня.
Підсумовуючи вищенаведене суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що позивач не виконав свого обов`язку з надання контролюючому органу під час перевірки та/або до винесення податкових повідомлень-рішень первинних документів на підтвердження фактично понесених витрат, які безпосередньо пов`язані з отриманням доходу звітного періоду, так як і контролюючий орган, виявивши під час перевірки відсутність необхідних документів, не витребував їх у позивача.
Водночас, колегія суддів звертає увагу на те, що визначальним для вирішення спорів про наявність податкових наслідків за результатами вчинення господарських операцій є дослідження сукупності обставин та первинних документів, які можуть як підтверджувати, так і спростовувати реальність господарських операцій. При цьому приписи пункту 3 частини першої статті 246 КАС України покладають на суди обов`язок із мотивування судового рішення, в тому числі, щодо оцінки кожного аргументу, наведеного учасниками справи, щодо наявності чи відсутності підстав для задоволення позову.
У постановах від 24 лютого 2020 року у справі № 440/4443/18, від 27 квітня 2022 року у справі №420/13197/20 Верховний Суд виходив з того, що, суд не може обмежити право платника податків довести у судовому процесі обставини, на яких ґрунтуються його вимоги. Разом з тим, з огляду на передбачену ПК України мету й повноваження контролюючого органу під час проведення податкової перевірки, у разі, якщо рішення контролюючого органу мотивоване саме ненаданням платником податків на вимогу контролюючого органу первинних документів, адміністративний суд, виходячи з окреслених процесуальним законом меж судового доказування, повинен перевіряти і враховувати такі обставини й винятки з них при вирішенні спору.
Як зазначалось вище, за результатами перегляду Верховним Судом рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 28 лютого 2020 року та постанови Третього апеляційного адміністративного суду від 23 вересня 2020 року про задоволення адміністративного позову ФОП ОСОБА_1 у цій справі, Верховний Суд вказав, що в матеріалах справи наявні Додатки 1-3 із зазначенням найменувань покупців, номерів та дат виписаних податкових накладних, найменування номенклатури товарів, кількості та ціни постачання. Однак судами попередніх інстанції вказаним документам не була надана жодна правова оцінка. Судами не співставлено відомості, зазначені в цих Додатках, із даними, наведеними в акті перевірки від 05.02.2018 та первинними документами, наданими позивачем до суду.
В супереч доводам суду касаційної інстанції, суд першої інстанції під час нового розгляду справи не здійснив співставлення відомостей, зазначених в Додатках 1-3 із даними, наведеними в акті перевірки від 05.02.2018 та первинними документами, наданими позивачем до суду, мотивуючи це тим, що позивач не виконав вимог суду та не надав відповідне пояснення у вигляді таблиці з посиланням на суму понесених витрат, первинний документ та пов`язаність з отриманим доходом, що є предметом дослідження в даному провадженні.
Досліджуючи наявні в матеріалах справи первинні документи та відомості, зазначені в Додатках 1-3 та в акті перевірки, суд апеляційної інстанції зазначає таке.
За змістом акта перевірки (сторінка 15 акта) відповідачем на підставі наданих позивачем до перевірки документів (зокрема податкових/видаткових накладних на реалізацію товарів) було встановлено отримання позивачем протягом перевіряємого періоду (2014-2016 роки) доходу від реалізації:
- електричних лампочок на загальну суму 445  536,66 грн (без ПДВ), в тому числі: за 2014 рік – на 35  387,73 грн, за 2015 рік – на 165  605,40 грн, за 2016 рік – на 244  543,53 грн (Додаток 1);
- запальничок у 2015 році на загальну суму 81  650 грн (Додаток 2);
- туалетного паперу на загальну суму 414  351,12 грн (без ПДВ), в тому числі: за 2015 рік – на 221  284,72 грн, а 2016 рік – на 193  066,40 (Додаток 3).
Водночас, згідно з наданими позивачем до перевірки накладних на придбання товару, контролюючим органом встановлено, що в 2014 році позивачем придбано туалетний папір на суму 25  907,41 грн, в 2015 році придбано туалетний папір на суму 5337,28 грн, в 2016 році придбано туалетний папір на суму 15  001,25 грн.
З урахуванням зазначеного за висновками контролюючого органу, наведеними в акті перевірки, слідує, що позивачем до складу задекларованих витрат включено вартість придбаних товарів без документального підтвердження фактично понесених витрат, які безпосередньо пов`язані з отриманням доходу звітного (перевіряємого) періоду на загальну суму 921  198,95 грн, з яких за 2014 рік – 35  387,73 грн, за 2015 рік – 463  202,12 грн, за 2016 рік – 422  608,68 грн (з урахуванням виправлення арифметичних помилок – на загальну суму - 921  199,25 грн, з яких за 2014 рік – 35  387,73 грн, за 2015 рік – 463  202,84 за 2016 рік – 422  608,68 грн).
Щодо доходу від реалізації електричних лампочок у 2014 році на суму 35  387,73 грн, суд апеляційної інстанції звертає увагу на те, що ані в акті перевірки, ані в Додатку 1, сформованих контролюючим органом за результатами перевірки позивача, (Додаток 1 містить дані лише за 2015 та 2016 роки) не міститься інформація щодо найменувань покупців, номерів та дат виписаних податкових накладних, найменування номенклатури товарів, кількості та ціни постачання, яка б дала змогу ідентифікувати товари, дохід від реалізації яких було включено позивачем у податкову декларацію від 05.02.2014 №9080009153, що свідчить про недоведеність контролюючим органом порушення позивачем положень п. 177.4 ст. 177 ПК України в частині включення до складу задекларованих витрат вартості придбаних товарів без документального підтвердження фактично понесених витрат, які безпосередньо пов`язані з отриманням доходу звітного (перевіряємого) періоду, на суму 35  387,73 грн.
З матеріалів справи встановлено, що у 2015 та 2016 роках позивачем було реалізовано електричних лампочок на суму 165  605,40 грн та 244  543,53 грн відповідно, що відображено контролюючим органом у Додатку 1 (т. 1, а.с. 73-83).
Так, згідно з Додатком 1, сформованим контролюючим органом за результатами перевірки позивача, позивачем у 2015 році було реалізовано 40  998 електричних лампочок (100 W -18  765 шт., 60 W – 11  823 шт., 75 W – 10  410 шт., іскра – 200 шт.), у 2016 році було реалізовано 59  082 електричних лампочок (100 W – 28  106 шт., 60 W – 17  574 шт., 75 W – 13  402 шт.).
Відповідно до наданих позивачем до суду документів слідує, що 01.06.2013 між позивачем (Покупець) та ФОП ОСОБА_2 (Продавець) було укладено договір поставки оптової партії товарів №9 (лампочки електричні) (т. 1, а.с. 147-150).
На виконання зазначеного договору Продавцем було поставлено позивачу наступні електричні лампочки: за накладною №26 від 04.12.2013 на суму 168  300 грн в загальній кількості 102  000 шт. (100 W – 47  000 шт., 60 W – 30  000 шт., 75 W – 25  000 шт.); за накладною №3 від 09.01.2014 на суму 23  800 грн в загальній кількості 17  000 шт. (100 W – 6000 шт., 60 W – 9000 шт., 75 W – 2000 шт.); за накладною №8 від 24.01.2015 на суму 83  000 грн в загальній кількості 102  000 шт. (100 W – 47  000 шт., 60 W – 30  000 шт., 75 W – 25  000 шт., іскра - 200 шт.); за накладною №21 від 07.09.2015 на суму 115  785 грн в загальній кількості 70  150 шт. (100 W – 44  000 шт., 60 W – 9000 шт., 75 W – 17  000 шт.) (т. 1, а.с. 151-155). 
Згідно з даними Додатку 2 позивачем у 2015 році було реалізовано 518 пакунків запальничок (в 1 пакунку 50 штук запальничок) (ККК – 511 пак., «Крікет» - 2 пак., «Пьезо» - 4 пак, «Прозора» - 1 пак.) на суму 81  650 грн (т. 1, а.с. 84-85).
Відповідно до наданих позивачем до суду документів слідує, що 13.12.2013 позивачем було придбано у ФОП ОСОБА_3 запальнички на загальну суму 57  324 грн (ККК – 35000 шт., «Крікет» - 500 шт., «Пьезо» - 500 гт., «Прозора» - 250 шт.) (т. 1, а.с. 177-178).
У 2015 та 2016 роках позивачем також було реалізовано туалетний папір на суму 221  284,72 грн (128  216 шт.) та 193  066,40 грн (109  110 шт.) відповідно, що відображено контролюючим органом у Додатку 3 (т. 1, а.с. 86-92), а з урахуванням підтверджених контролюючим органом сум: за 2015 рік – 215  947,44 грн та за 2016 рік – 178  065,15 грн.
Відповідно до наданих позивачем до суду документів слідує, що 01.07.2023 між позивачем (Покупець) та ФОП ОСОБА_4 (Продавець) укладено Договір поставки партії товарів (туалетний папір) (т. 1, а.с. 163-166).
На виконання зазначеного договору Продавцем було поставлено позивачу: за видатковою накладною №РН-001628 від 29.11.2023 туалетний папір на загальну суму 136  205 грн (туалетний папір 100 м. – 150000 шт., туалетний папір 16 шт/уп. «Деста Макси» - 500 шт.,туалетний папір «Диво» макул. 4 рул./уп. – 50 пак, туалетна бумага 48шт./уп. 100 м. – 100 шт.); за видатковою накладною №29  від 20.11.2014 туалетний папір 100 м. в кількості 60  000 шт. на загальну суму 96  000 грн; за видатковою накладною №11 від 05.02.2015 туалетний папір 100 м. у кількості 30  000 шт. на загальну суму 47  700 грн; за видатковою накладною №15 від 02.03.2015 туалетний папір 100 м. у кількості 80  000 шт. на загальну суму 80  000 грн; за видатковою накладною №41 від 14.12.2015 туалетний папір 100 м. у кількості 70  000 шт. на загальну суму 112  700 грн (т. 1, а.с. 167-171).
Наведені обставини свідчать про те, що в акті перевірки №118/11-28-13-03/ НОМЕР_1 від 05.02.2018 та Додатках 1-3 висновки відповідача про факти порушення позивачем податкового законодавства при декларуванні витрат, пов`язаних з господарською діяльністю, у 2014, 2015 та 2016 роках є недоведеними та передчасними, оскільки сформовані без належного дослідження первинних документів щодо придбання позивачем товарів (електричних лампочок, запальничок, туалетного паперу), реалізація яких відбувалась у перевіряємий період.
Суд апеляційної інстанції наголошує на тому, що, як зазначалось вище, контролюючий орган, виявивши під час перевірки відсутність необхідних документів щодо підтвердження фактично понесених витрат, які безпосередньо пов`язані з отриманням доходу звітного періоду, не витребував їх у позивача, доказів протилежного матеріали даної справи не містять. 
За таких обставин, враховуючи висновки Верховного Суду, викладені у постанові від 01 червня 2022 року у цій справі, щодо необхідності дослідження судами при новому розгляді цієї справи, наявних в матеріалах справи первинних документів та Додатків 1-3, колегія суддів дійшла висновку, що оскільки відповідачем не надано належних доказів, які б «поза розумним сумнівом», підтверджували завищення позивачем чистого оподатковуваного доходу за перевіряй період, а матеріалами справи підтверджуються витрати позивача на закупівлю товару, який було реалізовано в перевіряємий період, спірне податкове повідомлення-рішення №0001841303 від 21.02.2018 про збільшення грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб є протиправним та підлягає скасуванню.
Перевіряючи правомірність податкового повідомлення-рішення №0001851303 від 21.02.2018, яким позивачу визначено грошове зобов`язання з військового збору, судом апеляційної інстанції встановлено, що підставою для визначення такого грошового зобов`язання стали висновки контролюючого органу про заниження позивачем чистого оподатковуваного доходу за 2015 та 2016 роки. (п.2.1.5 акта перевірки №118/11-28-13-03/ НОМЕР_1 від 05.02.2018).
Водночас, враховуючи, що під час розгляду цієї справи судом встановлено протиправність висновків контролюючого органу про заниження позивачем чистого оподатковуваного доходу за 2015 рік та за 2016 рік, тому, відповідно, у ці періоди об`єкт оподаткування, визначений п.16-1 підрозділу 10 Розділу ХХ ПК України, не занижений, що, у свою чергу, свідчить про наявність підстав для скасування податкового повідомлення-рішення №0001851303 від 21.02.2018.
Вирішуючи позов щодо скасування вимоги про сплату боргу (недоїмки) №Ф-0000201303 від 21.02.2018 та рішення про застосування штрафних санкцій №0000541303 від 21.02.2018 зі сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, суд апеляційної інстанції зазначає таке.
Відповідно до пункту 4 частини 1 статті 4 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» платниками єдиного внеску є зокрема фізичні особи-підприємці, в тому числі ті, які обрали спрощену систему оподаткування.
Згідно з пунктом 2 частини 1 статті 7 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» (у редакції, яка діяла у 2014 році) єдиний внесок нараховується для платників, зазначених у пункті 4 (крім фізичних осіб - підприємців, які обрали спрощену систему оподаткування) та 5 частини першої статті 4 цього Закону, - на суму доходу (прибутку), отриманого від їх діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб, та на суму доходу, що розподіляється між членами сім`ї фізичних осіб - підприємців, які беруть участь у провадженні ними підприємницької діяльності. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску за кожну особу за місяць, у якому отримано дохід (прибуток).
Згідно з цією ж нормою у редакції Закону України «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України щодо реформування загальнообов`язкового державного соціального страхування та легалізації фонду оплати праці» від 28.12.2014 року №77-VIII, який набрав чинності з 01.01.2015 року, єдиний внесок нараховується для платників, зазначених у пунктах 4 (крім фізичних осіб - підприємців, які обрали спрощену систему оподаткування) та 5 частини першої статті 4 цього Закону, - на суму доходу (прибутку), отриманого від їх діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску за місяць, у якому отримано дохід (прибуток).
Згідно з частинами 2, 3, 4 статті 9 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» обчислення єдиного внеску здійснюється на підставі бухгалтерських та інших документів, відповідно до яких провадиться нарахування (обчислення) або які підтверджують нарахування (обчислення) виплат (доходу), на які відповідно до цього Закону нараховується єдиний внесок.
Обчислення єдиного внеску органами доходів і зборів у випадках, передбачених цим Законом, здійснюється на підставі актів перевірки правильності нарахування та сплати єдиного внеску, звітності, що подається платниками до органів доходів і зборів, бухгалтерських та інших документів, що підтверджують суми виплат (доходу), на суми яких (якого) відповідно до цього Закону нараховується єдиний внесок.
Пунктом 3 частини 11 статті 25 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» передбачено штрафні санкції за донарахувания фіскальним органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску накладення штрафу у розмірі 10 відсотків зазначеної суми за кожний повний або неповний звітний період, за який донараховано таку суму, але не більш як 50 відсотків суми донарахованого єдиного внеску.
Наказом Міністерства доходів і зборів України №449 від 20.04.2015 року, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 07.05.2015 року за №508/26953, затверджено Інструкцію про порядок нарахування і сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування (надалі Інструкція №449).
Відповідно до пунктів 2, 3, 4 розділу VІ Інструкції №449 (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) у разі виявлення органом доходів і зборів своєчасно не нарахованих та/або не сплачених платником сум єдиного внеску такий орган доходів і зборів обчислює суми єдиного внеску, що зазначаються у вимозі про сплату боргу (недоїмки), та застосовує до такого платника штрафні санкції у порядку і розмірах, визначених розділом VII цієї Інструкції. Сума єдиного внеску, своєчасно не нарахована та/або не сплачена у строки, встановлені Законом, обчислена органами доходів і зборів у випадках, передбачених Законом, є недоїмкою. Суми недоїмки стягуються з нарахуванням пені та застосуванням штрафів.
Органи доходів і зборів надсилають (вручають) платникам вимогу про сплату боргу (недоїмки), якщо: дані документальних перевірок свідчать про донарахування сум єдиного внеску органами доходів і зборів; платник має на кінець календарного місяця недоїмку зі сплати єдиного внеску; платник має на кінець календарного місяця борги зі сплати фінансових санкцій.
Вимога про сплату боргу (недоїмки) формується на підставі актів документальних перевірок, звітів платника про нарахування єдиного внеску та облікових даних з інформаційної системи органу доходів і зборів за формою згідно з додатком 6 до цієї Інструкції (для платника - юридичної особи) або за формою згідно з додатком 7 до цієї Інструкції (для платника - фізичної особи).
Згідно з підпунктом 3 пункту 2 розділу VІI Інструкції №339 за донарахування органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску до 01 січня 2015 року накладається штраф у розмірі 5 відсотків зазначеної суми, а після 01 січня 2015 року - 10 відсотків зазначеної суми за кожний повний або неповний звітний період, за який донараховано таку суму, але не більш як 50 відсотків суми донарахованого єдиного внеску. Підставою для прийняття відповідного рішення є акт перевірки платника єдиного внеску.
З п. 2.6 акта перевірки №118/11-28-13-03/ НОМЕР_1 від 05.02.2018 слідує, що висновки відповідача про порушення позивачем вимог Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» в частині заниження бази нарахування єдиного внеску є похідними від висновків про порушення вимог податкового законодавства при декларуванні чистого оподатковуваного доходу в деклараціях про майновий стан і доходи від провадження підприємницької діяльності за 2014, 2015, 2016 роки.
Водночас, враховуючи, що під час розгляду даної справи справи спростовано висновки контролюючого органу про заниження позивачем сум чистого оподатковуваного доходу, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб, та який є базою нарахування єдиного внеску, за 2014 рік, за 2015 рік, за 2016 рік, тому донарахування позивачу єдиного внеску, виходячи з максимальної величини бази нарахування, та накладення на нього штрафу, передбаченого пунктом 3 частини 11 статті 25 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» за донарахування своєчасно не нарахованого єдиного внеску за ці періоди, є безпідставним.
За таких обставин, вимога про сплату боргу (недоїмки) №Ф-0000201303 від 21.02.2018 та рішення про застосування штрафних санкцій №0000541303 від 21.02.2018 є такими, що підлягають скасуванню.
За даних обставин суд апеляційної інстанції вважає, що суд першої інстанції під час розгляду даної справи не повно дослідив обставини, які мають суттєве значення для вирішення справи, застосував до правовідносин, які виникли між сторонами у справі, норми права які регулюють саме ці правовідносини, однак зроблені судом першої інстанції висновки не відповідають фактичним обставинам справи, рішення суду першої інстанції у даній справі про часткове задоволення позову прийнято без повного з`ясування судом обставин, що мають значення для справи, та без доведеності обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими, тому останнє підлягає скасуванню з прийняттям нової постанови про задоволення позовних вимог.
Відповідно до частин 1 та 6 статті 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
Якщо суд апеляційної чи касаційної інстанції, не повертаючи адміністративної справи на новий розгляд, змінить судове рішення або ухвалить нове, він відповідно змінює розподіл судових витрат.
Враховуючи наявність підстав для скасування рішення суду першої інстанції та ухвалення нової постанови про задоволення позовних вимог, судові витрати понесені позивачем зі сплати судового збору підлягають стягненню за рахунок відповідача у загальному розмірі 10  932,75 грн, з яких: 4373,10 грн за подання позовної заяви (т. 1, а.с. 3-4), 6559,65 грн за подання апеляційної скарги (т. 3, а.с. 172).
На підставі викладеного, керуючись ст.ст.  243,  311,  317,  321,  322,  325,  329 КАС України, суд, -
ПОСТАНОВИВ:
Апеляційну скаргу фізичної особи-підприємця  ОСОБА_1 – задовольнити.
Рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 24 жовтня 2022 року у справі №340/810/19 – скасувати.
Адміністративний позов фізичної особи-підприємця  ОСОБА_1 – задовольнити.
Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Кіровоградській області №0001841303 від 21.02.2018.
Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Кіровоградській області №0001851303 від 21.02.2018.
Визнати протиправною та скасувати вимогу Головного управління ДФС у Кіровоградській області про сплату боргу (недоїмки) №Ф-0000201303 від 21.02.2018.
Визнати протиправним та скасувати рішення Головного управління ДФС у Кіровоградській області про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску №0000541303 від 21.02.2018.
Стягнути на користь фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) судові витрати зі сплати судового збору у розмірі 10  932 (десять тисяч дев`ятсот тридцять дві) гривні 75 копійок за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Кіровоградській області (код ЄДРПОУ ВП 43995486).
Постанова набирає законної сили відповідно до ст.325 Кодексу адміністративного судочинства України, може бути оскаржена до касаційного суду в порядку, встановленому ст.ст.328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України.
   
Головуючий - суддя                                                                      С.В. Сафронова 

                               суддя                                                                      Д.В. Чепурнов 

                               суддя                                                                      Т.І. Ясенова